Справа № 440/11241/21
Суддя: Перцова Т.С.
Дата ухвалення: 2022-08-08 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 серпня 2022 р. Справа № 440/11241/21
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Перцової Т.С.,

Суддів: Русанової В.Б. , Жигилія С.П. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 10.12.2021, головуючий суддя І інстанції: І.Г. Ясиновський, м. Полтава, по справі № 440/11241/21

за позовом Фермерського господарства Селянське (фермерське) господарство "Відродження"

до Головного управління ДПС у Полтавській області , Державної податкової служби України

про визнання протиправним та скасування рішення , зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ

Фермерське господарство селянське (фермерське) господарство ВІДРОДЖЕННЯ (далі - позивач, ФГ СФГ "ВІДРОДЖЕННЯ") звернулось до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі ГУ ДПС в Полтавській області, перший відповідач), Державної податкової служби України (далі по тексту - ДПС України, другий відповідач), в якому просило суд:

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області № 2948529/24388351 від 05.08.2021 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 1 від 12.07.2021 на загальну суму 526367,55 грн, в т.ч. ПДВ - 64641,63 грн;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Державної податкової служби № 38944/24388351/2 від 27.08.2021 за результатами розгляду скарги щодо рішення від 05.08.2021 № 2948529/24388351 про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 1 від 12.07.2021 на загальну суму 526367,55 грн, в т.ч. ПДВ - 64641,63 грн, складену та подану на реєстрацію Фермерським господарством Селянським (фермерським) господарством ВІДРОДЖЕННЯ, датою її подання 26.07.2021;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області № 2948530/24388351 від 05.08.2021 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 2 від 13.07.2021 на загальну суму 264 100,64 грн, в т.ч. ПДВ - 32433,41 грн;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Державної податкової служби № 38945/24388351/2 від 27.08.2021 за результатами розгляду скарги щодо рішення від 05.08.2021 № 2948530/24388351 про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 2 від 13.07.2021 на загальну суму 264100,64 грн, в т.ч. ПДВ 32 433,41 грн, складену та подану на реєстрацію Фермерським господарством Селянським (фермерським) господарством ВІДРОДЖЕННЯ, датою її подання 26.07.2021.

В обґрунтування позовних вимог зазначив, що рішення відповідачів про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних та залишення скарг позивача без задоволення є формальними, протиправними та такими, що прийняті з порушенням норм чинного законодавства, оскільки під час їх прийняття безпідставно не враховано, що позивачем разом із поясненнями були надані до контролюючого органу копії всіх необхідних первинних документів, оформлених в рамках господарських відносин із контрагентом щодо поставки зерна кукурудзи.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 10.12.2021 по справі № 440/11241/21 позов Фермерського господарства Селянське (фермерське) господарство "Відродження" (с.Демидівка, Решетилівський район, Полтавська область, 38440, ідентифікаційний код 24388351) до Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, буд. 4, м. Полтава, Полтавська область, 36014, ідентифікаційний код ВП: 44057192), Державної податкової служби України (Львівська площа, буд. 8, м. Київ, 04053, ідентифікаційний код 43005393) про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 05.08.2021 №2948529/24388351 та №2948530/24388351.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну СФГ "Відродження" від 12.07.2021 №1 та від 13.07.2021 № 2 датою їх подання.

В задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, буд. 4, м. Полтава, Полтавська область, 36014, ідентифікаційний код ВП: 44057192) на користь Фермерського господарства Селянське (фермерське) господарство "Відродження" (с.Демидівка, Решетилівський район, Полтавська область, 38440, ідентифікаційний код 24388351) судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 4540,00 грн /чотири тисячі п`ятсот сорок гривень/.

Перший відповідач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 10.12.2021 у справі № 440/11241/21 та прийняти нове, яким у задоволенні позову ФГСФГ "ВІДРОДЖЕННЯ" відмовити у повному обсязі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначив, що судом першої інстанції невірно застосовано приписи п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України та не взято до уваги положення постанови Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246, якою визначено механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Реєстр/ЄРПН), постанови Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 про затвердження Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування (далі- ПН/РК) в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, в межах яких і діяла Комісія регіонального рівня при прийнятті оскаржуваних рішень, оскільки при винесенні оскаржуваного рішення судом було досліджено реальність господарських операцій, а не відповідність наданих платником документів вичерпному переліку, як того вимагають положення вищенаведених нормативно-правових актів.

