Справа № 240/571/20
Суддя: Олендер І.Я.
Дата ухвалення: 2022-07-07 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 липня 2022 року

м. Київ

справа № 240/571/20

адміністративне провадження № К/9901/28336/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Олендера І.Я.,

суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,

розглянув в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 28.08.2020 (суддя Черноліхов С.В.) та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 28.04.2021 (судді: Сапальова Т.В. (головуючий), Капустинський М.М., Смілянець Е.С.) у справі №240/571/20 за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства «Екотекстиль» до Головного управління ДПС у Житомирській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення, вимоги.

У С Т А Н О В И В:

ІСТОРІЯ СПРАВИ

Короткий зміст позовних вимог

1. Приватне акціонерне товариство «Екотекстиль» (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень від 21.12.2019 № , №, № , № , № , рішення № від 21.12.2019 про застосування штрафних санкцій, вимоги про сплату боргу № Ю- від 21.12.2019, податкової вимоги № 2013-51 від 20.01.2020.

2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані податкові повідомлення - рішення, рішення та вимоги контролюючим органом прийнято безпідставно, оскільки висновки контролюючого органу про порушення Товариством вимог податкового законодавства є не обґрунтованими та базуються виключно на припущеннях, натомість у позивача наявні всі первинні документи, які свідчать про відсутність порушень податкового законодавства з боку позивача.

Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій

3. Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 28.08.2020 позов задоволено частково, визнано протиправним і скасовано податкові повідомлення-рішення від 21 грудня 2019 року №, № , № , № у частині збільшення суми грошового зобов`язання по податку на додану вартість на 1327817,00 грн за основним платежем та 331955,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями, податкову вимогу № 2013-51 від 20.01.2020. У задоволенні позовних вимог в іншій частині відмовлено. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Житомирській області на користь Приватного акціонерного товариства "Екотекстиль" 35628,90 грн сплаченого судового збору.

Постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 28.04.2021 рішення суду першої інстанції змінено, абзац шостий резолютивної частини викладено в редакції «Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Житомирській області на користь Приватного акціонерного товариства "Екотекстиль" судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 21 020 грн». В іншій частині рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 28.08.2020 залишено без змін.

4. Рішення судів в частині задоволених вимог вмотивовано тим, що господарські операції позивача з контрагентом ТОВ "Чугуївський маслозавод" є реальними, що підтверджено первинними документами, натомість висновки контролюючого органу ґрунтуються виключно на припущеннях, та не підтверджені належними доказами.

Щодо кредиторської заборгованості ПАТ «Екотекстиль» у розмірі 15462506,50 грн, яку позивач визнав як безнадійну, суди дійшли висновку про необґрунтованість доводів контролюючого органу відносно того що вказана заборгованість, яка обліковувалась перед кредитором ТОВ «Фірма «Діно», фактично не могла бути передана від первісного кредитора (ТОВ «Торгова компанія «Агро-Інкам СВО») до нового кредитора (ТОВ «Фірма «Діно») в рамках «документально» оформленого договору відступлення права вимоги від 22.12.2014. Суди вказали, що такий висновок відповідач фактично зробив без дослідження господарської діяльності позивача та не на підставі даних бухгалтерського обліку та відповідної податкової звітності.

Також суд першої інстанції вказав про те, що готівкові розрахунки за надані послуги здійснені без порушень норм податкового законодавства, що вказує на безпідставність визначення суми податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб в загальній сумі 20716,54 грн та донарахування військового збору у сумі 745,70 грн. Крім того, оскільки визначені на підставі податкових повідомлень-рішень грошові зобов`язання по податку на додану вартість, податку на доходи фізичних осіб та військовий збір фактично є неузгодженими, тому податкова вимога № 2013-51 від 20.01.2020 також підлягає скасуванню.

Короткий зміст вимог касаційної скарги

5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволених вимог, контролюючий орган подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 28.08.2020 та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 28.04.2021 та направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції.

6. Касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження відповідно до статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України.

СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень - рішень, рішення та вимог стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки № 114/06-30-05-01/00307230 від 02.12.2019, оформленого за результатами проведеної планової виїзної перевірки Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 30.06.2019 та з питань дотримання вимог законодавства по єдиному соціальному внеску на загальнообов`язкове страхування за період 01.01.2016 по 30.06.2019, під час якої було виявлено порушення позивачем вимог, зокрема:

1) пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.5 статті 198, пункту 199.1 статті 199, пунктів 201.10, 201.14, 201.15, 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, частини п`ятої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пункту 1.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88, абзацу 2 розділу І Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої Наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 1999 року № 291, пункту 3 розділу ІІІ Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07 лютого 2013 року №73, в результаті чого занижено податок на додану вартість, на загальну суму 1388098 грн та завищено значення рядка 21 «Сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного завітного (податкового) періоду» на загальну суму 748648 грн;

2) пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, статті 135 Податкового кодексу України, пункту 5 Положення ( стандарту) бухгалтерського обліку №15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року №290 «Про затвердження Положення (Стандарту) бухгалтерського обліку», пункту 5 Положення (Стандарту) бухгалтерського обліку №11 «Зобов`язання», який затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 року №20 «Про затвердження Положення (стандарту) бухгалтерського обліку», в результаті чого встановлено завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за півріччя 2019 року в сумі 22101591 грн;

3) пунктів 2.11, 3.1, 3.2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року № 637, а також пунктів 19, 23, 24 «Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні», затвердженого постановою Національного банку України від 29 грудня 2017 року № 148 (із змінами і доповненнями), а саме: відсутні достовірні підтвердні документи до авансових звітів, які б підтверджували сплату покупцем готівкових коштів на загальну суму 49713,33 грн;

4) пункту 46.1 статті 46, пункту 51.1 статті 51, підпункту "б" пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України та пунктів 3.2, 3.3, 3.4, 3.5 пункту 3 Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства Фінансів України від 13 січня 2015 року № 4 «Про затвердження форми Податкового розрахунку сум доходу нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма №1-ДФ)». Податковим агентом допущено помилки при відображенні реєстраційних номерів облікової картки платників податків в розрахунках Ф. № 1 ДФ за І - III квартал 2016 року, II - IV квартал 2017 року, II - III квартал 2018 року та II квартал 2019 року;

5) підпункту 164.1.2 пункту 164.1, пункту 164.5 статті 164, пункту 167.1 статті 167, підпунктів 168.1.1, 168.1.2 пункту 168.1 статті 168, підпункту «а» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України та визначено суму податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб в загальній сумі 10912,57грн.;

6) пункту 1.6-1 підрозділу ХХ «Інші перехідні положення», пункту 162.1 статті 162, підпункту 164.1.1 пункту 164.1, пункту 164.2 статті 164, підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168, підпункту «а» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, в результаті визначено військовий збір за ставкою 1,5% на загальну суму 745,70 грн.;

7) пункту 1 частини 2 статті 6, частини 2 статті 9, частини 5 статті 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове соціальне страхування», а саме донараховано суму єдиного внеску до заробітної плати, що була меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць. В результаті чого недоутримано ЄСВ у розмірі 38,24% на загальну суму 33064,21 грн, у розмірі 22% на загальну суму 14495,75 грн, у розмірі 8,41% на загальну суму 141,63 грн, у розмірі 3,6% в сумі 2,09 грн.

Висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства вмотивовано наступним.

Контролюючий орган в акті перевірки дійшов висновку, що господарські операції позивача з придбання олії соняшникової нерафінованої за договором поставки з ТОВ "Чугуївський маслозавод" не причинили настання реальних правових наслідків, оскільки фактично олія соняшникова нерафінована не могла бути поставлена ТОВ "Чугуївський маслозавод", оскільки останнє протягом відповідного періоду олію соняшникову не придбавало, також не має власних основних фондів для виробництва олії соняшникової, зберігання насіння соняшникового та олії соняшникової. Таким чином, вказане свідчить про безоплатне отримання ПАТ «Екотекстиль» олії соняшникової нерафінованої від невідомих контрагентів, з невідомих джерел, а не від тих, які зазначені в супровідних документах, і, як наслідок, у Товариства відповідно до законодавчих вимог виникають доходи по безоплатно отриманим товарно - матеріальним цінностям.

