Справа № 520/12733/21
Суддя: Григоров А.М.
Дата ухвалення: 2022-09-02 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 вересня 2022 р. Справа № 520/12733/21
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Григорова А.М.,

Суддів: Бартош Н.С. , Подобайло З.Г. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 17.11.2021, головуючий суддя І інстанції: Горшкова О.О., м. Харків, повний текст складено 19.11.21 по справі № 520/12733/21

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ПРИНТ ЛТД"

до Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України

про скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "ПРИНТ ЛТД" звернулось до Харківського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просить суд скасувати податкові повідомлення-рішення від 15.06.2021 №4 про збільшення суми грошового зобов`язання по податку на прибуток підприємств у розмірі 26306,75 грн, №4 про збільшення суми грошового зобов`язання по податку на додану вартість у розмірі 1058823,75 грн та №4 про застосування штрафу за не реєстрацію податкових накладних у розмірі 423529,50 грн.

В обгрунтування позовних вимог, позивач вказав, що обов`язковою умовою для відсутності підстав для застосування положень пп. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 ПК України є наявність одночасно двох складових: 1) якщо операція не є контрольованою; 2) якщо сума таких витрат підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки» відповідно до процедури, встановленої статтею 39 цього Кодексу, але без подання звіту, що, однак, не було враховано контролюючим органом під час оцінки правовідносин ТОВ «ПРИНТ ЛТД» з нерезидентом HEINRICH KIPP WERK KG (Федеративна республіка Німеччина). Відтак, коригування (збільшення) фінансового результату відповідно до п.п. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу України є необґрунтованим та не доведеним суб`єктом владних повноважень, а тому підстави для висновку про заниження підприємством податку на прибуток також відсутні. Також, представник позивача звернув увагу суду, що ТОВ «ПРИНТ ЛТД» проведено імпортні операції щодо реалізації продукції на виконання договору поставки № 45/14 від 28.05.2014 року, а тому складення та реєстрація податкових накладних проводилась з врахуванням складання вантажно митних декларація, фактичного перетину товаром митного кордону України, а сама реалізація товару була проведена, у зв`язку з кінцевою оплатою, що передбачено умовами вказаного договору. З огляду на зазначене, контролюючий орган не вірно встановив базу оподаткування, зокрема, без врахування та оцінки умов виконання договору поставки № 45/14 від 28.05.2014, закінчення процедури розмитнення, моменту переходу права власності на товар та моменту фактичної реалізації товару за кінцевою оплатою, а тому позивачем не порушено вимог ст. ст. 187, 188, 201 Податкового кодексу України. Враховуючи вищезазначене, представник позивача просив задовольнити позовні вимоги та скасувати податкові повідомлення рішення від 15.06.2021 року №№ 4, 4, 4.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 17.11.2022р. адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "ПРИНТ ЛТД" до Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задоволено. Скасовано податкові повідомлення-рішення від 15.06.2021 №4 про збільшення суми грошового зобов`язання по податку на прибуток підприємств у розмірі 26306,75 грн, №4 про збільшення суми грошового зобов`язання по податку на додану вартість у розмірі 1058823,75 грн. та №4 про застосування штрафу за не реєстрацію податкових накладних у розмірі 423529,50 грн.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції Головним управлінням ДПС у Харківській області, утвореним на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України подано апеляційну скаргу, в якій зазначає, що рішення суду прийняте з неправильним застосуванням норм матеріального права, з викладенням у ньому висновків, які не відповідають обставинам справи, що відповідно до положень ст. 317 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) є підставою для скасування оскаржуваного рішення та прийняття нового судового рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог. Зазначає, що перевіркою встановлено, що ТОВ «ПРИНТ ЛТД» в порушення п. 44.1 ст. 44. пп. 134.1.1 п. ст. 134 Податкового кодексу України (далі - ПКУ) занижено дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку всього на суму 110 147 грн, у тому числі за IV квартал 2019 року в сумі 110 147 гривень. Перевіркою відображених платником податків та встановлених у процесі проведення перевірки показників Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід) (форма № 2) встановлено відхилення таких показників: по рядку 2000 «Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)» Звіту про фінансові результати за 2019 рік (вх. від 28.02.2020 № ) на загальну суму 26,6 тис.грн.; по рядку 2120 «Інші операційні доходи» Звіту про фінансові результати за 2019 рік (вх. від 28.02.2020 № ) на загальну суму 83,4 тис. грн. Зазначає, що, платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (п. 44.1 ст. 44 ПК України). Також вказує, що перевіркою визначення різниць, які виникають відповідно до ПКУ, ТОВ «ПРИНТ Д» за період з 01.01.2018 по 31.12.2020 встановлено заниження різниць на загальну суму 7 650 гривень. Проведеною перевіркою встановлено неподання додатку РІ в складі «Декларації про прибуток підприємств» за 2020 рік, що є порушенням п. 46.1 ст. 46 ПКУ. За період з 01.01.2018 по 31.12.2020 ТОВ «ПРИНТ ЛТД» мало взаємовідносини, в частині імпортних операцій, з нерезидентом «HEINRICH КІРР WERK KG» (Федеративна республіка Німеччина), контракт від 20.08.2018 № 15/08.18. Вказує, що за результатами проведених з нерезидентами фінансово-господарських операцій «ПРИНТ ЛТД» не здійснювало відповідно коригування (збільшення) фінансового результату, відповідно до пп. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 ПКУ Згідно наданої до перевірки інформації, щодо імпортних операій, ТОВ «ПРИНТ ЛТД» не визначив метод встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки". Документів щодо зіставлення комерційних та фінансових умов операцій та порівняння цін «ПРИНТ ЛТД» не надано. Документів щодо проведення передбаченого обраним методом аналізу, розрахунків, досліджень, тощо не надано. Враховуючи викладене, ТОВ «ПРИНТ ЛТД» не підтверджено суму витрат (в частині придбання у HEINRICH КІРР WERK KG товару - імпортних операцій) за цінами, визначеними за правилом «витягнутої руки» відповідно до процедури, встановленої статтею 39 цього Кодексу, без подання звіту. Також зазначає, що перевіркою встановлено, що ТОВ «ПРИНТ ЛТД» документально не оформлено реалізацію в 2018 році ПЕТ флейків кількістю 197 208 кг. Слід зазначити, що списання з рахунку 26 «Готова продукція» ПЕТ флейків кількістю 197 208 не є саме реалізацією, так як підприємством віднесено собівартість усіх флейків кількістю 1 147 145 не до собівартості реалізованої готової продукції. Але ТОВ «ПРИНТ ЛТД» видано та зареєстровано податкові накладні на реалізацію лише 949 кг ПЕТ флейків, що відповідно задекларовано в податковій звітності з ПДВ, тобто підприємством не задекларовано в податковій звітності з ПДВ реалізацію ПЕТ флейків встановленій особі кількістю 197 208 кг на загальну суму 4 235 297,01 грн, а саме: ПЕТ флейки блакитні в кількості 39 825 кг на суму 738 493,58 грн, ПЕТ флейки коричневі в кількості 40 063 кг на суму 762 603,97 грн, ПЕТ флейки прозорі в кількості 117 320 кг на суму 2 734 199,46 грн. Згідно даних рахунків 26 «Готова продукція», 701 «Дохід від реалізації готової продукції» реалізація ПЕТ флейків кількістю 197 208 кг та відповідно визнання доходів в сумі 4 235 297,01 грн відбулося в наступних періодах: січень 2018 року в кількості 138 754кг. на суму 2 979 705,09 грн.; лютий 2018 року в кількості 58 454кг на суму 1 255 591,92 грн. Вказує, що у ТОВ «ПРИНТ ЛТД» датою виникнення податкових зобов`язань («перша подія») за операцією з постачання товару невизначеній особі є дата списання готової продукції з рахунку 26 "гототова продукція». А суму нарахованого податку (податкових зобов`язань) за основною ставкою податку підприємство мало відобразити (задекларувати) по рядку 1.1 «операції, що оподатковуються за основною ставкою» розділу І «Податкові зобов`язання» податкової декларації з податку на додану вартість за січень 2018 року в сумі 595 941 грн. та за лютий 2018 року у сумі 251 грн. Вказує, що перевіркою встановлено, що на рахунку 26 «Готова продукція» ПЕТ флейкі були на обліку, отже контролюючий орган прийшов до висновку, що ПЕТ флейкі не були реалізовані, оскільки разом із відвантаженням продукція списується з рахунку. Отже. ВМД, датовані до 2018 року, не можуть мати відношення до операцій з товаром, який знаходився на складі у 2018 році. Зазначає, що у періоді, що перевірявся, ТОВ «ПРИНТ ЛТД» не нараховано (не задекларовано) податкові зобов`язання по відвантаженій готовій продукції невстановленій особі на загальну суму ПДВ 847 059 грн, у тому числі за січень 2018 року в сумі 595 941 грн, лютий 2020 року в сумі 251 118 грн та не зареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних. В порушення п. 109.1 ст. 109, п. 120'.2 ст. 120і. п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 ПКУ «ПРИНТ ЛТД» не зареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму ПДВ 847 059грн, у тому числі за січень 2018 року в сумі 595 941 грн, лютий 2020 року в сумі 251 118 гривень. Щодо доводів позивача в частині нарахування зобов`язань у період до 2018 року, зазначає, що перевірка проводилась за період з 01.01.2018 по 31.12.2020, тобто контролюючому органу до перевірки не надавались документи за період до 2018 року і, відповідно, ці документи не могли бути досліджені. Зважаючи на викладене, просить скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 17.11.2021 у справі № 520/12733/21, прийнявши у справі нове судове рішення, яким у задоволенні позову ТОВ «Принт ЛТД» відмовити в повному обсязі.