Враховуючи, що в ході опрацювання копій первинних документів, поданих ФГ СФГ "ВІДРОДЖЕННЯ" до податкових накладних № 1 від 12.07.2021, № 2 від 13.07.2021 на реалізацію кукурудзи, реєстрація яких була зупинена, платником в порушення п. 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, не надано копії первинних документів, які підтверджують реалізацію сільськогосподарської продукції в 2021 році (договори постачання, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, платіжні доручення, або банківські виписки з особового рахунку на оплату продукції від контрагента-покупця), що унеможливило перевірку господарських операцій за податковими накладними № 1 від 12.07.2021, № 2 від 13.07.2021, а також дотримання платником податків вимог п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України (встановлення дати першої події), Комісією ГУ ДПС і було правомірно прийнято рішення про відмову реєстрації податкових накладних № 1 від 12.07.2021 та № 2 від 13.07.2021 ФГ СФГ "ВІДРОДЖЕННЯ".

Також просив врахувати правову позицію Верховного Суду, яка викладена у постанові від 10.06.2021 по справі № 814/1003/18, відповідно до якої якщо контролюючий орган обгрунтовує правомірність прийнятого рішення відсутністю документального підтвердження облікованих господарських операцій, обов`язок довести протилежне, згідно з частиною першою статті 77 КАС України, покладається на платника податків, що залишено поза увагою суду першої інстанції оскільки не надано належної оцінки відсутності певних відомостей в товарно-транспортних накладних (не вказано місце завантаження) та первинних документів (рахунку, договору, доказів приймання на роботу водіїв та наявності на праві власності чі оренди транспортних засобів, що відображені в товарно-транспортних накладних).

З посиланням на позицію Верховного Суду у постанові від 21.01.2020 по справі №140/8878/20, зазначив, що перевірка контролюючим органом на відповідність критеріям ризиковості платника податків здійснюється при реєстрації кожної податкової накладної/розрахунку коригування, незалежно від факту віднесення платника податків до переліку ризикових, та є передбаченим законом заходом контролю.

Стверджує про неправомірність вимоги ФГ СФГ "ВІДРОДЖЕННЯ" в частині дослідження судом документів, які не надавалися на розгляд Комісії, а безпосередньо були надані до суду, оскільки відповідач приймав рішення за інших обставин та документів, а позивач просить суд скасувати вказані рішення, обґрунтовуючи іншими (додатковими) обставинами та документами.

Таким чином, позивач фактично просить суд перебрати на себе функції контролюючого органу (ДПС) в частині дослідження документів та визначення права позивача на складення податкової накладної, що є неправомірною вимогою, яка не підлягає задоволенню.

Позовні вимоги в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні № 1 від 12.07.2021 та від 13.07.2021 вважає такими, що взагалі не підлягають задоволенню, оскільки повноваження ДПС України щодо реєстрації податкових накладних є дискреційними, у зв`язку з чим суд не може перебирати на себе такі функції суб`єкта владних повноважень.

У поданому до суду апеляційної інстанції відзиві на апеляційну скаргу позивач заперечував проти задоволення апеляційної скарги та просив залишити рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 10.12.2021 по справі № 440/11241/21 - без змін.

В обґрунтування відзиву на апеляційну скаргу зазначив, що судом першої інстанції правильно встановлено, що контролюючий орган безпідставно, за відсутності об`єктивних ознак неможливості здійснення позивачем операцій з постачання товарів та ймовірності уникнення виконання свого податкового обов`язку, застосував до позивача процедуру зупинення реєстрації податкової накладної в ЕРПП, яка передбачена постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 про затвердження Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зупинивши реєстрацію контролюючий орган не довів відповідність відображених в них господарських операцій критеріям ризиковості здійснення операцій, та не вказав на необхідний перелік документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних, що позивач мав надати на пропозицію контролюючого органу. Посилання відповідача у спірних рішеннях на недостатність наданих позивачем копій документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН, як на підставу відмови у їх реєстрації, є невмотивованим, оскільки позивачу не було повідомлено про конкретні документи, які він мав надати для розгляду питання прийняття Комісією ДПС рішення про реєстрацію податкових накладних в ЕРПН, а про ті, які було повідомлено - позивачем було надано до пояснень, однак безпідставно не було взято до уваги відповідачем.

Крім цього, вказав, що 20.08.2021 до податкового органу було подано додаткові документи на підтвердження реальності господарської операції з яких можливо встановити дату першої події згідно вимог пункту "б" ст. 187 Податкового кодексу України.

