Справа № 825/2025/17
Суддя: Хохуляк В.В.
Дата ухвалення: 2022-08-09 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 серпня 2022 року

м. Київ

справа № 825/2025/17

адміністративне провадження № К/9901/58324/18

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Хохуляка В.В.,

суддів - Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,

розглянув у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом Дочірнього підприємства «Чернігівська механізована колона» Приватного акціонерного товариства «Київсільелектро» до Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Дочірнього підприємства «Чернігівська механізована колона» Приватного акціонерного товариства «Київсільелектро» на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 17.04.2018 (суддя - Скалозуб Ю.О.) та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 20.07.2018 (головуючий суддя - Вівдиченко Т.Р., судді: Бабенко К.А., Беспалов О.О.) у справі №825/2025/17.

встановив:

Дочірнє підприємство «Чернігівська механізована колона» Приватного акціонерного товариства «Київсільелектро» (далі - ДП «Чернігівська механізована колона» ПрАТ «Київсільелектро») звернулося до Чернігівського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області (далі - ГУ ДФС у Чернігівській області) від 28.11.2017 № 0.

Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 17.04.2018, залишеним без змін постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 20.07.2018, в позові відмовлено.

Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, ДП «Чернігівська механізована колона» ПрАТ «Київсільелектро» оскаржило їх у касаційному порядку.

У касаційній скарзі позивач просить скасувати рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 17.04.2018, постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 20.07.2018 та прийняти нове рішення, яким позов задовольнити.

В обґрунтування своїх доводів ДП «Чернігівська механізована колона» ПрАТ «Київсільелектро» посилається на неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права та процесуального права, зокрема, підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пункту 138.8 статті 138, пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України та зазначає, що суди не розглянули і не надали оцінки наданих розрахунків фактичної собівартості виконаних робіт і не порівняли з вартістю, яка наведена в акті перевірки.

У відзиві на касаційну скаргу ГУ ДФС у Чернігівській області зазначає, що рішення судів першої та апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судами надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, відповідач просить залишити касаційну скаргу позивача без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.

Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, контролюючим органом проведена документальна планова виїзна перевірка ДП «Чернігівська механізована колона» ПрАТ «Київсільелектро» () з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2014 по 31.12.2016, валютного - за період з 01.01.2014 по 31.12.2016, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 31.12.2016.

За результатами проведеної перевірки складено акт від 13.11.2017 № 636/14/22819893, в якому, зокрема, відображено висновки про порушення позивачем вимог пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в на загальну суму 234992 грн.

Такі висновки відповідача ґрунтуються на тому, що підприємство здійснювало реалізацію товарів (робіт, послуг) нижче собівартості, а саме сума доходу від виконання робіт, надання послуг в січні, лютому, березні, травні, червні, липні, серпні, листопаді, грудні не перевищує собівартості.

На підставі вказаного акту відповідачем було прийнято податкове повідомлення-рішення від 28.11.2017 № 0, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 293740,00 грн.

Відповідно до пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; ввезення товарів на митну територію України; вивезення товарів за межі митної території України; постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Згідно з абзацами 1 та 2 пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості (у разі здійснення контрольованих операцій - не нижче звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.

Отже, нормами пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України у період з 01.01.2015 по 31.12.2015 визначалось, що база оподаткування податком на додану вартість операцій з реалізації самостійно виготовлених товарів була поставлена у залежність від собівартості таких товарів та не могла бути меншою собівартості.

Відповідно до пункту 20 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 22.09.2014 № 957 (в редакції, чинній в 2015 році), у разі якщо база оподаткування визначається виходячи із ціни придбання товарів/послуг, собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг або балансової (залишкової) вартості необоротних активів, а при здійсненні контрольованих операцій - виходячи із звичайних цін, і перевищує суму постачання таких товарів/послуг, необоротних активів, визначену виходячи з їх договірної вартості, тобто ціна придбання / собівартість / балансова (залишкова) вартість/ звичайна ціна перевищує фактичну ціну (договірну вартість) постачання, постачальник (продавець) складає дві податкові накладні: одну - на суму, розраховану виходячи з фактичної ціни постачання, іншу - на суму, розраховану виходячи з перевищення ціни придбання / собівартості / балансової (залишкової) вартості/ звичайної ціни над фактичною ціною.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації визначаються Положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, зокрема пункту 8 Стандарту 15 «Дохід» та пунктів 6, 10 Стандарту «Запаси», пунктом 11 Стандарту 16 «Витрати», дають підстави про те, що виробнича собівартість реалізованої продукції є складовою загальної собівартості.

