Справа № 580/9433/21
Суддя: Оксененко Олег Миколайович
Дата ухвалення: 2022-08-04 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 580/9433/21 Суддя (судді) першої інстанції: Олексій РІДЗЕЛЬ
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 серпня 2022 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді Оксененка О.М.,

суддів: Вівдиченко Т.Р.,

Лічевецького І.О.,

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 17 січня 2022 року по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Сокар Петролеум» до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування рішення, -

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Сокар Петролеум» звернулось до Черкаського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, в якому просило: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 23.10.2021 №302/33000703.

Позовні вимоги обґрунтовано тим, що журнал обліку нафтопродуктів на АЗС за формою 13-НП не відноситься до первинних документів, які слугують підставою для обліку товарних запасів, ні до звітності, за якою АЗС ведеться облік, а являє собою лише систему узагальнених і взаємопов`язаних показників (відомостей) здійснення господарських операцій з нафтопродуктами, відображених у первинних документах, яким, в свою чергу, є товарно-транспортні накладні, акти приймання, відомості встановленої форми та інші документи, які фіксують здійснення господарських операцій із нафтопродуктами.

Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 17 січня 2022 року позовні вимоги задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 23.10.2021 №302/33000703.

В апеляційній скарзі відповідач, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати вказане судове рішення та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог - відмовити.

В обґрунтування апеляційної скарги зазначає, що оскільки у журналі за формою 13-НП не відображено надходження дизельного палива у кількості 7040 л., що свідчить про реалізацію та зберігання не оприбуткованих нафтопродуктів.

На думку апелянта, співставлення даних обліку звітів АЗС пального за формою №16-ПН та №17-ПН, даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів є належним та правомірним способом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів, що свідчить про безпідставність позовних вимог.

У відзиві на апеляційну скаргу позивачем зазначено про те, що пальне, яке надійшло на АЗС обліковано у первинному бухгалтерському обліку, його надходження відображено у відповідних звітах та довідках, які направляються до податкового органу, що свідчить про неправомірність податкового повідомлення-рішення.

Крім того, позивач звертає увагу на те, що наявність даних обліку у звіті АЗС за формою №17-ПН, в тому числі пального, відображеного у Z-звіті за відповідний період, є належним відбораженням обліку товару.

Згідно п.3 частини першої ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України суд може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) також у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

З огляду на викладене, колегія суддів визнала за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження.

Перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла наступного висновку.

Як вбачається з матеріалів справи, на підставі направлень від 13.05.2021 №87/33-00-07-02-03, №88/33-00-07-02-03 контролюючим органом було проведено фактичну перевірку діяльності ТОВ «Сокар Петролеум» за місцем провадження господарської діяльності за адресою: Львівська обл., Пустомитівський р-н, с. Холодновідка, вул. Городоцька, буд. 9-Б.

За її наслідками проведення перевірки складено Акт від 18.05.2021 №173/33-00-07-03-РРО/38305367, в якому встановлено реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому законом порядку за місцем реалізації та зберігання на АЗС за вищевказаною адресою, що підтверджується відсутністю записів в журналі обліку надходжень нафтопродуктів за формою 13-НП, зокрема, не відображено надходження дизельного пального TM Nano у кількості 7040 л. за ціною реалізації 25,98 грн.

Тобто, установлено надлишок товарних запасів (палива) відповідно до наданого журналу обліку надходжень нафтопродуктів за формою 13-НП за період з 01.08.2020 до 18.05.2021 на загальну суму 182899,20 грн.

На підставі зазначеного акту перевірки відповідач прийняв спірне податкове повідомлення-рішення від 23.10.2021 №302/33000703 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 365798,40 грн.

Не погоджуючись з таким рішенням та вважаючи свої права порушеними, позивач звернувся з цим позовом до суду.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що оскільки обов`язковою умовою для застосування штрафних санкцій передбачених статтею 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» є факт реалізації необлікованих товарів (вручення їх покупцеві або надання в розпорядження), а з огляду на відсутність у матеріалах справи належних та достатніх доказів на підтвердження факту реалізації нафтопродуктів, які не обліковані належним чином, наявні підстави для задоволення позовних вимог.

