Справа № 300/8080/21
Суддя: Чуприна О.В.
Дата ухвалення: 2022-07-18 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ІВАНО-ФРАНКІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
"18" липня 2022 р. справа № 300/8080/21
Івано-Франківський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Чуприни О.В.
секретаря судового засідання Савченко Н.В.,
позивача не з`явилася,
представника позивача не з`явилася,
представника відповідача Гавадзина М.В.,
- в сумі 24 547,00 гривень за порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані у встановленому порядку за встановленою типовою формою і проведення розрахункової операції через РРО без використання режиму попереднього програмування;
- в сумі 10 000,00 гривень за роздрібну торгівлю алкогольними напоями за цінами, нижчими за встановлені мінімальні роздрібні ціни на такі напої.
Насамперед, ФОП ОСОБА_1 стверджує, що при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені (засвідчені) копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, які свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. У разі відмови платника податків надати копії документів посадовій особі контролюючого органу така особа складає відповідний акт. Проте, 12.10.2021 при проведенні перевірки в магазині "Левада" жодного акту, який засвідчує факт відмови позивача або ж інших осіб у наданні контролюючому органу запитуваних документів та переліку документів, які запропоновано подати посадовій особі контролюючого органу, не складалось. Водночас, за доводами позивача, облік товарів за місцем їх реалізації ведеться у Книзі обліку доходів і витрат, яку контролюючий орган не запитував ні у ФОП ОСОБА_1 , ані і інших осіб при проведенні перевірки.
Також, згідно тверджень позивача, обов`язковою умовою для застосування штрафних санкцій, передбачених статтею 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", є факт реалізації необлікованих товарів (вручення їх покупцеві або надання в розпорядження), а розмір штрафних санкцій залежить від ціни фактично реалізованого товару, який не облікований належним чином. Тобто, зазначена норма встановлює відповідальність лише за продаж необлікованих товарів. При цьому товари, які реалізовувались в магазині " ІНФОРМАЦІЯ_1 " обліковані у повному обсязі, про що свідчать дані Книги обліку доходів та витрат, яка ведеться належним чином.
Окрім вказаного, згідно пояснень позивача, остання не реалізовувала 26.01.2021 жодного вина ігристого або вина газованого у скляній тарі місткістю 0,7л та 0,75л з назвою "Вілла Крим". Щодо посилань в акті перевірки від 12.10.2021 про реалізацію ФОП ОСОБА_1 згідно контрольних стрічок реєстратора розрахункових операцій (надалі по тексту також РРО) 29.01.2021, 11.03.2021, 18.03.2021 горілки "Пшенична" місткістю 0,5л 40% за ціною 48,00 гривень, то за доводами позивача фактично реалізація горілки "Пшенична" місткістю 0,5л по ціні 48,00 гривень не здійснювалась, а здійснювалась реалізація горілки "Пшенична" місткістю 0,25л по ціні 48,00 гривень. Така невідповідність виникла внаслідок помилкового формування в РРО довідника товарів по вказаній горілці замість 0,25л 0,5л, і така невідповідність в подальшому була виправлена.
При первинному розподілі матеріалів позовної заяви внаслідок автоматизованого розподілу судової справи між суддями 09.12.2021 суддею визначено Гундяка В.Д. (а.с.10).
За наслідками виконання позивачем ухвали про залишення позовної заяви без руху від 13.12.2021 (а.с.13-14, 16-20), Івано-Франківським окружним адміністративним судом ухвалою від 29.12.2021 відкрито провадження в даній адміністративній справі за правилами загального позовного провадження (а.с.21-22).
Відповідно до підпункту 2.3.20. пункту 2.3. Положення про автоматизовану систему документообігу суду 18.01.2022 призначено повторний автоматизований розподіл судової справи №300/8080/21.
Згідно з витягу з протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями, на підставі розпорядження керівника апарату суду від 18.01.2022 за №130, у зв`язку з відрахуванням зі штату суду судді ОСОБА_2 на підставі статті 31 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі по тексту також КАС України), справу №300/8080/21 передано на розгляд судді Чуприні О.В. (а.с.26-28).
У зв`язку із усуненням позивачем недоліків до позовної заяви (а.с.36-44), Івано-Франківським окружним адміністративним судом ухвалою від 07.02.2022 прийнято до провадження справу №300/8080/21 за правилами загального позовного провадження. Підготовче судове засідання призначено на 03.03.2022 о 10:15 год. (а.с.45-46).
У зв`язку із введенням на території України 24.02.2022 воєнного стану і зважаючи на неявку сторін у справі, перше судове засідання не відбулося (а.с.52, 53).
Виходячи із змісту відзиву на позов, відповідач не погоджується з позовними вимогами та доводами, викладеними в адміністративному позові, та в обґрунтування своїх заперечень вказує на наступне. Зокрема зазначив, що при проведенні перевірки магазині "Левада" відповідачем встановлено порушення позивачем порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані у встановленому порядку за встановленою Типовою формою. Під час перевірки суб`єктом господарювання не надано контролюючому органу документів, які б підтверджували облік та походження товарів, які на момент перевірки знаходились у місці продажу, чим порушено пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, а також не надано саму Типову форму. Як відмітив відповідач фізичні особи-підприємці, які перебувають на загальній системі оподаткування, при продажі товарів у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов`язані вести облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації. Недотримання вказаного обов`язку має наслідком застосування фінансової санкції у розмірі подвійної вартості не облікованих товарів за цінами реалізації. У спірному випадку вартість не облікованого товару, отриманого для реалізації, становила 9 723,50 гривень, що слугувало підставою для застосування штрафних санкцій в розмірі 19 447,00 гривень. Відповідач наголосив на тому, що взаємна дія правових положення абзацу другого пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР і пункт 85.2 статті 85 Податкового кодексу України зобов`язують платника податків при проведенні фактичної перевірки без окремої письмової вимоги надати документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Коментований обов`язок є самостійним і чітко визначеним правилом поведінки суб`єкта перевірки, який не перебуває в залежності від наявності письмової вимоги контролюючого органу, що виникає у платника податків в силу закону при пред`явленні направлення і наказу на проведення фактичної перевірки.
Також, з приводу встановлених порушень при проведенні перевірки, відповідач вказує на недотримання позивачем постанови Кабінету Міністрів України від 30.10.2008 за №957, якою встановлено розмір мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв. А саме, контролюючим органом встановлено реалізацію суб`єктом господарювання шампанського "Вілла Крим" 0,75л за ціною 95,00 гривень (26.01.2021 о 20:03 год.) і горілки "Пшенична" 0,5л 40% за ціною 48,00 гривень (29.01.2021 о 18:18 год., 11.03.2021 о 10:59 год., 12.03.2021 о 21:17 год., 16.03.2021 о 19:20 год.), що є нижчою від встановленої мінімальної роздрібної ціни на такі напої.
Додатково відповідач вказав на норми статті 3 Закону №265/95-ВР, згідно якої суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані, серед іншого, проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів із використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості. Однак, як встановлено в ході проведення перевірки, позивачем у період з 03.08.2020 по 24.09.2020 здійснювалася реалізація підакцизних товарів без зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, чим порушено вимоги пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР.
В період часу між днями призначення судових засідань відповідач 21.06.2022 і 28.06.2022 подав в суд додаткові письмові пояснення №4660/5/09-19-20-01 і №4862/5/09-19-20-01, із відповідними доказами, які є предметом дослідження у даній справі (а.с.111-116, 135-150).
Позивач і її представник не скористалися правом на подання процесуальних заяв по справі у зв`язку із отриманням 14.05.2022 письмових пояснень відповідача щодо суті і змісту заперечення проти адміністративного позову.
У зв`язку із відсутністю будь-яких активних бойових дій на території міста Івано-Франківська і реалізації інших заходів, пов`язаних із введенням на території України воєнного стану, які фізично перешкоджають відправлення судочинства на території Івано-Франківської області, суд тричі призначав судові засідання в підготовчому провадженні на 07.06.2022 о 10:05 год., на 22.06.2022 о 10:15 год. і 29.06.2022 о 10:20 год.
29.06.2022 від представника позивача Гандзюк І.Р. засобами електронного зв`язку із використанням підсистеми Електронний суд надійшла заява/клопотання від 28.06.2022 про відвід судді Чуприни О.В. від розгляду справи №300/8080/21, яка в той же день в судовому засіданні за участю представника відповідача розглянута із урахуванням положень абзацу 2 частини 4 статті 40 КАС України (а.с.153-155). У задоволення такої заяви представнику позивача відмовлено, про що судом 29.06.2021 постановлено окрему письмову ухвалу (а.с.173-175).
В судове засідання на 29.06.2022 о 10:20 год. позивач та її представник не з`явилися, незважаючи на те, що про дату, час і місце розгляду справи повідомлені завчасно і належним чином.
Про причини неявки позивач і представник позивача суд не повідомили, із клопотаннями про відкладення розгляду справи, чи проведення судового засідання без їх участі, останні до суду не зверталися.
