Справа № 200/14166/21
Суддя: Гаврищук Тетяна Григорівна
Дата ухвалення: 2022-08-16 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 серпня 2022 року справа №200/14166/21

м. Дніпро

Перший апеляційний адміністративний суд у складі суддів: головуючого судді: Гаврищук Т.Г., суддів: Блохіна А.А., Сіваченка І.В., розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 23 грудня 2021 року по справі №200/14166/21 (суддя І інстанції Шувалова Т.М., повний текст рішення складено 23.12.2021 року в м. Слов`янськ Донецької області) за позовом Державного підприємства "Добропілля-видобуток" до Державної податкової служби України про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації, -

УСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до суду з позовом до Державної податкової служби України про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації від 26.05.2021 року № 2058/ІПК/99-00-21-03-02-06.

Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 23 грудня 2021 року позов задоволено. Визнано протиправною та скасовано індивідуальну податкову консультацію Державної податкової служби України від 26.05.2021 року № 2058/ІПК/99-00-21-03-02-06.

В апеляційній скарзі відповідач просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове про відмову у задоволенні позову.

В обґрунтування доводів апеляційної скарги відповідач посилається на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права. Відповідач зазначає, що висновки викладені в оскаржуваній податковій консультації, не суперечать ані нормам ПК України, ані правам та інтересам позивача, консультація надана в межах повноважень ДПС України. У спірних правовідносинах відповідач виконав вимоги ст.52 ПК України та надав позивачу податкову консультацію, яка містить необхідну інформацію і надає відповідь на зазначеному у зверненні питанні. Не виправдання прийнятого ДПС спірною податковою консультацією сподівань та очікування позивача з приводу порушених питань не є підставою для визнання такої консультації протиправною. Судом не враховано, що з 01.01.2021р. абзац перший та абзац другий пункту 53.1 статті 53 ПК України виключено на підставі Закону № 466-IX від 16.01.2020р.. Положення абзацу 1 цього пункту застосовуються до індивідуальної податкової консультації, за умови, що вона зареєстрована в єдиній базі індивідуальних податкових консультацій. Також не враховано, що з 01.01.2021р. набрали чинності зміни до статті 112 ПК України, де визначено, що обставинами, що звільняють від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, є вчинення діяння (дії або бездіяльності) особою, яка діяла у відповідності до індивідуальної податкової консультації, наданої такому платнику податків у паперовій або електронній формі, за умови, що така консультація зареєстрована в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій, або до узагальнюючої податкової консультації та/або до висновку об`єднаної палати, Великої Палати Верховного Суду щодо застосування норми права, від якого в подальшому було відступлено.

Справа розглянута у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами відповідно до ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги.

Суд апеляційної інстанції, заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи і обговоривши доводи апеляційної скарги, перевіривши юридичну оцінку обставин справи та повноту їх встановлення, дослідивши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, вважає за необхідне вимоги, викладені в апеляційній скарзі, залишити без задоволення, з таких підстав.

Судом першої інстанції та під час апеляційного провадження встановлено, що позивач листом від 26.03.2021 року № 285 звернувся до відповідача про надання індивідуальної податкової консультації з питань формування податкового кредиту в перехідному періоді березні 2021 року, а саме:

- по товарах придбаних для використання в оподаткованих операціях, які почнуть використовуватись в неоподаткованих операціях (за умови застосування вугільної пільги);

- товари, які були придбані та не сплачені, а тому не включені до податкового кредиту за касовим методом;

- чи не порушує підприємство своїми діями норм податкового законодавства в частині ведення обліку за касовим методом, якщо у звітному періоді березня нарахує собі податковий кредит за неоплаченими податковими накладними.

З питань нарахування податкових зобов`язань в перехідному періоді березня 2021 року: - якою датою підприємство має нарахувати податкові зобов`язання, якщо товар відвантажений, але не доставлений покупцю та кошти за товар не отримані в звітному періоді (березень) та моменту зарахування коштів на рахунок підприємства не відбулось (а.с. 6).

Відповідачем на наведене звернення надано індивідуальну податкову консультацію листом від 26 травня 2021 року № 2058/ІПК/99-00-21-03-02-06 (а.с. 4-5).

Відповідач роз`яснив, що при здійсненні операцій з постачання на митній території України вугілля та/або продуктів його збагачення товарних позицій 2701, 2702, 2704 00 згідно з УКТ ЗЕД платник ПДВ відповідно до пункту 45 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового Кодексу України застосовує тимчасовий режим звільнення від оподаткування ПДВ та має можливість відмовитися від нього чи призупинити його застосування на один або декілька звітних (податкових) періодів шляхом подання до контролюючого органу відповідної заяви.

У період, на який платник податку призупинив застосування режиму звільнення від оподаткування ПДВ (відмовився від такого режиму), такий платник податку застосовує касовий метод визначення податкових зобов`язань та податкового кредиту.

