Справа № 640/5887/22
Суддя: Погрібніченко І.М.
Дата ухвалення: 2022-08-11 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

11 серпня 2022 року м. Київ № 640/5887/22

Окружний адміністративний суд міста Києва у складі судді Погрібніченка І.М., при секретарі судового засідання Ющенка Д.А. розглянувши в загальному позовному провадженні адміністративну справу

за позовомТовариства з обмеженою відповідальністю "РЕЙЛ ЛОДЖИСТІКС"
доЦентрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків
провизнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 01.02.2022 року № 220,

за участю представників:

позивача - Оприсняка Б.Р.,

відповідача - Дащенко О.В.,

На підставі частини шостої статті 250 Кодексу адміністративного судочинства України в судовому засіданні 11 серпня 2022 року проголошено вступну та резолютивну частини рішення.

ОБСТАВИНИ СПРАВИ:

До Окружного адміністративного суду міста Києва звернулося Товариство з обмеженою відповідальністю "РЕЙЛ ЛОДЖИСТІКС" з позовом до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 01.02.2022 року № 220.

Позовні вимоги обґрунтовано тим, що ТОВ "РЕЙЛ ЛОДЖИСТІКС" мало взаємовідносини з контрагентами нерезидентами (Естонія) по оренді залізничного рухомого складу, за результатами яких позивач здійснював виплату доходів зазначеним контрагентам.

Як зазначає позивач, вартість вказаних послуг була узгоджена в додатках, а тому на думку останнього, безпідставним є припущення відповідача про те, що ці платежі не є вартістю послуг резидентів, а є компенсацією третім особам витрат за надані транспортно-експедиторські послуги, а тому оплата послуг нерезидентів відповідно до підпункту «й» підпункту 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України не відносяться до доходу отриманого нерезидентом із джерелом їх походження в Україні та не підлягає оподаткуванню.

Окрім цього, ТОВ «РЕЙЛ ЛОДЖИСТІКС» посилається на Конвенцію між Урядом України та Урядом Естонської Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно від 10.05.1996 року, яку ратифіковано Законом України від 24.12.1996 року № 368/96-ВР.

Поряд з цим, позивач звертає увагу, що залізничний рухомий склад (вагони), який був об`єктом оренди договорів з контрагентами нерезидентами, у розумінні законодавства України та Естонії є транспортними засобами, а не обладнанням, що виключає застосування до вказаних взаємовідносин положення п. 3 ст. 12 Конвенції між Урядом України та Урядом Естонської Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно та відповідно сплату роялті.

При цьому, позивач вказує, що саме поняття «роялті» передбачає платежі за користування або право па використання об`єктів інтелектуальної власності або об`єктів промислової власності - винаходи, корисні моделі, промислові зразки, тобто технічно складні об`єкти, процеси тощо. При цьому залізничний вагон не відповідає згаданим критеріям, оскільки є самохідним транспортним засобом та не охороняється авторським правом.

Тобто, як зазначає позивач, плата за користування обладнанням буде розглядатися як роялті тільки у тому випадку, якщо таке обладнання відповідає ознакам об`єктів промислової власності та мас конструктивно-відокремлені частини, нові технічні рішення тощо, на виготовлення та (або) використання якого передаються авторські права на підставі ліцензійних угод.

А тому, висновок податкового органу про те, що оподаткування доходів, отриманих у зв`язку наданням в оренду залізничних вагонів має здійснюватися відповідно до статті 12 Конвенції між Урядом України і Урядом Естонської Республіки від 10.05.1996 про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доход і майно, є таким, що не відповідає дійсності.

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 квітня 2022 року відкрито провадження в адміністративній справі та призначено до розгляду в підготовче засідання.

02 червня 2022 року представник відповідача подав до суду відзив на позовну заяву, у якому Центральне міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків в задоволенні позовних вимог просив відмовити повністю.

Відзив обґрунтовано тим, що оскаржуване рішення Центрального МГУ ДПС по роботі з великими платниками податків було прийнято у відповідності до вимог чинного законодавства.

Зокрема, відповідач звертає увагу, що за період з 01.01.2019 року по 30.06.2021 року ТОВ «РЕЙЛ ЛОДЖИСТІКС» здійснювало виплати доходу нерезидентам (Естонія) у вигляді орендної/лізингової плати, з яких не утримано та не сплачено до бюджету України податок з доходів нерезидента, посилаючись на ст. 7 «Прибуток від комерційної діяльності» та ст. 21 «Інші доходи» Конвенції між Урядом України і Урядом Естонської Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доход і майно.

Як зазначає відповідач, дохід нерезидента від оренди рухомого майна оподатковується за правилами Податкового кодексу та відповідно вважається доходом з джерелом походження з України. Тобто, дохід нерезидента у вигляді орендної плати за договором оперативного лізингу або оренди майна підлягає оподаткуванню податком на доходи нерезидентів за ставкою 15 відсотків, якщо інше не передбачено чинним міжнародним договором України.

