Справа № 640/6528/19
Суддя: Вівдиченко Тетяна Романівна
Дата ухвалення: 2022-07-04 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 640/6528/19 Головуючий у 1 інстанції: Балась Т.П.
Суддя-доповідач: Вівдиченко Т.Р.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 липня 2022 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Судді-доповідача Вівдиченко Т.Р.

Суддів Грибан І.О.

Костюк Л.О.

За участю секретаря Головченко В.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «Церсаніт Інвест» на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 24 вересня 2021 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Церсаніт Інвест» до Офісу великих платників податків Державної податкової служби, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішення, податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИЛА:

Позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «Церсаніт Інвест» (далі - ТОВ «Церсаніт Інвест») звернувся до суду з позовом до Офісу великих платників податків Державної податкової служби (далі - Офісом ВПП ДПС), Державної податкової служби України, в якому просив:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 08.01.2019 про застосування штрафних санкцій з ПДВ, прийняте Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби;

- визнати протиправним та скасувати рішення про рішення про відмову в задоволенні скарги № 14294/6/99-99-11-06-01-26 від 26.03.2019, прийняте ДФС України.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 червня 2019 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю.

Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 24 жовтня 2019 року апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Церсаніт Інвест» залишено без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 червня 2019 року - без змін (головуючий суддя Лічевецький І.О.).

Постановою Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду від 10 серпня 2020 року касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Церсаніт Інвест» задоволено частково. Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 червня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 24 жовтня 2019 року скасовано в частині відмови в задоволенні позовної вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 8 січня 2019 року № про застосування штрафних санкцій, прийнятого Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби. Справу №640/6528/19 в цій частині передано на новий розгляд до суду першої інстанції. В іншій частині рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 червня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 24 жовтня 2019 року залишено без змін.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 24 вересня 2021 року відмовлено у задоволенні адміністративного позову.

Не погодившись з рішенням суду, позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «Церсаніт Інвест» звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права. Зокрема, апелянт вказує, що розмір застосованого штрафу є непрапорційним заниженому податку, що порушує право позивача на мирне володіння майном яке закріплено у статті 1 Першого протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод. Також, апелянт вказує, що податковим органом застосовано штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, які не видаються платнику податків, складання яких є частиною виправлення помилок.

14 лютого 2022 року до Шостого апеляційного адміністративного суду від Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків надійшов відзив на апеляційну скаргу, яким підтримує позицію суду першої інстанції та просить апеляційну скаргу позивача залишити без задоволення.

У відзиві на апеляційну скаргу Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків просить здійснити процесуальне правонаступництво по справі, замінивши Офіс великих платників податків ДПС () на Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків ().

Відповідно до частини першої статті 52 КАС України, у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії адміністративного процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.

Постановою Кабінету Міністрів України від 30 вересня 2020 року № 893 «Деякі питання територіальних органів Державної податкової служби» було ліквідовано, зокрема, Офіс великих платників податків ДФС як юридичну особу публічного права та передбачено, що територіальні органи Державної податкової служби, що ліквідуються відповідно до пункту 1 цієї постанови, продовжують здійснювати свої повноваження та функції до утворення Державною податковою службою територіальних органів згідно з абзацом четвертим пункту 3 цієї постанови та прийняття рішення про можливість забезпечення здійснення такими органами повноважень та функцій територіальних органів, що ліквідуються.

Наказом ДПС України від 30 вересня 2020 року № 529 «Про утворення територіальних органів Державної податкової служби» було утворено, зокрема, Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків, а наказом ДПС України від 24 грудня 2020 року № 755 «Про початок забезпечення здійснення територіальними органами ДПС повноважень та функцій» визначено дату початку виконання повноважень та функцій територіальних органів, що ліквідуються, новоутвореними органами - 01 січня 2021 року.

Враховуючи вищезазначене, колегія суддів вважає за необхідне замінити відповідача у справі з Офісу великих платників податків ДПС на Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків.

04 липня 2022 року до Шостого апеляційного адміністративного суду від відповідача - Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків надійшли додаткові пояснення.

04 липня 2022 року до суду апеляційної інстанції від позивача - Товариства з обмеженою відповідальністю «Церсаніт Інвест» надійшло клопотання про долучення доказів.