Також від Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, до суду надійшло клопотання, в якому зазначає, що враховуючи проведення бойових дій на території Харківського регіону, з метою забезпечення безпеки та здоров`я людей, життя яких згідно з Конституцією України визнається найвищою соціальною цінністю, а також керуючись статтями 44, 311 КАС України, ГУ ДПС повідомляє, що у разі, якщо суд не визнає обов`язковою явку в судове засідання учасників справи, та прийде до висновку про можливість здійснення апеляційного розгляду справи за наявними у ній матеріалами, контролюючий орган не буде заперечувати щодо розгляду справи у порядку письмового провадження. ГУ ДПС наполягає на врахуванні усіх аргументів і доводів Відповідача під час прийняття судового рішення за наслідками апеляційного розгляду справи.

Від Товариства з обмеженою відповідальністю "ПРИНТ ЛТД", надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначає, що апелянтом в апеляційній скарзі не зазначено які саме докази та обставини не було досліджено судом, які саме пояснення відповідача не були враховані та які аргументи представників податкової залишились поза увагою суду. На думку позивача такі висновки взагалі не підтверджуються матеріалами справи оскільки відповідач (апелянт) не надавав в ході розгляду справи будь-яких доказів, які доводять законність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень окрім суб`єктивних висновків перевіряючих, що викладені в акті перевірки. Зазначає, що відповідач не навів жодних доказів наявності вини в діяннях позивача, чим фактично порушив визначену Податковим кодексом України процедуру притягнення платника податку до фінансової відповідальності. З огляду на викладене, зазначає, що суд першої інстанції дійшов вірних висновків, що оскаржувані податкові повідомлення - рішення не відповідають вимогам ч.2 ст. 2 КАС України, а тому позовні вимоги в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень- рішень були задоволені не безпідставно. Враховуючи викладене позивач вважає оскаржуване рішення суду цілком законним, обґрунтованим і справедливим. Просить залишити без задоволення апеляційну скаргу ГУ ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 17.11.2021р. по справі №520/12733/21 а рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Також від Товариства з обмеженою відповідальністю "ПРИНТ ЛТД", до суду надійшло клопотання про розгляд апеляційної скарги Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 17.11.2021 року по справі № 520/12733/21 в порядку письмового провадження.

Відповідно до п.1 ч.1 ст.311 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо відсутності клопотань від усіх учасників справи про розгляд справи за їх участю.

З урахуванням наведеної вище норми КАС України, та враховуючи відсутність клопотань від усіх учасників справи про розгляд справи за їх участю, суд апеляційної інстанції розглядає дану справу у порядку письмового провадження.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що встановлені ГУ ДПС у Харківській області за наслідком проведеної перевірки порушення позивачем вимог діючого законодавства не знайшли свого підтвердження, тому суд дійшов висновку, що нарахування податковим органом за зазначені вище порушення сум грошового зобов`язання та штрафу є протиправним, та як наслідок спірні податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Харківській області від 15.06.2021 року №№ 4, 4, 4 підлягають скасуванню, а позовні вимоги слід задовольнити в повному обсязі.

Колегія суддів погоджується з даним висновком суду першої інстанції, виходячи з наступного.

Судом першої інстанції встановлено, що на підставі направлень від 12.04.2021 року №№ 4593, 4594, 4596, 4597, відповідно до плану графіку проведення документальних планових перевірок платників податків на 2021 рік, співробітниками ГУ ДПС у Харківській області, відповідно до п.п. 20.1. п. 20.1 ст.20, ст.. 75, ст..77, п. 82.1 ст. 82 Податкового кодексу, ат відповідно до наказу ГУ ДПС у Харківській області від 16.03.2021 року № 1696-п «Про проведення документальної планової перевірки ТОВ «ПРИНТ ЛТД», наказу ГУ ДПС у Харківській області від 21.04.2021 року № 2950-п «Про продовження строку проведення документальної планової перевірки ТОВ «ПРИНТ ЛТД», з 12.04.2021 року проведена планова документальна перевірка ТОВ «ПРИНТ ЛТД» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2018 по 31.12.2020, валютного законодавства за період з 01.01.2018 по 31.12.2020, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2018 по 31.12.2020, іншого законодавства за період з 01.01.2018 по 31.12.2020, відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки.

За результатом проведеної перевірки складено акт від 12.05.2020 № 7897/20-40-05-03-08/14081663 (т.1 а.с. 12-37), в якому встановлено наступні порушення:

- п. 44.1, 44.2 ст. 44, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п.п. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу України, а саме занижено об`єкт оподаткування податком на прибуток на загальну суму 117797 грн. внаслідок заниження доходу від будь-якої діяльності ( за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку всього на суму 110147 грн. та заниження різниць, на які збільшується фінансовий результат податкового (звітного) періоду на загальну суму 7650 грн., в результаті чого занижено податок на прибуток, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 21203 грн., у тому числі за 2018 рік в сумі 361 грн., за IV квартал 2019 року в сумі 20054 грн., за IV квартал 2020 року в сумі 788 грн.;

- п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України, п.п. 2 п. 3 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 28 січня 2016 року № 21, в результаті чого занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 847059 грн., в т.ч. за січень 2018 року у сумі 595941 грн. та за лютий 2018 року усумі 251118 грн.;

- п. 109.1 ст. 109, п. 120-1.2 ст. 120-1, п. 201.1 п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України,

ТОВ «ПРИНТ ЛТД» не зареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних за січень 2018 року на загальну суму ПДВ 595941 грн. за лютий 2018 року у сумі 251118 грн.;

- п. 120-1 ст. 120-1, п. 201.1 п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, ТОВ «ПРИНТ ЛТД» несвоєчасно зареєстровано податкові накладні та розрахунки коригувань на загальну суму ПДВ 4006,68 грн.;

- п. 46.1 ст. 46 Податкового кодексу України в частині ненадання додатку РІ в складі «Декларації про прибуток підприємств» за 2020 рік.

На підставі висновків казаного акту перевірки від 12.05.2020 № 7897/20-40-05-03-08/14081663, ГУ ДПС у Харківській області прийнято податкові повідомлення - рішення:

1) № 4 від 15.06.2021 року, яким ТОВ «ПРИНТ ЛТД» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток підприємств, який сплачують інші підприємства у розмірі 26306,75 грн.;

2) № 4 від 15.06.2021 року, яким ТОВ «ПРИНТ ЛТД» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 1058823,75 грн.;

3) № 4 від 15.06.2021 року, яким до ТОВ «ПРИНТ ЛТД» застосовано штрафні санкції423529,50 грн.

Позивач, не погодившись із вищезазначеними податковими повідомленнями - рішенням ГУ ДПС у Харківській області від 15.06.2021 року №№ 4, 4, 4 звернувся до суду із даним позовом.

Надаючи правову оцінку спірних правовідносинам, суд апеляційної інстанції керується наступними приписами норм чинного законодавства.

Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Щодо обґрунтованості прийняття ГУ ДПС у Харківській області податкового повідомлення рішення від 15.06.2021 року № 4, то суд зазначає наступне.