Також контролюючий орган в акті перевірки, враховуючи свідчення особи, надані в рамках кримінального провадження щодо непричетності до господарської діяльності (підписання документів за грошову винагороду) ТОВ «Торгова компанія «Агро-Інкам СВО», контролюючий орган дійшов висновку про те, що заборгованість в сумі 15462506,5 грн, яка згідно з даними бухгалтерського обліку підприємства обліковувалась перед кредитором ТОВ «Фірма «Діно», фактично не могла бути передана від первісного кредитора (ТОВ «Торгова компанія «Агро-Інкам СВО») до нового кредитора (ТОВ «Фірма «Діно») в рамках «документально» оформленого договору відступлення права вимоги від 22.12.2014. Також відповідач вказує, що ТОВ «Фірма «Діно» згідно з базами даних ДПС України не подає податкову звітність (остання звітність за грудень 2014 року), а отже встановити взяття будь-яких зобов`язань ТОВ «Фірма «Діно» в грудні 2014 року та в подальшому не є можливим, що ставить під сумнів сам факт здійснення "документально відображеної" господарської операції з відступлення права вимоги грошового зобов`язання та подальшого погашення вказаного боргу.

Таким чином контролюючий орган обгартовує завищення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податку на прибуток в частині кредиторської заборгованості по контрагенту ТОВ «Фірма «Діно» нереальністю господарської операції щодо відступлення права вимоги, посилаючись на кримінальне провадження стосовно ТОВ «Торгова компанія «Агро-Інкам СВО» (первісного кредитора), а також на відсутність податкової звітності від ТОВ «Фірма «Діно».

На підставі акту перевірки та вказаних висновків контролюючим органом 21.12.2019 прийнято податкові повідомлення-рішення:

- - № про збільшення суми грошового зобов`язання по податку на додану вартість на 1388098,00 грн основного платежу та 347025,00 грн штрафних (фінансових) санкцій;

- № про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податку на прибуток на 22101591,00 грн;

- № про визначення штрафних санкцій по податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податку у вигляді зарплати у розмірі 510, 00 грн.;

- № про збільшення суми грошового зобов`язання по військовому збору на 745,70 грн основного платежу, 486,42 грн штрафних (фінансових) санкцій та 183,52 грн пені;

- № про збільшення суми грошового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб на 10912,57 грн основного платежу, 7118,34 грн штрафних санкцій та 2685,63 грн пені.

Також 21.12.2019 прийнято рішення № про застосування штрафних санкцій по єдиному внеску на загальнообов`язкове соціальне страхування у розмірі 23850,79 грн та вимогу № Ю- про сплату недоїмки по єдиному внеску у сумі 33064,21 грн.

У подальшому контролюючий орган прийняв податкову вимогу № 2013-51 від 20.01.2020 про сплату податку на доходи фізичних осіб у розмірі 18297,38 грн, військового збору - 1415,64 грн, податку на додану вартість - 1259270,14 грн.

Судами встановлено, що 14.09.2018 між позивачем (покупець) та ТОВ "Чугуївський маслозавод" (постачальник) укладено договір поставки № П-04-1089 (олія соняшникова нерафінована).

В підтвердження реальності господарських операцій за вказаним договором позивач надав копії наступних документів: договір поставки з додатками, видаткові накладні, акти прийому-передачі товару, податкові накладні, прибуткові ордери, платіжні доручення.

Крім того, судами встановлено подальшу реалізацію придбаного товару, що підтверджено копіями наступних документів: договір комісії з додатками, акти приймання-передачі товару, звіти комісіонера про виконання робіт, додатки до звітів комісіонера, вантажно-митні декларації, виписки по особовому рахунку, акти надання послуг, товарно-транспортні накладні.

Також судами встановлено, що між позивачем та ТОВ «Торгова компанія «Агро-Інкам СВО» укладено договори поставки від 03.09.2012 №0309-1, від 10.09.2012 № 1009-1, від 23.09.2012 №2309-1. Постачальником задокументованих поставок ТМЦ (одягу) відповідно до вищевказаних договорів був контрагент ТОВ «Торгова компанія «Агро-Інкам СВО». Реальність вказаних господарських операцій підтверджується ухвалою Вищого адміністративного суду України від 21.03.2017 у справі № 806/7566/13-а (провадження К/800/27567/14).

22.12.2014 укладено договір відступлення права вимоги № 14/22- 12Н, відповідно до пункту 1 якого первісний кредитор (ТОВ «Торгова компанія «Агро- Інкам СВО») уступає, а новий кредитор (ТОВ «Фірма «Діно») приймає на себе право вимоги, що належить первісному кредитору і стає кредитором за договорами поставки від 03.09.2012 №0309-1, від 10.09.2012 № 1009-1, від 23.09.2012 №2309-1 по виконанню грошових зобов`язань на загальну суму 15462506,50 грн з урахуванням ПДВ.

