Справа № 813/2521/17
Суддя: Сеник Роман Петрович
Дата ухвалення: 2022-07-05 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 липня 2022 рокуЛьвівСправа № 813/2521/17 пров. № А/857/8623/22

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

Головуючого судді Сеника Р.П.,

суддів Онишкевича Т.В., Судової-Хомюк Н.М.,

з участю секретаря судового засідання Лутчин А.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 18 грудня 2017 року у справі № 813/2521/17 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Західінфо" до Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

суддя в 1-й інстанції Грень Н.М.,

час ухвалення рішення 18.12.2017 року,

місце ухвалення рішення м. Львів,

дата складання повного тексту рішення 21.12.2017 року,

В С Т А Н О В И В :

На розгляд Львівського окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю Західінфо до Головного управління ДФС у Львівській області з вимогами визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 30.06.2017 року №, №.

Позовні вимоги обгрунтовані тим, що Головним управлінням ДФС у Львівській області, надалі ГУ ДФС, щодо позивача прийняті оскаржувані повідомлення-рішення на підставі Акту планової виїзної документальної перевірки, який не підписаний двома ревізорами-інспекторами; під час розгляду відповідачем заперечень позивача на акт перевірки через несвоєчасне повідомлення позивача про такий розгляд було порушено право позивача на участь у відповідному розгляді; висновки, наведені в акті з приводу заниження ТзОВ Західінфо податку на прибуток на загальну суму 2 209 780 грн., а також з приводу заниження ТзОВ Західінфо за період з 01.01.2015 по 31.12.2016 податку на додану вартість, що підлягає сплаті до Державного бюджету України, на загальну суму 1 999 447,29 грн., є надуманими і безпідставними, а відтак такі повідомлення-рішення підлягають визнанню протиправними і скасуванню.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 18 грудня 2017, яке залишене без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 27 листопада 2018 року, позов задоволено повністю.

Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 22 квітня 2022 року касаційну скаргу Головного управління ДФС у Львівській області задоволено частково. Постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 27 листопада 2018 року скасовано, справу №813/2521/17 направлено на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 01.06.2022 року визначено склад колегії суддів: головуючий суддя: Сеник Р.П., судді: Онишкевич Т.В., Судова-Хомюк Н.М.

Ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 02 червня 2022 року прийнято до провадження та призначено справу на 05 липня 2022 року.

Рішення суду першої інстанції оскаржив відповідач, подавши на нього апеляційну скаргу.

В апеляційній скарзі апелянт зазначає, що рішення суду першої інстанції є незаконним, необґрунтованим та таким, що винесене з порушенням норм як матеріального так і процесуального права.

В обґрунтування апеляційних вимог апелянт зазначає про невідповідність висновків суду першої інстанції фактичним обставинам справи, які, на думку скаржника, полягають у нереальності здійснення господарських операцій, та непідтвердження таких операцій відповідними первинними документами. Посилається на: лише документальне оформлення первинних документів без фактичного здійснення господарської діяльності; відсутність у контрагентів позивача основних засобів, матеріальних активів і трудових ресурсів для виконання умов укладених договорів; відсутність товарно-транспортних накладних, сертифікатів якості товарів, довіреностей на отримання товарів та доказів в підтвердження факту оплати товарів; наявність недоліків у первинних документах, які не дають змогу ідентифікувати осіб, які їх підписували, обсяг господарських операцій, тощо. Вказує на невідображення платником податків списання непридатних для експлуатації (використання) необоротних активів у складі податкових витрат.

Просить скасувати рішення Львівського окружного адміністративного суду від 18 грудня 2017 року у справі № 813/2521/17 та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.

Особи, які беруть участь у справі, в судове засідання не прибули, про дату, час і місце апеляційного розгляду повідомлені належним чином, а тому, суд апеляційної інстанції, відповідно до ч. 4 ст. 229, п.2 ч. 1 ст. 311 та ч. 2 ст. 313 КАС України, вважає можливим проведення розгляду справи за їхньої відсутності без здійснення фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу.

Заслухавши доповідь судді - доповідача, дослідивши обставини справи, доводи апеляційної скарги та заперечення на неї, колегія суддів приходить до переконання, що вона підлягає до задоволення з наступних підстав.