Так, позиція контролюючого органу у спірних правовідносинах зводиться до того, що ТОВ «ПРИНТ ЛТД» під час здійснення господарської операції з HEINRICH KIPP WERK KG не дотримано процедуру, встановлену ст. 39 Податкового кодексу України та порушено п.п. 140.5.5-1 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу України, не підтверджено суму витрат ( в частині придбання у HEINRICH KIPP WERK KG товару імпортних операцій) за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки» та не визначено метод встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки», що призвело до заниження доходу від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих доходів) всього на суму 110147 грн. та заниження різниць, на які збільшується фінансовий результат податкового (звітного) періоду на загальну суму 7650 грн.

Як вбачається зі змісту акту перевірки (т.1 а.с. 206), контролюючим органом встановлено, що між ТОВ «ПРИНТ ЛТД» та нерезидентом HEINRICH KIPP WERK KG (Федеративна республіка Німеччина) укладено контракт від 20.08.2018 року № 15/08.18.

Предмет договору метизи. Вартість контракту - 20000, 00 євро.

Умови оплати: 100 % предоплата при фактичній готовності вантажу до відправки, або відповідно до домовленості між продавцем та покупцем, яка зафіксована у додатках до договору.

Умови поставки: відповідно до специфікацій та рахунків фактур.

ТОВ «ПРИНТ ЛТД», на виконання контракту від 20.08.2018 року № 15/08.18, отримано товар від HEINRICH KIPP WERK KG за авінакладними від 16.10.2018 року № 665841923 на суму 37, 59 євро, від 01.11.2018 року № 665843323 на суму 44, 39 євро, від 12.11.2018 року № 665844012 на суму 128,02 євро, від 18.02.2019 року № 170158575 на суму 137, 70 євро, від 17.02.2020 № на суму 123,00 євро, від 24.04.2020 № на суму 71,04 євро, від 08.06.2020 № на суму 64,20 євро, від 21.12.2020 № на суму 123,00 євро, від 28.12.2020 № на суму 91,05 євро.

Оплата проведена за платіжними дорученнями №№ 11 від 05.10.2018 року на суму 71,60 євро, №м 12 від 25.10.2018 року на суму 138,40 євро, № 1 від 22.01.2019 року на суму 137,70 євро, № 1від 03.02.2020 на суму 123,00 євро. № 3 від 14.04.2020 на суму 71,04 євро, № 5 від 20.05.2020 на суму 64,20 євро, № 12 від 08.12.2020 на суму 214,05 євро.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Різниці, що виникають при здійсненні фінансових операцій, на які збільшується фінансовий результат податкового (звітного) періоду, визначено пунктом 140.5 статті140 Податкового кодексу України.

Зокрема, підпунктом 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України встановлено, що фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг (крім операцій, зазначених у пункті 140.2 та підпункті 140.5.6 цього пункту, та операцій, визнаних контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу), придбаних у: неприбуткових організацій, внесених до Реєстру неприбуткових установ та організацій на дату такого придбання, крім випадків, коли сума вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг, придбаних у таких організацій, сукупно протягом звітного (податкового) року не перевищує 25 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року, та крім бюджетних установ і неприбуткової організації, яка є об`єднанням страховиків, якщо участь страховика у такому об`єднанні є умовою проведення діяльності такого страховика відповідно до закону; нерезидентів (у тому числі пов`язаних осіб - нерезидентів), зареєстрованих у державах (на територіях), зазначених у підпункті 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу.

Отже, з правового аналізу вищезазначених норм права випливає, що обов`язковою умовою для відсутності підстав для застосування положень пп. 140.5.4 п. 140.5 ст. 140 ПК України є наявність одночасно двох складових: 1) якщо операція не є контрольованою; 2) якщо сума таких витрат підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки» відповідно до процедури, встановленої статтею 39 цього Кодексу, але без подання звіту.

Так, системний аналіз вимог статті 39 Податкового кодексу України дозволяє зробити висновок, що процедура підтвердження витрат за цінами, визначеними за принципом "витягнутої руки", передбачає співставлення ціни (показника рентабельності) операції, передбаченої підпунктом 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 Кодексу, з ціною (показником рентабельності) у співставних неконтрольованих операціях, які здійснюються між непов`язаними особами.

Методологія проведення такого співставлення та застосування принципу "витягнутої руки", викладена у статті 39 Кодексу, та передбачає проведення зіставлення комерційних та фінансових умов операцій (підпункт 39.2.2 пункту 39.2), використання одного із методів, передбачених підпунктом 39.3.1 пункту 39.3, проведення економічного та порівняльного аналізу (підпункт "и" підпункту 39.4.6 пункту 39.4 статті 39 ПК України).

Згідно з підпунктом 39.5.3.1 підпункту 39.5.3 пункту 39.5 статті 39 Податкового кодексу України платник податків та контролюючий орган використовують джерела інформації, які містять відомості, що дають можливість зіставити комерційні та фінансові умови операцій згідно з підпунктом 39.2.2 пункту 39.2 цієї статті, зокрема:

а) інформацію про зіставні неконтрольовані операції платника податків, а також інформацію про зіставні неконтрольовані операції його контрагента - сторони контрольованої операції з непов`язаними особами;

б) будь-які інформаційні джерела, що містять відкриту інформацію та надають інформацію про зіставні операції та осіб;

в) інші джерела інформації, з яких інформація отримана платником податків з дотриманням вимог законодавства та які надають інформацію про зіставні операції та осіб, за умови що платник податків надасть таку інформацію контролюючому органу;

г) інформацію, отриману контролюючим органом у рамках укладених Україною міжнародних угод.

Отже, виходячи із положень наведеної норми, зіставленню при дослідженні дотримання принципу "витягнутої руки" при визначенні відповідних цін підлягають комерційні та фінансові умови саме операцій, тобто у даному випадку , умови операцій позивача з HEINRICH KIPP WERK KG (Федеративна республіка Німеччина) в межах контракту від 20.08.2018 року № 15/08.18.

Водночас, суд звертає особливу увагу, що обґрунтування суми витрат, які підтверджено за цінами, визначеними за принципом "витягнутої руки" відповідно до процедури, встановленої статтею 39 ПК України, надається платником на запит контролюючого органу під час проведення документальної перевірки за звітний період, за підсумками якого платником податку прийнято рішення про не збільшення фінансового результату або на запит контролюючого органу відповідно до пункту 73.3 статті 73 Податкового кодексу України.

Вказана правова позиція узгоджується з правовою позицію Верховного Суду, яка викладена в постанові від 29.01.2020 року по справі № 620/1040/19, від 9 грудня 2020 року справа №824/1276/18-а.

Так, приписами п. 73.3 ст. 73 Податкового кодексу України унормовано, що контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.

Натомість, як вбачається зі змісту акту перевірки (т.1 а.с. 207), контролюючий орган обмежився лише звернення до підприємства з усним запитом (проханням) надати у повному обсязі документи саме щодо зовнішньоекономічних відносин ТОВ «ПРИНТ ЛТД» з контрагентом нерезидентом HEINRICH KIPP WERK KG, що суперечить вимогам п. 73.3 ст. 73 Податкового кодексу України в частині формування письмового запиту з обов`язковими реквізитами.

Поряд з цим, контролюючим органом не надано до суду письмових доказів (зокрема, належним чином оформлених письмових запитів з доказами їх направлення/вручення платнику податків) на підтвердження звернення до ТОВ «ПРИНТ ЛТД» з метою отримання документів по взаємовідносинам з HEINRICH KIPP WERK KG, які підтверджують ціну на придбаний товар, а саме ціну, визначену за принципом «витягнутої руки» відповідно до процедури ст. 39 Податкового кодексу України, а усне прохання контролюючого органу стосувалось документів саме щодо зовнішньоекономічних відносин ТОВ «ПРИНТ ЛТД» з контрагентом нерезидентом HEINRICH KIPP WERK KG.

Вказані обставини спростовують твердження відповідача стосовно того, що ТОВ «ПРИНТ ЛТД» не надано документів щодо зіставлення комерційних та фінансових умов операцій та порівняння цін ТОВ «ПРИНТ ЛТД», оскільки ані з акту перевірки, ані з відзиву на позов не вбачається як факт того, що перевіряючими були взагалі запитані вказані документи, так і доказів того, що позивачем було відмовлено у наданні первинних документів на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу за процедурою ст. 85 Податкового кодексу України.

При цьому, суд зауважує, що жодних інших документів та/або інформації, зокрема, передбачених ст. 39 Податкового кодексу України, контролюючим органом під час перевірки не запитувалась, в тому числі, не подавались додатковий запит про надання додаткових документів та/або інформації щодо зіставлення та порівняння цін, враховуючи також те, що в усному письмовому запиті (т. 1 а.с. 207) податковим органом не конкретизовано перелік запитуваних документів.