Наполягає на тому, що правові висновки Верховного Суду на які посилається відповідач не можуть бути враховані у цій справі, оскільки правовідносини по вказаним справам виникли щодо іншого предмету спору та за інших обставин, а отже не є тотожними спірним.

Доводи відповідача про втручання суду в його дискреційні повноваження вважає хибними, оскільки належним способом відновлення порушеного права позивача є саме зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні в ЄРПН.

Відповідно до п.3 ч.1 ст.311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Згідно з ч.4 ст.229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлено, що ФГСФГ "Відродження" () здійснює наступні види економічної діяльності: 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (основний); 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин, що підтверджується наявною в матеріалах справи копією витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.

Відповідно до витягу № 008 з реєстру платників податку на додану вартість, позивач зареєстрований платником ПДВ 13.09.2019.

Між ФГСФГ "Відродження", як продавцем, та ТОВ «Інтерстарч Українал», як покупцем, укладено договір поставки №ІС-13420 від 01 липня 2021 року, відповідно до пункту 1.1 якого продавець зобов`язується поставити і передати у власність покупцю сільськогосподарську продукцію (в подальшому - Товар), в асортименті, за ціною, якістю, у кількості та на умовах, узгоджених з покупцем і вказаних у даному договорі та додатках до даного договору, а покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його на умовах цього договору.

За результатами господарських операцій відповідно до зазначеного вище договору поставки ФГСФГ "Відродження" складено податкові накладні №1 від 12.07.2021 та № 2 від 13.07.2021, які направлені на реєстрацію до контролюючого органу, за результатами розгляду яких контролюючий орган через Автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України направив платнику квитанції, у яких, серед іншого, зазначено: "Документ прийнято. Реєстрація зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1005, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних". Додатково повідомлено: показник "D" = 15.1316%, "Р" = 0".

Позивачем складено та подано до ГУ ДПС у Полтавській області повідомлення від 03.08.2021 № 1 про подання пояснень та копій документів щодо вказаних податкових накладних, реєстрацію яких зупинено.

Комісією ГУ ДПС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення від 05.08.2021 № 2948529/24388351 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 12.07.2021 та № 2948530/24388351 про відмову в реєстрації податкової накладної № 2 від 13.07.2021.

Не погодившись з вказаними рішеннями, позивач оскаржив їх в адміністративному порядку, за результатами якого 27.08.2021 рішеннями комісії ДПС України з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 38944/24388351/2 та № 38945/24388351/2 скарги залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкових накладних - без змін.

Вважаючи свої права порушеними рішеннями про відмову в реєстрації податкових накладних та рішеннями про результати розгляду скарг, позивач звернувся до суду.

Задовольняючи позовні вимоги в частині скасування рішень від 05.08.2021 № 2948529/24388351 та № 2948530/24388351 про відмову у реєстрації податкових накладних від 12.07.2021 року № 1 та від 13.07.2021 № 2, суд першої інстанції виходив з їх протиправності, з огляду на те, що контролюючий орган безпідставно застосував до позивача процедуру зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН, за відсутності об`єктивних ознак неможливості здійснення позивачем операцій з постачання товарів та ймовірності уникнення виконання свого податкового обов`язку. Зупинивши реєстрацію податкових накладних перший відповідач не довів відповідність відображених у них господарських операцій критеріям ризиковості здійснення операції та не вказав на необхідний перелік документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних, що позивач мав надати на пропозицію контролюючого органу.

При цьому, суд першої інстанції вважав обґрунтованими позовні вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН спірні податкові накладні датою їх подання, з огляду на те, що резолютивна частина постанови адміністративного суду про задоволення позовних вимог у справі, предметом в якій є неприйняття податкової вимоги для реєстрації повинна містити зазначення того, що податкову накладну потрібно вважати прийнятою та зареєстрованою протягом операційного дня, коли її було надіслано платником податку (із зазначенням дати).

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування рішення ДПС України №38944/24388351/2 та № 38945/24388351/2 від 27.08.2021 про залишення скарг без задоволення, суд першої інстанції вказав на відсутність підстав для їх скасування, оскільки останні не є юридично значимими для позивача, не мають безпосереднього впливу на суб`єктивні права та обов`язки позивача, а відтак не порушують права та інтереси позивача.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, отже, перегляду підлягає рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог, виходячи з наступного.