02 червня 2022 року ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва було закрито підготовче провадження, а справу призначено до судового розгляду по суті.

Розглянувши подані документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, Окружний адміністративний суд міста Києва, -

В С Т А Н О В И В:

12 січня 2022 року на підставі направлень та наказу від 06.09.2021 року № 591 Центральним МГУ ДПС по роботі з великими платниками податків проведено планову виїзну документальну перевірку ТОВ «РЕЙЛ ЛОДЖИСТІКС» з метою здійснення контролю за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування і сплати податків і зборів, дотримання вимог валютного та іншого законодавства та з метою контролю за правильністю нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2019 року по 30.06.2021 року, за результатами якої складено акт № 18/31-00-07-02-02/40637393.

Висновками акту перевірки встановлено, зокрема, порушення: п. 141.4.2 п. 141.4 ст.141 ПКУ, що призвело до заниження податку з доходів нерезидентів у загальній сумі 2 098 343,00 грн. в т.ч.: за 1 квартал 2019 року в сумі 387 800,00 грн., за 2 квартал 2019 року в сумі 584 968,00 грн.; за 3 квартал 2019 року в сумі 137 209,00 грн.; за 4 квартал 2019 року в сумі 185 935,00 грн.; за 1 квартал 2020 року в сумі 258 599,00 грн.; за 2 квартал 2020 року в сумі 115 308,00 грн., за 3 квартал 2020 року в сумі 76 551,00 грн.; за 4 квартал 2020 року в сумі 109 185,00 грн.; за 1 квартал 2021 року в сумі 117 084,00 грн., за 2 квартал 2021 року в сумі 125 704,00 грн.

01 лютого 2022 року Центрального МГУ ДПС по роботі з великими платниками податків на підставі висновків акту перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення № 220, яким за порушення п. 141.4.2 п. 141.4 ст.141 Податкового кодексу України, на підставі пп. 54.3.2 п. 54.3 ст. 54 та п. 58.1 ст. 58, пп. 20.1.19, п. 20.1 ст. 20, п. 123.1 ст. 123 Податкового кодексу України та п. 125-1.1, ст. 125-1, пп.141.4.2, п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України ТОВ «РЕЙЛ ЛОДЖИСТІКС» збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, пені з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 2 247 452, 00 грн., в тому числі 2 098 343,00 грн. за податковим зобов`язанням та 149 109, 00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Не погоджуючись з вказаним податковим повідомленням-рішенням позивач їх оскаржив до суду.

Згідно з ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України.

За змістом підпункту 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 ПК України (тут і надалі в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) під доходом з джерелом походження з України розуміється будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.

У відповідності до підпункту 134.1.3 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування податком на прибуток є, зокрема, дохід (прибуток) нерезидента, що підлягає оподаткуванню згідно з пунктом 141.4 статті 141 цього Кодексу, з джерелом походження з України.

Відповідальність за повноту утримання та своєчасність перерахування до бюджету податку, зазначеного, зокрема, у пункті 141.4 статті 141 цього Кодексу, покладається на платників податку, які здійснюють відповідні виплати (пункт 137.3 статті 137 ПК України).

Особливості оподаткування нерезидентів передбачені п. 141.4 ст. 141 ПК України.

Для цілей цього пункту під доходами, отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, розуміються, зокрема, дивіденди, які сплачуються резидентом (пп. «б» пп. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 ПКУ).

Згідно з пп. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 ПКУ доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними ст. 141 ПК України.

Відповідно до пп. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 ПК України в редакції, що діяла на час виникнення спірних правовідносин, резидент, у тому числі фізична особа - підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб`єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа - підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.

Аналіз наведених вище положень податкового законодавства дає підстави для висновку, що основною умовою утримання податку з доходу нерезидента є виплата резидентом доходу з джерелом його походження з України на користь нерезидента.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 16 лютого 2021 по справі №826/27815/15.

Матеріалами справи встановлено, що 29.09.2017 між ТОВ «РЕЙЛ ЛОДЖИСТІКС», як орендарем, та «MaxiRail OU» (Естонія), як орендодавцем, укладено договір оренди залізничного рухомого складу №01/09-2017 (далі - Договір), відповідно до пункту 1.1 якого орендодавець зобов`язаний передати, а орендар прийняти в оренду залізничний рухомий склад орендодавця, технічно справний та комерційно придатний до перевезень.

Пунктом 2.1 вказаного Договору визначено, що передача рухомого складу в оренду здійснюється на залізничній станції навантаження на території України та оформляється актом приймання-передачі. Датою початку оренди вважається дата підписання актів приймання-передачі. Доставка рухомого складу до місця передачі в оренду до кордону України здійснюється орендодавцем, по території України орендарем.