Представник відповідача наполягав на проведені судового засідання в підготовчому провадженні без участі позивача та її представника.
29.06.2022 ухвалою суду закрито підготовче провадження в адміністративній справі та призначено справу до судового розгляду по суті (а.с.159-160).
Від представника позивача 18.07.2022 надійшло клопотання/заява від 17.07.2022 про відкладення розгляду справи, призначеного судом на 18.07.2022, у зв`язку із перебуванням Гандзюк І.Р. у відпустці в період з 18.07.2022 по 18.08.2022 (а.с.181).
Доказів на підтвердження перебування у відпустці представник позивача суду не надала.
За приписами частини 5 статті 205 КАС України у разі неявки позивача в судове засідання без поважних причин або неповідомлення ним про причини неявки, якщо від нього не надійшла заява про розгляд справи за його відсутності, суд залишає позовну заяву без розгляду, якщо неявка перешкоджає розгляду справи. Якщо відповідач наполягає на розгляді справи по суті, справа розглядається на підставі наявних у ній доказів.
До позивача, який не є суб`єктом владних повноважень, положення цієї частини застосовуються лише у разі повторної неявки.
З урахування вказаної процесуальної норми, повторної неявки позивача і представника позивача, а також наполяганням відповідача на розгляді справи по суті, суд розглянув справу за відсутності позивача і його представника на підставі наявних у ній доказів.
Розглянувши матеріали адміністративної справі, вивчивши зміст позовної заяви, відзиву на позов і письмових пояснень відповідача, дослідивши в сукупності письмові докази, якими сторони обґрунтовують позовні вимоги та заперечення проти них, проаналізувавши зміст норм матеріального права, які врегульовують спірні правовідносини, суд встановив наступні обставини.
Посадовими особами Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області 12.10.2021, на підставі направлень на перевірку №№2685, 2686 від 12.10.2021 (а.с.75, 76) і наказу від 12.10.2021 за №1974-п проведено фактичну перевірку господарської одиниці магазину " ІНФОРМАЦІЯ_1 ", розташованого за адресою: АДРЕСА_1 , що належать суб`єкту господарської діяльності фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 .
При здійсненні перевірки посадовими особами Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області встановлено ряд порушень, серед яких, зокрема, порушення вимог пункту 11, 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", наказу Міністерства фінансів України від 13.05.2021 за №261 "Про затвердження типової форми, за якою здійснюється облік доходів і витрат фізичними особами-підприємцями і фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність, та Порядку її ведення", постанови Кабінету Міністрів України від 30.10.2008 за №957 "Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв".
Виявлені порушення стосувалися обставин:
- проведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій без використання режиму попереднього програмування, для підакцизних товарів коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД;
- здійснення роздрібної торгівлі алкогольними напоями за цінами, нижчими від встановлених мінімальних роздрібних цін на такі напої;
- порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані у встановленому порядку за встановленою типовою формою.
По завершенню перевірки, 12.10.2021 посадовими особами Головного управління ДПС в області складено акт (довідку) за №5766/09/09/РРО/ НОМЕР_1 від 12.10.2021 (а.с.140-141), за наслідками розгляду якого відповідачем прийнято:
В матеріалах справи відсутні докази направлення позивачу коментованих податкових повідомлень-рішень від 16.11.2021, разом з цим така обставина не заперечується ОСОБА_1 .
Фактична перевірка була розпочата із контрольної закупки підакцизного товару в магазині " ІНФОРМАЦІЯ_1 ", реалізацію якого через РРО здійснила ОСОБА_3 (надалі по тексту також ОСОБА_3 ).
Перевірка господарської одиниці магазину " ІНФОРМАЦІЯ_1 " здійснена у присутності ФОП ОСОБА_1 та особи, допущеної до РРО, яка здійснювала в інтересах позивача через РРО реалізацію належного позивачу товару - ОСОБА_3 , про що вчинений відповідний запис в акті перевірки №5766/09/09/РРО/ НОМЕР_1 від 12.10.2021 (а.с.140).
ОСОБА_3 отримала наказ на проведення такої перевірки, свідченням чого є особистий підпис на направленнях на перевірку №№2685, 2686 від 12.10.2021 (а.с.75, 76).
Будь-яких зауважень (заперечень) до акту перевірки як ФОП ОСОБА_1 так і продавцем ОСОБА_3 надано не було (зворотній бік а.с.141).
Згідно пояснення ОСОБА_3 від 12.10.2021, долученого до матеріалів перевірки, остання зареєстрована фізичною особою-підприємцем, працює продавцем у магазині "Левада" три роки, режим роботи з 10:00 год. до 22:00 год., заробітної плати не отримує. Проданий товар (сигарети та алкогольний напій) належить ФОП ОСОБА_1 12.10.2021 продала пачку сигарет "прима синя" по ціні 50,00 гривень і "Блек-Джек" місткістю 0,25 л по ціні 48,00 гривень. Розрахункову операцію провела через касовий апарат, чек вибила і видала, претензій до перевіряючих немає (а.с.142).
Позивач, на відміну від ОСОБА_3 , відмовилася від підпису та отримання другого примірника акту фактичної перевірки, на підтвердження чого посадовими особами відповідача складено акт №1362 від 12.10.2021 (а.с.146).
Надаючи правову оцінку публічно-правовим відносинам, суд виходить із наступних підстав та мотивів.
У відповідності до статті 244 КАС України, суд вирішуючи питання, яку правову норму належить застосувати до спірних правовідносин та враховуючи період, в якому тривали спірні правовідносини, а також дати застосування фінансових санкцій зазначає, що до правовідносин між сторонами підлягають застосуванню норми права, які діяли в часі на момент їх виникнення.
Предмет адміністративного позову між позивачем та відповідачем врегульований положеннями Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 за №265/95-ВР (надалі по тексту також Закон №265/95-ВР), Законом України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" від 19.12.1995 за №481/95-ВР (надалі по тексту також Закон №481/95-ВР), Податковим кодексом України (надалі по тексту також ПК України), наказом Міністерства фінансів України від 13.05.2021 за №261 "Про затвердження типової форми, за якою здійснюється облік доходів і витрат фізичними особами-підприємцями і фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність, та Порядку її ведення" (надалі по тексту також Наказ №261, Порядок №261), постановою Кабінету Міністрів України від 30.10.2008 за №957 "Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв" (надалі по тексту також Постанова №957).
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України (надалі по тексту також ПК України, Кодекс), зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, які справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до підпункту 62.1.3. пункту 62.1 статті 62 Податкового кодексу України податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки (пункт 75.1 статті 75 Податкового кодексу України).
За приписами підпункту 75.1.3. пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
У відповідності до пунктів 80.1, 80.2 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з передбачених підстав, зокрема, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів; у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Пунктом 80.10. статті 80 ПК України визначено, що порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.
Так, згідно пункту 86.1 статті 86 Податкового кодексу України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.
Водночас в силу правого визначення пункту 86.5. статті 86 ПК України акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).
Підписання акта (довідки) таких перевірок особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та/або його представниками та посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, здійснюється за місцем проведення перевірки або у приміщенні контролюючого органу.
В досліджуваному випадку фактична перевірка дотримання суб`єктом господарювання здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, виробництва та обігу підакцизних товарів, дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, проводилась на підставі направлень на перевірку від 12.10.2021 за №№2685, 2686 та наказу від 12.10.2021 за №1974-п, виданих Головним управлінням Державної податкової служби в Івано-Франківській області (а.с.74, 75, 76).
Як свідчать матеріали справи, направлення на перевірку містять належні відомості, передбачені Податковим кодексом України, зокрема, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та дані про суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), а також підстави.
Вказані направлення вручено під розписку присутній в об`єкті перевірки ОСОБА_3 , як особі яка через зареєстрований за позивачем РРО здійснила реалізацію підакцизного товару, який належний ФОП ОСОБА_4 .
За змістом пункту 15.1 статті 15 коментованого Кодексу платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об`єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об`єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов`язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом.
Обов`язки платника податків встановлено статтею 16 Податкового кодексу України.
Так, платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів (підпункт 16.1.2. пункту 16.1 статті 16 ПК України), а також забезпечувати збереження документів, пов`язаних з виконанням податкового обов`язку, протягом строків, установлених цим Кодексом (підпункт 16.1.12 пункту 16.1. статті 16 ПК України).
Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством (пункт 44.1. статті 44 Податкового кодексу України).
Пунктом 177.10 статті 177 Податкового кодексу України (у редакції чинній на момент спірних правовідносин) визначено, що фізичні особи-підприємці зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет. Типова форма, за якою здійснюється облік доходів і витрат, та порядок ведення такого обліку визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
У відповідності до пунктів 19, 20 розділу І Закону України від 14.07.2020 за №786-IX "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо функціонування електронного кабінету та спрощення роботи фізичних осіб-підприємців", згідно яких пункти 177.10 статті 177 і пункт 178.6 статті 178 ПК України викладено у новій редакції (чинній на момент спірних правовідносин) наказом Міністерства фінансів України від 13.05.2021 за №261 затверджено Типову форму, за якою здійснюється облік доходів і витрат фізичними особами-підприємцями і фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність, та Порядок її ведення.