Відповідно до ч.1 ст.309 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Задовольняючи позовні вимоги в справі, суд першої інстанції виходив з того, що ГУ ДФС під час прийняття на підставі акту перевірки від 29.05.2017 року № 651/13-01-14-12/37073734 щодо позивача оскаржуваних податкових повідомлень-рішень було порушено процедуру розгляду заперечень на акт перевірки, передбачену Податковим кодексом України, в частині повідомлення ТОВ «Західінфо» про місце і час розгляду заперечення, а відтак фактично вчинено недопущення представників платника податків до розгляду заперечення. Тому з врахуванням норм абз. 4 п. 86.7 ст. 86 цього Кодексу та абз. 5-9 п. 2 розділу V Порядку проведення перевірок платників податків, суд дійшов висновку, що відповідач діяв не у спосіб, передбачений вказаними матеріальним нормами, оскільки висновку за результатами розгляду заперечень до акту перевірки від 29.05.2017 року ГУ ДФС не склало та під час прийняття оскаржуваних рішень не врахувало. Також суд зазначив, що оскільки акт перевірки від 29.05.2017 року № 651/13-01-14-12/37073734 і додатки до нього не містять підписів ревізорів ОСОБА_1 та ОСОБА_2 , як осіб, які проводили перевірку, а відтак які повинні нести відповідальність за зміст цього акту, то цей службовий документ, на переконання суду, не має жодної юридичної сили, а тому на підставі такого акту відповідач не мав права приймати оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 30.06.2017 року № і № . Крім того, суд вважає, що господарські операції ТОВ «Західінфо» з ТОВ «Техно СВ» і ТОВ «Електрогрант» мали реальний характер, що підтверджується належним чином оформленими первинними документами, які позивач надавав до перевірки і суду. При цьому, суд зазначив, що нереальність господарських операцій з придбання платником податку товару (робіт, послуг) має підтверджуватися належними, допустимими та достатніми доказами і не може ґрунтуватися на припущеннях, зокрема, обумовлюватись відсутністю необхідних трудових ресурсів, основних фондів, складських приміщень, транспортних засобів, виробничих потужностей тощо, адже зазначені контрагенти позивача, на думку суду, не позбавлені права залучати на договірній основі матеріально-технічні та трудові ресурси для здійснення господарської діяльності. А дефектність контрагентів позивача сама по собі не свідчить про його поінформованість щодо протиправного характеру діяльності таких контрагентів або щодо дефектності самих господарських операцій.

Розглядаючи спір апеляційний суд виходить із наступного.

Встановлено, підтверджено матеріалами справи, що у період з 12.04.2017 року до 22.05.2017 року працівники Головного управління ДФС у Львівській області (ГУ ДФС у Львівській області) провели планову виїзну документальну перевірку ТОВ «Західінфо» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період діяльності з 01.01.2015 року до 31.12.2016 року, за результатами якої був складений акт від 29.05.2017 року № 651/13-01-14-12/37073734.

В акті перевірки вказано про порушення підприємством вимог: п. 7 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 року № 290, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 року за № 860/4153, п. п. 5, 6, 7, 11, 12 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року № 318, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 року за № 27/4248, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135, п. 137.1 ст. 137 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на 2209780,00 грн.; п. п. 198.1, 198.3, 198.5 ст. 198, п. 200.1 ст. 200 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 1999447,29 грн.

На підставі зазначеного акта перевірки Головне управління ДФС у Львівській області прийняло податкові повідомлення-рішення від 30.06.2017 року № , яким ТОВ «Західінфо» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на 2910688,63 грн., з яких 2209780,00 грн. за основним зобов`язанням і 700908,63 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, та № , яким ТОВ «Західінфо» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 2999170,93 грн., з яких 1999447,29 грн. за основним зобов`язанням і 999723,64 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

Не погодившись з такими рішеннями відповідача, позивач звернувся до суду з цим позовом.

З приводу спірних правовідносин колегія суддів зазначає наступне.

Сплата податків і зборів у порядку та розмірах, встановлених законом є конституційним обов`язком кожної особи в державі (ст. 67 Конституції України).

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема податку на додану вартість врегульовані положеннями Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Загальність оподаткування є одним з принципів, на якому ґрунтується податкове законодавство, згідно з яким кожна особа зобов`язана сплачувати встановлені цим Кодексом, законами з питань митної справи податки та збори, платником яких вона є згідно з положеннями цього Кодексу.

Згідно з пунктом 36.1 статті 36 ПК України податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.

У межах цього обов`язку платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів (підпункт 16.1.2 пункту 16.1. статті 16 ПК України).

Для підтвердження даних, визначених платником податків у податковій звітності, чинне законодавство зобов`язує такого платника податків вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством (абзаци перший, другий пункту 44.1 статті 44 ПК України).