Відповідно до пункту 2.2 Договору акти приймання-передачі підписуються уповноваженими представниками сторін. В актах приймання-передачі фіксуються номера вагонів, модель, вид рухомого складу і дати побудови рухомого складу, що передається в оренду. Технічний стан рухомого складу, що передається в оренду, а також помер вагона, модель, дата побудови вагона, номера колісних пар і литих деталей візка, фіксуються в актах технічного огляду.

Пунктом 4.1 Договору визначено, що оренда плата нараховується за кожну добу оренди рухомого складу з дати прибуття рухомого складу на станцію прикордонного переходу України (згідно календарного штемпеля станції навантаження). Сума договору в цілому складається з орендної плати за всі одиниці рухомого складу, які були передані в оренду у відповідності до п. 1.1. даного договору.

Розмір орендної плати погоджений сторонами пунктом 4.2 Договору та неодноразово змінювався протягом терміну його дії, на підтвердження чого сторони укладали відповідні додаткові угоди.

Пунктом 4.3 Договору передбачено, що орендна плата сплачується орендарем шляхом попередньої оплати, до 10-го числа поточного місяця оренди, на підставі рахунка орендодавця. Орендна плата здійснюється в доларах США.

На виконання умов укладеного Договору № 01/09-2017 сторони оформили акти приймання-передачі вагонів від 02.02.2018, 04,04.2018, 01.05.2018, 17.05.2018. 05.06.2018, 28.06.2018, 06.07.2018, 19.11.2018, 20.11.2018, відповідно до яких ТОВ «РЕЙЛ ЛОДЖИСТІКС» отримало у користування 49 піввагонів.

На виконання умов Договору № 01/09-2017 сторони оформили акти виконаних робіт: б/н від 30.06.2021 на суму 14 417,82 доларів США, б/н від 31.05.2021 на суму 10 643,00 доларів США, б/н від 30.04.2021 на суму 11 629,74 доларів США, б/н від 31.03.2021 на суму 11 386,77 доларів США, б/н від 28.02.2021 на суму 5 086,44 доларів США, б/н від 31.01.2021 на суму 6 311,88 доларів США, б/н від 31.12.2020 на суму 22 390,06 доларів США, б/н від 30,11.2020 на суму 13 318,20 доларів США, б/н від 31.10.2020 на суму 4 557,00 доларів США, б/н від 30.09.2020 на суму 4 410,00 доларів США, б/н від 31.08.2020 на суму 4 557,00 доларів США, б/н від 31.07.2020 на суму 7 898,80 доларів США, б/н від 30.06.2020 на суму 3 381,00 доларів США, б/н від 31.05.2020 на суму 3 493,70 доларів США, б/н від 30.04.2020 на суму 8 820,00 доларів США, б/н від 31.03.2020 на суму 19 747,00 доларів США, б/н від 29.02.2020 на суму 21 315,00 доларів США, б/н від 31.01.2020 на суму 34 937,00 доларів США, б/н від 31.12.2019 на суму 34 937,00 доларів США, б/н від 30.11.2019 на суму 27 783,00 доларів США, б/н від 31.10.2019 на суму 17 240,65 доларів США, 5/н від 30.09.2019 на суму 14 700,00 доларів США, б/н від 31.08.2019 на суму 15 190,00 доларів США, б/н від 31.07.2019 на суму 29 316,70 доларів США, б/н від 10.06.2019 на суму 29 400,00 доларів США, б/н від 31.05.2019 на суму 30 380,00 доларів США, б/н від 30.04.2019 на суму 48 510,00 доларів США, б/н від 31.03.2019 та суму 50 127,00 доларів США, б/н від 28.02.2019 на суму 45 276,00 доларів США, б/н від 31.01.2019 на суму 50 127,00 доларів США.

Також встановлено, що 31.08.2018 між ТОВ «РЕЙЛ ЛОДЖИСТІКС», як орендарем, та «AS Kunda Тrans» (Естонія), як орендодавцем, укладено договір оренди залізничного рухомого кладу № 2-187/08-18 (далі - Договір № 2-187/08-18).

Відповідно' до умов пункту 1.1 Договору № 2-187/08-18 орендодавець зобов`язаний передати, а орендар прийняти в оренду залізничний рухомий склад орендодавця, технічно справний та комерційно придатний до перевезень. Номера рухомого складу, кількість, модель, рік побудови і вид рухомого складу вказуються в додатках (актах технічного огляду, актах приймання-передачі) до даного договору, які є його невід`ємною частиною.

Пунктом 2.1 Договору № 2-187/08-18 визначено, що передача рухомого складу оренду здійснюється на залізничній станції навантаження на території України та оформляється актом приймання-передачі. Датою початку оренди вважається дата підписання актів приймання-передачі. Доставка рухомого складу до місця передачі в оренду по території Естонії. Латвії, Білорусі здійснюється за рахунок орендодавця, по території України за рахунок орендаря.