Згідно пункту 1 Порядку №261 фізичні особи-підприємці та фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність (надалі по тексту також самозайняті особи), зобов`язані вести облік доходів і витрат. На підставі первинних документів за підсумками робочого дня, протягом якого отримано дохід/понесено витрати, здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати.
Суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу на виконання приписів пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР зобов`язані, поряд з іншим, вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб-підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість.
Аналіз наведених вище норм дає підстави для висновку про відсутність обов`язку ведення обліку товарних запасів тільки у фізичних осіб-підприємців, які здійснюють підприємницьку діяльність за спрощеною системою оподаткування.
В силу правового регулювання положень статті 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Таким чином, фізичні особи-підприємці, які перебувають на загальній системі оподаткування, при продажі товарів у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов`язані вести облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації. Недотримання вказаного обов`язку має наслідком застосування фінансової санкції у розмірі подвійної вартості не облікованих товарів за цінами реалізації.
Аналогічна правова позиція висвітлена Верховним судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 04.06.2019 у справі №809/886/15, від 12.03.2020 у справі №808/2540/16 і від 23.10.2020 у справі №816/2932/15.
При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду (частина 5статті 242 КАС України).
В свою чергу, за доводами позивача, відповідачем не надано жодного доказу, який засвідчував би факт відмови позивача, при проведенні перевірки 12.10.2021, у наданні контролюючому органу запитуваних документів та переліку документів, які запропоновано подати посадовій особі контролюючого органу.
Тобто, ФОП ОСОБА_1 стверджує про ведення нею обліку товарів за місцем їх реалізації у Книзі обліку доходів і витрат, яку відповідач не запитував при проведенні перевірки 12.10.2021 ні у позивачі, ані у інших осіб.
Попри вказане, на думку позивача, обов`язковою умовою для застосування штрафних санкцій, передбачених статтею 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", є факт реалізації необлікованих товарів (вручення їх покупцеві або надання в розпорядження). Зазначена норма встановлює відповідальність лише за продаж необлікованих товарів, при цьому товари, які реалізовувались в магазині " ІНФОРМАЦІЯ_1 " обліковані у повному обсязі, про що свідчать дані Книги обліку доходів та витрат, яка ведеться належним чином.
На переконання ФОП ОСОБА_1 саме наявність Книги обліку доходів і витрат підтверджують облік товарних запасів, які підлягають подальшій реалізації.
При цьому, як з`ясовано судом, будь-яких документів, які б підтверджували облік та походження товару, за аргументами відповідача, не були надані суб`єктом господарювання при проведенні перевірки.
З даного приводу, суд вважає за необхідне насамперед відмітити, що наказом Міністерства фінансів України від 13.05.2021 за №261 затверджено нову Типову форму, за якою здійснюється облік доходів і витрат фізичними особами-підприємцями і фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність, та Порядок її ведення (надалі по тексту також Наказ №261), а попередній наказ Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 за №481 "Про затвердження форми Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, та Порядку її ведення" втратив чинність 16.07.2021 (надалі по тексту також Наказ №481).
Таким чином, починаючи з 16.07.2021 у позивача виник обов`язок ведення обліку доходів і витрат за встановленою Типовою формою, затвердженою Наказом №261.
Доказів ведення ФОП ОСОБА_1 обліку доходів і витрат за встановленою Типовою формою, останньою не надано ні контролюючому органу при проведенні перевірки, а ні суду при розгляді справи.
Так, досліджуючи останній аркуш такої Книг, на переконання суду, є очевидним внесення змін до останньої цифри в даних про календарний рік реєстрації, зокрема, шляхом рукописного виправлення (повторного нанесення відомостей/зображення) із значення "7" на "8", тобто, первинні дані становили "2017", а виправлено на "2018" (а.с.41).
Відповідно до пункту 85.2. статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Згідно із приписами пунктів 44.3., 44.6. статті 44 ПК України платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом визначених законодавством термінів, але не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності
У разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Виходячи із вимог пункту 8 Порядку №481 Книга зберігається у самозайнятої особи протягом 3 років після закінчення звітного періоду, в якому здійснено останній запис. Аналогічні норми містить і Порядок №261.
Згідно акту перевірки від 12.10.2021 Книгу обліку доходів і витрат позивачем до перевірки не надано.
З огляду на приписи пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України, вважається, що документи, які не були надані під час перевірки (чи на протязі 5 днів після її проведення) вважаються відсутніми у такого платника податків.
Зважаючи на вказане, позивач об`єктивно позбавлений можливості вчиняти в жовтні 2021 року відповідні записи у Книзі обліку доходів і витрат за 2017 рік, за наявності належним чином зареєстрованої у 2019 році нової Книги обліку доходів і витрат, тим самим така обставина викликає обґрунтований сумнів щодо достовірності ведення позивачем документального обліку доходів і витрат в період фактичної перевірки.
Закон №265/95-ВР в діючій редакції абзацу першого пункту 12 статті 3 вимагає від суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані, поряд з іншим, вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
При цьому, з 01.08.2020 пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР відповідно до Закону України від 20.09.2019 за №128-ІХ викладено в новій редакції із доповненням абзацами два і три.
Так, за змістом абзацу другого пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Такі вимоги, в силу приписів абзацу третього пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, не поширюються на фізичних осіб-підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Відповідно до підпункту 2.2.11. пункту 2 акта перевірки від 12.10.2021 ФОП ОСОБА_1 перебуває на загальній системі оподаткування (зворотній бік а.с.140), відтак абзац третій пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР не розповсюджується на позивача.
Відтак, в розумінні абзацу другого пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР платник податків зобов`язаний подавати до фактичної перевірки не тільки документи про "походження" товару, але й документи які окремо засвідчують обставину "облік" товарів, про що судом нижче по тексту сформовано відповідні висновки.
Вказана норма вимагає вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
Тобто у будь-якому разі суб`єкт господарювання, у тому числі фізична особа-підприємець, не має права реалізовувати необлікований товар в місці їх публічної реалізації і знаходження в об`єкті торгівлі.
У спірних правовідносинах відповідач наполягає на не подання позивачем будь-яких доказів, що отриманий нею для реалізації товар, наявний при проведенні перевірки, був облікований останньою в установленому порядку, в тому числі за правилами ведення Типової форми.
Так, пунктом 177.10 статті 177 ПК України визначено, що фізичні особи-підприємці зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Типова форма, за якою здійснюється облік доходів і витрат, та порядок ведення такого обліку визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Тобто походження товару, який обліковується за типовою формою фізичною особою-підприємцем, є також обов`язковим.
У зв`язку із цим, наказом Міністерства фінансів України від 13.05.2021 за №261 затверджено Типову форму, за якою здійснюється облік доходів і витрат фізичними особами-підприємцями і фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність, та Порядок її ведення.
Абзацом 2 пункту 1 розділу І Наказу №261 визначено, що на підставі первинних документів за підсумками робочого дня, протягом якого отримано дохід/понесено витрати, здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати.
В силу правових вимог пунктів 2-4 коментованого Порядку №261 облік доходів і витрат ведеться в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі засобами електронного кабінету у порядку, встановленому законодавством.
У разі ведення обліку доходів і витрат у паперовому вигляді самозайнята особа зобов`язана виконувати записи розбірливо чорнилом темного кольору або кульковою ручкою. Внесення виправлень здійснюється шляхом створення нового запису, який засвідчується підписом самозайнятої особи.
У разі ведення обліку доходів і витрат в електронному вигляді самозайнята особа зобов`язана вести таку форму у форматі EXCEL, крім випадку ведення обліку доходів і витрат в електронній формі засобами електронного кабінету.
Відтак, на підставі первинних документів, які свідчать про прихід товарно-матеріальних цінностей за підсумками робочого дня, протягом якого отримано дохід/понесено витрати, здійснюються записи - про отримані доходи та документально підтверджені витрати.
На переконання суду, саме такий порядок щоденного облікування доходів і витрат на підставі первинних документів і є тим "встановленим законодавством порядком облік товарних запасів" (їх походження і обліку) в розумінні положень пункту 12 статті 3 Закон №265/95-ВР. Саме дотримання такого порядку (ведення Типової форми) і перевіряли інспектори контролюючого органу 05.10.2021.
Наявність самих по собі документі про "походження" (придбання) товарів, без щоденного ведення (заповнення) Типової форми, не робить їх документами, які засвідчують "облік" товарних записів.