Колегія суддів погоджується з наведеними висновками суду першої інстанції з огляду на таке.

Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.

Згідно п.п.20.1.4 п.20.1. ст.20 Податкового кодексу України, контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

За правилами пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (із змінами та доповненнями) (далі - Кодекс або ПК України або повністю назва), контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

У силу вимог п.п. 75.1.3 статті 75 Податкового кодексу України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Відтак, податковий орган наділений правом проводити перевірки, одним із різновидів яких є фактична перевірка.

При цьому, підстави призначення, обставини та порядок проведення перевірки визначено положеннями ст. 80 Податкового кодексу України.

При цьому, фактична перевірка проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом за обов`язкової наявності хоча б однієї з підстав, визначених підпунктами 80.2.1 - 80.2.7 ст.80 Податкового кодексу України.

У свою чергу, основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв і тютюнових виробів на території України, регулюються Законом України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» від 06.07.1995 року №265/95-ВР (далі - Закон №265/95-ВР).

Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість.

При цьому, наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155 затверджено Інструкцію про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, яка встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти (далі - нафта) і нафтопродуктів (далі - Інструкція).

Так, вказана Інструкція поширюється на всі класи, типи, групи і види нафти та типи, марки і види (залежно від масової частки сірки) нафтопродуктів. Ця Інструкція не поширюється на видобуток нафти, здавання її з системи магістральних нафтопроводів споживачам та на міждержавні перевезення нафти і нафтопродуктів. Вимоги цієї Інструкції є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України (далі - підприємства).

Відповідно до підпункту 10.2.1 пункту 10.2 розділу 10 Інструкції приймання нафтопродуктів, що надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками автозаправної станції за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними товарно-транспортних накладних у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності. Приймання нафтопродуктів здійснюється відповідно до вимог робочої інструкції оператора автозаправної станції (надалі - АЗС) та інструкції з охорони праці, які повинні бути затверджені керівником підприємства, якому належить АЗС.

На підставі товаро-транспортної наклданої (далі - ТТН) та акта приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою №13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою №17-НП (додаток 14) (пп. 10.2.4 пункту 10 розділу 10 Інструкції).

У силу вимог положень підпунктів 10.3.1-10.3.4 пункту 10.3 розділу 10 Інструкції розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням РРО, які відповідають технічним вимогам до їх застосування та внесені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій згідно з Положенням про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29 серпня 2002 року №1315.

Паливороздавальні колонки мають забезпечувати індикацію ціни нафтопродукту, кількості та загальної вартості виданої дози нафтопродукту.

Облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою. Відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою №17-НП.

Положеннями підпунктів 10.4.1 - 10.4.3 пункту 10 розділу 10 Інструкції визначено, що на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС №17-НП.

При цьому, облік нафтопродуктів на АЗС регламентовано пунктом 16 Інструкції.

Так, згідно приспів підпункту 16.1 пункту 16 Інструкції матеріально відповідальні особи АЗС ведуть облік руху нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою №17-НП, який складається у двох примірниках. Перший примірник разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається у матеріально відповідальної особи.

Бухгалтерські служби підприємств перевіряють та приймають змінні звіти з доданими до них первинними документами (ТТН, талони, відомості встановленої форми, супровідні відомості за інкасацією готівки та інші), перевіряють правильність перенесення показників лічильників ПРК, ОРК з попередньої зміни, звіти про обсяг реалізації і форми оплати за РРО, визначення фактичних залишків нафтопродуктів у резервуарах АЗС за результатами вимірювання, відображених у формі №17-НП, та надходження готівки. Зроблені під час перевірки змінних звітів виправлення засвідчуються підписами операторів АЗС, керівника АЗС та головного бухгалтера або за його дорученням іншим працівником бухгалтерської служби підприємства (пп. 16.2 п. 16 Інструкції).