За змістом п.п. "а" п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) (далі по тексту - ПК України) об`єктом оподаткування є постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю.

Пунктом 187.1 ст. 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до абзацу першого п. 201.1 ст. 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Абзацами першим, другим п. 201.10 ст. 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних (далі за текстом - ЄРПН) відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі за текстом - Порядок № 1246).

Зокрема, п. 12 Порядку № 1246 передбачено, що саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.

Згідно з п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Колегія суддів зазначає, що обставини зупинення реєстрації податкових накладних обов`язково підлягають дослідженню, оскільки є юридично значимими та такими, що тягнуть за собою прийняття в подальшому рішення про реєстрацію податкових накладних або відмову у реєстрації на підставі витребуваних документів у платника податку за результатами зупинення реєстрації.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, яка набула чинності з 01.02.2020 (далі по тексту - Порядок № 1165).

За визначенням, наведеним у п. 2 Порядку № 1165, автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Відповідно до п. 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Відповідно до п. 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).

У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом сьомим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).

Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України Про електронні документи та електронний документообіг, Про електронні довірчі послуги та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.

Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;

інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.

За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).

Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.

Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (п. 8 Порядку № 1165).

Відповідно до п. 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Згідно з п. 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Як вбачається зі змісту отриманих платником податків копій квитанцій від 27.07.2021 підставою для зупинення реєстрації ПН/РК від 12.07.2021 № 1 та від 13.07.2021 № 2 в ЄРПН слугувала відсутність в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Критерії ризиковості здійснення операцій визначені у Додатку № 3 до Порядку № 1165.

Відповідно до п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення послуг Додатку № 3 до Порядку № 1165 під таке визначення підпадає відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної вподатковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Аналіз п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку (пп. 2 п. 11 Порядку № 1165).

Разом з цим, будь-якого розрахунку на підтвердження обставин перевищення величини залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС, відповідачами до суду не надано.

Так, з досліджених колегією суддів квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних від 27.07.2021 встановлено, що відповідач, посилаючись на наявність показників "D" = 15.1316%, "Р" = 0", не надає при цьому розрахунку за критерієм пп.2 п. 11 Порядку № 1165; також не вказує чіткого переліку документів, які слід подати до контролюючого органу у цьому випадку.

Колегія суддів зауважує, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом у своїх рішеннях, зокрема у постановах від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, від 21 травня 2019 року у справі № 0940/1240/18, 20.08.2019 у справі №2540/3009/18.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Аналогічний висновок наведено у постановах Верховного Суду від 23.10.18 у справі №822/1817/18, від 02.04.19 у справі № 822/1878/18.

Натомість, в квитанціях від 27.07.2021 про зупинення реєстрації податкових накладних від 12.07.2021 № 1 та від 13.07.2021 № 2 не наведено чіткого визначення мотивів зупинення Комісією ГУ ДПС у Полтавській області реєстрації вказаних податкових накладних, вичерпного переліку документів, який необхідно надати, що свідчить про необґрунтованість та невмотивованість таких рішень, оскільки позивач не міг передбачити відсутність яких саме документів може слугувати підставою для відмови в реєстрації відповідного розрахунку коригування.

Відповідно до п. 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 (далі - Порядок № 520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно з п. 11 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що рішення Комісії державної податкової служби повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.

Згідно з вимогами п. 9, 10 та 11 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до п. 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до п. 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

На виконання вимоги першого відповідача позивачем до ГУ ДПС у Полтавській області було надіслано повідомлення № 1 від 03.08.2021 про надання пояснення та/або копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, з копіями документів для підтвердження власної продукції, отриманої з урожаю в 2020 році, а саме: звіт про посівні площі сільськогосподарських культур, звіт про площі та валові збори врожаю сільськогосподарських культур, плодів, ягід та винограду, акт № 1 виконаних послуг від 30.11.2020, видаткова накладна № 5605 від 04.05.2020, товарно транспортні накладні № № 1, 2, 3, 4, 5 від 20.11.2020, акт № 12/11 виконаних послуг від 30.11.2020, акти здачі-приймання робіт (надання послуг) № № 384, 388, 389, 390 від 30.11.2020, розпорядження № 26 від 20.11.2020 про очищення, сушіння зерна, насіння олійних культур і трав, таблиця про рух зернових СФГ «Відродження» за листопад 2020 року.

