Справа № 640/18441/20
Суддя: Гімон М.М.
Дата ухвалення: 2022-08-04 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

04 серпня 2022 року

Київ

справа №640/18441/20

адміністративне провадження №К/9901/33836/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),

суддів: Олендера І.Я., Яковенка М.М.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу № 640/18441/20 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Фінансова компанія «ТАНДЕМ-ФІНАНС», Товариства з обмеженою відповідальністю «Фінансова компанія «ФЕНІКС» до Міністерства фінансів України, третя особа - Державна податкова служба України про визнання протиправним та нечинним положення в частині, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «Фінансова компанія «ТАНДЕМ-ФІНАНС» на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 квітня 2021 року (головуючий суддя - Іщук І. О.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 05 серпня 2021 року (суддя-доповідач - Вівдиченко Т. Р., судді: Сорочко Є. О., Чаку Є. В.),

ВСТАНОВИВ:

10 серпня 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Фінансова компанія «ТАНДЕМ-ФІНАНС» (далі - ТОВ «ФК «ТАНДЕМ-ФІНАНС») звернулось до суду з позовом до Міністерства фінансів України (далі - Мінфін, відповідач), в якому просило визнати протиправним та нечинним Розділ VI «Фіскальний касовий чек за приймання та переказ готівкових коштів через ПТКС» Положення про форму та зміст розрахункових документів, затверджений наказом Міністерством фінансів України № 13 від 21 січня 2016 року (зі змінами) (далі - Положення № 13) та Додаток 5 «Форма №ФКЧ-3» до Положення № 13.

На обґрунтування своїх вимог посилалося на те, що Розділ VI Положення № 13 зобов`язує зазначати у фіскальному касовому чеку інформацію про ставку та суму податку на додану вартість (далі - ПДВ), що, на переконання ТОВ «ФК «ТАНДЕМ-ФІНАНС», не відповідає вимогам Податкового кодексу України (далі - ПК України). Так, відповідно до пункту 196.1.5 статті 196 ПК України операції з надання послуг, пов`язаних з переказом коштів, що надаються учасниками платіжних систем та платіжними організаціями платіжних систем, не є об`єктом оподаткування ПДВ, а ТОВ «ФК «ТАНДЕМ-ФІНАНС» не є платником цього податку. Відповідно, не є податковим агентом щодо обчислення, обліку та утримання ПДВ відносно суб`єктів господарювання, на користь яких здійснюється переказ, проте, Положення № 13 фактично покладає на позивача додаткові обов`язки здійснювати адміністрування ПДВ та виконувати функції податкового агента з адміністрування ПДВ, що не передбачено ПК України.

Окружний адміністративний суд міста Києва ухвалою від 14 серпня 2020 року відкрив загальне позовне провадження у справі №640/18441/20 за позовом ТОВ «ФК «ТАНДЕМ-ФІНАНС».

28 серпня 2020 року з аналогічним позовом та підставами звернулось до суду Товариство з обмеженою відповідальністю «Фінансова компанія «ФЕНІКС» (далі - ТОВ «ФК «ФЕНІКС»).

Ухвалою від 11 вересня 2020 року Окружний адміністративний суд міста Києва відкрив загальне позовне провадження у справі № 640/20172/20 за позовом ТОВ «ФК «ФЕНІКС».

Окружний адміністративний суд міста Києва ухвалою від 23 листопада 2020 року об`єднав справи № 640/18441/20 та № 640/20172/20 в одне провадження, об`єднаним справам присвоєно № 640/18441/20.

Рішенням від 19 квітня 2021 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 05 серпня 2021 року, Окружний адміністративний суд міста Києва відмовив у задоволенні позовних вимог.

Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили, що ТОВ «ФК «ТАНДЕМ-ФІНАНС» та ТОВ «ФК «ФЕНІКС» є небанківськими фінансовими установами, що здійснюють діяльність з переказу коштів у національній валюті без відкриття рахунків, відповідно до ліцензій Національного банку України на переказ коштів у національній валюті без відкриття рахунків від 5 липня 2017 року № 36/1 та від 12 березня 2014 року № 7, відповідно.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суди попередніх інстанцій виходили з того, що згідно з Законом України від 6 липня 1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон № 265/95-ВР) на суб`єктів господарювання покладено обов`язок видавати розрахунковий документ на повну суму оплати.