У свою чергу, на підставі перевірених змінних звітів та первинних документів бухгалтерська служба підприємства нафтопродуктозабезпечення складає місячну накопичувальну відомість та обігові відомості, у яких відображаються: кількість завезених на АЗС нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива залежно від масової частки сірки) та цінами; закупівельна вартість та вартість реалізації завезених нафтопродуктів; кількість та вартість нафтопродуктів, реалізованих споживачам за готівку, у тому числі сума ПДВ; кількість та вартість нафтопродуктів, реалізованих споживачам за безготівковими розрахунками згідно з відомостями, за талонами та платіжними картками; результати інвентаризації нафтопродуктів та готівки (пп. 16.3 п. 16.3 Інструкції).

Виходячи з аналізу вищевикладених норм вбачається, що суб`єкт господарювання, який займається хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України зобов`язаний здійснювати облік руху нафти та нафтопродуктів у відповідності до Інструкції, який полягає на початкову етапі у прийнятті працівниками автозаправної станції за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними товарно-транспортних накладних у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності та подальшому оприбуткуванні прийнятого нафтопродукту на підставі ТТН та акта приймання (у разі його наявності) за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто внесення записів в журнал обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою №13-НП.

При цьому, дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою №17-НП. Подальший облік нафти та нафтопродуктів безпосередньо на АЗС здійснюється матеріально відповідальними особами АЗС, які ведуть такий облік за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою №17-НП, що складається у двох примірниках, перший примірник якого разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається у матеріально відповідальної особи, тобто на АЗС. При цьому, відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у змінному звіті АЗС за формою №17-НП.

Як свідчать матеріали справи, нафтопродукти, які відображені в акті перевірки надійшли на АЗС позивача за адресою: Львівська обл., Пустомитівський р-н, с. Холодновідка, вул. Городоцька, буд. 9-Б, однією партією - 08.01.2020 на підставі товарно-транспортної накладної на відпуск нафтопродуктів (нафти) №12646, що підтверджується копією зазначеної товарно-транспортної накладної, акту приймання-передачі від 08.10.2020 №ОБ-ТД007490 палива дизельного Nano-ДП-Л-Євро5-В0, кількістю 7040 літрів.

У свою чергу, облік руху нафтопродуктів, зокрема паливо дизельне Nano, кількістю 7040 літрів за період часу з 00:03 год. 08.10.2020 до 23:49 год. 08.10.2020 було відображено у Змінному звіті АЗС за формою №17-НП.

Крім того, надходження дизельного палива кількістю 7040 літрів відображено у Z-звіті вищевказаної АЗС за 08.10.2020.

При цьому, згідно наявного в матеріалах справи Z-звіту №3250 від 08.10.2020 вбачається, що станом на початок зміни 08.10.2020 на АЗС обліковано наступну кількість дизельного палива 19844,74 л., а на кінець зміни 23424,76 л.

До того ж, позивачем під час проведення перевірки було надано довідку про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів та залишків пального за 08.10.2020 з вищевказаними показниками залишків дизельного пального.

З огляду на вказане, наявність даних обліку у звіті АЗС за формою №17-НП та у Z-звіті за відповідний період, є належним відображенням обліку товару.

У свою чергу, під час проведення перевірки контролюючий орган, стверджуючи про порушення позивачем пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР посилається на відсутність у підприємства станом на час фактичної перевірки АЗС журналу обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою №13-НП, що дало підстави стверджувати про продаж та зберігання позивачем неоприбуткованих нафтопродуктів.

Тобто, позиція податкового органу зводиться виключно до відсутності, станом на час перевірки журналу обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою №13-НП.