Таким чином ведення бухгалтерського обліку власної господарської діяльності є складовою податкового обов`язку платника податків, пов`язаного з обчисленням податку.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначаються спеціальним Законом України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції чинній на час виникнення спірних відносин, далі-Закон № 996-IV).

Згідно з цим Законом бухгалтерський облік - це процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень.

Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (частина друга статті 3 Закону № 996-XIV ).

Обліку підлягають господарські операцій, тобто дії або події, які викликають зміни у структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства (абзац п`ятий статті 1, частина перша статті 9 Закону № 996-XIV).

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які містять відомості про такі операції та підтверджують факти їх здійснення (абзац одинадцятий статті 1, частина перша статті 9 Закону № 996-XIV).

Серед інших, основним принципом, якому має відповідати ведення бухгалтерського обліку, є превалювання сутності над формою, що означає - облік операцій має здійснюватися відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми (абзац восьмий статті 4 Закону № 996-XIV).

Закон № 996-XIV також визначає порядок складення первинних документів, на підставі яких здійснюється бухгалтерський облік та їх обов`язкові реквізити.

Аналіз наведених норм чинного законодавства дає колегії суддів підстави для висновку, що формування грошових вимірників у бухгалтерському обліку, як джерелі фінансового та податкового обліків, має здійснюватися платником податку на підставі оформлених у встановленому порядку документів, які підтверджують здійснення господарських операцій за їх сутністю.

В іншому разі не можна вважати, що платник податків виконав податковий обов`язок належним чином.

На створені державою контролюючі органи у сфері оподаткування покладені функції з контролю достовірності, повноти нарахування та сплати податків, зборів, платежів (підпункт 19-1.1.2. пункту 19-1.1 статті 19 ПК України).

Обов`язку платника податку вести фінансову звітність з дотриманням вимог законодавства кореспондує право контролюючого органу в межах покладених на нього функцій запитувати та вивчати під час проведення перевірок первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов`язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів.(підпункт 20.1.6. пункту 20.1 статті 20 ПК України).

При цьому за загальним правилом платник податків після початку перевірки має надати контролюючому органу у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки (пункту 85.2 статті 85 ПК України).

Таким чином, як в ході здійснюваних контролюючим органом перевірок, так і в суді у спорах щодо достовірності первинних документів, на підставі яких здійснювався облік господарської діяльності, і як наслідок, правомірності формування даних податкового обліку, платник податків має демонструвати доброчесну поведінку у дотриманні вимог податкового законодавства.

Якщо контролюючий орган обґрунтовує правомірність прийнятого рішення відсутністю документального підтвердження облікованих господарських операцій, обов`язок довести протилежне згідно з частиною першою статті 77 КАС України, покладається на платника податків.

Задовольняючи позовні вимоги у цій справі, суд першої інстанції, виходив з того, що надані позивачем фінансово-господарські документи належним чином оформлені і є первинними у розумінні статті 9 Закону № 996-XIV та у своїй сукупності підтверджують факт здійснення господарських операцій, які відповідають звичайній підприємницькій діяльності позивача та її основним видам.

При цьому доводи відповідача у цій справі суд першої інстанції визнав недоведеними та суперечливими.

Апеляційний суд зазначає, що доводи позивача щодо подальшої реалізації товару, робіт, як свідчення реальності проведених господарських операцій, самі по собі не підтверджують факту їх придбання саме у цих контрагентів. Такі докази мають оцінюватися у сукупності з наданими позивачем документами первинного та податкового обліку, які підтверджують реальний рух товару, робіт в ланцюгу від продавця до покупця.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що ПК України та Закон №996-XIV не ставлять в пряму залежність право платника податку формувати податкові показники від виконання податкового обов`язку іншими платниками податку (його контрагентами). Проте така позиція не поширюється на випадки, коли об`єктивні факти вказують на участь платника податків у господарських операціях, реальність яких не доведена, а метою їх обліку є штучне формування фінансових результатів звітності та зменшення грошового вираження об`єкта оподаткування.

Відповідно до підпункту 134.1 пункту 134.1 статті Податкового кодексу України (в редакції, чинній до 01.01.2015) об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.