Після закінчення терміну, на який було призупинено застосування режиму звільнення від оподаткування ПДВ (на останній день звітного періоду застосування касового методу податкового обліку), такий платник податку повинен нарахувати податкові зобов`язання, які були не нараховані у зв`язку із застосуванням касового методу, та сформувати податковий кредит за товарами/послугами, були отримані та не оплачені у період застосування касового методу. У разі, якщо такі товари/послуги призначаються для використання/ починають використовуватися у неоподаткованих операціях (у тому числі звільнення оподаткування відповідно до пункту 45 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового Кодексу України), платник податку зобов`язаний за такими товарами/послугами нарахувати податкові зобов`язання відповідно до пункту 198.5 статті 198 Податкового Кодексу України (крім товарів/послуг придбаних до дати набрання чинності пунктом 45 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового Кодексу України).

У періоді застосування платником ПДВ тимчасового режиму звільнення оподаткування ПДВ операції платника податку підлягають відображенню податковому обліку за загальними правилами (за «першою подією»).

Наведені обставини сторонами не оспорюються.

Згідно з визначенням, що міститься у підпункті 14.1.172-1 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, індивідуальна податкова консультація - роз`яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.

Пунктами 52.1, 52.2 статті 52 Податкового кодексу України передбачено, що за зверненням платників податків у паперовій або електронній формі контролюючий орган, визначений підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, надає їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на такий контролюючий орган, протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом. Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

Відповідно до підпункту 52.3 статті 52 Податкового кодексу України, за вибором платника податків індивідуальна податкова консультація надається в усній, у паперовій або електронній формі. Індивідуальна податкова консультація, надана у паперовій або електронній формі, обов`язково повинна містити назву - індивідуальна податкова консультація, реєстраційний номер в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій, опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, зазначених у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання таких норм законодавства.

Положеннями пункту 53.2. статті 53 Податкового кодексу України визначено, що платник податків може оскаржити до суду надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладену в письмовій формі, яка, на думку такого платника податків, суперечить нормам або змісту відповідного податку чи збору. Скасування судом індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.

Протягом 30 календарних днів з дня набрання законної сили рішенням суду про скасування наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, або контролюючий орган з урахуванням висновків суду зобов`язані опублікувати узагальнюючу податкову консультацію або надати платнику податків індивідуальну податкову консультацію.

Системний аналіз наведених законодавчих норм дає підстави для висновку про те, що податкова консультація за своєю правовою природою є фактично відповіддю контролюючого органу платнику податків на його питання, яка повинна містити конкретні роз`яснення такому платнику практичної форми та/або моделі його поведінки у визначеному колі податкових правовідносин. При цьому, надаючи податкову консультацію, контролюючий орган не встановлює (змінює чи припиняє) відповідну норму законодавства, а лише надає роз`яснення щодо практичного її застосування. Метою податкової консультації є викладення (роз`яснення) платнику податків офіційного розуміння контролюючим органом змісту правової норми з питань оподаткування для забезпечення правильного її застосування. Податкова консультація обов`язково повинна містити опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.

Аналогічна позиція викладена у постановах Верховного Суду від 03.12.2020 року у справі №805/112/16-а, від 17.04.2018 року у справі №826/2032/16, від 22.10.2019 року у справі №520/10111/18, від 28.01.2020 року у справі №804/8131/16.

Суд першої інстанції дійшов висновку про те, що спірна податкова консультація суперечить нормам Податкового кодексу України та надана без урахування положень п.198.5 статті 198 та п.189.1статті 189 цього Кодексу.

Наведений висновок суду першої інстанції колегія суддів вважає правомірним з огляду на наступне.

Відповідно пункту 44 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України тимчасово, до 1 січня 2022 року, платники податку, які здійснюють постачання, передачу, розподіл електричної та/або теплової енергії, надають послуги із забезпечення загальносуспільних інтересів у процесі функціонування ринку електричної енергії відповідно до Закону України "Про ринок електричної енергії", постачання вугілля та/або продуктів його збагачення товарних позицій 2701, 2702 та товарної підпозиції 2704 00 згідно з УКТ ЗЕД, надають послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, визначають дату виникнення податкових зобов`язань та податкового кредиту за касовим методом.

Норма цього пункту поширюється на операції, за якими дата виникнення першої з подій, визначених у пункті 187.1 статті 187 та у пункті 198.2 статті 198 цього Кодексу, припадає на звітні (податкові) періоди до 1 січня 2022 року.

Пунктом 45 підрозділу 2 розділу XX ПК України визначено, що тимчасово, до 1 січня 2022 року, звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції з постачання на митній території України вугілля та/або продуктів його збагачення товарних позицій 2701, 2702, 2704 00 згідно з УКТ ЗЕД.

У разі застосування зазначеної пільги норми пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу не застосовуються в частині товарів/послуг, необоротних активів, суми податку на додану вартість з вартості яких були включені до податкового кредиту у звітних (податкових) періодах, що передували періоду початку застосування пільги.