Положенням № 13 затверджено форму, зокрема, фіскального касового чеку за операціями з приймання готівки для подальшого її переказу через програмно-технічні комплекси самообслуговування (далі - чек ПТКС), тобто, визначено вимоги виключно до форми і змісту розрахункових документів/електронних розрахункових документів, які в обов`язковому порядку мають надаватися особам, які отримують послуги або відмовляються від них при здійсненні розрахунків суб`єктами господарювання для підтвердження, зокрема, факту приймання комерційними агентами банків та небанківськими фінансовими установами готівки для подальшого її переказу з використанням ПТКС.

Суди дійшли висновку, що Положення № 13 не покладає на суб`єктів господарювання жодних додаткових обов`язків щодо адміністрування податків. При цьому, з аналізу Розділу VI Положення № 13 вбачається, що він стосується як суб`єктів господарювання, які є платниками ПДВ, так і суб`єктів господарювання, що не є платниками ПДВ. Тобто, Положення № 13 передбачає обов`язок із зазначенням у фіскальному чеку реєстраторів розрахункових операцій (далі - РРО) інформації про розмір і ставку ПДВ для суб`єкта господарювання, який зареєстрований платником ПДВ, і не передбачає такого для суб`єктів господарювання, які не зареєстровані платниками ПДВ.

Також суди звернули увагу, що обов`язок суб`єктів господарювання зазначити у касовому чеку РРО відомості про ставку ПДВ, загальну суму податку за кожною групою, визначено постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2010 року №1224, якою затверджено Порядок обчислення і накопичення реєстраторами розрахункових операцій сум податку на додану вартість.

З цих підстав суди попередніх інстанцій дійшли висновку про відсутність підстав для визнання нечинним Розділу VI «Фіскальний касовий чек за приймання та переказ готівкових коштів через ПТКС» Положення № 13 та Додатку 5 «Форма №ФКЧ-3» до Положення № 13. При цьому зазначили, що цей нормативно-правовий акт прийнято та зареєстровано Міністерством фінансів України в межах своєї компетенції з дотриманням визначеної законодавством процедури.

Водночас суди попередніх інстанцій рішення про відмову у задоволенні позовних вимог також мотивували тим, що позивачі не надали жодного належного обґрунтування в чому саме полягає їх порушене право або законний інтерес прийнятим Міністерством фінансів України Положенням №13, як наслідок, позивачами не наведено, а судом не встановлено, порушеного права або інтересу позивачів, які можуть бути захищені в рамках адміністративного судочинства.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції та постановою апеляційного суду, ТОВ «ФК «ТАНДЕМ-ФІНАНС» подало касаційну скаргу, у якій, посилаючись на неправильне застосування норм матеріального права і порушення норм процесуального права, просить судові рішення скасувати та ухвалити нове, яким позовні вимоги задовольнити повністю.

Касаційна скарга обґрунтована тим, що виключно ПК України встановлює порядок ведення обліку, адміністрування та подання звітності контролюючому органу. При цьому ПК України не встановлює обов`язку для позивача здійснювати облік, адміністрування та подання звітності з ПДВ у складі вартості переказу коштів за осіб, які зобов`язані це робити в силу приписів ПК України, як платники цього податку. Але, на переконання ТОВ «ФК «ТАНДЕМ-ФІНАНС», такий обов`язок покладає оскаржений нормативно-правовий акт, що свідчить про його протиправність. Заявник касаційної скарги вважає помилковим висновок судів попередніх інстанцій про те, що Положення № 13 не покладає на позивача жодних додаткових обов`язків щодо адміністрування податків, оскільки за змістом пункту 3 Розділу І Положення № 13 у разі відсутності у документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий, що матиме наслідком застосування штрафних санкцій, передбачених пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР.

При обґрунтуванні доводів касаційної скарги ТОВ «ФК «ТАНДЕМ-ФІНАНС» посилалося на відсутність висновку Верховного Суду з питання застосування норм права у подібних правовідносинах, у зв`язку з чим Верховний Суд ухвалою від 21 жовтня 2021 року відкрив касаційне провадження у цій справі на підставі пункту 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Мінфін подав відзив на касаційну скаргу, у якому просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін. Посилається на правильність висновків судів попередніх інстанцій про те, що Положення № 13 в оскарженій частині не встановлюють для небанківських фінансових установ додаткових, у порівнянні з ПК України, зобов`язань, в частині адміністрування податку на прибуток та податку на додану вартість. Вважає, що позиція заявника касаційної скарги зводиться до перекручування норм закону.