Щоденне ведення платником податків коментованої Типової форми, серед іншого, і є тою формою контролюю за належним оподаткуванням господарської діяльності відповідного суб`єкта в кінці звітного податкового періоду, а наявність такого обліку за правилами Типової форми на місці здійснення торгівлі, чи в іншому місці зберігання Форми, надає можливість органам державної податкової служби при здійсненні фактичної (раптової) перевірки перевіряти обставину дотримання/не дотримання щоденного обліку первинних документів за Типовою формою, і як наслідок обліку товарних запасів, які знаходяться в місці їх реалізації.
Зокрема, у графі 5 Типової форми, затвердженої Наказом №261, щоденно зазначаються "реквізити документа, який підтверджує понесені витрати", що безпосередньо пов`язані з отриманим доходом.
Документами, які підтверджують витрати можуть бути, зокрема, платіжне доручення, прибутковий касовий ордер, квитанція, фіскальний чек, акт закупки (виконаних робіт, наданих послуг) та інші первинні документи, що засвідчують факт оплати товарів, робіт, послуг.
Такими документами також є видаткові накладні і розхідні накладні, на підставі яких ФОП ОСОБА_1 отримала у постачальників (контрагентів-продавців) товар (алкогольні напої розфасовані у пляшках і тютюнові вироби) на загальну суму 9 723,50 гривень, у відношенні до яких контролюючим органом встановлено порушення.
Отримання позивачем у постачальників товару із видатковими/розхідними накладними засвідчує набуття права на їх реалізацію в ході власної господарської (підприємницької) діяльності.
При цьому, у графі 6 Типової форми щоденно відображається сума витрат, які документально підтверджені та безпосередньо пов`язані з отриманням доходу за підсумками дня.
Отже наявність у Типовій формі графи "5" і "6" надає можливість суб`єкту підприємницької діяльності щоденно відображати облік товарних запасів за місцем їх реалізації, шляхом внесення у таку форму реквізитів документів, які підтверджують понесені витрати, що безпосередньо пов`язані з отриманим доходом, а також суми витрат, які документально підтверджені та безпосередньо пов`язані з отриманням доходу за підсумками дня.
На переконання суду щоденно заповнення графи 5 також є можливим коли суб`єкт господарювання отримує товар під реалізацію, тобто коли він оплачує його вартість частково або із відтермінуванням. Такі правовідносини із постачальником зовсім не обмежують обов`язок отримувача товару облікувати прихідні документи (видаткові накладні) у графі 5 Типової форми, без попереднього занесення фактичних сум витрат за такими накладними до графи 6 даної форми.
Суд зазначає, що належне ведення Типової форми дає змогу щоденно відобразити придбання товарів та послуг, відповідно обліковувати товарні запаси на підставі записів до Типової форми, а також відповідних документів, які підтверджують придбання.
Таким чином, будь-яке посилання платників податку на відсутність у Типовій формі графи щодо ведення обліку товарних запасів, а отже неможливість ведення такого обліку, суд вважає необґрунтованими.
Як вбачається з матеріалів справи, позивач є фізичною особою-підприємцем, яка перебуває на загальній системі оподаткування, у зв`язку з чим має обов`язок ввести облік товарних запасів у порядку, визначеному законодавством.
Позивач не надала суду докази ведення (в паперовій чи електронній формі) Типової форми, станом на день фактичної перевірки 12.10.2021.
Доказів представлення ведення такої Форми в момент перевірки контролюючому органу і не врахування останнім, матеріали справи не містять.
Саме не облікування наявного товару за правилами наказу Міністерства фінансів України від 13.05.2021 за №261 і стало юридичною підставою для висновку про не відображенням ФОП ОСОБА_1 обліку товарних запасів за місцем їх реалізації за встановленою Типовою формою.
Верховний Суд в 2020 році сформував ідентичні правові висновки у даних спірних правовідносинах та, зокрема, висловився щодо правового регулювання пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР і наказу Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 за №481 "Про затвердження форми Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, та Порядку її ведення" (надалі по тексту також Наказ №481).
Слід констатувати, що Наказ №481 за своїм змістом дублює норми правової поведінки платника податків, які визначені в наказом Міністерства фінансів України від 13.05.2021 за №261 і яким затверджено Типову форму, за якою здійснюється облік доходів і витрат фізичними особами-підприємцями і фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність, та Порядок її ведення.
Верховний Суд переглядаючи в касаційному порядку адміністративній справи №816/2932/15 і №808/2540/16 дійшов наступних висновків:
- "15. Платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки.
Платник податків у разі ненадання документів під час проведення перевірки не позбавлений права надання таких і після завершення такої перевірки, які мають бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення. Протягом п`яти робочих днів з дня отримання акта перевірки платник податків має право надати до контролюючого органу, що призначив перевірку, документи, визначені в акті перевірки як відсутні.
У разі якщо до закінчення перевірки або у зазначений вище термін платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують відповідні показники, вважається, що такі документи у платника податків відсутні.
16. Фізичні особи-суб`єкти підприємницької діяльності, які здійснюють підприємницьку діяльність за спрощеною системою оподаткування не зобов`язані вести обліку товарних запасів. Натомість фізичні особи-суб`єкти підприємницької діяльності, які перебувають на загальній системі оподаткування, відповідно до вимог пункту 12 статті 3 та статті 6 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) зобов`язані вести облік товарних запасів у порядку, визначеному чинним законодавством.
17. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.
Документами, що є підставою для внесення записів до бухгалтерського обліку, зокрема Книги обліку доходів і витрат є, накладні, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні. Відсутність відповідних первинних документів, які підтверджують рух товарно-матеріальних цінностей є порушенням встановленого порядку ведення бухгалтерського обліку.
18. Книга обліку доходів і витрат - документ установленої форми, що застосовується відповідно до законодавства України для відображення руху готівкових коштів, товарів (послуг).
Фізичні особи-суб`єкти підприємницької діяльності, які перебувають на загальній системі оподаткування зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат.
19. До суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі передбачену статтею 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".
"21. Так, судами встановлено та фактично підтверджено позивачем, зокрема в запереченні на акт перевірки, що у Підприємця на час здійснення перевірки, були відсутні первинні документи на товар або розгублені, проте які саме документи були наявні та на який товар, позивачем в запереченні вказано не було, як не було і долучено до заперечення на акт перевірки жодного первинного документу.
З метою підтвердження відсутності порушень при здійсненні позивачем господарської діяльності у магазині, Підприємцем, до адміністративного позову, та в подальшому під час розгляду справи частинами надавалися первинні бухгалтерські документи (видаткові накладні, податкові накладні, товарно-транспортні накладні, посвідчення якості, платіжні доручення, тощо).
Слід зазначити, що з огляду на приписи пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України, вважається, що документи, які не були надані під час перевірки (чи на протязі 5 днів після її проведення) вважаються відсутніми у такого платника податків.".
"22. Судами також було враховано і те, що позивачем до суду першої інстанції надана копія витягу з Книги обліку доходів і витрат, у графах 5 та 6 якої не відображена жодна інформація про витрати Підприємця та не вказані реквізити первинних документів (накладних, видаткових накладних), що підтверджують понесені підприємцем витрати. Тобто зі змісту вказаної Книги не можливо встановити, що позивачем придбавалися підакцизні товари щодо яких у акті наявний висновок про відсутність їх обліку за місцем реалізації та відповідно були понесені витрати на їх придбання, вказане також підтверджує факт відсутності обліку товару у відповідності до вимог законодавства".
"Посилання позивача на те, що ведення обліку товарно-матеріальних цінностей за місцем реалізації підтверджується не Книгою обліку доходів і витрат, а первинними документами - податковими, видатковими, товарно-транспортними накладними, також не заслуговують на увагу, оскільки визначальним у даній справі є те, що для підтвердження ведення обліку товарно-матеріальних цінностей за місцем реалізації мають бути наявні саме первинні документи, проте таких позивачем до перевірки надано не було, а відсутність у Книзі обліку доходів і витрат заповнених графах 5 (реквізити документа, що підтверджує понесені витрати) та 6 (сума витрат, пов`язаних з придбанням товарів (робіт, послуг)) підтверджує факт відсутності у позивача таких перинних документів, адже їх реквізити мали бути занесені саме в графу 5, а суму витрат в графу 6" (постанова Верховного Суду від 23.10.2020 у справі №816/2932/15);
- "Судом першої інстанції також встановлено, що на момент здійснення перевірки фізична особа-підприємець не надала контролюючому органу доказів ведення обліку товарів, що в свою чергу унеможливило перевірити порядок ведення позивачем обліку товарів, а також здійснення ним продажу лише тих товарів, які відображені в такому обліку" (постанова Верховного Суду від 12.03.2020 у справі №808/2540/16).
З урахуванням вищевказаних висновків і повертаючись до фактичних обставин у даній справі суд виходить із наступного:
По перше, позивач не довела про обставину надання до перевірки будь-яких первинних документів, які навмисно неврахувано контролюючим органом.
По друге, позивач не надала докази використання в силу вимог пункту 44.6 статті 44, пункту 86.7 статті 86 Податкового кодексу України права подання до контролюючого органу свого заперечення на акт перевірки із поданням первинних документів, доказів ведення у встановленому порядку Типової форми та занесення до них відомостей.