Платник податків може відмовитися від використання зазначеної пільги чи зупинити її використання на один або декілька звітних (податкових) періодів шляхом подання заяви. Заява, у якій зазначається перелік товарних позицій товарів згідно з УКТ ЗЕД і період, на який платник відмовляється чи зупиняє використання пільги, подається до контролюючого органу за місцем реєстрації платника податків до настання звітного періоду, в якому платник податку не передбачає використання зазначеної пільги. Відмова від використання пільги, зазначеної у цьому пункті, чи зупинення її використання застосовується з першого числа звітного (податкового) періоду, зазначеного у заяві.

Відповідно до пп. 14.1.266 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, касовий метод для цілей оподаткування згідно з розділом V цього Кодексу - метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов`язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на банківський рахунок (у касу) платника податку або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата виникнення права на податковий кредит визначається як дата списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг).

За приписами п.п.198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:- дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;- дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно до п.п.198.3 статті198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:- придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; - придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);- ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

У відповідності до п.п. 198.5 статті 198 Податково кодексу України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися, зокрема,: б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2розділу XX цього Кодексу.

Згідно вимог п.п. 198.6 статті 198 Податкового кодексу України: не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201цьогоКодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 1095 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування.

Суми податку, сплачені (нараховані) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, але не пізніше ніж через 1095 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, у тому числі для платників податку, які застосовують касовий метод.

Отже, положеннями вищезазначених норм Податкового кодексу України передбачений вичерпний та відповідний перелік документів, на підставі яких платник податків має право на податковий кредит, а саме: зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні/розрахунки коригування до таких податкових накладних, митні декларації, інші документи, передбачені пунктом 201.11статті 201цьогоКодексу (транспортні квитки, готельні рахунки, касові чеки, бухгалтерська довідка, складена у відповідності до п. 36 підрозділу 2 розділу XX діючого Кодексу та інше).

Окрім того, пунктом 45 підрозділу 2 розділу XX ПК України визначено, що у разі застосування зазначеної пільги норми пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу не застосовуються в частині товарів/послуг, необоротних активів, суми податку на додану вартість з вартості яких були включені до податкового кредиту у звітних (податкових) періодах, що передували періоду початку застосування пільги.

З урахуванням викладеного, колегія суддів вважає, що спірна податкова консультація була надана відповідачем без урахування наведених вище положень Податкового кодексу України.

Також, спірна податкова консультація не містить в собі відповіді на питання позивача: чи не порушує підприємство своїми діями норм податкового законодавства в частині ведення обліку за касовим методом, якщо у звітному періоді березня нарахує собі податковий кредит за неоплаченими податковими накладними; - якою датою підприємство має нарахувати податкові зобов`язання, якщо товар відвантажений, але не доставлений покупцю та кошти за товар не отримані в звітному періоді (березень) та моменту зарахування коштів на рахунок підприємства не відбулось.

З урахуванням викладеного, колегія суддів вважає правомірним висновок суду першої інстанції про те, що податкова консультація, яка містить цитування нормативно-правових актів, однак не містить чітких висновків або рекомендацій щодо їх застосування для конкретного платника у певних обставинах, не дає можливості платнику застосувати її на практиці для вирішення конкретного питання. Тобто, оспорювана у цій справі індивідуальна податкова консультація не виконує своє головне завдання.

Колегія суддів погоджується з доводами апеляційної скарги про те, що пункт 53.1 статті 53 Податкового кодексу України, на який послався суд першої інстанції, виключено на підставі Закону № 466-IX від 16.01.2020р.. Однак, посилання суду першої інстанції на положення наведеної норми, не призвело до прийняття судом неправильного рішення.

Положеннями пункту 53.2. статті 53 Податкового кодексу України чітко визначено, що платник податків може оскаржити до суду надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладену в письмовій формі, яка, на думку такого платника податків, суперечить нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Зміни до статті 112 Податкового кодексу України також не позбавляють права позивача на оскарження в судовому порядку надану йому індивідуальну податкову консультацію.

З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

За приписами пункту 1 частини першої статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Оскільки судом першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги правильно встановлені обставини справи, судове рішення є обґрунтованим, ухваленим з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому підстав для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду першої інстанції не вбачається.

Апеляційний суд дійшов висновку про те, що підстави для скасування рішення суду першої інстанції відсутні, а тому відхиляє апеляційну скаргу і залишає судове рішення без змін.

Керуючись статями 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 23 грудня 2021 року по справі №200/14166/21 - залишити без задоволення.

Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 23 грудня 2021 року по справі №200/14166/21 - залишити без змін.

Повне судове рішення 16 серпня 2022 року.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення в порядку, передбаченому статтею 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: Т.Г. Гаврищук

Судді: А.А. Блохін

І.В. Сіваченко