Згідно ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши у відкритому судовому засіданні суддю-доповідача, пояснення учасників процесу, які з`явилися в судове засідання, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню частково, з наступних підстав.

Відповідно до частини 1 статті 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, Офісом великих платників податків ДФС, на підставі пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, вбз.2 пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, абз.2 пп.75.1.1 п.75.1 ст.75, абз.2 п.76.3 ст.76 Податкового кодексу України, проведена камеральна перевірка ТОВ "Церсаніт Інвест" щодо своєчасності реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних за період з 01 січня 2017 року по 31 липня 2018 року (без врахування виписаних у 2018 році розрахунків коригувань до податкових накладних).

За результатами перевірки складено Акт від 11 грудня 2018 року № 4052/28-10-42-02/33529350 (далі - Акт перевірки), яким встановлено порушення ТОВ "Церсаніт Інвест" п. 201.10 ст.201 ПК України, а саме, несвоєчасна реєстрація податкових накладних/розрахунків коригування з порушенням законодавчо встановлених термінів.

08 січня 2019 року, згідно з підпунктом 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 ПК України та на підставі висновків Акту перевірки та/або за даними Єдиного реєстру податкових накладних за звітний період з 01 січня 2017 року по 31 липня 2018 року, Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби прийнято податкове повідомлення-рішення форми "Н" №, яким встановлено порушення граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених статтею 201, та згідно з пунктом 1201 статті 120 Податкового кодексу України:

- за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на 15 і менше календарних днів на суму ПДВ 231 536,66 грн. застосовано штраф в розмірі 10% у сумі 23 153,68 грн.;

- за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних від 16 до 30 календарних днів на суму ПДВ 1 989,55 грн. застосовано штраф в розмірі 20% у сумі 397,91 грн.;

- за затримку реєстрації податкових накладних розрахунків коригування до податкових накладних від 31 до 60 календарних днів на суму ПДВ 32 468,76 грн. застосовано штраф в розмірі 30 % у сумі 9 740,63 грн.;

- за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних від 61 і більше календарних дній на суму ПДВ 3 233 164,67 грн. застосовано штраф в розмірі 40 % у сумі 1 293 265,86 грн.

Не погоджуючись з прийнятим податковим повідомленням-рішенням, позивачем в порядку адміністративного оскарження подано скаргу до ДФС України.

За результатами розгляду скарги, Державною податковою службою України прийнято рішення № 14294/6/99-99-11-06-01-26 від 26 березня 2019 року, яким скаргу позивача залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішення № - без змін.

Не погоджуючись із зазначеним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з вищевказаним позовом.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Спірні правовідносини, що склались між сторонами, регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (далі - ПК України), який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Згідно п. 201.10 ст. 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Згідно з пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення штрафних санкцій на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації.

За приписами п. 120-1.1 ст. 120-1.1 ПК України, порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Як вбачається з матеріалів справи, Верховний Суд у постанові від 10 серпня 2020 року у даній справі дійшов висновку, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій у цій справі, в частині відмови в задоволенні позовної вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 08 січня 2019 року № про застосування штрафних санкцій, прийнятого Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби, ухвалені з порушенням процесуальних норм. Верховним судом вказано, що судами попередніх інстанцій не встановлено всіх обставин, які впливають на права та обов`язки платника податків, а саме, чи підлягає Позивач юридичній відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, перелічених в акті податкової перевірки. Також Верховний Суд звернув увагу на тому, що законодавство, яке підлягає застосуванню в спірних правовідносинах, було змінене законодавцем шляхом прийняття ретроактивної новели, якою змінено обсяг прав та обов`язків платника податків і контролюючих органів.

Приймаючи рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що податкові накладні, які зареєстровані позивачем з порушенням граничного строку, складені на операції з постачання товарів/послуг, які не стосуються операцій, що звільняються від оподаткуванню чи оподатковуються за нульовою ставкою, у зв`язку з чим, правомірним є застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій на підставі пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК. Тому, суд першої інстанції вважав, що спірне податкове повідомлення-рішення Офісу великих платників податків ДФС від 08 січня 2019 року № щодо застосування штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію або не реєстрацію податкових накладних, які не видаються покупцю, на суму 1 326 558,08 грн. не може бути скасовано в судовому порядку, оскільки прийняте відповідно до критеріїв, визначених ч. 2 ст. 2 КАС України, однак підлягає відкликанню податковим органом, відповідно до абзацу третього пункту 73 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, виходячи з нормативного врегулювання питання відповідальності платників в частині застосованих штрафів нарахованих протягом періоду з 01.01.2017 р. по 31.07.2018 р., зокрема за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних за операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю).