Державна податкова служба України (далі - ДПС України) також подала відзив на касаційну скаргу, у якому просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін. Зазначає, що Положення № 13 передбачає зазначення у фіскальному чеку РРО/ПРРО суб`єкта господарювання, який зареєстрований платником ПДВ, інформації про ПДВ (розміру ставки у відсотках, загальної суми ПДВ) для суб`єктів господарювання, що зареєстровані як платники ПДВ, і не передбачає цього для суб`єктів господарювання, які не зареєстровані платниками ПДВ. У вказаній формі передбачено зазначення окремо суми коштів (у тому числі ставки і ПДВ), які споживач сплачує за отриманий товар (послугу) на адресу безпосереднього його продавця (її надавача), а також суми коштів, яку споживач сплачує як комісію (винагороду) суб`єкту господарювання (комерційному агенту банку або небанківській фінансовій установі), який фактично отримує всю суму готівкових коштів та у подальшому перераховує її частину на користь третіх осіб. Отже, якщо споживач за допомогою ПТКС здійснює переказ готівкових коштів на адресу третіх осіб в якості сплати за товар (послугу), такий ПТКС повинен забезпечити можливість внесення та відображення у розрахунковому документі інформації про ПДВ або безпосередньо самим споживачем (у разі, якщо йому таку інформацію відомо), або програмними засобами ПТКС відповідно до наявних договірних відносин суб`єкта господарювання - власника ПТКС із третіми особами, на користь яких здійснюється переказ готівки. Враховуючи, що форма додатку 5 може використовуватися як комерційними агентами банків, так і небанківськими фінансовими установами, виключення окремих полів з форми чеку, як того вимагає позивач, є нелогічним. Тим більш, що у разі відсутності окремих даних інформація в чеку не заповнюється.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, доводи відзивів на касаційну скаргу, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права і дотримання ними норм процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга в межах її доводів задоволенню не підлягає з огляду на таке.

Відповідно до статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. Суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, передбачені пунктами 1, 4-7 частини третьої статті 353, абзацом другим частини першої статті 354 цього Кодексу, а також у разі необхідності врахування висновку щодо застосування норм права, викладеного у постанові Верховного Суду після подання касаційної скарги. У суді касаційної інстанції не приймаються і не розглядаються вимоги, що не були предметом розгляду в суді першої інстанції. Зміна предмета та підстав позову у суді касаційної інстанції не допускається.

Колегією суддів встановлено, що предметом спору у цій справі є розділ нормативно-правового акта, а ключовим питанням - чи є підстави вважати зазначену частину акта такою, що суперечить нормам ПК України.

За позицією ТОВ «ФК «ТАНДЕМ-ФІНАНС», він як небанківська фінансова установа, яка є учасником платіжних систем та надає послуги з переказу коштів без відкриття рахунків не повинен у фіскальному звітному чеку зазначати літерне позначення, ставку, розмір і суму ПДВ за результатом операцій, у яких він не виступає продавцем (надавачем) товарів (послуг). При цьому, безпосередньо його послуги з переказу коштів не є об`єктом оподаткування ПДВ. Позивач вважає, що установленням таких реквізитів у фіскальному чеку держава фактично покладає на позивача обов`язок здійснення контролю за ставкою і сумою ПДВ, який сплачується до держави іншим суб`єктом господарювання.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначає Податковий кодекс України. Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відповідно до підпункту 19-1.1.1, 19-1.1.2, 19-1.1.40, 19-1.1.46 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України (в редакції, чинній на час звернення до суду з позовом) контролюючі органи здійснюють адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проводять відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків; контролюють своєчасність подання платниками податків та платниками єдиного внеску передбаченої законом звітності (декларацій, розрахунків та інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів), своєчасність, достовірність, повноту нарахування та сплати податків, зборів, платежів; організовують збір податкової інформації та вносять її до інформаційних баз даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику; використовують під час виконання своїх посадових (службових) обов`язків податкову інформацію з інформаційно-телекомунікаційних систем та інших джерел, отриману в порядку та спосіб, визначений цим Кодексом.

Згідно з пунктами 61.1, 61.2 статті 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Податковий контроль здійснюється органами, зазначеними у статті 41 цього Кодексу, в межах їх повноважень, встановлених цим Кодексом.