Відповідно до пункту 2.2 Договору № 2-187/08-18 акти приймання-передачі підписуються уповноваженими представниками сторін. В актах приймання-передачі фіксуються номера вагонів, модель, вид рухомого складу і дати побудови. Технічний стан рухомого складу, що передається в оренду, фіксується в актах технічного огляду.

Пунктом 4.1 Договору № 2-187/08-18 визначено, що оренда плата нараховується за кожну добу оренди рухомого складу з дати прибуття рухомого складу на першу станцію прикордонного переходу України (згідно календарного штемпеля станції навантаження) і до дати відправлення зі станції останнього навантаження при поверненні орендодавцю, але не пізніше закінчення терміну дії вантажної митної декларації (в митному режимі - «тимчасове ввезення»), Сума договору в цілому складається з орендної плати за всі одиниці рухомого складу, які були передані в оренду у відповідності до п. 1.1. даного договору.

Розмір орендної плати погоджений сторонами пунктом 4.2 Договору № 2-187/08-18 та неодноразово змінювався протягом терміну його дії, на підтвердження чого сторони укладали відповідні додаткові угоди.

Пунктом 4.3 Договору № 2-187/08-18 передбачено, що орендна плата сплачується орендарем протягом 3-х банківських днів з дати підписання актів наданих послуг, на підставі отриманого рахунка орендодавця.

Па виконання умов укладеного Договору № 2-187/08-18 сторони оформили акт приймання-передачі вагонів від 01.09.2018, відповідно до яких ТОВ «РЕЙД ЛОДЖИСТІКС» отримало у користування 10 піввагонів.

На виконання умов укладеного Договору № 2-187/08-18 сторони оформили акти виконаних робіт б/н від 31.01.2019 на суму 8 370,00 доларів США, б/н від 28.02.2019 на суму 7 560,00 доларів США, б/н від 31.03.2019 на суму 7 370,00 доларів США, б/н від 30,04.2019 на суму 8 100,00 доларів США, б/н від 31.05.2019 на суму 8 370,00 доларів США, б/н від 30.06.2019 на суму 7 236,00 доларів США, б/н від 31.07.2019 на суму 60,00 доларів США, б/н від 31.08.2019 на суму 2 280,00 доларів США, б/н від 30.09.2019 на суму 3 000,00 доларів США, б/н від 31.10.2019 на суму З 100,00 доларів США, б/н від 30.11.2019 на суму 6 000,00 доларів США, б/н від 31.12.2019 на суму 6 200,00 доларів США, б/н від 31.01.2020 на суму 6 200,00 доларів США, б/н від 29.02.2020 на суму 3 770,00 доларів США, б/н від 31,03.2020 на суму 3 410,00 доларів США, б/н від 30.04.2020 на суму 1 800,00 доларів США, б/н від 31.05.2020 на суму 1 860,00 доларів США, б/п від 30.06.2020 на суму 1 800,00 доларів США, б/н від 31.07.2020 па суму 2 790,00 доларів США, б/п від 31.08.2020 на суму 3 760,30 доларів США, б/п від 30.09,2020 на суму 3 975,00 доларів США, б/н від 31.10.2020 на суму 4 541,50 доларів США, б/н від 30.11.2020 на суму 4 392,00 доларів США, б/н від 31.12.2020 на суму 2 582,30 доларів США, б/н від 31.01.2021 на суму 1 134,72 доларів США, б/н від 28.02.2021 на суму 1 110,42 доларів США, б/н від 31.03.2021 на суму 2 630,82 доларів США, б/н від 30.04.2021 на суму 3 333,21 доларів США, б/н від 31.05.2021 на суму 3 550,12 доларів США, б/н від 30.06.2021 на суму 4 292,00 доларів США.

Також, 10.04.2019 між ТОВ «РЕЙЛ ЛОДЖИСТІКС», як орендарем, та «LOGISTOR AS» (Естонія), як орендодавцем, укладено договір оренди залізничного рухомого складу № СА.ПС 100419 (далі - Договір № СА.ПС 100419).

Відповідно до умов пункту 1.1 Договору № СА.ПС 100419 орендодавець зобов`язаний передати, а орендар прийняти в оренду залізничний рухомий склад орендодавця, технічно справний та комерційно придатний до перевезень. Номера рухомого складу, кількість, модель, рік побудови і вид рухомого складу вказуються в додатках (актах технічного огляду, актах приймання-передачі) до даного договору, які є його невід`ємною частиною.

Пунктом 2.1 Договору № СА.ПС 100419 визначено, що орендар приймає в оренду по акту приймання-передачі, який складається і підписується орендодавцем і орендарем по даті календарного штемпеля в перевізних документах, яка підтверджує прибутні рухомого складу на першу станцію навантаження, вказану орендарем.