Вказані обставини, в свою чергу, унеможливлюють з`ясування того, на підставі аналізу яких саме первинних документів контролюючий орган дійшов висновку стосовно того, що сума витрат, понесених ТОВ «ПРИНТ ЛТД» за наслідками операції з HEINRICH KIPP WERK KG за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки» відповідно до процедури, встановленої статтею 39 ПК України, оскільки для посадових осіб контролюючих органів у розумінні ст.. 83 Податкового Кодексу України під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки, надані відповідно до статті 84 цього Кодексу та інших законів України; судові рішення; податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.

Посилання контролюючого органу в акті перевірки на те, що інформація та документи, надані ТОВ «ПРИНТ ЛТД», не відповідають вимогам підпункту статті 39 Податкового кодексу України (т.1 а.с. 212), колегія суддів вважає таким, що не відповідає вимогам чинного законодавства України, оскільки ТОВ «ПРИНТ ЛТД» не здійснювало контрольовані операції у спірний період, з нерезидентом KIPP WERK KG (Федеративна республіка Німеччина), а в статті 39 Податкового кодексу України мова йде виключно про контрольовані операції, які, як встановлено вище, не мали місця у даному випадку, доказів на спростування чого відповідачем не надано.

Тобто, висновок відповідача про порушення позивачем у спірних правовідносинах норм статті 39 Податкового кодексу України з підстав відсутності у наданих ТОВ «ПРИНТ ЛТД», документах інформації, визначеної вказаною нормою, є безпідставним.

Засади визначення операцій контрольованими унормовано пунктом 39.2 статті 39 Податкового кодексу України.

Так, за визначенням, наведеним у підпункті 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України контрольованими операціями є господарські операції платника податків, що можуть впливати на об`єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків, а саме:

а) господарські операції, що здійснюються з пов`язаними особами - нерезидентами, в тому числі у випадках, визначених підпунктом 39.2.1.5 цього підпункту;

б) зовнішньоекономічні господарські операції з продажу та/або придбання товарів та/або послуг через комісіонерів-нерезидентів;

в) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, зареєстрованими у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 цього підпункту, або які є резидентами цих держав;

г) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи. Перелік організаційно-правових форм таких нерезидентів в розрізі держав (територій) затверджується Кабінетом Міністрів України.

ґ) господарські операції (у тому числі внутрішньогосподарські розрахунки), що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні.

За правилами підпункту 39.2.1.7 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України господарські операції, передбачені підпунктами 39.2.1.1 (крім операцій, що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні) і 39.2.1.5 цього підпункту, визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови:

- річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 150 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;

- обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

За приписами п.п. 39.2.1.6. п. 39.2 ст.39 Податкового кодексу України, неконтрольовані операції - будь-які господарські операції, не передбачені підпунктами 39.2.1.1 і 39.2.1.5 підпункту 39.2.1 цього пункту, що здійснюються між непов`язаними особами.

Таким чином, контрольованими операціями згідно з підпунктом «г» підпункту 39.2.1.1підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України з урахуванням правил 39.2.1.7 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу визнаються господарські операції, здійснені з нерезидентом в період, коли відповідна держава (територія) була включена до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України, і за умови, що обсяг таких операцій перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

Доказів того, що Федеративна республіка Німеччина була включена до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України, матеріали справи не містять, а в акті перевірки контролюючий орган, з посиланням на Розпорядження Кабінету Міністрів України від 16.09.2015 № 977-Р, лише вказує на включення ОАЕ та Республіки Узбекистан до переліку держав, які відповідають критеріям, установленим ст.. 39 Податкового кодексу України.

При цьому, суб`єктом владних повноважень не надано до суду як доказів того, що обсяг господарських операцій ТОВ «ПРИНТ ЛТД» з HEINRICH KIPP WERK KG перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків), так і доказів того, що Федеративна республіка Німеччина включена до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України, які відповідають критеріям, установленим ст.. 39 Податкового кодексу України.

Отже, обсяги здійснених операцій з вище визначеним іноземним контрагентом не підпадають під визначення «контрольовані», відтак господарська оперерація ТОВ «ПРИНТ ЛТД» з HEINRICH KIPP WERK KG є не контрольованою.

Стосовно посилання контролюючого органу на те, що ТОВ «ПРИНТ ЛТД» не надано до перевірки документів порівняння цін (т.1 а.с. 212), а товар, отриманий від HEINRICH KIPP WERK KG, придбано за ціною, яка є нижче ринкової, то суд зазначає наступне.

Підпунктом 14.1.71 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу.

В свою чергу, за підпунктом 14.1.219 пункту 14.1 статті 14 ПК України, під ринковою ціною розуміється ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах.

Ринок товарів (робіт, послуг) це сфера обігу товарів (робіт, послуг), що визначається виходячи з можливості покупця (продавця) без значних додаткових витрат придбати (реалізувати) товар (роботи, послуги) на найближчій для покупця (продавця) території (підпункт 14.1.218 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

Статтею 627 Цивільного кодексу України визначено, що відповідно до статті 6 цього Кодексу сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості.

Згідно статті 632 Цивільного кодексу України, ціна в договорі встановлюється за домовленістю сторін.

Відтак, визначення ціни за договором є істотною умовою договору купівлі-продажу і ці умови визначаються сторонами угоди.

Тобто, встановлення цін, які не підлягають державному регулюванню, на продукцію або товари належить виключно учасникам договірних відносин.

Звичайною ціною для здійснення розрахунку бази оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг є ціна, визначена зацікавленими сторонами у цивільно-правовому договорі, яка у свою чергу відповідає ринковій ціні (ціні, що склалася на ринку товарів/послуг).

При цьому, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін, якщо не доведено зворотного, тобто діє встановлена законом презумпція, що звичайна ціна (визначена сторонами в договорі) відповідає рівню ринкових цін.

Відповідно до пункту 13 Указу Президента України «Про деякі заходи з дерегулювання підприємницької діяльності» №817/98 від 23.07.1998 індикативні або звичайні ціни на товари (роботи, послуги) для застосування їх у податкових або митних цілях установлюються на підставі статистичної оцінки рівня цін реалізації таких товарів (робіт, послуг) на внутрішньому ринку України, яка проводиться уповноваженим державним органом у визначеному ним порядку.

Отже, з`ясування рівня звичайних цін має відбуватись відповідно до визначеної процедури, а необхідна інформація - надаватись уповноваженим державним органом.

Таким чином, будь-які дані, надані приватними структурами чи не уповноваженими на це державними органами (висновки, результати досліджень, витяги з реєстру прав власності на нерухоме майно тощо), не є статистичними документами стосовно звичайних цін на товари (роботи, послуги) та не можуть бути підставою для визначення звичайної ціни.

Відсутність доказів звернення податкового органу до уповноваженого державного органу про отримання необхідної інформації доводить порушення відповідачем визначеної процедури з`ясування рівня звичайних цін, як і використання іншої інформації за відсутності офіційних статистичних даних про рівень цін на окремі товари.

Наведене правозастосування узгоджується з висновком, наведеним рішеннях Верховного Суду від 14.08.2018 по справі №2а-3564/09/1970 від 12.09.2019 по справі №815/527/14, від 05.01.2021 року по справі № 160/6018/19. В даних справах відповідач при здійсненні контрольного заходу не звертався до уповноваженого державного органу із запитом про надання інформації щодо рівня звичайних цін на товари, які реалізував позивач протягом відповідного спірного періоду, та, відповідно, таку інформацію не поклав в основу оскарженого податкового повідомлення-рішення.

Судами встановлено, що відповідач також не надав жодних доказів, що після дотримання такої процедури самостійно здійснив дії у відповідності до порядку, про який йдеться в п. 13 Указу Президента України від 23.07.1998 року № 817/98, тобто що ним у відповідності до такого порядку досліджено відповідний ринок цін та проведено аналіз цін на продукцію позивача за період, що перевірявся; не надав доказів, на підставі яких фактичних даних ним встановлено, що ціни, за якими позивач у перевіряємий період реалізовував продукцію власного виробництва, не були звичайними цінами (або не відповідали їх рівню), і що такі дії ґрунтувалися на вимогах відповідного порядку, тобто на вимогах законодавства.