Статтею 67 Конституції України для кожного встановлений обов`язок сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Статтею 36 ПК України встановлено, що податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи. Податковий обов`язок виникає у платника за кожним податком та збором. Податковий обов`язок є безумовним і першочерговим стосовно інших неподаткових обов`язків платника податків, крім випадків, передбачених законом. Виконання податкового обов`язку може здійснюватися платником податків самостійно або за допомогою свого представника чи податкового агента. Відповідальність за невиконання або неналежне виконання податкового обов`язку несе платник податків, крім випадків, визначених цим Кодексом або законами з питань митної справи.

Відповідно до статті 37 ПК України підстави для виникнення, зміни і припинення податкового обов`язку, порядок і умови його виконання встановлюються цим Кодексом або законами з питань митної справи. Податковий обов`язок виникає у платника податку з моменту настання обставин, з якими цей Кодекс та закони з питань митної справи пов`язує сплату ним податку. Підставами для припинення податкового обов`язку, крім його виконання, є: ліквідація юридичної особи; смерть фізичної особи, визнання її недієздатною або безвісно відсутньою; втрата особою ознак платника податку, які визначені цим Кодексом; скасування податкового обов`язку у передбачений законодавством спосіб.

При цьому, враховуючи положення наведених статей у сукупності із нормами, зокрема, статей 16, 44, 46 - 50 ПК України можна зробити висновок, що під податковим обов`язком платника розуміється не виключно обов`язок зі сплати конкретного податку та/або збору, а й включає в себе, зокрема, обов`язок з ведення податкового обліку та подання податкової звітності в установленому законом порядку. Водночас, адміністрування податків, зборів, платежів, контроль за своєчасністю, достовірністю, повнотою їх нарахування та сплати, а також контроль за своєчасністю подання звітності здійснюється виключно контролюючими органами.

Подібний підхід висловлено у постанові Верховного Суду від 1 липня 2020 року у справі № 520/3640/19.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг встановлені Законом № 265/95-ВР. Дія цього Закону поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Між сторонами немає спору щодо обов`язку позивачів застосовувати у своїй діяльності реєстратори розрахункових операцій, проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій.

Відповідно до визначень, наведених у статті 2 Закону № 265/95-ВР, поняття «розрахунковий документ» - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну

Згідно зі статтею 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані, зокрема: надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

Відповідно до статті 8 Закону №265/95-ВР форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Положенням про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженим Наказом Мінфіну від 21 січня 2016 року № 13 (з урахуванням змін, внесених Наказом Мінфіну № 306 від 18 червня 2020 року), визначено форми і зміст розрахункових документів / електронних розрахункових документів, які в обов`язковому порядку мають надаватися особам, які отримують або повертають товар, отримують послуги або відмовляються від них, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням інтернету, при здійсненні розрахунків суб`єктами господарювання для підтвердження факту: продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів у сфері торгівлі, ресторанного господарства та послуг; здійснення операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, якщо такі операції виконуються не в касах банків; здійснення операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів; приймання комерційними агентами банків та небанківськими фінансовими установами готівки для подальшого її переказу з використанням ПТКС, за винятком ПТКС, що дають змогу користувачеві здійснювати виключно операції з отримання коштів.

Згідно з пунктом 3 цього Положення установлені у ньому вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.

Розділ VI визначає вимоги до фіскального касового чеку за операціями приймання та переказу готівкових коштів через ПТКС.

Так, згідно з пунктом 1 фіскальний касовий чек за операціями з приймання готівки для подальшого її переказу через ПТКС - розрахунковий документ / електронний розрахунковий документ, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахунковим операцій, встановленим на ПТКС, під час проведення операцій приймання та переказу готівкових коштів. Форма № ФКЧ-3 касового чека наведена в додатку 5 до цього Положення.