Відповідно до пункту 2.2 Договору № СА.ПС 100419 акти приймання-передачі підписуються уповноваженими представниками сторін. В актах приймання-передачі фіксуються номера вагонів, модель, вид рухомого складу, дата побудови, технічний стан рухомого складу, переданого в оренду.

Пунктом 4.2 Договору № СА.ПС 100419 визначено, що оренда плата нараховується за кожну добу оренди рухомого складу. Сума договору в цілому складається з орендної плати за всі одиниці рухомого складу, які були передані в оренду у відповідності до п. 1.1. даного договору і складається і з сум виставлених рахунків.

Розмір орендної плати, відповідно до пункту 4.3 Договору № СА.ПС 100419, погоджується сторонами в протоколах погодження ціни.

Пунктом 4.4 Договору № СА.ПС 100419 передбачено, що орендна плата сплачується протягом 5-ти банківських днів з дати підписання сторонами акта наданих послуг, на підставі наданого орендодавцем рахунка.

На виконання умов укладеного Договору № СА.ПС 100419 сторони оформили акти приймання-передачі вагонів від 01.06.2019 та від 09.06,2019, відповідно до яких ТОВ «РЕЙЛ ЛОДЖИСТІКС» отримало у користування 2 критих вагона. Варто зауважити, що в Акті перевірки безпідставно та в супереч наданих документів зазначено, що ТОВ «РЕЙЛ ЛОДЖИСТІКС» за вказаним Договором № СА.ПС 100419 прийняв в орендне користування напіввагони.

На виконання умов укладеного Договору № СА.ПС 100419 сторони оформили акти виконаних робіт № 1-КР від 30.06.2019 на суму 1 456,00 доларів США, № 2-КР від 31.07.2019 на суму 1 736,00 доларів США, № З-КР від 31.08.2019 на суму 1 736,00 доларів США, № 4-КР від 30.09.2019 на суму 1 680,00 доларів США, № 5-КР від 31.10.2019 на суму 1736,00 доларів США, № 6-КР від 30.11.2019 на суму 1 288,00 доларів США, № 7-КР від 31.12.2019 на суму 140,00 доларів США, № 8-КР від 31.01.2020 на суму І 064,00 доларів США, № 9-КР від 29.02.2020 на суму 1 624,00 доларів США, № 10-КР від 31.03.2020 на суму 1 736,00 доларів США. № 11-КР від 30.04.2020 на суму 1 200,00 доларів США, № 12-КР від 31.05.2020 на суму І 116,00 доларів США, № 13-КР від 30.06.2020 на суму 864,00 доларів США, № 14-КР від 31.07.2020 на суму 1 116,00 доларів США, № 15-КР від 31.08.2020 на суму І 116.00 доларів США, № 16-КР від 30.09.2020 на суму 1 080,00 доларів США, № 17-КР від 31.10.2020 на суму 1 116,00 доларів США, № 12-КР від 30.11.2020 на суму 1 080.00 доларів США, № 19-КР від 31.12.2020 на суму 1 116,00 доларів США, № 20-КР від 31.01.2021 на суму 1 116,00 доларів США, № 21-КР від 28.02.2021 на суму 756,00 доларів США, № 22-КР від 31.03.2021 на суму 837,00 доларів США, № 23-КР від 30.04.2021 на суму 405,00 доларів США, № 24-КР від 31.05.2021 на суму 783,00 доларів США, № 25-КР від 30.06.2021 на суму 900,00 доларів США.

У той же час, перевіркою встановлено, що під час здійснення виплат на користь компаній «MaxiRail OU», «AS Kunda Тrans» та «LOGISTOR AS» (Естонія) доходів із джерелом їх походження з України, ТОВ «РЕЙЛ ЛОДЖИСТІКС» не утримувало та не сплачувало до бюджету податок на прибуток іноземних юридичних осіб, чим було порушено вимоги п. 141.4.2 п. 141.4 ст.141 ПКУ, посилаючись на п. 7 та п.21Конвенції між Урядом України і Урядом Естонської Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на дохід та майно, дата набрання чинності 24 грудня 1996 року.

Надаючи оцінку правомірності оскаржуваному повідомленню-рішенню, суд зазначає таке.

Відповідно до п. 3.2 ст. 3 ПК України якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Пунктом 103.1 статті 103 ПК України передбачено, що застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.

Відповідно до п.103.2 ст.103 ПК України особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором) і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

Так, 10.05.1996 року між Урядом України і Урядом Естонської Республіки було підписано Конвенцію про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доход і майно (дата ратифікації Україною: 13.09.1996).

Відповідно до ст.2 Конвенції («Податки, на які поширюється Конвенція») ця Конвенція застосовується до податків на доходи і на майно, що стягується від імені Договірної Держави або її політико-адміністративних підрозділів, або місцевих органів влади, незалежно від способу їх стягнення. (п.1). Податками на доход і на майно вважаються всі податки, що справляються від загальної суми доходу та від загальної суми майна або з окремих їх елементів, включаючи податки на доходи від відчужування рухомого або нерухомого майна і податки, що справляються з доходів від приросту вартості майна (п.2).