Однак, як вірно відзначено судом першої інстанції, відсутність такого документу на час перевірки не може свідчити про неоприбуткування позивачем нафтопродуктів та їх реалізацію, оскільки журнал обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою №13-НП формується на підставі товарно-транспортних накладних у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності та подальшому оприбуткуванні прийнятого нафтопродукту на підставі ТТН та акта приймання (у разі його наявності) за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки).

Фактично звіт за формою №13-НП є відображенням відомостей зазначених у первинних документах щодо поставки нафтопродуктів.

Водночас, дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою №17-НП, який був наявний станом на час фактичної перевірки.

До того ж, положеннями Інструкції визначено обов`язок суб`єкта вести звіт (журнал) обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою №13-НП, проте сама по собі відсутність його на момент перевірки контролюючим органом за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Так, у силу вимог вказаної статті Закону №265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Тобто, фінансова санкція, встановлена статтею 20 Закону №265/95-ВР, може бути застосована до юридичної особи лише у тому випадку, коли ця особа не веде обліку товарів або веде його з порушенням порядку, визначеного Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку.

Сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом накладних за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», не є підставою для застосування до юридичної особи фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 25 травня 2021 року у справі №2а-11612/11/2670.

Таким чином, оскільки обов`язковою умовою для застосування штрафних санкцій передбачених статтею 20 Закону №265/95-ВР є факт реалізації необлікованих товарів (вручення їх покупцеві або надання в розпорядження), а розмір штрафних санкцій залежить від ціни фактично реалізованого товару, який не облікований належним чином, з огляду на не встановлення контролюючим органом факту реалізації позивачем необлікованого товару, підстави для застосування штрафних санкцій - відсутні.

Також, з матеріалів справи вбачається, що акт перевірки не містить в собі обставин проведення перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів шляхом співставлення даних обліку звітів АЗС за формою №16-НП, №17-НП та даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах.

Так, згідно положень пункту 2.1, підпунктів 4.2.1 - 4.2.2 пункту 4.2, підпункту 4.2.5 пункту 4.2, підпункту 4.3.2 пункту 4.3 Інструкції облік нафти і нафтопродуктів - операція, яка проводиться на підприємстві під час технологічного процесу і яка полягає у визначенні об`єму і маси нафти або нафтопродуктів для подальших облікових операцій.

Система вимірювання кількості і визначення показників якості нафти - сукупність засіб вимірювальної техніки, технологічного та допоміжного обладнання, що призначена для обліку нафти з визначенням її кількісних показників та формування актів приймання-здавання нафти і паспортів якості шляхом як автоматичного виконання функцій, так і одним із методів, передбачених ГОСТ 26976-86 «Нефть и нефтепродукты. Методы измерения массы» (далі - ГОСТ 26976) та цією Інструкцією.

Облік нафти і нафтопродуктів на НПЗ, підприємствах із забезпечення нафтопродуктами, підприємствах нафтопровідного і нафтопродуктопровідного транспорту, наливних пунктах ведеться в одиницях маси, а на АЗС - одиницях об`єму.

Для визначення маси та об`єму нафти і нафтопродуктів можуть використовуватися об`ємно-масовий статичний, об`ємно-масовий динамічний, прямий масовий (статичне зважування та зважування під час руху) і об`ємний методи вимірювань відповідно до вимог ГОСТ 26976.

Об`ємно-масовим статичним методом визначається маса нафти і нафтопродукту за їх об`ємом, густиною та температурою. Об`єм нафти і нафтопродуктів визначається за допомогою градуйованих резервуарів та засобів вимірювань рівня нафти і нафтопродуктів у резервуарах, залізничних цистернах, танках суден або за повною місткістю мір (автоцистернах, причепах-цистернах, напівпричепах-цистернах).

Об`ємним методом вимірюється лише об`єм нафтопродукту. Для вимірювань об`єму нафтопродуктів на АЗС використовуються паливороздавальні колонки (ПРК) і оливороздавальні колонки (ОРК), що мають відлікові пристрої для індикації ціни, об`єму та вартості виданої дози.