При цьому, видатковою накладною № 5605 від 04.05.2020 та платіжним дорученням № 114 від 12.05.2020 підтверджується, що позивач придбав у постачальника ТОВ "ЛНЗ" насіння кукурудзи на суму 188790,24 грн., яке згодом стало врожаєм зернових культур 2020 року.

Зі звітів про посівні площі сільськогосподарських культур та про площі та валові збори врожаю сільськогосподарських культур, плодів, ягід та винограду вбачаються види діяльності, які здійснює підприємство та кількість вирощених та зібраних зернових культур в 2020 році, серед яких є кукурудза на зерно - посівна площа 50 га, обсяг виробництва у масі після доробки 976,70 ц , що є предметом господарської операції за договором поставки № ІС-13420 від 01.07.2021.

Актами виконаних послуг від 30.11.2020 № 1 та № 12/1 підтверджено перевезення продукції - кукурудза згідно товарно-транспортних накладних № № 1, 2, 3, 4, 5 від 20.11.2020.

Зі змісту актів здачі-приймання робіт (надання послуг) № № 384, 388, 389, 390 від 30.11.2020 та розпорядження № 26 від 21.11.2020 про очищення, сушіння зерна, насіння олійних культур і трав, вбачається, що послуги надавались відносно обробки та зберігання зібраного врожаю зернової культури - кукурудза.

Проте, незважаючи на подані документи, комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області у відношенні підприємства були прийняті рішення про відмову в реєстрації податкових накладних № 1 від 12.07.2021 та № 2 від 13.07.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних від 05.08.2021.

Під час подання скарг на вказані рішення позивачем було повторно надано на розгляд до контролюючого органу перелічені вище документи та разом з ними договір складського зберігання сільськогосподарської продукції № 46/07/20 від 01.07.2020, договір поставки зерна кукурудзи (вирощеної СФГ «ВІДРОДЖЕННЯ») № 1С- 13420 від 01.07.2021 року із покупцем - ТОВ «ІНТЕРСТАРЧ УКРАЇНА», договір № 09/07/21 від 09.07.2021 на надання послуг з перевезень вантажів автомобільним транспортом з ТОВ АФГ «ЕЛІТА» з метою поставки вказаного зерна кукурудзи покупцеві, товарно-транспортні накладні № 1 від 11.07.2021, № 2 від 12.07.2021, № 3 від 12.07.2021 на відвантаження у м. Дніпро кукурудзи для покупця ТОВ «ІНТЕРСТАРЧ УКРАЇНА»; банківську виписку по рахунку СФГ «ВІДРОДЖЕННЯ», що містить інформацію про надходження коштів 27.07.2021 року на суму 224 485 грн 54 коп. та 29.07.2021 року на суму 447 412 грн 42 коп., у відповідності до договору поставки № 1С-13420 покупцем ТОВ «ІНТЕРСТАРЧ УКРАЇНА» часткової оплати товару (зерна кукурудзи); рахунки фактури № 3 від 13.07.2021, № 2 від 12.07.2021, видаткові накладні № 2 від 12.07.2021, № 3 від 13.07.2021, які невмотивовано залишені поза увагою комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Дослідивши умови договору поставки № ІС-13420 від 01.07.2021, на підставі якого було здійснено поставку товару у спірних відносинах, колегією суддів встановлено, що продавець ФГ СФГ "Відродження" зобов`язується поставити і передати у власність покупцю (ТОВ «Інтерстарч Україна») сільськогосподарську продукцію, в асортименті, за ціною, якістю, у кількості та на умовах, узгоджених з покупцем і вказаних у даному договорі та додатках до даного договору, а покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його на умовах цього договору. Відповідно до п.2.3 товар, який був прийнятий на склад протягом доби вважається партією товару. Постачання партії товару підтверджується видатковою накладною (складається на підставі Протоколу узгодження ціни); товарно-транспортними накладними; рахунком-фактурою продавця з точним зазначенням кількості, ціни товару без ПДВ, загальної суми без ПДВ, суми ПДВ, всього до сплати. За приписами п.4.1 вказаного договору сторони узгоджують кількість та базисну ціну за товар з урахуванням ПДВ та зазначають їх у додатках до цього договору. Ціна товару в партії остаточно визначається в протоколах узгодження ціни за методом середньозваженої ціни та зазначаються в рядку «Підсумок» графи «Розрахункова ціна» Протоколу. Підписаний сторонами Протокол узгодження ціни є невід`ємною частиною Договору. Узгоджена базисна ціна на товар, що постачається згідно додатків дійсна протягом вказаного у такому додатку строку.