Отже, відповідачем не доведено, що договірна ціна продажу позивачем власної продукції не відповідала рівню звичайних (ринкових) цін, і така невідповідність була встановлена шляхом дотримання суб`єктом владних повноважень процедури та вчинення дій, що визначені законодавством України.

Договірна ціна є звичайною ціною та є ринковою ціною, якщо іншого не доведено передбаченими Податковим кодексом України методами визначення звичайної ціни.

Так, обов`язок щодо доведення в даному випадку покладено саме на контролюючий орган, однак, в порушення вищенаведених положень, такий обов`язок Головним управлінням ДПС у Харківській області не виконано та відповідачем не доведено, що звичайна ціна не відповідає рівню ринкових цін, а натомість, в акті перевірки, контролюючий орган обмежився лише цитуванням норм Податкового кодексу без проведення аналізу цін на подібні товари.

Отже, ні в акті перевірки, ні у відзиві на позов немає жодної аналітичної інформації щодо рівня ринкових цін на конкретну продукцію, тим більше в розрізі порівняльних комерційних умов, з огляду на що висновки контролюючого органу про невідповідність ціни продукції рівню ринкових цін без прив`язки до дослідження конкретних господарських операцій, є лише особистим спостереженням відповідача.

Окрім того, ані під час проведення перевірки, ані під час розгляду справи в суді відповідачем не надано власного розрахунку щодо цін з якими платник податків, на його думку, мав би здійснювати порівняння та джерела походження такої інформації, що також спростовує твердження контролюючого органу про порушення ТОВ «ПРИНТ ЛТД» п. 140.5.4 п. 140.5. ст. 140, п. 39.3.3.3 п. 39.3 ст. 39 ПК України.

Також, суд звертає увагу, що в акті перевірки (т.1 а.с. 212) перевіряючими лише вказано на заниження ТОВ «ПРИНТ ЛТД» різниці, на які збільшується фінансовий результат податкового (звітного) періоду на суму 7650 грн., однак не конкретизовано та не зафіксовано перелік первинних документів, на підставі повного, всебічного та об`єктивного дослідження яких контролюючий орган прийшло до вказаного висновку.

Стосовно висновку ГУ ДПС у Харківській області про ненадання ТОВ «ПРИНТ ЛТД» додатку РІ в складі «Декларації про прибуток підприємств» за 2020 рік, що є порушенням п. 46.1 ст. 46 Податкового кодексу України, колегія суддів зазначає наступне.

У відповідності до приписів п. 46.1 ст. 46 Податкового кодексу України, податкова декларація, розрахунок, звіт (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючим органам у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата грошового зобов`язання, у тому числі податкового зобов`язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів (прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено звільнення платника податку від обов`язку нарахування і сплати податку і збору, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку, а також суми нарахованого єдиного внеску.

Наказом Міністерства фінансів України № 897 від 20 жовтня 2015 року «Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємств», із змінами і доповненнями, внесеними наказами Міністерства фінансів України від 08 липня 2016 року № 585, від 28 квітня 2017 року № 467, від 19 жовтня 2018 року № 842 та зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 11 листопада 2015 р. за № 1415/27860, затверджено форму Податкової декларації з податку на прибуток.

Відповідно до вищевказаного Наказу, у податковій декларації з податку на прибуток підприємств, різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України (+, -) відображаються у графі код рядка 03 РІ.

Зменшення фінансового результату до оподаткування на суму від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років відображається у рядку 3.2.4 додатка РІ до рядка 03 РІ Декларації «Сума від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років (підпункт 140.4.2 пункту 140.4 статті 140 розділу III Податкового кодексу України)».

Тобто, в додатку РІ до декларації з податку на прибуток фіксується сума зменшення фінансового результату до оподаткування на суму від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років, з урахуванням підпункт 140.4.2 пункту 140.4 статті 140 розділу III Податкового кодексу України.

Так, підпунктом 140.4.2. пункту 140.4 статті 140 Податкового кодексу України встановлено правило, згідно із яким фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років. Положення зазначеного пункту застосовуються з урахуванням пункту 3 підрозділу 4 розділу XX "Перехідні положення" цього Кодексу.

Водночас, згідно із підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень ПК України.

У відповідності до абзацу 3 підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний період не перевищує сорока мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років та коригувань, визначених підпунктом 140.4.8 пункту 140.4 та підпунктом 140.5.16 пункту 140.5 статті 140 цього Кодексу), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу

Таким чином з правового аналізу вищезазначених норм права випливає, що законодавцем передбачена можливість для платника податків, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний період не перевищує сорока мільйонів гривень, прийняти самостійне рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років та коригувань, визначених підпунктом 140.4.8 пункту 140.4 та підпунктом 140.5.16 пункту 140.5 статті 140 цього Кодексу).

Матеріалами справи підтверджено та не спростовано відповідачем, що керівництвом ТОВ «ПРИНТ ЛТД» прийнято наказ від 28.12.2015 року № 33 (т. 2 а.с. 12), за змістом якого при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток не застосовується коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці, встановлені п.п. 134.1.1 п.134 ст. 134 Податкового кодексу України, у зв`язку з тим, що дохід підприємства за 2015 рік не перевищує розмір, вказаний у п. 134.1.1 п.134 ст. 134 Податкового кодексу України.

З огляду на вказані обставини, ТОВ «ПРИНТ ЛТД» не обтяжено обов`язком щодо формування додатку РІ в складі «Декларації про прибуток підприємств» за 2020 рік, а тому висновки контролюючого органу про порушення позивачем п. 46.1 ст. 46 Податкового кодексу України є безпідставними та необґрунтованими.

Таким чином, підсумовуючи вищезазначене, враховуючи, що операції між ТОВ «ПРИНТ ЛТД» та нерезидентом HEINRICH KIPP WERK KG (Федеративна республіка Німеччина) є неконтрольованими, відповідачем не доведено порушення ТОВ «ПРИНТ ЛТД» процедури формування витрат за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки» згідно ст. 39 Податкового Кодексу України, а відтак підстави для застосування до підприємства вимог пп. 140.5.4 п. 140.5 ст.140 Податкового Кодексу України також відсутні

Відтак податкове повідомлення рішення ГУ ДПС у Харківській області від 15.06.2021 року № 4, яким ТОВ «ПРИНТ ЛТД» збільшено податок на прибуток на суму 26306,75 грн. є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо правомірності прийняття контролюючим органом податкового повідомлення рішення від 15.06.2021 року № 4, яким ТОВ «ПРИНТ ЛТД» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість у розмірі 1058823,75 грн., то суд зазначає наступне.

Як вбачається з матеріалів справи, між ТОВ «ПРИНТ ЛТД» (постачальник) та АО «РБ групп» (Росія, покупець) укладено договір поставки № 45/14 від 28.05.2014 року (т.1 а.с. 41-43), предметом якого є поставка ПЕТ флейків в кількості, асортименті та по цінам, згідно додатків до вказаного договору (п. 1.1 договору).

При відвантаженні кожної партії товару постачальник передає покупцю наступний пакет документів: комерційний рахунок, транспорту накладну, сертифікат походження СТ_1, сертифікат як ості товару, копія експортної накладної (п. 1.4 договору)

Умови поставки товару DAP у відповідності до ІНКОТЕРМС -2010. Доставка проводиться автомобільним транспортом.

Виконання умов вказаного правочину підтверджується додатками, ВМД, рахунками фактурами, електронними митними деклараціями, повідомленнями про фактичне вивезення товару, міжнародними товарно транспортними накладними, повідомленнями ПАТ «Східно Український банк «грант» про надходження на рахунок ТОВ «ПРИНТ ЛТД» валютних коштів.

Суд зауважує, що контролюючим органом не ставиться під сумнів реальність виконання умов вказаного правочину, а відтак вказані обставини не підлягають з`ясуванню.

Поряд з цим, позиція контролюючого органу в акті перевірки зводиться до того, що у ТОВ «ПРИНТ ЛТД» датою виникнення податкових зобов`язань («перша подія») за операцією з постачання товару невизначеній особі є дата списання готової продукції з рахунку 26 «Готова продукція», а суму нарахованого податку (податкових зобов`язань) за основною ставкою податку підприємство мало відобразити по рядку 1.1 «Операції, що оподатковуються за основною ставкою» розділу І «Податкові зобов`язання» податкової декларації з ПДВ за січень 2018 року у сумі 595941,00 грн. та за лютий 2018 року у сумі 251118 грн.