Отож зважаючи на правову дію норм статті 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", у зв`язку з не відображенням позивачем обліку товарних запасів за місцем їх реалізації за встановленою Типовою формою, підлягають застосуванню до останньої штрафні санкції.
Разом з тим слід відмітити, що згідно Відомості (додаток №3) про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) станом на 12.10.2021 (дата початку перевірки) при перевірці господарської одиниці магазину " ІНФОРМАЦІЯ_1 ", який належать суб`єкту господарської діяльності - фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 , податковим органом виявлено не облікований товар на суму 9 723,50 гривень (а.с.144-145).
Така сума необлікованого товару зазначена посадовими особами контролюючого органу й у акті перевірки від 12.10.2021 (а.с.141).
Позивач жодним чином не заперечує з приводу визначення конкретної номенклатури кожного із найменування товару на загальну суму 9 723,50 гривень, ідентифікованого контролюючим органом під час проведення перевірки як не облікованого у встановленому порядку.
Із матеріалів слідує, що перевіряючим податкового органу складено Відомість із опису фактичних залишків запасів станом на 12.10.2021 на об`єкті перевірки, загальна сума яких відображена в підпункті 2.2.20 пункту 2.2. акту перевірки 9 723,50 гривень. Такі Відомості є додатком до акту перевірки від 12.10.2021, з яким ознайомлена продавець ОСОБА_3 (а.с.144-145).
Отже, позивачу відомо про встановлену контролюючим органом на об`єкті перевірки загальну вартість товарних запасів (9 723,50 гривень), у відношенні до яких не підтверджено ведення в установленому порядку їх обліку та остання не заперечує дійсну об`єктивність таких даних.
Окрім вказаного слід відмітити, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом, серед іншого, щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій і ведення касових операцій. Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (підпункт 75.1.3. пункту 75.1. статті 75, пункт 80.1. статті 80 Податкового кодексу України).
Тобто, така перевірка, серед іншого, здійснюється контролюючим органом без попередньої вимоги, раптово з метою з`ясування на певну календарну дату обставини дотримання/недотримання платниками податків законодавства, в тому числі ведення суб`єктами господарювання в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
Порядок проведення фактичної перевірки, її тривалість і зміст акта (довідки), якими результати перевірки оформляються, визначені статтею 80, пунктом 82.3 статті 82 і пунктом 86.5 статті 86 Податкового кодексу України.
В котре суд наголошує, поряд з іншим, - метою фактичної перевірки є її раптовість, що в поєднанні із обов`язком платника, визначеного Наказом №261, щоденно вести Типову форму, є законодавчо встановленою формою контролюю за належним оподаткуванням господарської діяльності відповідного суб`єкта в кінці звітного податкового періоду, а в день перевірки і на відповідну календарну дату.
Так, в силу імперативних приписів абзацу другого пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Така ж норма міститься і серед переліку загальних обов`язків платника податків, які виникають при проведенні перевірки, зокрема, платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки (пункт 85.2 статті 85 Податкового кодексу України).
Отже, взаємна дія правових положення абзацу другого пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР і пункт 85.2 статті 85 Податкового кодексу України зобов`язують платника податків при проведенні фактичної перевірки без окремої письмової вимоги надати документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Коментований обов`язок є самостійним і чітко визначеним правилом поведінки суб`єкта перевірки, який не перебуває в залежності від наявності письмової вимоги контролюючого органу, що виникає у платника податків в силу закону при пред`явленні направлення і наказу на проведення фактичної перевірки.
У досліджуваному випадку відповідачем пред`явлено позивачу два направлення №№2685, 2686 від 12.10.2021 і вручено наказ на проведення фактичної перевірки від 12.10.2021 за №1974-п, в яких особа, яка використовувала зареєстрований за позивачем РРО і реалізовувала належний останній підакцизний товар, - ОСОБА_3 особисто проставила власний підпис і внесла запис про дату "12.10.2021" (а.с.75, 76).
Втім, акт перевірки, від отримання якого платник податків відмовилася (а.с.140-141), свідчить про неподання Типової форми, яку так і не представила при розгляді адміністративної справи.
Дійсно, в силу вимог підпункту 20.1.9. пункту 20.1. статті 20 Податкового кодексу України контролюючі органи, серед іншого, мають право вимагати під час проведення перевірок від платника податків, що перевіряються, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей.
Разом з тим, перевірка, результати правомірності якої з`ясовуються в даній справі, є в розумінні вимог статті 80, пунктом 82.3 статті 82 і пунктом 86.5 статті 86 Податкового кодексу України, - фактичною, а не камеральною чи документальною (плановою або позаплановою; виїзною або невиїзною). А тому, проведення такої перевірки та її оформлення слід здійснювати із особливостями саме фактичної перевірки.
В положеннях статті 80 Податкового кодексу України відсутні норми стосовно проведення інвентаризації з метою перевірки ведення порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації (зберігання) суб`єктом господарювання, однак реалізація контролюючим органом права вимагати від платника податків в ході фактичної перевірки зняття залишків товарно-матеріальних цінностей (підпункту 20.1.9. пункту 20.1. статті 20 коментованого Кодексу) слід застосовувати в комплексі із наказом Державної податкової адміністрації України №534 від 12.08.2008.
Зокрема, оформлення матеріалів перевірок за дотриманням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги) визначено Методичними рекомендацій щодо оформлення матеріалів перевірок за дотриманням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій, затверджених наказом Державної податкової адміністрації України №534 від 12.08.2008 (надалі по тексту також Методичні рекомендації №534, Методичні рекомендації).
Рекомендації щодо оформлення додатка до акта перевірки з порядку визначення повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) визначені в розділі 5 Методичних рекомендацій №534.
Так, фактичні залишки запасів (товарно-матеріальних цінностей), визначені при обстеженні приміщень суб`єкта господарювання, під час перевірки відображаються у відомості про результати контролю за повнотою оприбуткування, реалізації та фактичні залишки запасів (товарно-матеріальних цінностей) (надалі по тексту також Відомість), форму якої наведено у додатку 3 до Методичних рекомендацій.
У Відомості зазначаються назва та код суб`єкта господарювання, адреса, назва й адреса господарського об`єкта, інформація про підставу проведення перевірки, дата та час початку і завершення перевірки, інформація про результати перевірки.
Перед проведенням перевірки у матеріально відповідальної особи береться розписка щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей), включення у товарні звіти всіх видаткових і прибуткових документів на цінності. Розписка є невід`ємною частиною Відомості (надалі по тексту також Розписка).
Тобто, абзац 3 Розділу 5 Методичних рекомендацій №534 в поєднанні із положеннями підпункту 20.1.9. пункту 20.1. статті 20 Податкового кодексу України і є тою вимогою контролюючого органу до суб`єкта перевірки про зняття залишків товарно-матеріальних цінностей.
Як свідчать матеріали справи, перевіряючими 12.10.2021 складено Відомість, в якій зафіксовано зняття залишків товарно-матеріальних цінностей на загальну суму 9 723,50 гривень (а.с.144-145).
У даній Відомості внесено запис про "Розписку", зокрема "До початку проведення перевірки повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) всі видаткові і прибуткові документи на цінності включені у товарні звіти, здані в бухгалтерію. Всі цінності, які надійшли на мою (нашу) відповідальність, оприбутковано, а ті, які вибули, списано на видаток. Залишки на момент проведення перевірки заданими мого (нашого) звіту становлять (сума прописом) ".
Така Відомість, в тому числі запис про "Розписку", мова про якого йдеться в абзаці 3 Розділу 5 Методичних рекомендацій №534, і яка затребується при проведенні фактичної перевірки, що в розумінні підпункту 20.1.9. пункту 20.1. статті 20 Податкового кодексу України є вимогою відповідача про зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, за своє формою повністю відповідають додатку 3 до Методичних рекомендацій.
ОСОБА_3 , отримавши наказ на проведення перевірки, підписалася в двох направленнях №№2685, 2686 від 12.10.2021 на проведення фактичної перевірки, та підписала Розписку і Відомість до акта перевірки, про що свідчить особистий підпис останньої у такій Відомості (а.с.145).
Відтак, на виконання вимог абзацу 3 Розділу 5 Методичних рекомендацій №534 і підпункту 20.1.9. пункту 20.1. статті 20 Податкового кодексу України відповідач оголосив позивачу вимогу про зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, яку суб`єкт перевірки виконав.
В протилежному випадку, застосування іншого підходу, до прикладу оформлення окремої (перед початком перевірки) письмової вимоги і надання терміну на її виконання (до прикладу до завершення перевірки), надасть можливість платнику податків усувати ті ймовірні порушення, облікувати ті товарні запаси, які ще на кінець минулого календарного дня, в силу вимог Наказу №261 повинен вестися щоденно за Типовою формою.
Цей підхід не відповідає меті фактичної перевірки раптовість і без попередження.