Відповідно до наданих позивачем до матеріалів справи копій протоколів узгодження ціни до договору № ІС-13420 від 01.07.2021 від 12.07.2021 та від 13.07.2021 сторони договору визначили якість зерна, вагу (т), ціну по договору з ПДВ, ціну договору без ПДВ, ціну розрахункову без ПДВ, суму без ПДВ.

На виконання умов вказаного договору № ІС-13420 від 01.07.2021 ФГ СФГ "Відродження" відвантажено ТОВ «Інтерстарч Україна» товар: зерна кукурудзи 12.07.2021 в кількості 64,585 т на суму 526367,55 грн, 13.07.2021 в кількості 32,406 т на суму 264100,64 грн про що свідчать наявні в матеріалах справи копії видаткових накладних № 2 від 12.07.2021, № 3 від 13.07.2021.

На підтвердження доставки придбаного ТОВ «Інтерстарч Україна» у позивача товару до матеріалів справи надано копії товарно-транспортних накладних № 1 від 11.07.2021, № 2 та № 3 від 12.07.2021.

На підставі сформованого ФГСФГ "Відродження" рахунків фактур № 3 від 13.07.2021, № 2 від 12.07.2021 ТОВ «Інтерстарч Україна» здійснено 27.07.2021 оплату за вказаний товар на рахунок позивача у сумі 224485,54 грн, у т.ч. ПДВ - 27568,4 грн, та 29.07.2027 у сумі 447412,42 грн, у т.ч. ПДВ - 54945,38 грн, відповідно, що підтверджується копіями платіжних доручень № 1072052/1 від 27.07.2021, № 9124357 від 29.07.2021.

Вважаючи, що 12.07.2021 та 13.07.2021 у зв`язку з відвантаженням товару по договору поставки № ІС-13420 від 01.07.2021, виникло податкове зобов`язання в силу ч.1 ст.187 Податкового кодексу України (за правилом першої події), позивач, діючи відповідно до п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, сформував відповідні податкові накладні № 1 від 12.07.2021 року за реєстраційним № , № 2 від 13.07.2021 за реєстраційним № .

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що відповідно до ч.1 ст.187 ПК України 12.07.2021 та 13.07.2021, коли відбулися перші події (відвантаження товарів), є датами виникнення податкових зобов`язаннь, у зв`язку з чим посилання відповідача на неможливість встановлення дати першої події є хибними.

Разом з цим, на дату подачі на реєстрацію спірних податкових накладних (12.07.2021 та 13.07.2021) у розпорядженні позивача на підтвердження здійснення поставки товару перебували: договір поставки № ІС-13420 від 01.07.2021, протоколи узгодження ціни до договору № ІС-13420 від 01.07.2021 від 12.07.2021 та від 13.07.2021, рахунки фактури № 3 від 13.07.2021, № 2 від 12.07.2021, видаткові накладні № 2 від 12.07.2021, № 3 від 13.07.2021, товарно-транспортні накладні № 1 від 11.07.2021, № 2 та № 3 від 12.07.2021, копії яких були надані до контролюючого органу разом зі скаргою на оскаржувані рішення податкового органу.

Отже, на думку колегії суддів, документів наданих позивачем до контролюючого органу на підтвердження інформації вказаної у спірних податкових накладних достатньо для прийняття рішення про їх реєстрацію в ЄРПН.

Проте, як вбачається зі змісту спірних рішень ГУ ДПС у Полтавській області № 2948530/24388351 та № 2948529/24388351 від 05.08.2021, контролюючий орган з посиланням на ненадання платником податку копій документів, а саме: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, відмовив у реєстрації спірних накладних.

В додатковій інформації зазначено, що не надано копії первинних документів, які підтверджують реалізацію сільськогосподарської продукції (договори постачання, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, платіжні доручення, або банківські виписки з особового рахунку на оплату продукції від контрагента-покупця), однак, без підкреслення при цьому конкретних видів таких документів, що на переконання колегії суддів є свідченням неналежної вмотивованості оскаржуваного рішення та призводить до правової невизначеності.