Існуючими податками, на які поширюється Конвенція, зокрема, є:а) в Україні: (i) податок на прибуток підприємств (podatoknaprybutokpidpryjemstv);і (ii) прибутковий податок з громадян (prybutkovyjpodatok z gromadian) (надалі "український податок").

Відповідно до ст.7 Конвенції («Прибуток від комерційної діяльності») прибуток підприємства Договірної Держави оподатковується тільки у цій Державі, якщо тільки це підприємство не здійснює комерційної діяльності в другій Договірній Державі через розташоване в ній постійне представництво. Якщо підприємство здійснює комерційну діяльність, як вказано вище, прибуток підприємства може оподатковуватися в другій Державі, але тільки в тій частині, яка стосується цього постійного представництва.

Стаття 103 ПК України регламентує порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України.

Так, застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України. (п.103.1 ст.103 ПК України).

Відповідно до п.103.4 ст.103 ПК України підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.

Згідно, наявних в матеріалах справи довідок, «MaxiRail OU», «AS Kunda Тrans» та «LOGISTOR AS» є резидентами Естонії на підставі Закону про податок на прибуток, що свідчить про те, що у позивача на цій підставі відсутній обов`язок щодо утримання податку з доходів виплачених на користь вказаних нерезидентів за послуги з оренди залізничного рухомого складу.

У той же час, суд звертає увагу, що відповідно до статті 12 Конвенції роялті, які виникають в одній Договірній Державі і сплачуються резиденту другої Договірної Держави, можуть оподатковуватись тільки у цій другій Державі.

Однак ці роялті можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо одержувач є фактичним власником роялті, то податок, що визначається таким чином, не може перевищувати 10 процентів загальної суми роялті.

Термін "роялті" при використанні в цій статті означає платежі будь-якого виду, що одержуються як відшкодування за користування або за надання права користування будь-яким авторським правом на літературні твори, твори мистецтва або науки (включаючи кінематографічні фільми, будь-які фільми або плівки для радіомовлення чи телебачення), будь-які патенти, торгові марки, дизайн або модель, план, таємну формулу або процес, або за користування, або за надання права користування промисловим, комерційним або науковим обладнанням, або за інформацію, що стосується промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).

Отже, з урахуванням викладеного, платежі, які одержуються орендодавцем -резидентом Естонської Республіки від орендаря - резидента України як відшкодування за користування обладнанням відповідають терміну «роялті», визначеному п. 3 ст. 12 Конвенції, при виплаті яких повинна застосовуватись ставка податку, передбачена п. 2 ст. 12 Конвенції, з урахуванням вимог порядку застосування положень міжнародних договорів, встановленого ст. 103 ПКУ.

При цьому, обов`язковою умовою правом користування має, зокрема, бути промислове, комерційне або наукове обладнання.

Як було встановлено вище, між позивачем та компаніями «MaxiRail OU», «AS Kunda Тrans» та «LOGISTOR AS» було укладено договори з оренди залізничного рухомого складу.

Відповідно до Національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку 14 «Оренда», оренда - це угода, за якою орендар набуває права користування необоротним активом за плату протягом погодженого з орендодавцем строку.

У той же час, відповідно до Міжнародного стандарту фінансової звітності 16 «Оренда», оренда - це договір, або частина договору, яка передає право на використання активу (базового активу) протягом періоду часу в обмін на компенсацію.

Відповідно до Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 17 (МСБО 17) «Оренда», оренда - це угода, згідно з якою орендодавець передає орендареві в обмін на платіж або ряд платежів право користування активом протягом погодженого періоду часу.

Таким чином, за умовами договорів оренди залізничного рухомого складу відбулася передача права користування індивідуально-визначеного майна, а саме напіввагони.

Поряд з цим, суд звертає увагу, що відповідно до ст. 1 Закону України «Про залізничний транспорт» залізничний транспорт - виробничо-технологічний комплекс підприємств залізничного транспорту, призначений для забезпечення потреб суспільного виробництва і населення країни в перевезеннях у внутрішньому і міжнародному сполученнях та надання інших транспортних послуг усім споживачам без обмежень за ознаками форми власності та видів діяльності тощо.

При цьому, транспортні засоби - залізничний рухомий склад (вагони всіх видів, локомотиви, моторейковий транспорт) і контейнери.

Водночас, згідно загальновідомого визначення піввагонна це залізничний вантажний відкритий вагон з високими бортами, призначений для перевезення навалювальних вантажів (руда, вугілля, флюси, лісоматеріали тощо), контейнерів й ін.