На переконання суду, наявність у платника цілого робочого дня чи до завершення фактичної перевірки, є достатнім проміжком часу для пред`явлення перевіряючому заповненої належним чином Типової форми і податкових накладних, які засвідчують прихід товарних запасів, які знаходяться в момент перевірки в господарській одиниці, в якій здійснюється торгівля.
В котре повертаючись до фактичних обставин у справі судом з`ясовано, що перевіряючими у Відомості заповнено графи №№1, 2, 3, 20, 21, 22, 23 і 24 (а.с.144-145), і визначено загальну вартість товарних запасів (9 723,50 гривень), необліковану в порядку, встановленому Наказом №261.
Розділом 5 Методичних рекомендацій №534 визначено, що у Відомості зазначаються найменування окремих груп (видів) запасів (товарно-матеріальних цінностей), відібраних для проведення перевірки (графа 2). У графі 3 вказуються одиниці виміру.
У графах 6 та 7 зазначаються код і назва постачальника, від якого отримано відібрані найменування запасів (товарно-матеріальних цінностей). У графах 8-9 - дата та номер документа, відповідно до якого отримано запаси (товарно-матеріальні цінності). У графах 10-11 - надходження таких запасів (товарно-матеріальних цінностей) у натуральному та грошовому виразі відповідно.
Дані про надходження запасів (товарно-матеріальних цінностей) у відповідних графах зазначаються на підставі первинних прибуткових документів, зведених відомостей про надходження від постачальника, внутрішнє переміщення тощо. У разі значного обсягу документів записи можуть групуватися у додаткових таблицях.
Так як ФОП ОСОБА_1 не представила під час перевірки будь-які документи про походження наявних на вітринах і місці здійсненні торгівлі товарно-матеріальних цінностей, то відповідно графи 6, 7, 8, 9 залишилися не заповненими у Відомостях.
Разом з тим, Розділ 5 Методичних рекомендацій №534 містить наступні приписи, зокрема, залишок запасів (товарно-матеріальних цінностей) на визначену дату за даними обліку зазначається у графах 18-19. Дата, на яку розраховуються залишки запасів (товарно-матеріальних цінностей), має співпадати з датою початку перевірки
У графах 18-19 зазначаються залишки запасів (товарно-матеріальних цінностей) у натуральному та грошовому виразі на підставі розрахунків, які визначаються як сума відповідних показників залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) за даними бухгалтерського обліку (інших документів) на визначену дату та надходження за відповідний період і різниця вибуття за такий період, а саме: графа 18 = графа 4 + графа 10 - графа 16; графа 19 = графа 5 + графа 11 - графа 17.
Фактичні залишки запасів (товарно-матеріальних цінностей), виявлені під час проведення перевірки, зазначаються у графах 20-22. Дата, на яку встановлено фактичні залишки запасів (товарно-матеріальних цінностей), має співпадати з датою перевірки. У графі 20 вказуються фактичні залишки на дату перевірки у натуральному виразі. У графі 21 визначається ціна за одиницю окремих груп (видів) запасів (товарно-матеріальних цінностей), встановлена суб`єктом господарювання (господарським об`єктом) на дату початку перевірки. У графі 22 вказується загальна сума виявлених фактичних залишків (визначається як добуток кількості та ціни за одиницю виміру, або у разі відсутності фактичних залишків розраховується сума виходячи з розрахунку залишків на початок перевірки, надходження, вибуття та залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) за даними обліку, тобто розрахунковим методом).
Результати перевірки зазначаються у натуральному та грошовому виразі у графах 23-26. При цьому надлишок запасів (товарно-матеріальних цінностей) зазначається у натуральному та грошовому виразі у графах 23 та 24.
За результатами проведення перевірки виявляються та досліджуються факти, поряд з іншим, неведення або ведення з порушенням встановленого порядку обліку запасів (товарно-матеріальних цінностей) за місцем реалізації та зберігання (абзаци 23-24 Розділу 5 Методичних рекомендацій №534).
Таким чином, суд вважає, що внесення перевіряючими у графу 21 Відомостей ціни за одиницю окремих груп (видів) запасів (товарно-матеріальних цінностей) "виходячи із продажної ціни на вітрині", повністю відповідає положенням абзацу 16 Розділу 5 Методичних рекомендацій №534, у відповідності до яких такі дані фіксуються "за цінами, встановленими суб`єктом господарювання (господарським об`єктом) на дату початку перевірки".
Отож, в силу приписів статті 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" у спірних правовідносинах до позивача підлягає застосуванню фінансова санкція у розмірі 19 447,00 гривень, виходячи із подвійної вартості товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації.
Решта розміру штрафної санкції в сумі 5 100,00 гривень становить інше порушення.
Зокрема, таким порушенням є "проведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій без використання режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД".
Як свідчить зміст акту перевірки від 12.10.2021 та пояснення відповідача, у період з 03.08.2020 по 24.09.2021 позивачем проводилася реалізація підакцизних товарів без використання режиму попереднього програмування коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД, чим порушено пункт 11 статті 3 Закону №265/95-ВР.
Так, за правилами пункту 11 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій з використанням режиму попереднього програмування найменування товарів (послуг) (із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів), цін товарів (послуг) та обліку їх кількості.
Відповідно до статті 2 Закону №265/95-ВР фіскальний режим роботи - це: режим роботи опломбованого належним чином реєстратора розрахункових операцій, який забезпечує безумовне виконання ним фіскальних функцій; режим роботи програмного реєстратора розрахункових операцій, зареєстрованого у реєстрі таких реєстраторів, що забезпечує реєстрацію розрахункових документів на фіскальному сервері контролюючого органу відповідно до цього Закону.
Фіскальний звітний чек - документ встановленої форми, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний фіскальний звітний чек) реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, що містить дані денного звіту, під час створення якого інформація про обсяг виконаних розрахункових операцій заноситься відповідно до фіскальної пам`яті реєстратора розрахункових операцій або фіскального сервера контролюючого органу (стаття 2 Закону №265/95-ВР).
Пунктом 7 статті 17 Закону №265/95-ВР встановлено, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.
Так, наказом Міністерства фінансів України від 08.10.2012 за №1057 затверджено Порядок передачі електронних копій розрахункових документів і фіскальних звітних чеків реєстраторів розрахункових операцій дротовими або бездротовими каналами зв`язку до органів державної податкової служби (надалі по тексту також Порядок №1057).
В розумінні приписів підпункту 1.2. пункту 1 Порядку №1057 система зберігання і збору даних РРО (надалі по тексту також СЗЗД РРО) - загальнодержавна система, призначена для збору даних РРО та передачі цих даних до системи обліку даних РРО в ДПС за технологією зберігання і збору даних РРО для Державної податкової служби України.
Передача даних РРО до серверу обробки інформації, в силу вимог пункту 9.1. Порядку №1057, виконується згідно з регламентом, заданим у конфігурації РРО у форматі XML-документів, визначеному у протоколі передачі інформації.
За наслідками дослідження вказаних доказів, суд констатує відсутність у податкового органу повної інформації про розрахункові операції, здійснені ФОП ОСОБА_1 за 03.08.2020, 08.09.2020, 10.09.2020 і 24.09.2020, у тому числі інформації щодо коду УКТ ЗЕД реалізованого за вказаний період товару.
Незважаючи на наявність таких письмових доказів, пояснень відповідача, зафіксованих в акті перевірки обставин, позивач подаючи адміністративний позов, в тому числі в ході розгляду адміністративної справи, так і не подала суду оригінали або засвідчені належним чином копії спірних фіскальних чеків із даними про продаж коментованого товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД.
Крім цього, у суду відсутні будь які відомості про некоректну роботу (функціонування) реєстратора розрахункових операцій чи формування ним в серпні-вересні 2020 року відомостей із помилковими даними щодо фіксації та/або занесення неточної (помилкової) інформації щодо фіскальних чеків за коментований період.
Вказані обставини підтверджують проведення позивачем розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій без використання режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД при реалізації підакцизної групи товарів.
Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального на території України, визначено Законом України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" від 19.12.1995 за №481/95-ВР (надалі по тексту також - Закон № 481/95-ВР).
Алкогольні напої у розумінні статті 1 Закону №481/95-ВР це продукти, одержані шляхом спиртового бродіння цукровмісних матеріалів або виготовлені на основі харчових спиртів з вмістом спирту етилового понад 0,5 відсотка об`ємних одиниць, які зазначені у товарних позиціях 2203, 2204, 2205, 2206 (крім квасу "живого" бродіння), 2208 згідно з УКТ ЗЕД, а також з вмістом спирту етилового 8,5 відсотка об`ємних одиниць та більше, які зазначені у товарних позиціях 2103 90 30 00, 2106 90 згідно з УКТ ЗЕД.
Відповідно до статті 1 цього Закону мінімальні роздрібні ціни на алкогольні напої - ціни, які визначаються виходячи з мінімальних оптово-відпускних цін на цю продукцію та торговельної надбавки.