З метою погашення боргу перед ТОВ «Фірма «Діно» 26.01.2016 між ПАТ «Екотекстиль» (кредитор), ТОВ «Технополіс» (первісний боржник) і ТОВ «Фірма «Діно» (новий боржник) укладено договір про переведення боргу. Відповідно до пунктів 1, 2 договору, первісний боржник переводить до нового боржника борг (грошове зобов`язання) у розмірі 2843960,51 грн з ПДВ, що виник на підставі Договору поставки №29/12 від 29.12.2014 (укладений між ПрАТ «Екотекстиль» і ТОВ «Технополіс»).

28.01.2016 укладено Угоду про зарахування зустрічних однорідних вимог, згідно з якою зменшились однорідні зустрічні зобов`язання між ПАТ «Екотекстиль» і ТОВ «Фірма «Діно» на суму 2843960,51 грн. В результаті кредиторська заборгованість ПАТ «Екотекстиль» перед ТОВ «Фірма «Діно» зменшилася з 15462506,50 грн до 12618545,99 грн.

Для погашення боргу перед ТОВ «Фірма «Діно», який виник за договором відступлення права вимоги від 22.12.2014 №14/22-12Н, ПАТ «Екотекстиль» передало в оплату за товар, а ТОВ «Фірма «Діно» прийняло прості векселі в кількості 6 штук, які погасили заборгованість на суму 12618545,99 грн.

24.11.2016 ПАТ «Екотекстиль» (постачальник) уклало з ТОВ «Матісс» (покупець) договір поставки №24/11, відповідно до якого в листопаді та грудні 2016 року передало у власність покупцю товар (одяг) на загальну суму 4618895,52 грн.

23.12.2016 укладено Договір про переведення боргу, відповідно до якого ТОВ «Матісс» (первісний боржник), ВКП «Формат «Всеукраїнської організації інвалідів «Союз організацій інвалідів України» (новий боржник) і ПАТ «Екотекстиль» (кредитор) переводить борг з первісного боржника на нового боржника по договору поставки №24/11 від 24.11.2016 в розмірі 4618895,52 грн на нового боржника.

26 та 27 грудня 2016 року ВКП «Формат «Всеукраїнської організації інвалідів «Союз організацій інвалідів України» як векселеутримувач в оплату за товар пред`явило та передало, а ПАТ «Екотекстиль» як векселедавець прийняло власні прості векселі (АА2686202, АА0946681) на загальну суму 4618545,99 грн.

22.12.2016 ПАТ «Екотекстиль» (постачальник) уклало з ТОВ «Крогер» (покупець) договір поставки №24/11, відповідно до умов якого передало у власність покупцю товар (одяг) на загальну суму 9843552,00 грн.

28 та 29 грудня 2016 року ТОВ «КРОГЕР» як векселеутримувач в оплату за товар пред`явило та передало, а ПАТ «Екотекстиль» як векселедавець, прийняло власні прості векселі (АА0946682, АА0946683, АА 2686201, АА0946680) на загальну суму 8000000,00 грн.

Таким чином, станом на 30.12.2016, борг ТОВ «Крогер» перед ПАТ «Екотекстиль» зменшився до 1843552,00 грн. 31.12.2018 року ПАТ «Екотекстиль» було прийнято рішення про списання даної заборгованості після направлення декількох вимог в порядку досудового врегулювання спору, як безнадійного боргу, у зв`язку із сумнівом про її повернення боржником відповідно до П(С)БО 10.

ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

8. Підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій контролюючий орган зазначив неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, зокрема пунктів 1 та 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Свої вимоги в частині порушення судами пункту 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України скаржник обґрунтовує тим, що суди при прийнятті рішень не врахували відповідних висновків, викладених у постановах Верховного Суду від 16.06.2020 у справі № 400/987/19, від 11.09.2019 у справі № 814/1932/17, від 26.06.2018 у справі № 816/1422/17, від 31.07.2018 у справі № 808/2549/17, від 27.07.2018 у справі № 810/2775/17, від 18.06.2019 у справі 2а-1399/11/2670, від 09.04.2019 у справі № 814/2970/13-а та інші, які свідчить про неправильне застосування пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, статті 135, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.5 статті 198, пункту 199.1 статті 199, пунктів 201.10, 201.14, 201.15, 201.1 статті 201 Податкового кодексу України.