При цьому, суд звертає увагу, що промислове, комерційне або наукове обладнання законодавством України не розкривається.

У той же час, суд зазначає, що відповідно до пункту 13.2. Коментарів до статті 12 Типової Конвенції ООН у редакції 2017 року у цій Типовій конвенції відсутній термін «обладнання». При цьому, застосовуються положення параграфа 2 статті 3, що означає що термін може мати різне значення в різних Державах. Однак, характеристика яка завжди присутня це те, що обладнання буде використовуватись для виконання певного завдання. Це прилад який використовується бізнесом, в розумінні того, що він не використовується для власної користі (заради себе). Таким чином, наприклад, машина орендована туристом не буде розглядатись як «обладнання». Обладнання також не може включати інтелектуальну власність, нерухоме майно на яке поширюється дія статті 6, або належним чином застосовується стаття 8. Промислове, комерційне, чи наукове обладнання явно є предметом обладнання (підпадає під визначення обладнання) і може, поза контекстом споживача, включати (не вичерпний перелік) морські та повітряні судна, машини та інші транспортні засоби, крани, контейнери, сателіти, трубопроводи та кабелі, тощо.

Беручи до уваги викладене, суд звертає увагу, що згідно правової позиції, викладеної в постанові Верховного Суду від 12.02.2020 року по справі № 160/1061/19 загальним є підхід, за якого Коментарі застосовуються як додаткове джерело тлумачення міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування.

Відтак принцип добросовісності виконання міжнародного договору (pacta sunt servanda), в поєднанні з принципом естоппелю (сторона не може в подальшому заперечувати те, з чим вона вже мовчазно погодилась чи що вона визнала раніше, нехай навіть і мовчазно), полягає в тому, що для інтерпретації термінів міжнародного договору про уникнення подвійного оподаткування всіма країнами, які не зазначили про інше, має застосовуватись однорідне тлумачення, джерелом якого є, насамперед, Коментарі (в тій редакції, яка була чинна на момент укладення Угоди).

Отже, положення Типової Конвенції ООН, а також офіційного Коментаря до неї мають важливе значення при дослідженні такого питання як необхідність дослідження статусу бенефіціарного власника при здійсненні конкретного виду доходу на користь нерезидента.

Виходячи з викладено вище, термін «роялті» за Конвенцією включає плату за надання права на користування певними видами обладнання, яке використовується орендарем для певних комерційних цілей.

Суд звертає увагу, що відповідно до положень статті 141 ПКУ, дохід нерезидента від оренди рухомого майна оподатковується за правилами Податкового кодексу та відповідно вважається доходом з джерелом походження з України.

Оскільки положення Конвенції мають переважну силу, то для цілей Конвенції дохід від оренди рухомого складу може оподатковуватись як «плата за використання або надання права на використання» обладнання на підставі та за ставкою, передбаченими статтею 12 Конвенції за умови, що відповідний дохід відповідає визначенню «роялті» за Конвенцією.

Суд також звертає увагу, що 01 листопада 2012 року набула чинності для України Конвенція про міжнародні майнові права на рухоме обладнання (дата підписання 16.11.2001, ратифіковано 06.06.2012). Ця Конвенція регулює правові відносини у сфері виникнення майнових прав на певні категорії рухомого обладнання, що включає (а) корпуси повітряних суден, авіаційні двигуни та вертольоти; (Ь) залізничний рухомий склад; та (с) космічні об`єкти.

Отже, залізничні вагони розглядаються Конвенцією про міжнародні майнові права на рухоме обладнання, як рухоме обладнання, у рамках правовідносин щодо його придбання, надання у лізинг та іншого використання.

Такий підхід до тлумачення поняття «обладнання» відповідає підходу, описаному у пункті 13.2. Коментарів до статті 12 Типової Конвенції ООН, яка (стаття 12) лягла в основу статті 12 «Роялті» Конвенції з Естонією.

Таким чином, беручи до уваги викладене вище, суд приходить до переконання, що доходи у вигляді орендної плати виплачені на користь нерезидентів «MaxiRail OU» (Естонія), «Kunda Trans AS» (Естонія) та «LOGISTOR AS» (Естонія) повинні оподатковуватись з урахуванням граничної межі податку, що встановлена у частині 2 статті 12 «Роялті» Конвенції між Урядом України і Урядом Естонської Республіки про уникнення подвійного оподаткування і складати 10 відсотків від суми таких доходів та сплачується за рахунок таких доходів.

Щодо посилання позивача на висновок науково-правової експертизи щодо тлумачення окремих положень Конвенції між Урядом України та Урядом Естонської Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доход і майно, окремих положень законодавства України та Естонської Республіки, то суд не бере його до уваги, з огляду на наступне.

Відповідно до частин першої-третьої статті 101 КАС України висновок експерта - це докладний опис проведених експертом досліджень, зроблені у результаті них висновки та обґрунтовані відповіді на питання, поставлені перед експертом, складений у порядку, визначеному законодавством.