Частиною 10 статті 18 Закону №481/95-ВР визначено, що право встановлювати мінімальні оптово-відпускні та роздрібні ціни на алкогольні напої надане Кабінету Міністрів України.
На виконання положень частини 10 статті 18 Закону №481/95-ВР Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 30.10.2008 за №957 "Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв" (надалі по тексту також Постанова №957).
За приписами абзацу 14 частини другої статті 17 Закону № 481/95-ВР (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі оптової або роздрібної торгівлі коньяком, алкогольними напоями, горілкою, лікеро-горілчаними виробами та вином за цінами, нижчими за встановлені мінімальні оптово-відпускні або роздрібні ціни на такі напої - 100 відсотків вартості отриманої партії товару, розрахованої виходячи з мінімальних оптово-відпускних або роздрібних цін, але не менше 10 000 гривень
Згідно з підпунктом 14.1.202. пункту 14.1 статті 14 ПК України продаж (реалізація) товарів будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.
Таким чином, диспозиція статті 17 Закону № 481/95-ВР передбачає, що визначені нею санкції підлягають застосуванню до суб`єктів господарювання у разі здійснення ними торгівлі (продажу) алкогольними напоями за цінами, нижчими за встановлені мінімальні, що, у свою чергу, передбачає необхідність встановлення контролюючим органом факту такого продажу, тобто передачі права власності на такі товари іншій особі.
Постановою №957 установлено розміри мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв, зокрема, мінімальна роздрібна ціна за 1 літр 100-відсоткового спирту для горілки та лікеро-горілчаних виробів (коди УКТ ЗЕД - 2208 60, 2208 70, 2208 90) становить 321,00 гривень, 447,00 гривень відповідно.
Постановою Кабінету Міністрів України від 13.01.2021 за №17 "Про внесення змін до постанови Кабінету Міністрів України від 30 жовтня 2008 р. №957" (надалі по тексту також Постанова №17), внесено зміни у додаток до Постанови №957, а саме щодо встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на деякі види алкогольних напоїв.
Зокрема на "Вина ігристі та вина газовані, зброджені напої, вина (напої) ароматизовані ігристі (газовані), фактична міцність яких вища за 1,2 відсотка об`ємних одиниць етилового спирту, але не вища за 15 відсотків об`ємних одиниць етилового спирту, за умови, що етиловий спирт, який міститься у готовому продукті, має повністю ферментне (ендогенне) походження, які розливаються у пляшки, закорковані спеціальними пробками для таких напоїв типу "гриб", що утримуються на місці за допомогою стяжок або застібок, та/або мають надмірний тиск, спричинений наявністю діоксиду вуглецю у розчині на рівні не менше 1 бар при температурі 20°С у скляній тарі місткістю 0,7 л та 0,75 л" за кодами виробів згідно з УКТЗЕД 2204 10, 2204 21 06 00, 2204 21 07 00, 2204 21 08 00, 2204 21 09 00, 2204 29 10 00, 2205 10 10 00, 2205 90 10 00, 2206 00 39 00, встановлена мінімальна роздрібна ціна 109,00 гривень.
За змістом статті 67 Митного кодексу України Українська класифікація товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) складається на основі Гармонізованої системи опису та кодування товарів та затверджується законом про Митний тариф України. В УКТ ЗЕД товари систематизовано за розділами, групами, товарними позиціями, товарними підпозиціями, найменування і цифрові коди яких уніфіковано з Гармонізованою системою опису та кодування товарів. Для докладнішої товарної класифікації використовується сьомий, восьмий, дев`ятий та десятий знаки цифрового коду. Структура десятизнакового цифрового кодового позначення товарів в УКТ ЗЕД включає код групи (перші два знаки), товарної позиції (перші чотири знаки), товарної підпозиції (перші шість знаків), товарної категорії (перші вісім знаків), товарної підкатегорії (десять знаків).
Отже шампанське класифікується у товарних підкатегоріях, зокрема 2204 10 9800 згідно УКТ ЗЕД.
Пунктом 1, 2 примітки до Постанови №957 визначено, що мінімальні оптово-відпускні і роздрібні ціни під час реалізації (продажу) горілки та лікеро-горілчаних виробів, віскі, рому та інших спиртових дистилятів та спиртних напоїв, одержаних шляхом перегонки зброджених продуктів з цукрової тростини, джину та ялівцевої настоянки, коньяку (бренді) три зірочки, коньяку (бренді) чотири зірочки, коньяку (бренді) п`ять зірочок, інших спиртових дистилятів та спиртових напоїв, у тому числі бренді ординарного, горілки виноградної, інших зброджених напоїв, сумішей із зброджених напоїв та сумішей зброджених напоїв з безалкогольними напоями різного вмісту спирту в тарі різної місткості визначаються як добуток відповідних затверджених мінімальних цін, міцності за об`ємом (у відсотках) і місткості тари (у літрах), поділений на 100 відсотків.
Мінімальна роздрібна ціна на вина та вермути у скляній та іншій тарі місткістю менш як 1 літр та більш як 1 літр, 1 літр у скляній тарі розраховується як добуток затвердженої мінімальної ціни та місткості тари, поділений на 0,7.
Отже, мінімальні оптово-відпускні і роздрібні ціни встановлено на окремі види алкогольних напоїв, які необхідно ідентифікувати за кодами виробів згідно із УККТ ЗЕД. При цьому, вільне трактування назви виробу за вибором суб`єкта господарювання та фіксація такої назви у товарно-супровідних документах або документах первинного бухгалтерського обліку не є належним доказом правильності віднесення товару до відповідного коду за УКТ ЗЕД.
Так, в акті перевірки зафіксовано, що фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 здійснено реалізацію (26.01.2021 о 20:30 год.) шампанського ("Ш.") "Вілла Крим" місткістю 0,75л по ціні 95,00 гривень (а.с.85) і (29.01.2021 о 18:18 год, 11.03.2021 о 10:59 год, 16.03.2021 о 19:20 год.) горілки ("Г.") "Пшенична", місткістю 0,5л, міцністю 40 %, по ціні 48,00 гривень (а.с.84, 86-88), тобто, на думку перевіряючого органу, за цінами, нижчими за встановленими постановою Кабінету Міністрів України від 30.10.2008 за №957 "Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв".
Матеріалами справи підтверджується, що посадовими особами відповідача при проведенні фактичної перевірки використано інформацію із Підсистеми почекової інформації РРО системи збору і зберігання звітних даних і контрольні стрічки (а.с.84-88).
Згідно редакції Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності, в редакції чинної станом дні, зафіксовані в акті перевірки, під кодом товару "2204 10" значиться "вина ігристі", а під підкодом "2204 10 9800" - "інші" в межах категорії "вина ігристі".
В будь-якому випадку незалежно від ідентифікації платником податків чи контролюючим органом товару за назвою "шампанське" чи "інші вина ігристі", на підкатегорію товару за кодом "2204 10 9800" розповсюджується дія постанови Кабінету Міністрів України №957 від 30.10.2008 "Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв".
По друге, позивач у позові пояснила, що насправді нею реалізовано горілку "Пшенична" по ціні 48,00 гривень в пляшках місткістю 0,25л, а не 0,5л, як встановлено у акті перевірки, відповідно розрахунок перевіряючих помилковий. Як вказує платник податків дана невідповідність виникла внаслідок помилкового формування в РРО довідника товарів по вказаній горілці замість 0,25л 0,5л, і така невідповідність в подальшому була виправлена.
Суд не може врахувати такі доводи позивача, зважаючи на слідуюче.
Відповідно до пункту 8 розділу IV Порядку реєстрації, ведення реєстру та застосування програмних реєстраторів розрахункових операцій, затверджений наказом Міністерства фінансів України 23.06.2020 за №317, у разі відмови клієнта від проведеної операції з торгівлі валютними цінностями, щодо якої зареєстрований розрахунковий документ, або формування розрахункового документа через ПРРО із помилковою сумою за розрахункову операцію, така операція скасовується шляхом наступної реєстрації операції "сторно" із реєстрацією такої операції на фіскальному сервері, формуванням фіскального номера розрахункового документа на таку операцію та зазначенням фіскального номера розрахункового документа, який сторнується. У таких випадках операція "сторно" здійснюється відповідно до нормативно-правових актів Національного банку України з питань торгівлі валютними цінностями в готівковій формі.
Згідно з пунктом 6 розділу ІІІ Порядку реєстрації та застосування реєстраторів розрахункових операцій, що застосовуються для реєстрації розрахункових операцій за товари (послуги) затверджений наказом Міністерства фінансів України 14.06.2016 за №547 (надалі по тексту також Порядок №547), внесення чи видача готівки з місця проведення розрахунків повинні реєструватися через РРО з використанням операцій "службове внесення" та "службова видача", якщо такі внесення чи видача не пов`язані з проведенням розрахункових операцій. Крім того операція "службове внесення" використовується для реєстрації суми готівки, яка зберігається на місці проведення розрахунків на момент реєстрації першої розрахункової операції, що проводиться після виконання Z-звіту.