Зокрема, відповідач вказує, що всупереч висновкам Верховного Суду судами попередніх інстанцій не враховано, що наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування як витрат так і податкового кредиту. При цьому про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, у тому числі і наявність таких обставин: відсутність первинних документів обліку, відсутність економічної доцільності проведення відповідних господарських операцій, неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, тощо. Проте судами не враховано доводи контролюючого органу щодо неможливості проведення господарських операцій позивача з контрагентом ТОВ "Чугуївський маслозавод" з огляду на те, що останній не має власних основних фондів для виробництва олії соняшникової, зберігання насіння соняшникового та олії соняшникової, не підтвердження придбання товару по ланцюгу постачання, невідповідність кількості придбаного насіння соняшнику кількості переробленого насіння та обсягів реалізованої олії соняшникової, недостовірні дані в товарно транспортних накладних, неподання ТОВ "Чугуївський маслозавод" звітності до контролюючих органів, відсутність за податковою адресою.

В частині порушення пункту 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, в касаційній скарзі контролюючий орган зазначає про порушення норм процесуального права, а саме суди першої та апеляційної інстанцій не взяли до уваги те, що ТОВ «Торгова компанія «Агро- Інкам СВО» є фігурантом в кримінальних провадженнях, не взяли також до уваги і покази свідка - директора ТОВ «Торгова компанія «Агро- Інкам СВО» гр. ОСОБА_1 в межах кримінального провадження, який вказав про перереєстрацію за винагороду на своє ім`я вказаного господарюючого суб`єкту без мети здійснення фінансово-господарської діяльності, суди безпідставно відмовили у задоволенні клопотання про допит свідка гр. ОСОБА_1 .

При цьому контролюючий орган посилається на відповідні висновки, викладені у постановах Верховного Суду від 16.03.2020 у справі № 2-а-053/10/0270, від 10.04.2020 у справі № 826/24764/15, від 26.02.2020 у справі № 826/1308/18, від 28.10.2019 у справі № 280/5058/18, від 06.05.2020 у справі № 640/4687/19, від 22.03.2016 у справі № 810/6201/14 та інші, зокрема, що відсутність вироку не може спростовувати достовірність пояснень осіб відносно укладення та фактичного здійснення угод; покази, відібрані в межах кримінальної справи можуть бути визнані як доказ в адміністративному судочинстві виключно за умови підтвердження таких показань особою у судовому засіданні під час розгляду адміністративної справи; первинні документи, виписані від імен особи, яка заперечує свою участь у діяльності контрагента, зокрема і у підписанні первинних документів, не можуть вважатись належно оформленими та підписаними повноважною особою та які посвідчують факт придбання товарів, робіт, послуг.

9. Товариством надано відзив на касаційну скаргу, в якому позивач вказує на правильність висновків судів першої та апеляційної інстанцій про безпідставність тверджень контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства в частині та про недоведеність таких порушень з боку відповідача, з огляду на, що просить залишити касаційну скаргу контролюючого органу без задоволення.

ПОЗИЦІЯ СУДУ

Оцінка аргументів учасників справи і висновків судів першої і апеляційної інстанцій

10. Надаючи оцінку доводам скаржника у касаційні скарзі колегія суддів касаційної інстанції виходить з вимог частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до якої суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, а також, надаючи оцінку правильності застосування судами першої та апеляційної інстанції в оскаржуваних судових рішеннях норм матеріального і процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.

Відповідно до вимог пункту підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3 статті 198 Податкового кодексу України).

Також пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

З аналізу вказаних правових норм вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України).

А згідно вимог статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. Документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, Товариство повинно мати відповідні належно оформлені первинні документи, які в сукупності з встановленими обставинами мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що є підставою для формування платником податкового обліку.

Крім того, при вирішенні податкових спорів Суд враховує презумпцію добросовісності платника податків за якою передбачається економічна виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.

Згідно доктрини реальності господарської операції, яка застосовується у судовій практиці Верховного Суду, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів.

Нормами Податкового кодексу України презюмується вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків, як обов`язкова ознака господарської операції.

Так, судами досліджено первинні документи, які згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, є підставою для податкового обліку та встановлено, що спірні господарські операції з придбання позивачем робіт (послуг) є реальними. Надані позивачем документи містять достатні дані про зміст господарських операцій та їх учасників, підтверджують фактичне їх здійснення.

Зауваження щодо оформлення первинних документів у контролюючого органу відсутні, про що свідчить, зокрема і акт перевірки.

Доводи контролюючого органу про нереальність проведених позивачем господарських операцій з контрагентом судами попередніх інстанцій обґрунтовано не взято до уваги, оскільки такі висновки не підтверджені доказами, які б відповідали критеріям належності, допустимості та достовірності.