Системний аналіз положень статей 201, пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України свідчить, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних є підставою для накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу, за виключенням випадку порушення строку реєстрації податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою).

Тлумачення словесної конструкції пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України дає підстави для висновку, що виняток стосується податкової накладної, яка не надається отримувачу (покупцю), і водночас складена на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), тобто податкової накладної, яка відповідає одночасно двом умовам.

Згідно пункту 201.10. статті 201 ПК України, податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Аналіз наведеної норми свідчить, що у разі, коли законодавець виокремлює податкові накладні, які не надаються покупцю, та податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, ним застосовується слово "а також", натомість у пункті 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України використано інші обороти.

За результатами перевірки контролюючим органом застосовано санкції за порушення граничного строку реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН, що не надається отримувачу (покупцю), складених на постачання неплатнику податку.

При цьому, перевіркою встановлено, що граничні строки реєстрації таких податкових накладних порушено.

Враховуючи викладене, для звільнення від відповідальності, передбаченої пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України, необхідна наявність двох обов`язкових складових: податкова накладна не повинна надаватись отримувачу (покупцю) та, водночас, повинна бути складена на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою).

Вказана правова позиція висловлена у постанові Верховного Суду від 04 вересня 2018 року у справі № 816/1488/17.

Враховуючи той факт, що виписані позивачем накладні не відповідають операціям, що звільнені від оподаткування або по операціям, які оподатковуються за нульовою ставкою, відповідачем правомірно було застосовано до позивача штрафні санкції.

Водночас, 23.05.2020 набули чинності положення Закону України від 16 січня 2020 року № 466-IX "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві" (далі - Закон № 466-ІХ).

Цим законодавчим актом доповнено підрозділ 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України пунктом 73.

Так, відповідно до змісту пункту 73 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, штрафи за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, за операціями, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, операціями, що оподатковуються податком на додану вартість за нульовою ставкою, операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю), а також податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до 31 грудня 2019 року, грошові зобов`язання за якими неузгоджені (відповідні податкові повідомлення-рішення знаходяться в процедурі адміністративного або судового оскарження та грошові зобов`язання за ними не сплачено) станом на дату набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві", застосовуються в розмірі 2 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1020 гривень.

У подальшому, до пункту 73 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України внесено зміни, якими передбачено, що штрафи за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, за операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю), нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до дати набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві", строк сплати грошових зобов`язань за якими не настав або грошові зобов`язання за якими неузгоджені (відповідні податкові повідомлення-рішення знаходяться в процедурі адміністративного або судового оскарження та грошові зобов`язання за ними не сплачено) станом на дату набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві", застосовуються в розмірі 1 відсотка обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 510 гривень.

Отже, наведеними приписами закону платники податків звільняються від надмірного тягаря відповідальності, встановленого раніше чинними нормами податкового законодавства, за наведених у пункті 73 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України умов.

Так, у Рішенні від 09.02.1999 № 1-рп/99 Конституційний Суд України дійшов висновку, що надання зворотної дії в часі нормативно-правовим актам може бути передбачено шляхом прямої вказівки про це в законі або іншому нормативно-правовому акті.

Зворотна дія нормативно-правового акта у часі (ex post facto) - це дія нового нормативно - правового акта на факти та відносини, що мали місце до набуття ним чинності.

Отже, станом на час розгляду справи чинною і такою, що підлягала до застосування, є редакція пункту 73 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, якою впроваджено ретроактивну (ретроспективну, тобто таку, яка передбачає, що дата вступу в силу та дата набрання чинності акта збігаються, однак він змінює на майбутнє правові наслідки діянь та подій, які мали місце до набрання ним чинності) дію закону у відповідних правовідносинах. А саме - щодо штрафів, нарахованих платникам податків протягом періоду з 01.01.2017 р. до 31.12.2019 р. та до 23.05.2020 р. за наведених у цій же нормі умов.