Пунктом 2 встановлено, що чек ПТКС повинен містити такі реквізити:

найменування суб`єкта господарювання (рядок 1);

для СГ, що зареєстровані як платники ПДВ,- індивідуальний податковий номер платника ПДВ, який надається згідно з Кодексом; перед номером друкуються великі літери «ПН» (рядок 2);

для СГ, що не є платниками ПДВ,- податковий номер або серія та номер паспорта / номер ID картки (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), перед яким друкуються великі літери «ІД» (рядок 3);

номер ПТКС (рядок 4);

адреса розміщення ПТКС (рядок 5);

напис «ПЛАТІЖНА СИСТЕМА» (найменування платіжної системи, учасником якої є суб`єкт господарювання, найменування платіжної організації платіжної системи) (рядок 6);

код авторизації або інший код, що ідентифікує операцію в платіжній системі та/або код транзакції в платіжній системі, значення коду (рядок 7);

найменування банку комерційного агента (найменування та код банку, від імені якого надає послуги комерційний агент) (рядок 8);

вид операції, сума переказу, літерне позначення ставки ПДВ праворуч від надрукованої суми операції (рядок 9);

реквізити отримувача (рядок 10):

вказуються реквізити отримувача переказу. Перед кожним реквізитом друкується його найменування, наприклад, «податковий номер», при цьому кожний реквізит друкується з окремого рядка;

якщо отримувач є юридичною особою, друкуються найменування отримувача, податковий номер, номер рахунку в банку, найменування банку отримувача;

якщо отримувач є фізичною особою і кошти перераховуються на рахунок отримувача в банку, друкуються прізвище, ім`я, по батькові (за наявності) отримувача, податковий номер або серія та номер паспорта / номер ID картки (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), номер поточного рахунку в банку, найменування банку отримувача;

якщо отримувач є фізичною особою і кошти перераховуються з використанням електронного платіжного засобу на поточний рахунок, друкуються реквізити електронного платіжного засобу, які передбачені правилами безпеки платіжної системи;

цифрове значення штрихового коду товару (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством, а у разі непередбачення - за бажанням платника) (рядок 11);

код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 12);

назва товарів (послуг) (рядок 13);

реквізити платника переказу (рядок 14). Якщо правилами (регламентом) отримувача коштів передбачено більш повну ідентифікацію платника, дозволяється друкувати:

необхідну ідентифікаційну інформацію (прізвище, ім`я, по батькові (за наявності), номер договору, реєстраційний код тощо). Перед кожним реквізитом друкується його найменування, наприклад, «Прізвище» або «Прізвище платника», при цьому кожний реквізит друкується з окремого рядка;

суму комісійної винагороди, літерне позначення ставки ПДВ праворуч від надрукованої суми комісійної винагороди (рядок 15);

форму оплати, загальну суму операції у межах чека, перед якою друкується слово «СУМА» або «УСЬОГО» та валюту операції (рядок 16);

літерне позначення ставки ПДВ, розмір ставки ПДВ у відсотках, загальну суму ПДВ за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами), на початку рядка друкуються великі літери «ПДВ» - окремим рядком для СГ, що зареєстровані як платники ПДВ (рядок 17);

фіскальний номер чека ПТКС / фіскальний номер електронного чека ПТКС, дату (день, місяць, рік) та час (година, хвилина, секунда) проведення розрахункової операції (рядок 18);

QR - код, який містить у собі код автентифікації повідомлення (МАС) цього чеку, дату і час здійснення розрахункової операції, фіскальний номер касового чека / фіскальний номер електронного касового чека, суму розрахункової операції, фіскальний номер РРО / фіскальний номер ПРРО) (рядок 19);

окремими рядками для чека ПКТС, що створюється програмним реєстратором розрахункових операцій: позначку щодо режиму роботи (офлайн/онлайн), в якому створений чек ПТКС програмним реєстратором розрахункових операцій (рядок 20), контрольне число, сформоване в режимі офлайн (рядок 21);

заводський номер реєстратора розрахункових операцій, перед яким друкуються великі літери «ЗН». Заводський номер для програмних реєстраторів розрахункових операцій не зазначається (рядок 22);

фіскальний номер реєстратора розрахункових операцій, перед яким друкуються великі літери «ФН» або фіскальний номер програмного реєстратор розрахункових операцій, перед яким друкуються великі літери «ФН ПРРО» (рядок 23);

напис «ФІСКАЛЬНИЙ ЧЕК ПКТС» та графічне зображення найменування або логотипу виробника (рядок 24).».

Рядки 6-7 чека ПТКС заповнюються у разі надання послуг суб`єктом господарювання - учасником платіжної системи.

Рядок 8 чека ПТКС заповнюються у разі надання послуг комерційним агентом банку.