Так, з огляду на приписи приписами частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Тобто саме на відповідача покладено обов`язок доказування правомірності прийняття оскаржуваних у цій справі податкових повідомлень - рішень. При цьому суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваних рішень.

Слід також зазначити, що норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентом, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог законодавства щодо формування витрат чи податкового кредиту, а тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Вказана позиція неодноразово була висловлена Верховним Судом, зокрема в постановах від 20.03.2020 у справі № 813/5407/15, від 16.04.2020 у справі №810/3443/18, від 30.09.2021 у справі № 400/1986/19 та врахована судами під час вирішення цієї справи.

Контролюючим органом всупереч вимог Кодексу адміністративного судочинства України не було доведено доведено та надано відповідних доказів, які б свідчили про наявність фактів, які встановлені судами, однак не були враховані під час прийняття рішень, та свідчили про протиправну поведінку контрагентів і про обізнаність платника податків щодо такої, злагодженість дій між ними.

Крім того, колегія суддів зазначає, що висновки про відсутність у контрагента матеріально - технічних ресурсів чи не підтвердженість ланцюга постачання контролюючим органом зроблено виключно на підставі аналізу зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації наявної в базі даних ДФС, проте така податкова інформація, носить виключно інформативний характер. Крім того, така інформація сама по собі не доводить наявності податкових правопорушень на які посилається контролюючий орган. Доказів проведення перевірок та/або звірок відносно ТОВ"Чугуївський маслозавод" щодо придбання насіння соняшника та його передачі на переробку або ТОВ «ЛІЛІЯ ТИГРІ» (згідно акту перевірки є виробником олії) щодо отримання або придбання насіння соняшника, обсягів переробленого насіння та отриманої олії в матеріалах справи відсутні.

Крім того, судами встановлено, що з метою реалізації придбаного у ТОВ "Чугуївський маслозавод» товару ПАТ «Екотекстиль» уклало договір комісії № К-04-1089 від 14 вересня 2018 року з ТОВ «Сінтеза Україна», яке в подальшому реалізувало придбаний позивачем товар нерезидентам (експорт), що підтверджується звітами комісіонера (ТОВ «Сінтеза Україна») про виконання робіт.

Щодо доводів про те, що позивач не надав товарно - транспортних накладних на вивіз олії соняшникової нерафінованої, то слід що позивач не є замовником перевезень, згідно договору комісії транспортування товару відповідно до базису поставки за контрактом є саме комісіонер. Крім того згідно з матеріалами справи позивач надав до перевірки товарно-транспортні накладні, які підтверджують, що транспортування ТМЦ здійснювалося на замовлення ТОВ "Сінтеза Україна".

Щодо доводів контролюючого органу відносно перевезення товару, згідно ТТН, в більшому обсязі, а ніж придбано, то відповідно до листа ТОВ «Сінтеза Україна» вих.№88 від 05.12.2019 (а.с.248 том 1) згідно з товарно-транспортними накладними, наданими на підтвердження перевезення товару із вул.Новосельської, буд 68, смт Березанка, Миколаївської області до терміналів ТОВ «Рісоіл Термінал» у м.Чорноморськ, Миколаївська області та ТОВ «Рисоіл ЮГ» у с.Візірка, Комінтерн. Р-ну, Одеської області крім олії соняшникової нерафінованої, що належала ПАТ "Екотекстиль" перевозилася також олія соняшникова нерафінована й інших замовників.

В той же час згідно зі звітами комісіонера №1, 2, 3, 4 обсяги експортованої олії соняшникової нерафінованої відповідають обсягам олії, придбаної у ТОВ "Чугуївський маслозавод". При цьому контролюючий орган не надав жодних доказів про те, що позивачем було реалізовано товар у більшому обсязі, аніж придбано у ТОВ "Чугуївський маслозавод".

З урахуванням встановлених обставин справи та правового регулювання спірних правовідносин суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку, що позивач має та надав суду відповідні належно оформлені первинні документи, які в сукупності з встановленими обставинами у справі свідчать про факт вчинення господарських операцій, натомість доводи контролюючого органу не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи. Відповідно до вимог статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України обов`язок доказування правомірності рішення, дії чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень покладається на такого суб`єкта, а отже контролюючий орган мав надати суду належні, допустимі, достовірні та беззаперечні докази своїх тверджень про те, що господарські відносини між позивачем та контрагентами щодо придбання робіт (послуг) були отримані безоплатно та від невстановлених осіб, проте таких доказів надано не було.