Колегія суддів зазначає, що п. 56.18 ст. 56 ПК України передбачено, що при зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання протиправним та/або скасування рішення контролюючого органу грошове зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.

У Законі №466-ІХ (пункт 73 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України) виділено окремі категорії грошових зобов`язань, які підлягають відкликанню як неузгоджені, водночас запроваджено інший, відмінний від загального, підхід, за яким для цілей цієї норми під неузгодженими грошовими зобов`язаннями розуміються ті, по яких відповідні податкові повідомлення-рішення знаходяться в процедурі адміністративного або судового оскарження та грошові зобов`язання за ними не сплачено станом на дату набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві".

Законодавцем для цілей пункту 73 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України закріплено відмінне від загального (пункт 56.18 статті 56 ПК України) розуміння неузгодженого грошового зобов`язання, а саме - для цілей цієї норми грошове зобов`язання є неузгодженим протягом всієї процедури судового оскарження (без обмеження в суді якої інстанції знаходиться спір) за умови, що грошове зобов`язання за ними не сплачено.

Період, за яким у платника податків є право на перегляд застосування штрафних санкцій, розпочинається з 01.01.2017 р. і закінчується 23.05.2020 р. (датою набрання чинності Законом України №466 від 16.01.2020 р. "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві").

Вказана норма поширюється на випадки, коли грошові зобов`язання неузгоджені станом на 23 травня 2020 року.

Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду від 21 жовтня 2020 року у справі № 1.380.2019.001225; від 11 листопада 2020 року у справі № 160/1553/19; від 6 серпня 2020 року у справі № 200/7002/19-а, від 11 січня 2021 року у справі №480/3000/19.

З матеріалів даної справи вбачається, що станом на 23 травня 2020 року оскаржуване повідомлення-рішення відповідача № від 08 січня 2019 року про застосування до ТОВ «Церсаніт Інвест» штрафних санкцій з ПДВ знаходилось на оскарженні в судах різних інстанцій.

При зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання протиправним та/або скасування рішення контролюючого органу грошове зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили, якщо воно не скасовано судом касаційної інстанції.

Отже, суми спірного штрафу, визначеного вказаним податковим повідомленням-рішенням у цій справі, є не узгодженими.

При цьому, колегією суддів встановлено, що станом на час звернення позивача до суду з даним адміністративним позовом та на час розгляду даної справи в суді апеляційної інстанції, грошові зобов`язання за спірним податковим повідомленням-рішенням № від 08 січня 2019 року позивачем сплачені не були.

Доводи податкового органу про те, що грошове зобов`язання за оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням списано 11 січня 2020 року з електронного кабінету платника податків за рахунок переплати, а тому, є сплаченим, колегія суддів оцінює критично, адже, доказів саме сплати Товариством, а не списання контролюючим органом, грошового зобов`язання за оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням сторонами суду не надано.

При цьому, суд апеляційної інстанції звертає увагу, що вищевказаними положеннями Законів платники податків звільняються від надмірного тягаря відповідальності, встановленого раніше чинними нормами податкового законодавства, за наведених у пункті 73 підрозділу 2 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України умов.

Відповідно до висновків Верховного Суду у справі №440/813/19, такий підхід законодавця загалом відповідає принципу "доброго врядування" і "належної адміністрації" у світлі практики Європейського суду з прав людини.

Європейський Суд з прав людини у параграфах 56-57 рішення у справі "Шокін проти України" від 14 жовтня 2010 року зазначив, що в разі коли національне законодавство припустило неоднозначне або множинне тлумачення прав та обов`язків, національні органи зобов`язані застосувати найбільш сприятливий для осіб підхід.

Відповідно до вищевказаних змін, контролюючий орган за місцем реєстрації платника податку здійснює перерахунок суми штрафу і надсилає (вручає) такому платнику нове податкове повідомлення-рішення. Попереднє податкове повідомлення-рішення вважається скасованим (відкликаним) без вчинення будь-яких додаткових дій з боку контролюючого органу, тобто в силу закону.