Позивач звернув увагу суду, що в даному випадку мали місце імпортні операції щодо реалізації ПЕТ флейків згідно договору поставки № 45/14 від 28.05.2014, а отже податкові накладні були зареєстровані з врахуванням дати складання вантажно митних декларацій та фактичного перетину товаром митного кордону України.

При реалізації ТОВ ПРИНТ ЛТД» на адресу АО «РБ групп» було проведено списання ПЕТ флейків блакитних у кількості 38857 кг, ПЕТ флейків коричневих у кількості 40063 кг, ПЕТ флейків прозорих у кількосі т 117320 кг., а нарахування та проведення податкових зобовязань відбулось за нуоьовою ставкою згідно п. 195.1.1 ст. 195 Податкового кодексу України у жовтні - грудні 2017 року.

Представник позивача вказав, що у січні 2018 року ПЕТ флейки були реалізовані наступним чином, а саме:

1) 25.10.2017 року згідно ВМД №UA 807170/2017/338285, за результатом чого складено податкову накладу № 338285 від 26.10.2017 року та зареєстровано 27.10.2017 року; оплата здійснена 15.11.2017 року та 12.01.2018 року, отже реалізація товару проведена у зв`язку з кінцевою оплатою 12.01.2018 року;

2) 07.11.2017 року згідно ВМД №UA 807170/2017/340829, за результатом чого складено податкову накладу № 340829 від 07.11.2017 року та зареєстровано 29.11.2017 року; оплата здійснена 21.11.2017 року та 12.01.2018 року, отже реалізація товару проведена у зв`язку з кінцевою оплатою 12.01.2018 року;

3) 06.11.2017 року згідно ВМД №UA 807170/2017/340504, за результатом чого складено податкову накладу № 340504 від 07.11.2017 року та зареєстровано 29.11.2017 року; оплата здійснена 29.11.2017 року та 16.01.2018 року, отже реалізація товару проведена у зв`язку з кінцевою оплатою 16.01.2018 року;

4) 17.11.2017 згідно ВМД №UA 807170/2017/342884, за результатом чого складено податкову накладу № 342884 від 20.11.2017 року та зареєстровано 29.11.2017 року; оплата здійснена 04.12.2017 року та 17.01.2018 року, отже реалізація товару проведена у зв`язку з кінцевою оплатою 17.01.2018 року;

5) 28.11.2017 згідно ВМД №UA 807170/2017/345045, за результатом чого складено податкову накладу № 345045 від 29.11.2017 року та зареєстровано 30.11.2017 року; оплата здійснена 20.12.2017 року та 18.01.2018 року, отже реалізація товару проведена у зв`язку з кінцевою оплатою 18.01.2018 року;

6) 24.11.2017 згідно ВМД №UA 807170/2017/344269, за результатом чого складено податкову накладу № 344269 від 26.11.2017 року та зареєстровано 29.11.2017 року; оплата здійснена 13.12.2017 року та 18.01.2018 року, отже реалізація товару проведена у зв`язку з кінцевою оплатою 18.01.2018 року;

7) 04.12.2017 згідно ВМД №UA 807170/2017/346001, за результатом чого складено податкову накладу № 346001 від 05.12.2017 року та зареєстровано 29.12.2017 року; оплата здійснена 03.01.2018 року та 19.01.2018 року, отже реалізація товару проведена у зв`язку з кінцевою оплатою 19.01.2018 року;

8) 07.12.2017 згідно ВМД №UA 807170/2017/346785, за результатом чого складено податкову накладу № 346785 від 10.12.2017 року та зареєстровано 29.12.2017 року; оплата здійснена 29.01.2018 року та 31.01.2018 року, отже реалізація товару проведена у зв`язку з кінцевою оплатою 31.01.2018 року;

У лютому 2018 року ПЕТ флейки були відвантажені:

1) 13.12.2017 згідно ВМД №UA 807170/2017/347870, за результатом чого складено податкову накладу № 344870 від 14.12.2017 року та зареєстровано 29.12.2017 року; оплата здійснена 01.02.2018 року, отже реалізація товару проведена у зв`язку з кінцевою оплатою 01.02.2018 року;

2) 20.12.2017 згідно ВМД №UA 807170/2017/349242, за результатом чого складено податкову накладу № 349242 від 20.12.2017 року та зареєстровано 29.12.2017 року; оплата здійснена 06.02.2018 року, отже реалізація товару проведена у зв`язку з кінцевою оплатою 06.02.2018 року;

3) 22.12.2017 згідно ВМД №UA 807170/2017/349772, за результатом чого складено податкову накладу № 349772 від 23.12.2017 року та зареєстровано 29.12.2017 року; оплата здійснена 12.02.2018 року, отже реалізація товару проведена у зв`язку з кінцевою оплатою 12.02.2018 року.

Відповідно до підпункту 14.1.156 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк).

Положеннями п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Розділ V Податкового кодексу України визначає платників податку на додану вартість, об`єкт оподаткування, дату виникнення податкових зобов`язань, порядок визначення бази оподаткування, розміри ставок податку, порядок визначення суми податку та строки проведення розрахунків тощо.

Відповідно до п.185.1 ст.185 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг відповідно до приписів п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно із п.188.1 ст.188 Податкового кодексу України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни).

Так, як вбачається з акту перевірки та відзиву на позов, контролюючий орган, надаючи оцінку дотримання суб`єктом господарювання приписів п. 187.1. ст. 187, п. 188.1. ст. 188 Податкового кодексу України прийшов до висновку про віднесення ТОВ «ПРИНТ ЛТД» собівартості всієї продукції до собівартості реалізованої продукції, з огляду на що підприємством не складено та не зареєстровано податкові накладні, чим занижено суму податкового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 847059 грн.

Разом із тим, наведений висновок контролюючого органу суперечить п.188.1. ст.188 Податкового кодексу України, оскільки в ньому відповідач визначає базу оподаткування, як різницю між сумою перевищення собівартості реалізованих товарів над вартістю їх продажу, а не між ціною постачання товарів та ціною їх придбання, як визначає вказана норма.

Поряд цим, в акті перевірки з посиланням на первинні документи відсутнє обґрунтування того, що позивач не визначив базу оподаткування з операцій саме по реалізації послуг та не висвітлено зміст господарських операцій позивача, за результатами аналізу яких контролюючий орган дійшов подібного висновку, а також контролюючим органом чітко не окреслено базу оподаткування у спірних правовідносинах.

Посадовими особами контролюючого органу залишено поза увагою той факт, що норма пункту 188.1 статті188 Податкового кодексу України взагалі не містить таких понять, як «собівартість» та «собівартість реалізованих товарів», натомість містить поняття «ціни придбання товарів/послуг», що не є тотожним поняттям до собівартості.

Пунктом 195.1 ст. 195 та п.п. 213.2.1 п. 213.2 ст. 213 Податкового кодексу України визначено, що товари вважаються вивезеними за межі митної території України, якщо таке вивезення підтверджене у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, митною декларацією, оформленою відповідно до вимог Митного кодексу України.

Згідно з пп.195.1.1 п.195.1 ст.195 ПК України операції з вивезення товарів за межі митної території України оподатковуються за нульовою ставкою. При цьому, товари вважаються вивезеними за межі митної території України, якщо таке вивезення підтверджене в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, митною декларацією, оформленою відповідно до вимог Митного кодексу України.

Відповідно до ст.ст.82-83 Митного кодексу України від 13.03.2012№4495-VI (далі МК України) експорт - це митний режим, відповідно до якого українські товари випускаються для вільного обігу за межами митної території України без зобов`язань щодо їх зворотного ввезення. Митний режим експорту може бути застосований до товарів, що призначені для вивезення за межі митної території України.

Частиною першою ст. 248 МК України визначено, що з моменту подання органу доходів і зборів декларантом або уповноваженою ним особою митної декларації або документа, який відповідно до законодавства її замінює, та документів, необхідних для митного оформлення, а в разі електронного декларування - з моменту отримання органом доходів і зборів від декларанта або уповноваженої ним особи електронної митної декларації або електронного документа, який відповідно до законодавства замінює митну декларацію, розпочинається митне оформлення.

Згідно з частиною п`ятоюст.255 МК України митне оформлення вважається завершеним після виконання всіх митних формальностей, визначених МКУ відповідно до заявленого митного режиму, що засвідчується органом доходів і зборів шляхом проставлення відповідних митних забезпечень (у тому числі за допомогою інформаційних технологій), інших відміток на митній декларації або документі, який відповідно до законодавства її замінює, а також на товаросупровідних та товарно-транспортних документах у разі їх подання на паперовому носії.