Колегія суддів зазначає, що контролюючим органом, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності позивача з ТОВ "Чугуївський маслозавод", засвідчені первинними документами. Відповідачем зроблено відповідні висновки на підставі аналізу інформації, а не доказів, інформація (без документального підтвердження), на яку посилається відповідач, як на підставу нереальності господарських операцій, не відповідає критерію юридичної значимості та не є допустимим та достовірним доказом в розумінні процесуального Закону.

Надаючи оцінку доводам відповідача, наведеним у касаційній скарзі, щодо неврахування судами висновків Верховного Суду, сформованих у постановах від 16.06.2020 у справі № 400/987/19, від 11.09.2019 у справі № 814/1932/17, від 26.06.2018 у справі № 816/1422/17, від 31.07.2018 у справі №808/2549/17, від 27.07.2018 у справі № 810/2775/17, від 18.06.2019 у справі 2а-1399/11/2670, від 09.04.2019 у справі №814/2970/13-а, Суд звертає увагу на наступне.

Контролюючий орган посилається на правові позиції Верховного Суду, пов`язані виключно з критеріями оцінки доказів та висновками, здійсненими за результатами їх дослідження, що не є свідченням застосування у цій справі норм права, без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у вищезазначених постановах Верховного Суду.

Аналіз висновків судів попередніх інстанцій у цій справі та в наведених відповідачем рішеннях суду касаційної інстанції свідчить про те, що вони ґрунтуються на конкретних фактичних обставинах справи, результати розгляду яких залежать від їх (обставин) повноти, характеру, об`єктивності, юридичного значення. Наведені скаржником судові рішення ухвалені за інших фактичних обставин справи, встановлених судами, тому посилання на те, що рішення у цій справі ухвалено без урахування висновків щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду, є безпідставними.

Крім того, слід зазначити, що відповідач у касаційній скарзі посилається на постанови Верховного Суду, в яких наголошувалось про те, що окрім наявності оформлених первинних документів, які засвідчують факт вчинення господарської операції, необхідно також досліджувати і фактичну можливість учасників правовідносин проводити відповідні операції обумовлені договорами з урахуванням, зокрема, часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, а також враховувати економічну доцільність таких операцій, відповідність їх діловій меті, тощо. Також наголошувалось на тому, що кожна з вказаних вище обставин не може бути самостійним беззаперечним свідченням (доказом) відсутності реального характеру господарських операцій, проте наявність таких обставин в сукупності, що має бути встановлено судом, може свідчити на користь висновку про неможливість фактичного проведення (вчинення) господарських операцій.

При цьому посилаючись на постанови Верховного Суду у вищезазначених справах відповідач вказує, що у цій справі всупереч висновків Верховного Суду судами не було взято до уваги фактичну неможливість здійснення спірних операцій, проте як вже зазначалось вище всупереч вимог частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України жодного доказу в підтвердження вказаних обставин відповідачем надано не було, а судами таких встановлено не було.

11. Зазначаючи підставу касаційного оскарження судових рішень пункту 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (якщо судове рішення оскаржується з підстав, передбачених частинами другою та третьою статті 353 ) контролюючий орган фактично не зазначає, які ж саме норми пункти статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України порушено судами.

В касаційній скарзі контролюючий орган зазначає про порушення норм процесуального права, а саме суди першої та апеляційної інстанцій безпідставно не взяли до уваги те, що ТОВ «Торгова компанія «Агро - Інкам СВО» є фігурантом в кримінальних провадженнях, не взяли також до уваги і покази свідка - директора ТОВ «Торгова компанія «Агро- Інкам СВО» гр. ОСОБА_1 в межах кримінального провадження, який вказав про перереєстрацію за винагороду на своє ім`я вказаного господарюючого суб`єкту без мети здійснення фінансово-господарської діяльності, та в цьому контексті не врахували, що первинні документи, виписані від імен особи, яка заперечує свою участь у діяльності контрагента, зокрема і у підписанні первинних документів, не можуть вважатись належно оформленими та підписаними повноважною особою та які посвідчують факт придбання товарів, робіт, послуг, також суди безпідставно відмовили у задоволенні клопотання про допит свідка гр. ОСОБА_1 . При цьому контролюючий орган посилається на відповідні висновки, викладені у постановах Верховного Суду від 10.04.2020 у справі № 826/24764/15, від 26.02.2020 у справі № 826/1308/18, від 28.10.2019 у справі № 280/5058/18, від 06.05.2020 у справі №640/4687/19, від 22.03.2016 у справі № 810/6201/14.