Враховуючи, що у надісланих позивачу квитанціях про зупинення реєстрації спірних податкових накладних не вказано конкретного переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН, та беручи до уваги надання позивачем вказаного вище переліку документів, який дозволяє повністю ідентифікувати господарські відносини, посилання, як на підставу для відмови, на відсутність зазначених вище документів, є неприйнятним.

Суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації ПН/РК, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

І навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень «суб`єктивізує» акт державного органу і не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

Суд також звертає увагу на те, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації ПН/РК платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Зупинення реєстрації податкової накладної не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України, а також прийняття негативного для платника податків рішення без зазначення конкретних мотивів дає підстави для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної

Аналогічна правова позиція, викладена в постанові Верховного Суду від 10.04.2020 у справі № 819/330/18.

Водночас, позивачем своєчасно, за встановленою формою та в повному обсязі, відповідно до приписів пункту 6 Порядку № 1165 та пункту 5 Порядку № 520 та п.п. 201.16.1, п.п. 201.16.2. п. 201.16. ст. 201 ПК України подано до ГУ ДПС у Харківській області інформацію та документи, які підтверджують реальність здійснення господарських операцій та є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.

Колегія суддів зауважує, що в силу ч. 2 ст. 2 КАС України будь-які рішення чи дії суб`єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, містити конкретні об`єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено, а суд у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, перевіряє чи прийнято такі рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, безсторонньо (неупереджено), добросовісно, розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку.

ГУ ДПС у Полтавській області у ході судового розгляду справи не доведено наявності достатніх підстав для зупинення та відмови у реєстрації податкових накладних, складених позивачем у ЄРПН.

З огляду на встановлені у справі фактичні обставини та досліджені докази, колегія суддів вважає, що ГУ ДПС у Полтавській області при прийнятті рішень 2948529/24388351, № 2948530/24388351 від 05.08.2021 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних № 1 від 12.07.2021, № 2 від 13.07.2021, діяла необґрунтовано, без урахування всіх обставин, що мали значення для прийняття такого рішення, не на підставі та не у спосіб, що передбачені Податковим кодексом України, без дотримання вимог ч. 2 ст. 2 КАС України, а тому наявні підстави для визнання їх протиправними та скасування.

Як встановлено пунктами 19-20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Колегія суддів наголошує, що спосіб відновлення порушеного права позивача має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Зазначена позиція повністю кореспондується з висновками Європейського суду з прав людини, відповідно до яких, обираючи спосіб захисту порушеного права, слід зважати на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка вимагає, щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності "небезпідставної заяви" за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов`язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Тим не менше, засіб захисту, що вимагається згаданою статтею, повинен бути "ефективним" як у законі, так і на практиці, зокрема, в тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (пункт 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі "Афанасьєв проти України" від 5 квітня 2005 року (заява № 38722/02)).

Отже, "ефективний засіб правого захисту" в розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права й одержання особою бажаного результату.

Згідно з положеннями Рекомендації Комітету ОСОБА_4 Європи № R (80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом ОСОБА_4 11 березня 1980 року під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Таким чином, дискреція - це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями - органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями - вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта.

На законодавчому рівні поняття "дискреційні повноваження" суб`єкта владних повноважень відсутнє. У судовій практиці сформовано позицію щодо поняття дискреційних повноважень, під якими слід розуміти такі повноваження, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) вибирати один з кількох варіантів конкретного правомірного рішення. Водночас, повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.

Тобто, дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти, чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.

У справі, що переглядається, умови, за наявності яких контролюючий орган зобов`язаний був зареєструвати спірну податкову накладну, були виконані позивачем, а тому у першого відповідача був лише один вид правомірної поведінки - зареєструвати таку накладну. За законом у контролюючого органу не було вибору між декількома можливими правомірними рішеннями.

Зважаючи на те, що підставою для відмови в реєстрації податкової накладної контролюючим органом обрано лише відповідність такої накладної критеріям ризиковості господарської операції, що не знайшло свого підтвердження у ході судового розгляду справи, колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні ФГСФГ "Відродження" № 1 від 12.07.2021, № 2 від 13.07.2021, датою їх подання на реєстрацію.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право: залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

За визначенням, наведеним у ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції в частині задоволення позову, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми процесуального права.

Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують.

Керуючись ч.4 ст.241, ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області - залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 10.12.2021 по справі № 440/11241/21 в частині задоволення позову - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя Т.С. Перцова
Судді В.Б. Русанова С.П. Жигилій