Обсяг реалізації нафтопродукту, що фіксується лічильником суігарного обліку ПРК і ОРК за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касового апарата за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу. При цьому розбіжність за добу між показами лічильника сумарного обліку і даними звітних документів касового апарата не повинна перевищувати 0,1% від об`єму відпущених пального або олив. Сумарний об`єм нафтопродуктів, відпущених через ПРК та ОРК, не може використовуватись для обліку маси нафтопродуктів.

Рівень нафти, нафтопродукту та підтоварної води або льоду в резервуарах має вимірюватись металевими рулетками з вантажем, метро штоками, стаціонарними рівнемірами або іншими засобами вимірювання, допущеними до застосування Держспоживстандартом України. Границі допустимої похибки вимірювання рівня світлих нафтопродуктів та підтоварної води не повинні перевищувати ± 2 мм, нафти та газового конденсату - ± 4 мм, мазуту - ± 5 мм, інших нафтопродуктів - ± 2 мм.

Перед кожним вимірюванням рівня нафти і нафтопродукту у вертикальних і горизонтальних резервуарах здійснюється перевірка базової висоти згідно з підпунктом 4.3.2.6 цієї Інструкції.

Вимірювання рівня нафти або нафтопродукту здійснюються двічі. У разі виявлення розбіжностей між результатами двох вимірювань понад допустиму похибку (± 2 мм) вимірювання необхідно повторювати доти, доки різниця між результатами трьох поспіль проведених вимірювань не буде в границях допустимої похибки вимірювання. При цьому за результат вимірювань береться середнє арифметичне значення результатів трьох найближчих вимірювань.

Виходячи з вищевикладеного, суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов`язані вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку.

Після оприбуткування нафтопродуктів, дані лічильника сумарного обліку паливно-роздавальних колонок, система керування паливно-роздавальними колонками та реєстратори розрахункових операцій діють як одне ціле та не повинні мати розбіжностей даних більш ніж на 0,1 %. Як наслідок, дані про оприбутковане за даними бухгалтерського обліку пальне повинні відповідати даним реєстратора розрахункових операцій, який є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС.

Способом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС за формою № 16-НП, № 17-НП та даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів.

Вимірювання рівня нафтопродуктів у резервуарах на АЗС має здійснюватись методами та з дотриманням всіх передбачених вимог щодо здійснення таких замірів, що визначені Інструкцією, яка є спеціальним нормативним актом, що встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів та є обов`язковою для всіх суб`єктів господарювання, що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України.

Аналогічний правовий підхід щодо застосування норм права до спірних правовідносин викладено в постанові Верховного Суду від 12.06.2018 у справі №826/18483/13-а.

Зважаючи на те, що в акті перевірки не зазначено інформації щодо методів, способів та обладнання, за допомогою яких здійснювалось зняття фактичних залишків паливно-мастильних матеріалів, як того вимагає вказана Інструкція, посилання апелянта про те, що позивач реалізовував паливно-мастильні матеріали, які не є облікованими у встановленому законом порядку є безпідставним.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для визнання протиправним та скасувння податкового повідомлення-рішення від 23.10.2021 №302/33000703.

Відповідно до п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд, що і вчинено судом у даній справі.

Інші доводи апеляційної скарги не заслуговують на увагу, оскільки не впливають на висновки суду, викладені в оскаржуваному судовому рішенні.

За таких обставин, рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, і доводи апелянта, викладені у скарзі, не свідчать про порушення судом норм матеріального чи процесуального права, які могли б призвести до неправильного вирішення справи.

Отже при ухваленні оскаржуваної постанови судом першої інстанції було дотримано всіх вимог законодавства, а тому відсутні підстави для її скасування.

За правилами статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 242, 250, 308, 310, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України суд,

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків - залишити без задоволення.

Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 17 січня 2022 року - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 329-331 КАС України.

Головуючий суддя О.М. Оксененко

Судді Т.Р. Вівдиченко

І.О. Лічевецький