Пунктом 10 Положення (Стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20 жовтня 1999 року № 246 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 2 листопада 1999 року за №751/4044) визначено, що первісною вартістю запасів, що виготовляються власними силами підприємства, визнається їхня виробнича собівартість, яка визначається за Положенням (Стандартом) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року №318 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за № 27/4248. Пунктом 11 якого зазначено, що собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат. У цьому ж пункті наведений склад собівартості, а саме те, що до виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати. Перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) установлюється підприємством, про що зазначено абзацом восьмим цього пункту.

Відповідно до пункту 11 П(С)БО 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 №27/4248, собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат. До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати.

Згідно Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 р. №291, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 21.12.1999 за №893/4186, із змінами і доповненнями рахунок 70 "Доходи від реалізації" призначено для узагальнення інформації про доходи від реалізації готової продукції, товарів, робіт і послуг, доходів від страхової діяльності, про доходи від грального бізнесу, від проведення лотерей, а також про суму знижок, наданих покупцям, та про інші вирахування з доходу. Рахунок 70 "Доходи від реалізації" має такі субрахунки: 701 "Дохід від реалізації готової продукції", 702 "Дохід від реалізації товарів", 703 "Дохід від реалізації робіт і послуг", 704 "Вирахування з доходу", 705 "Перестрахування". За кредитом субрахунків 701 - 703 відображається збільшення (одержання) доходу, за дебетом - належна сума непрямих податків (акцизного збору, податку на додану вартість та інших, передбачених законодавством); результат операцій перестрахування (у кореспонденції з субрахунком 705 "Перестрахування"); результат зміни резервів незароблених премій (у страхових організаціях); та списання у порядку закриття на рахунок 79 "Фінансові результати".

Рахунок 90 "Собівартість реалізації" призначено для узагальнення інформації про собівартість реалізованої готової продукції, товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

За дебетом рахунку 90 "Собівартість реалізації" відображається виробнича собівартість реалізованої готової продукції, робіт, послуг; фактична собівартість реалізованих товарів (без торгових націнок), страхові виплати відповідно до договорів страхування, за кредитом - списання в порядку закриття дебетових оборотів на рахунок 79 "Фінансові результати".

При цьому, відповідно до п.11 ПсБО 16 Витрати собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат.

До виробничої собівартості продукції робіт, послуг включаються: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати.

Отже, виробнича собівартість реалізованої продукції є складовою загальної собівартості.

Судами встановлено, що позивачем у Звіті про фінансовий результат за 2015 рік визначена сума по рядку 2050 «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) у розмірі 6267 тис. грн. При цьому, згідно звіту про фінансові результати позивача за 2015 рік, чистий дохід від реалізації продукції за звітний період складає 5260 тис. грн. Різниця між доходом та собівартістю - 1007337,95 грн.

Згідно акту перевірки, відповідно до даних бухгалтерського обліку підприємства собівартість, за відповідні періоди 2015 рік складає: січень - 181 794,99 грн., лютий - 180816,63 грн., березень - 158436,94 грн., травень - 185141,36 грн., червень - 282245,84 грн., липень - 351251,47 грн., серпень - 542009,13 грн., листопад - 1044821,33 грн., грудень - 1302834,30 грн., що перевищує дохід від виконання робіт/надання послуг за даними бухгалтерського обліку підприємства у вказані періоди.

Різниця між доходом та собівартістю в січні 2015 року склала -159448,38 грн., лютому - -175874,37 грн., березні - -116056,57 грн., травні - -116053,84 грн., червні - -39249,41 грн., липні - -68355,54 грн., серпні - -62018,78 грн., листопаді - -167098,85 грн., грудні - -270803,54 грн.

Таким чином, висновки контролюючого органу про реалізацію позивачем у періоді, що перевірявся робіт/послуг за ціною нижче собівартості є вірними та не спростовуються наданими до матеріалів справи доказами.

Враховуючи, що собівартість наданих позивачем послуг у вказаних місяцях 2015 року була вищою, ніж отриманий дохід, висновки контролюючого органу щодо заниження податку на додану вартість є правильними.

За таких обставин суди першої та апеляційної інстанції дійшли вірного висновку про відсутність підстав для задоволення позову.

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності з нормами матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Висновки судів про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

постановив:

Касаційну скаргу Дочірнього підприємства «Чернігівська механізована колона» Приватного акціонерного товариства «Київсільелектро» залишити без задоволення.

Рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 17.04.2018 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 20.07.2018 у справі №825/2025/17 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

СуддіВ.В. Хохуляк Л.І. Бившева Р.Ф. Ханова