Відповідно до п.30 Положення про митні декларації, затвердженого Постановою КМУ №450 від 21.05.2012 р., вивезення товарів за межі митної території України підтверджується у разі поміщення товарів у митні режими:

- безмитної торгівлі чи вільної митної зони - митною декларацією, заповненою у звичайному порядку, чи додатковою декларацією;

- реекспорту згідно з пунктом 5 частини першої статті 86 Митного кодексу України чи експорту - митною декларацією, заповненою у звичайному порядку, чи додатковою декларацією, а також повідомленням про фактичне вивезення товарів за межі митної території України.

Таке повідомлення про фактичне вивезення товарів за межі митної території України містить відомості про кількість та номери у митній декларації товарів, вивезених за межі митної території України, дату їх фактичного вивезення, а в разі митного оформлення товарів за електронною митною декларацією - також відомості про номер митної декларації.

Процедура отримання платником у Держмитслужбі повідомлення про фактичне вивезення товарів за межі митної території України наведена у п. 31 та п. 32 вищевказаного Положення, залежно від того, яку форму має митна декларація: електронну чи паперову. Для одержання повідомлення про фактичне вивезення товарів за межі митної території України декларант, який здійснив операцію з вивезення товарів, або уповноважена ним особа, повинні звернутися до митного органу, яким оформлено відповідну митну декларацію, із заявою довільної форми.

Саме з повідомлення про фактичне вивезення товарів за межі митної території України підприємство може встановити дату фактичного вивезення за межі митної території України товарів.

Таким чином, факт вивезення ТОВ «ПРИНТ ЛТД» товарів за межі митної території України, які були поміщені у митний режим експорту, підтверджується митними деклараціями, а також повідомленнями про фактичне вивезення товарів за межі митної території України для виконання умов договору поставки з АО «РБ групп» № 45/14 від 28.05.2014 року.

Як вбачається з умов договору поставки № 45/14 від 28.05.2014 року, умовою поставки товару є DAP згідно Інкотермс 2010.

Інкотермс 2010 (англ. Incoterms, Internationalcommerceterms) - міжнародні комерційні умови, комплект міжнародних правил з тлумачення найбільш широко використовуваних торговельних термінів (умов) в галузі міжнародної торгівлі.

1. Відповідно до Інкотермс 2010 термін DAP - означає, що покупець стає власником товару відразу після доставки вантажу до обумовленого в договорі пункту.

Отже, сторонами договору повністю дотримано вимоги DAP, а саме позивачем проведено митне оформлення переданого покупцю у визначеному місці товару. При цьому, враховуючи, що оплата за товар відбувалась після митного оформлення, то й право власності на нього покупець набув після його оплати, а не з моменту відвантаження, як вважає контролюючий орган.

Таким чином, датою виникнення податкових зобов`язань з ПДВ за вказаними операціями з експорту товарів є дата оформлення митних декларацій, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлені відповідно до вимог митного законодавства.

При цьому, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений України термін (пункт 201.1 статті 201 ПК України).

Як встановлено судом, на вищезазначені операції з експорту товарів позивачем були складені та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних наступні податкові накладні із застосуванням нульової ставки ПДВ: № 338285 від 26.10.2017 року, № 340829 від 07.11.2017 року, № 340504 від 07.11.2017 року, № 342884 від 20.11.2017 року, № 345045 від 29.11.2017 року, № 344269 від 26.11.2017 року, № 346001 від 05.12.2017 року, № 346785 від 10.12.2017 року, № 344870 від 14.12.2017 року, № 349242 від 20.12.2017 року, № 349772 від 23.12.2017 року.

Водночас, у силу п. 3 розділу І Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 №73 (тут і надалі у редакції, яка діяла станом на момент виникнення спірних правовідносин), витратами є зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками); а доходами - збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов`язань, які призводять до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників).

Згідно з п. 6 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

У свою чергу, дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена (п. 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290).

Представник відповідача, обґрунтовуючи підстави прийняття спірного податкового повідомлення рішення від 15.06.2021 року № 4 під час розгляду справи вказав, що ТОВ «ПРИНТ ЛТД» обтяжене обов`язком фіксації отримання доходу від господарської діяльності відразу за фактом понесення витрат, які і були спрямовані на отримання такого доходу.

Суд зазначає, що за змістом визначення, наведеного в Законі України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, як випливає з визначень цих термінів, господарська операція є дія або подія, яка викликає зміни в структурі ресурсів, контрольованих підприємством, у результаті минулих подій, виконання яких, як очікується, призведе до отримання економічних вигод у майбутньому, та зобов`язань, у власному капіталі підприємства.

У підпункті 14.1.231 ПК України наведене визначення розумної економічної причини (ділова мета), яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції платника податків на отримання позитивного економічного ефекту. Поняття економічного ефекту не розкрито в Податковому кодексі України, але із загального розуміння характеру економічної діяльності можна дійти висновку, що економічний ефект - це приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

При цьому суд зазначає, що не обов`язково, щоб економічний ефект спостерігався негайно після вчинення операції. Не виключено, що такий ефект настане в майбутньому.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду в складі Касаційного адміністративного суду від 27.11.2018 у справі № 804/8024/14.

Так, представник позивача вказав, що реалізація ПЕТ флейків та отримання економічного ефекту (доходу) була проведена, саме у зв`язку з кінцевою оплатою згідно умов договору поставки № 45/14 від 28.05.2014 року.

Суд зазначає, що з`ясування факту отримання кінцевої ціни товару є важливим, враховуючи те, що до визначення остаточної ціни на товар, такий товар перебуває на території України під тимчасовою вантажною митною декларацією, тобто у платника податків виникає обов`язок щодо остаточного розмитнення товару в місці його знаходження, відповідно до вимог Митного кодексу України та Податкового кодексу України. Остаточна ціна товару впливає на розмір сплачених митних платежів, які після остаточного розмитнення коригуються в податковому періоді, в якому відбулись такі зміни.

З огляду на зазначене, відвантаження продукції зі складу продавця (у даному випадку - ТОВ «ПРИНТ ЛТД») та подальше її списання з бухгалтерського обліку свідчить саме про рух активів продавця, а вирішальне значення для визначення податкового періоду, в якому слід зафіксувати виконання податкового зобов`язання, є визначення та сплата остаточної ціни за товар після закінчення митних процедур та надходження товару до місця його знаходження, зокрема у даному випадку в порядку поставки за правилами DAP, що спростовує позицією відповідача про обов`язок визнання позивачем доходу відразу після вибуття товару з рахунку ТОВ «ПРИНТ ЛТД» (списання готової продукції з рахунку 26 «Готова продукція»).

Що стосується посилання відповідача на те, що ТОВ «ПРИНТ ЛТД» проведено операцію з постачання товару (ПЕТ флейків у кількості 197208 кг) невизначеній особі (т.1 а.с. 189), то суд зазначає, що в розумінні ст. ст. 185, 188 Податкового кодексу України для кваліфікації господарської операції як об`єкту оподаткування ПДВ контролюючому органу належить виявити не лише існування ознак проведення цієї операцій в дійсності (тобто з`ясувати фізичні умови операції, досягнуті між сторонами домовленості тощо), але й також однозначно ідентифікувати набувача товару як реально існуючого суб`єкта права за національним законодавством України та встановити справжню (дійсну) договірну вартість товару.

Поряд з цим, контролюючий орган стверджує про факт здійснення поставки позивачем відповідного товару, проте іншим невстановленим особам, однак доказів такого твердження податковим органом під час перевірки не зазначено.

При цьому, доказів того, що контролюючим органом було надано оцінку та досліджено умови договору поставки № 45/14 від 28.05.2014 року разом з первинними документами, матеріали справи не містять, що свою чергу, вказує на неповне з`ясування контролюючим органом умов встановлення кінцевої ціни поставленого товару, особливостей моменту реалізації такого товару (ПЕТ флейків),а відтак, перебігу виникнення у ТОВ «ПРИНТ ЛТД» податкових зобов`язань по ПДВ,

Водночас, позивач, спростовуючи вищезазначену позицію контролюючого органу, у відповіді на відзив вказав (т.2 а.с. 7), що реалізація ПЕТ флейків кількістю 197208 кг (щодо яких у податкового органу виникло зауваження) у січні лютому 2018 року була проведена згідно експорту ПЕТ флеків на виконання договору поставки № 45/14 від 28.05.2014 року, що було проведено по рахункам 701 «Дохід від реалізації готової продукції», 362 «Розрахунки з іноземними покупцями», 26 «Готова продукція».