Під час апеляційного розгляду справи колегією суддів встановлено, що контролюючим органом не здійснювався перерахунок ТОВ ««Церсаніт Інвест» суми штрафу та нове податкове повідомлення-рішення на адресу позивача не надсилалося.

Разом з тим, право на зменшення та перерахунок штрафних санкцій, на підставі пункту 73 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, належить виключно податковому органу, на якого закон покладає обов`язок скласти та направити нове податкове повідомлення-рішення. Суд в межах своєї компетенції може лише встановити правомірність/неправомірність донарахування відповідних штрафних санкцій та наявність/відсутність підстав для поширення наведеної вище ретроспективної правої норми на спірні правовідносини, однак не може підміняти собою уповноважений орган та самостійно зменшувати суму донарахувань.

Аналогічний висновок щодо застосувань норм права викладений в постановах Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду від 11.11.2020 у справі №160/1553/19 та від 20.10.2021 року у справі № 200/5278/20-а, який підлягає застосуванню до спірних правовідносин.

Враховуючи зміни внесені до Податкового кодексу України в частині зменшення розміру штрафів за порушення платниками ПДВ граничного строку для реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування, обрахована відповідачем сума штрафних санкцій підлягає перерахунку, а тому, не може бути застосовано до позивача у тому розмірі, який визначено оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням.

Таким чином, оскільки, з моменту набрання чинності Законом №466-ІХ та станом на час ухвалення даного рішення, податковий орган не виконав вимог абзацу другого пункту 73 підрозділу 2 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, адже не відкликав податкове повідомлення-рішення № від 08 січня 2019 року та не прийняв нового рішення про застосування до позивача штрафу у розмірі, перерахованому, згідно абзацу першого пункту 73 підрозділу 2 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, колегія суддів вважає за необхідне визнати протиправним та скасувати спірний акт індивідуальної дії.

Наведений висновок відповідає правовій позиції, викладеній в постанові Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду від 31 березня 2021 року у справі №640/6342/19, яка підлягає застосуванню до спірних правовідносин.

Аналізуючи обставини справи та норми чинного законодавства, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції помилково відмовив у задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю ТОВ «Церсаніт Інвест» в цій частині позову, а тому, рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з прийняттям нового рішення про задоволення адміністративного позову в частині.

Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (ч. 2 ст. 77 КАС України).

При цьому, доводи викладені в апеляційній скарзі частково спростовують висновки суду першої інстанції та знайшли своє належне підтвердження в суді апеляційної інстанції.

Відповідно до ч. 3 ст. 242 КАС України, обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Таким чином, колегія суддів вважає, що висновки суду першої інстанції частково не відповідають встановленим обставинам по справі, допущені судом першої інстанції порушення норм матеріального права призвели до неправильного вирішення справи, а тому, оскаржуване рішення підлягає скасуванню з прийняттям нового рішення.

Згідно з п. 4 ч. 1 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Частиною 1 статті 139 КАС України передбачено, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.

Відповідно до частини 6 статті 139 КАС України, якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

Оскільки, позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «Церсаніт Інвест» підлягають задоволенню, судові витрати зі сплати судового збору слід стягнути з відповідача пропорційно до розміру задоволених позовних вимог, в загальному розмірі 115 260 грн.

Керуючись ст. ст. 243, 250, 287, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Церсаніт Інвест» задовольнити частково.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 24 вересня 2021 року в частині відмови в задоволенні позовної вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 08 січня 2019 року № про застосування штрафних санкцій, прийнятого Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби - скасувати та прийняти в цій частині нове рішення, яким позовну вимогу задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 08 січня 2019 року № .

В решті рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 24 вересня 2021 року залишити без змін.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Центрального міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків (02068, м. Київ, вул. Кошиця, будинок 3, ) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Церсаніт Інвест» (11725, Житомирська обл., Новоград-Волинський р-н, с. Чижівка, вул.Чижівська, буд. 4, ) витрати, пов`язані зі сплатою судового збору в загальному розмірі 115 260 (сто п`ятнадцять тисяч двісті шістдесят) грн. 00 коп.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду в порядку і строки, визначені статтями 328-329 КАС України.

Суддя-доповідач Вівдиченко Т.Р.

Судді Грибан І.О.

Костюк Л.О.

Повний текст постанови виготовлено 08.07.2022 року.