Предметом висновку експерта може бути дослідження обставин, які входять до предмета доказування та встановлення яких потребує наявних у експерта спеціальних знань.

Висновок експерта може бути наданий на замовлення учасника справи або на підставі ухвали суду про призначення експертизи.

Суд звертає увагу на те, що предметом спору у справі, що розглядається, є правомірність оподаткування доходів, отриманих у зв`язку наданням в оренду залізничних вагонів нерезидентами (компанії Естонії).

Натомість, вказаний висновок експерта за результатами проведення науково-правової експертизи складений за заявою позивача та містить експертне заключення щодо питань поставлених ним, зокрема у сфері права.

Відповідно до ст. 112 КАС України учасники справи мають право подати до суду висновок експерта у галузі права щодо:

1) застосування аналогії закону чи аналогії права;

2) змісту норм іноземного права згідно з їх офіційним або загальноприйнятим тлумаченням, практикою застосування, доктриною у відповідній іноземній державі.

Висновок експерта у галузі права не може містити оцінки доказів, вказівок про достовірність чи недостовірність того чи іншого доказу, про переваги одних доказів над іншими, про те, яке рішення має бути прийнято за результатами розгляду справи.

Статтею 113 КАС України визначено, що висновок експерта у галузі права не є доказом, має допоміжний (консультативний) характер і не є обов`язковим для суду.

Суд може посилатися в рішенні на висновок експерта у галузі права як на джерело відомостей, які в ньому містяться, та має зробити самостійні висновки щодо відповідних питань.

Зі змісту наведених норм вбачається, що висновок науково-правової експертизи не є доказом порушення інтересів позивача, а є вираженням суб`єктивної думки експерта по даному питанню, тому його прийняття та врахування є правом, а не обов`язком суду.

Суд звертає увагу на те, що згідно правової позиції Верховного Суду, викладеній в постанові від 12 липня 2021 року по справі 766/12142/16-а, висновок експерта може бути доказом у справі лише тоді, коли експертиза здійснена на підставі ухвали суду відповідними судово-експертними установами. У разі коли висновок експертизи наданий стороною як додаток до позовної заяви, тобто проведений відповідною експертною установою за клопотанням сторони чи її представника, то такий висновок може розцінюватися лише як письмовий доказ, який підлягає дослідженню в судовому засіданні та відповідній оцінці.

Таким чином, оскільки в даній справі судом не виносилося питання щодо проведення науково-правової експертизи, суд не вбачає підстав для його прийняття як належного доказу у даній справі.

Виходячи з вищенаведеного, надавши оцінку усім доказам, які є у справі, а також достатність і взаємний зв`язок цих доказів у їх сукупності, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, суд приходить до висновку, що в даному випадку позивачем не доведено наявності обставин та підстав, з якими наведені вище норми податкового законодавства пов`язують можливість правомірного звільнення від сплати податку з доходів нерезидента за наслідками зазначених вище господарських операцій.

Таким чином, суд приходить до висновку, що надані позивачем матеріали та наведені ним доводи не спростовують висновків акту перевірки, а тому при прийнятті оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 01.02.2022 року № 220 контролюючий орган діяв на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України.

Згідно із частиною першою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

В даному випадку, з урахуванням вищенаведеного, відповідач як суб`єкт владних повноважень довів правомірність прийняття спірних податкових повідомлень-рішень.

Враховуючи наведене, системно проаналізувавши норми законодавства, оцінивши докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, оскільки позивачем не доведено суду достовірності своїх доводів, які покладені в основу позову, суд дійшов висновку про необґрунтованість позовних вимог та відсутність підстав для їх задоволенню.

Отже, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України, матеріалів справи, суд приходить до висновку про те, що заявлені позовні вимоги не підлягають задоволенню.

Згідно з ч. 5 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України, у разі відмови у задоволенні вимог позивача, звільненого від сплати судових витрат, або залишення позовної заяви без розгляду чи закриття провадження у справі, судові витрати, понесені відповідачем, компенсуються за рахунок коштів, передбачених Державним бюджетом України, у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України. В даному випадку позивач в силу норм Закону України "Про судовий збір" від сплати судового збору не звільнений та відомості щодо понесених відповідачем судових витрат відсутні, а тому судові витрати за рахунок позивача на користь відповідача не стягуються.

Керуючись ст.ст. 2, 6, 8, 9, 77, 243 - 246, 250, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

В И Р І Ш И В:

В задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "РЕЙЛ ЛОДЖИСТІКС" відмовити повністю.

Рішення суду набирає законної сили в строк і порядку, передбачені статтею 255 Кодексу адміністративного судочинства України.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку шляхом подачі апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення.

Суддя І.М. Погрібніченко

Повний текст рішення виготовлено та підписано 22.08.2022 року.