Як вбачається з судових рішень, суди взагалі не надавали оцінки посиланням контролюючого органу про наявність показів свідка - директора ТОВ «Торгова компанія «Агро- Інкам СВО» гр. ОСОБА_1 в межах кримінального провадження, який вказав про перереєстрацію за винагороду на своє ім`я вказаного господарюючого суб`єкту без мети здійснення фінансово-господарської діяльності. Слід зазначити, що такі посилання містяться в акті перевірки, були однією з підстав для висновків акту перевірки про допущені позивачем податкові правопорушення, а відповідно і були підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення - рішення. При цьому суди взагалі не встановлювали обставин щодо наявності протоколу допиту (показання свідка), не оцінили такий на предмет його належності (відношення до обставин справи), допустимості (отримання уповноваженими суб`єктами у спосіб та у порядку, встановлених законом), достовірності (відповідності інформації об`єктивній дійсності), як не встановили також і хто саме від імені ТОВ «Торгова компанія «Агро- Інкам СВО» підписав фінансово - господарські документи та чи можуть такі вважатись належно оформленими та підписаними повноважною особою та які посвідчувати факт придбання товарів.

Повідомлені контролюючим органом фактичні обставини не можуть бути залишеними поза увагою та без дослідження судами попередніх інстанцій, так як стосуються безпосередньо предмету доказування у межах спірних відносин і мають істотне значення для вирішення даного спору.

З огляду на вищевказане колегія суддів зазначає, що висновки судів попередніх інстанцій не свідчить про дотримання процесуального закону щодо встановлення обставин, які складають предмет доказування у даній справі, а також щодо стандартів доказування, а саме оцінки доказів та обставин, які можуть свідчити про недопустимість чи допустимість доказів, які використано судом для встановлення фактів.

Окремо слід визнати підставними посилання контролюючого органу на те, що суд апеляційної інстанції фактично порушив норми процесуального права та не надав оцінки посиланням відповідача в апеляційній скарзі на те, що судом першої інстанції безпідставно протокольною ухвалою залишено без розгляду клопотання про виклик та допит свідка гр. ОСОБА_1 директора ТОВ «Торгова компанія «Агро- Інкам СВО», як таке що подано після закриття підготовчого провадження. Судове рішення апеляційної інстанції жодних висновків з цього приводу не містить.

Таким чином оскаржуване податкове повідомлення - рішення від 21.12.2019 № в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податку на прибуток в сумі 15462506,50 грн (в частині кредиторської заборгованості по контрагенту ТОВ «Фірма «Діно», яка виникла згідно з договором відступлення права вимоги від 22 грудня 2014 року №14/22-12 Н) підлягає скасуванню, а справа в цій частині має бути передана на новий розгляд до суду першої інстанції.

12. Щодо решти податкових повідомлень - рішень від 21.12.2019 № , №, № та податкової вимоги № 2013-51 від 20.01.2020, які були визнані протиправними та скасовані, касаційна скарга контролюючого органу обґрунтованих доводів не містить, в цій частині контролюючий орган не вказує жодної підстави касаційного оскарження передбачених пунктами 1 та 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, а відтак судом касаційної інстанції рішення судів попередніх інстанцій в зазначеній частині не переглядаються, оцінка правильності застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права не надається.

Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

13. За змістом частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів.

Згідно ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

14. Оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині кредиторської заборгованості в загальній сумі 15462506,50 грн по контрагенту ТОВ «Фірма «Діно», яка виникла згідно з договором відступлення права вимоги від 22 грудня 2014 року №14/22-12 Н вказаним вимогам не відповідають, оскільки судами не встановлено всі обставини справи, що мають значення для правильного її вирішення.

15. Відповідно до пункту 2 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.

За правилами статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

16. Колегія суддів дійшла висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій не досліджено докази у справі, що є порушенням норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, а тому рішення судів першої та апеляційної інстанції підлягають скасуванню в частині, а справа відповідно до правил статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України задовольнити частково.

Рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 28.08.2020 та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 28.04.2021 щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 21.12.2019 № в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податку на прибуток в сумі 15462506,50 грн - скасувати та в цій частині справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

В решті рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 28.08.2020 та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 28.04.2021 у справі №240/571/20 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

СуддіІ.Я.Олендер І.А. Гончарова Р.Ф. Ханова