При цьому, перехід права власності на партію товару здійснюється після 100 % оплати, отриманої на розрахунковий рахунок постачальника, згідно рахунку фактури на кожну окрему партію товару ( пункт 2.6 договору поставки № 45/14 від 28.05.2014 року), доказів дослідження якого відповідачем до суду також не надано, що вказує на поверхневе з`ясування контролюючим органом обставин справи.

Щодо дослідження контролюючим органом в акті перевірки собівартості флейків по відношенню до собівартості реалізованої готової продукції (Дт рах. 901 до Кт рах. 26 на суму 22647809,84 грн.) (т.1 а.с. 223), то суд зазначає наступне.

Відповідно до Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України №291 від 30.11.1999 № 291: рахунок 901 - «Собівартість реалізованої готової продукції», рахунок 26 - «Готова продукція».

Відповідно до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій затвердженої наказом Міністерства фінансів України №291 від 30.11.1999, проведенням Дт 901 Кт 26 відображається виробнича собівартість реалізованої готової продукції; фактична собівартість реалізованих товарів (без торгових націнок).

Згідно з пунктом 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку, затверджених наказом Міністерства фінансів України N 318 від 31.12.1999 ( далі - Положення № 318), витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.

Собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат. До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати.

Виробнича собівартість продукції зменшується на справедливу вартість супутньої продукції, яка реалізується, та вартість супутньої продукції в оцінці можливого її використання, що використовується на самому підприємстві.

Перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) установлюються підприємством (пункт 11 Положення № 318)

Таким чином, для обґрунтованого висновку про собівартість продукції ТОВ «ПРИНТ ЛТД» (ПЕТ флейків) контролюючому органу слід провести калькуляцію собівартості продукції (бухгалтерський облік) та з`ясувати загальний об`єм випуску окремого виду продукції за звітний місяць; собівартість одиниці окремого виду продукції за звітний місяць; прямі виробничі матеріальні витрати сировини, матеріалів для виробництва окремого виду продукції за звітний місяць; розподілені фактично понесені загальновиробничі витрати на виробництво окремого виду продукції за звітний місяць; фактичну собівартість виробленої продукції, доказів на дотримання чого матеріали справи не містять.

Натомість, контролюючий орган в акті перевірки обмежився лише констатацією даних по рахунках підприємства №№ 901 та 26, та арифметичним порівнянням кількості списаної та реалізованої продукції.

Отже, висновки контролюючого органу про заниження ТОВ «ПРИНТ ЛТД» суми податкових зобов`язань по ПДВ по списаній (реалізованій) продукції з рахунку 26 «Готова продукція» в період січень-лютий 2018 року ґрунтуються на поверхневому зясуванні фактичних обставин справи без повного, всебічного та об`єктивного дослідження необхідних первинних та бухгалтерських документів підприємства за спірний період.

Таким чином, висновки контролюючого органу про пов`язаність дати виникнення податкових зобов`язань у ТОВ «ПРИНТ ЛТД» за операціями з постачання товару (ПЕТ флейків) є дата списання готової продукції з рахунку 26 «Готова продукція», сформовані без достатнього аналізу та дослідження обставин справи, без урахуванням особливостей розмитнення товарів та моменту настання економічного ефекту від проведених таких господарських операцій, зокрема проведення кінцевої оплати за отриманий покупцем товар, з огляду на те, що датою виникнення податкових зобов`язань з ПДВ за вказаними операціями з експорту товарів є дата оформлення митних декларацій, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлені відповідно до вимог митного законодавства.

Відтак, контролюючим органом не доведено порушення ТОВ «ПРИНТ ЛТД» приписів п.п. 187.1 ст. 187, п.п 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України в частині заниження ТОВ «ПРИНТ ЛТД» податкових зобов`язань з ПДВ по списаній (реалізованій) з рахунку 26 «Готова продукція» за період січень лютий 2018 року, а тому податкове повідомлення - рішення ГУ ДПС у Харківській області від 15.06.2021 року № підлягає скасуванню, з огляду на його безпідставність та необґрунтованість.

Окрім того, щодо посилання податкового органу у відзиві на позов на те, що позивач оскаржує три податкові повідомлення рішення, однак не погоджується лише з порушенням, яке знайшло своє відображення в податковому повідомленні рішення від 15.06.2021 року № 4 (т.1. а.с. 187), то суд зазначає, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Що стосується винесеного контролюючим органом податкового повідомлення-рішення від 15.06.2021 року № 4, то суд зазначає наступне.

Перевіркою встановлено, що в порушення вимог п. 201.10 ст. 201 ПК України, ТОВ «ПРИНТ ЛТД» не нараховано (не задекларовано) податкові зобов`язання по відвантаженій продукції невстановленій особі на загальну суму ПДВ 847059 грн. та не зареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Також, контролюючий орган вказав, що ТОВ «ПРИНТ ЛТД» порушено граничні строки реєстрації податкових накладних: № 22 від 16.03.2018 року (дата реєстрації- 27.04.2018 року, кількість днів затримки 12); № 35 від 21.02.2018 року (дата реєстрації- 27.04.2018 року, кількість днів затримки 43); № 16 від 17.12.2018 року (дата реєстрації- 16.01.2019 року, кількість днів затримки 1); № 15 від 17.12.2018 року (дата реєстрації- 16.01.2016 року, кількість днів затримки 1).

Враховуючи вищевикладене, відповідно до п.120-1.2 ст. 120-1 Кодексу ГУ ДПС у Харківській області винесено ППР від 15.06.2021 року № 4, щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 423529,50 грн. (50%) за не складання податкових накладних протягом граничного строку, передбаченого п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України та порушення

Суд зазначає, що це податкове повідомлення-рішення є похідним від податкового повідомлення-рішення № 4 від 15.06.2021 року, а тому, з огляду на те, що ТОВ «ПРИНТ ЛТД» не порушувало терміни реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, у зв`язку із тим, що підприємство не здійснювало заниження бази оподаткування податком на додану вартість, неправомірним є застосування контролюючим органом фінансових санкцій у зв`язку із відсутністю порушень в діях підприємства пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України, щодо не нарахування податкових зобов`язань з ПДВ по операціям з реалізації товару в адресу невстановлених осіб .

Отже, враховуючи, що встановлені ГУ ДПС у Харківській області за наслідком проведеної перевірки порушення позивачем вимог діючого законодавства не знайшли свого підтвердження, суд дійшов висновку, що нарахування податковим органом за зазначені вище порушення сум грошового зобов`язання та штрафу є протиправним, та як наслідок спірні податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Харківській області від 15.06.2021 року №№ 4, 4, 4 підлягають скасуванню, а позовні вимоги слід задовольнити в повному обсязі.

З урахуванням вищенаведеного доводи апелянта щодо правомірності прийнятих податкових повідомлень - рішень від 15.06.2021 року №№ 4, 4, 4 є помилковими.

Будь-яке рішення чи дії суб`єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, мати під собою конкретні об`єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено, а суд, відповідно до ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, перевіряє чи прийнято такі рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дій), безсторонньо (неупереджено), добросовісно, розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія), з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Доводи апелянта не спростовують правильності висновків суду першої інстанції щодо відсутності документів на підтвердження реальності угод між позивачем та контрагентами.

З урахуванням встановлених судом обставин, колегія суддів вважає, що документи на які посилається позивач та які були надані ним до перевірки не є такими, що свідчать про правомірність відображення операцій в податковому обліку.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Під час апеляційного провадження, колегія суду не встановила таких порушень судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права, які б призвели до неправильного вирішення справи по суті, які були предметом розгляду і заявлені в суді першої інстанції.

Таким чином, судова колегія вважає, що рішення суду першої інстанції є обґрунтованим, прийняте на підставі з`ясованих та встановлених обставинах справи, які підтверджуються доказами, та ухвалив постанову з додержанням норм матеріального і процесуального права, а тому залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін.

Указом Президента України №64/2022 від 24.02.2022 з 24 лютого 2022 року був введений воєнний стан на території України, у зв`язку з бойовими діями на території Харківської області постанову прийнято 02.09.2022 року.

Керуючись ст. ст. 311, 315, 316, 321, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу - залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 17.11.2021 по справі № 520/12733/21 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя (підпис)А.М. Григоров
Судді(підпис) (підпис) Н.С. Бартош З.Г. Подобайло