Рядки 11, 13 чека ПТКС повторюються відповідно до кількості різних назв товарів (послуг), які оплачені за одним чеком. Якщо кількість придбаного товару (обсяг отриманої послуги) дорівнює одиниці виміру, то відомості про товар (послугу) можна друкувати в одному рядку. Якщо реєстратор розрахункових операцій / програмний реєстратор розрахункових операцій працює з цінами (тарифами), що включають ПДВ, то в касовому чеку друкується вартість кожного товару (послуги) з урахуванням ПДВ, інакше - вартість без урахування ПДВ.

Рядок 16 чека ПТКС повторюється відповідно до кількості різних форм оплати. У разі здійснення оплати лише в готівковій формі дозволяється не друкувати цього рядка.

Рядок 17 чека ПТКС повторюються відповідно до кількості податкових груп за різними ставками ПДВ та акцизного податку. Дозволяється не друкувати рядків за податковими групами, якщо сума ПДВ або акцизного податку дорівнює нулю.

Суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку, що оскаржуваним розділом Положення № 13 визначені обов`язкові до зазначення у розрахунковому документі реквізити. При цьому, літерне позначення ставки ПДВ, розмір ставки ПДВ у відсотках, загальну суму ПДВ за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами) (рядок 17) зазначається окремим рядком для СГ, що зареєстровані як платники ПДВ, відповідно, не зазначаються тими СГ, які не зареєстровані як платники ПДВ.

Отже, Положення №13 не покладає на позивачів обов`язок з адміністрування ПДВ, зокрема перевіряти повноту та правильність його визначення, а лише встановлює обов`язок передбачити у розрахунковому документі відповідне поле, яке дає можливість внести такі реквізити.

Таке розуміння Положення підтримують Мінфін та ДПС України, проте, позивачі наводять власне (відмінне) розуміння цих норм і цим обґрунтовують свій позов.

Аналіз змісту розділу VI Положення № 13 не дає підстав вважати, що воно покладає на суб`єктів господарювання будь-які обов`язки з адміністрування ПДВ, які до того ж згідно з нормами ПК України покладені на контролюючі органи, а не платників податків.

Крім того, посилаючись виключно на незгоду із формою та змістом розрахункового документа в частині зазначення реквізитів щодо ПДВ, позивачі просили визнати нечинним весь розділ VI Положення № 13, не обґрунтовуючи свою незгоду із закріпленими іншими обов`язковими реквізитами.

Відповідно до пункту 2 частини першої статті 264 КАС України суд розглядає адміністративні справи щодо законності та відповідності правовим актам вищої юридичної сили нормативно-правових актів міністерств, інших центральних органів виконавчої влади, Ради міністрів Автономної Республіки Крим, місцевих державних адміністрацій, органів місцевого самоврядування, інших суб`єктів владних повноважень.

Підставою для звернення до суду з цим позовом, фактично, стала позиція ДПС України, викладена у листах, якими надана відповідь на звернення позивачів щодо методологічних та організаційних питань імплементації застосування ПРРО, що використовуються під час здійснення операцій з приймання готівкових коштів для подальшого переказу через ПТКС. Зазначена позиція підтримувалася ДПС України під час усього слухання цієї справи.

Однак, колегія суддів вважає, що правильність розуміння ДПС України Положення № 13 не може перевірятися і вирішуватися судом шляхом оскарження нормативно-правового акта, а питання доцільності тих чи інших реквізитів у формі та змісті розрахункового документа не може вирішуватися у судовому порядку, позаяк суд не є суб`єктом нормотворення. При цьому, доводи позивачів про те, що Положення № 13 не відповідає правовому акту вищої юридичної сили не знаходять свого підтвердження, оскільки ПК України і Закон № 265/95-ВР встановлюють безпосередній зміст обов`язку суб`єктів господарювання і порядок його виконання, а Положення № 13 - форму його реалізації (форму і зміст документів, які є складовими звітності).

За таких обставин, доводи заявника касаційної скарги про неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права та порушення ними норм процесуального права в межах доводів касаційної скарги не знайшли свого підтвердження під час касаційного розгляду. Інших доводів касаційна скарга не містить, відповідно, інші висновки судів попередніх інстанцій колегією суддів не переглядаються.

Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України суд касаційної інстанції, здійснивши попередній розгляд справи, залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Відповідно до частини першої статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 341, 343, 350, 355, 356, 359 КАС України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Фінансова компанія «ТАНДЕМ-ФІНАНС» залишити без задоволення.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 квітня 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 05 серпня 2021 року у справі № 640/18441/20 залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

СуддіМ.М. Гімон І.Я.Олендер М.М. Яковенко