Пунктами 7 і 8 розділу ІІІ Порядку №547 визначено, що Реєстрація видачі коштів у разі повернення товару (відмови від послуги, прийняття цінностей під заставу, виплати виграшів у державні лотереї та в інших випадках) або скасування помилково проведеної через РРО суми розрахунку здійснюється шляхом реєстрації від`ємної суми. При цьому забороняється реєструвати через РРО від`ємні суми з використанням операції "сторно".
Якщо сума коштів, виданих при поверненні товару чи рекомпенсації раніше оплаченої послуги, перевищує 100,00 гривень, матеріально відповідальна особа господарської одиниці або особа, яка безпосередньо здійснює розрахунки, повинна скласти акт про видачу коштів. В акті необхідно зазначити дані документа, що встановлює особу покупця, який повертає товар (відмовляється від послуги), відомості про товар (послугу), суму виданих коштів, номер, дату і час видачі розрахункового документа, який підтверджує купівлю товару (отримання послуги).
Такий самий акт складається під час скасування помилково проведеної через РРО суми розрахунку або помилково вибраної форми оплати (готівка, картка, кредит тощо). В акті зазначаються дані про помилкову суму та реквізити розрахункового документа.
Акти про видачу коштів та акти про скасування помилково проведеної через РРО суми розрахунку, помилкової форми оплати зберігаються протягом трьох років. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати зазначені акти контролюючим органам під час проведення перевірки.
Помилка, про яку вказує позивач у позові, щодо формування в РРО довідника товарів по горілці "Пшенична" усунена шляхом перепрограмування даної позиції Г11 безпосередньо в РРО після виявлення.
Втім жодних доказів на підтвердження коментованих обставин позивачем не надано при розгляді даної справи.
Суд звертає увагу на те, що згідно матеріалів справи продаж позивачем горілки "Пшенична" місткістю 0,5л за ціною 48,00 гривень мала систематичний характер.
- чек за №5 від 29.01.2021 о 18:18:02 на суму 48,00 гривень (1 шт.);
- чек за №3 від 11.03.2021 о 10:59:14 на суму 48,00 гривень(1 шт.);
- чек за №4 від 16.03.2021 о 19:20:22 на суму 48,00 гривень (1 шт.).
Позивач не спростовує як таку обставину реалізації у січні-березні 2021 року горілки, мова про яку йдеться в акті перевірки. Спірним, як зазначено, є об`єм тари (пляшки), в якій виробник реалізовує через торгові мережі і роздрібну торгівлю свій продукт.
Суд не має підстав ставити під сумнів витяги із Підсистеми почекової інформації РРО системи збору і зберігання звітних даних.
Варто відзначити те, що позивач в адміністративному позові і процесуальних заявах по справі не заперечує обставини:
- дійсної реалізації товару горілки "Пшенична";
- реалізації одним фіскальним чеком товару ємкістю в одній пляшці;
- реалізації товару горілки "Пшенична" міцністю саме 40%.
Відтак, виходячи із матеріалів справи і встановлених обставин, позивачем не доведено здійснення за перевіряємий період продажу горілки торгової марки "Пшенична" саме в тарі місткістю 0,25л.
Враховуючи приписи Постанови №957, мінімальною ціною горілки і шампанського, реалізація яких виявлена контролюючим органом при проведенні перевірки 12.10.2021, повинна становити:
- для горілки 89,40 гривень виходячи із формули: "447 х 40% х 0,5л : 100 = 89,40".
- для шампанського 116,78 гривень виходячи із формули: "109 х 0,75л% : 0,7 = 116,78".
Проте ФОП ОСОБА_5 здійснювала продаж горілки "Пшенична" місткістю 0,5л за ціною 48,00 гривень і шампанського "Вілла Крим" місткістю 0,75л за ціною 95,00 гривень що є порушенням норм статті 17 Закону №481/95-ВР.
На підставі встановлених обставин та підтверджуючих доказів, суд дійшов висновку, що враховуючи, доведеність факту продажу в магазині позивача алкогольного напою за ціною нижчою за мінімальну, визначену законодавством, відповідачем правомірно застосовано штрафні санкції, встановлені абзацом 18 частини другої статті 17 Закону №481/95-ВР у мінімальному розмірі 10 000,00 гривень.
Зокрема, в силу вимог частини 4, 5 і 7 статі 78 КАС України обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.
Обставини, встановлені стосовно певної особи рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, можуть бути у загальному порядку спростовані особою, яка не брала участі у справі, в якій такі обставини були встановлені.
Правова оцінка, надана судом певному факту при розгляді іншої справи, не є обов`язковою для суду.
Мотивувальна частина коментованої постанови апеляційного суду від 17.12.2021 у справі №348/2260/21 містить єдиний висновок щодо досліджуваного правопорушення "Незважаючи на те, що відносно ОСОБА_1 складено протокол про правопорушення за ст. 155-1 ч.1 КУпАП, однак її вину не підтверджено у передбаченому законом порядку, тому постанова суду підлягає скасуванню.
Крім того, постанова суду не може залишатися в силі через те, що суд належно не обґрунтував й не вмотивував доведеність вини ОСОБА_1 у вчиненні правопорушення. Суд у постанові навів лише перелік документів, але не розкрив їх доказового змісту, не зазначив, що з них слідує, що вони підтверджують чи спростовують. Ця обставина залишає сумнів в обґрунтованості постанови суду, а всі сумніви згідно ст. 62 Конституції України слід трактувати на користь особи, яка притягається до відповідальності.
Протокол про правопорушення щодо ОСОБА_1 не може бути підставою для притягнення її до відповідальності через відсутність конкретизації правопорушення. В ньому дано загальний перелік порушень, не зазначено щодо якого саме товару чи товарів вона порушила правила торгівлі і розрахунків.
За таких істотних порушень справу щодо ОСОБА_1 слід було б направити на новий судовий розгляд. Однак, ст. 294 КУпАП не дає такого права апеляційному суду.".
У даній справі (300/8080/21), на відміну від коментованої вище (№348/2260/21), судом вчинено вичерпних процесуальних дій для повного з`ясування усіх обставин у справ; у суду наявні усі матеріали спірної перевірки, підстави її проведення, та документи, якими засвідчено склад податкового правопорушення; такі письмові документи визнано як належними, достатніми і достовірними доказами і, яким надано правову оцінку, чого не було здійснено судом першої інстанції при розгляді справи №348/2260/21.
Інші доводи і міркування позивача з приводу прийнятих відповідачем рішень, не змінюють висновку суду, викладеного вище по тексту судового рішення.
Відповідно до частин 1, 2 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
В той же час, в адміністративному судочинстві діє принцип офіційності, який полягає в активній позиції суду щодо з`ясування всіх обставин у справі (пункт 4 частини 3 статті 2, частини 2, 4 статті 9, частина 3 статті 77, частина 6 статті 94 КАС України).
Суд вжив всіх заходів на з`ясування обставин, які мають значення для даної справи, в тому числі витребував пояснення і докази з власної ініціативи (пункти 6-9 ухвали суду від 07.02.2022).
Позивач не довела перед судом свої вимоги про протиправність оскаржуваних рішень.
Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
З врахуванням викладеного, суд приходить до висновку, що реалізовуючи свої повноваження щодо контролю за дотриманням суб`єктами підприємницької діяльності вимог законодавства відповідач правомірно застосував штрафні санкції в розмірі 24 547,00 гривень за порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані у встановленому порядку за встановленою типовою формою і проведення розрахункової операції через РРО без використання режиму попереднього програмування, а також в сумі 10 000,00 гривень за роздрібну торгівлю алкогольними напоями за цінами, нижчими за встановлені мінімальні роздрібні ціни на такі напої.
За таких обставин позовні вимоги є необґрунтованими, а позов таким, що не підлягає до задоволення.
Зважаючи на висновок суду про необґрунтованість адміністративного позову в цілому в силу вимог статті 139 КАС України не підлягають стягненню із відповідача суб`єкта владних повноважень судового збору.
Сторонами не подано до суду будь-яких доказів про понесення ними інших витрат, пов`язаних з розглядом справи, відтак у суду відсутні підстави для вирішення питання щодо їх розподілу.
На підставі статті 129-1 Конституції України, керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
В задоволенні позову відмовити.
Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів, з дня складення повного судового рішення.

Апеляційна скарга подається безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручене у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження рішення суду, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Учасники справи:

позивач ОСОБА_1 (реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ), с. Молодків, Надвірнянський район, Івано-Франківська область, 78424;

представник позивача Гандзюк Ірина Романівна (ордер на надання правничої допомоги серії АТ 1017696 від 09.12.2021), вул. Комунальна, 10, м. Надвірна, Івано-Франківська область, 78400;

відповідач Головне управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області (ідентифікаційний код відокремленого структурного підрозділу юридичної особи 43968084), вул. Незалежності, 20, м. Івано-Франківськ, 76018.

Суддя Чуприна О.В.

Рішення складене в повному обсязі 27 липня 2022 р.