Склад витрат і порядок їх визначення закріплений в статті 138 Податкового кодексу України. Зокрема, згідно з пунктом 138.1 статті 138 цього Кодексу, витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Нормою підпункту 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України передбачено, що витрати операційної діяльності включають в себе собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Зокрема, згідно з підпунктами 138.8, 138.4 статті 138 Податкового кодексу України, собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов`язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат (вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу виготовленого товару, виконаної роботи, наданої послуги, придбаних напівфабрикатів та комплектувальних виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат); прямих витрат на оплату праці; амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; вартості придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну).

При цьому, витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Відповідно до абзацу першого пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

З 01 червня 2015 року змінено правила оподаткування податком на прибуток підприємств. Так, відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Пунктом 135.1 статті 135 Податкового кодексу України визначено, що базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

У статтях 138-140 Податкового кодексу України визначено перелік різниць, на які коригується фінансовий результат до оподаткування. Зазначений перелік не містить різниць, що б передбачали коригування фінансового результату до оподаткування на витрати за операціями, які не пов`язані з господарською діяльністю платника податків або операціями, які мають ознаки нереальності.

Згідно з пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

За положеннями пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку, зокрема, з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту, а також включення витрат до складу оподатковуваного доходу наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій із придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.

Водночас, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю.

Суд враховує, що матеріали справи не містять жодних первинних бухгалтерських документів з приводу господарських операцій ТзОВ «Західінфо» та ТзОВ «Агротрейд 2015».

Згідно укладеного між ТзОВ «Техно СВ» та ТзОВ «Західінфо» договору поставки № 29/04 - 2016 від 29.04.2016 на придбання будівельних матеріалів, кабельно - провідникової продукції, матеріалів і електрообладнання товар по видатковій накладні від 31.08.2016 № РН-0000025 отримано на підставі доручення № 349 від 31.08.2016 на ОСОБА_3 , від 31.10.2016 № РН-0000033 отримано на підставі доручення № 439 від 31.10.2016, від 31.10.2016 № РН-0000035 на підставі доручення № 439 від 31.10.2016, від 31.10.2016 № РН-0000036 отримано на підставі доручення № 439 від 31.10.2016.

Згідно укладених між ТзОВ «Електрогарант» та ТзОВ «Західінфо» договорів поставки будівельних матеріалів № 30/05 від 30.05.2016, № 23/09 від 22.09.2016, № 03/04 від 27.04.2016, № 01- 0715 від 01.072015, № 14/11 від 14.11.2014 товар по видатковій накладні від 10.08.2015 № РН-0000042 отримано на підставі доручення № 139 від 04.08.2015, від 31.05.2016 № РН-0000024 на підставі доручення № 223 від 31.05.2016, від 29.07.2016 № РН-0000052 на підставі доручення № 295 від 29.07.2016 ОСОБА_3 , від 26.09.2016 №РН-0000211 на підставі доручення № 379 від 22.09.2016 ОСОБА_3 , від 30.09.2016 № РН-0000220 на підставі доручення № 379 ОСОБА_3 , від 30.09.2016 № РН-0000225 на підставі доручення № 379 ОСОБА_3 , від 30.09.2016 № РН-0000228 на підставі доручення № 379 ОСОБА_3 .

В матеріалах справи містяться видаткові накладні, які не містять ідентифікації підпису осіб ( прізвища, імені, по-батькові) та не скріплені печаткою отримувача.

Апеляційний суд враховує, що до матеріалів справи не надано належним чином завіреної копія журналу видачі доручень та не підтверджено повноважень ОСОБА_3 на отримання товару (наказ про прийняття на роботу, договір про повну матеріальну відповідальність).

Як правильно зазначив відповідач, в наявних в матеріалах справи ТТН не зазначено конкретну адресу місця навантажування, розвантаження товару (вказано лише м. Львів, м. Миколаїв); не внесені відомості щодо: прізвища, підпису особи що дозволила відпуск, відсутній підпис прізвище, посада особи вантажовідправника.

Відповідно до матеріалів справи, доставка товару перевізником ТзОВ «Західінфо» 29.04.2016, 04.05.2016-16.05.2016, 29.07.2016- 30.08.2016, 02.11.2016 по 30.11.2016, 02.12.2016 по 20.12.2016 здійснювалась водієм ОСОБА_4 , 01.09.2016, 29.04.2016, 04.05.2016-12.05.2016, 01.06.2016-02.06.2016,29.07.2016, 26.09.2016,30.09.2016- 06.10.2016, 02.11.2016 здійснювалась водієм ОСОБА_5 , 29.07.2016 здійснювалась водієм ОСОБА_6 однак позивачем не надано доказів щодо перебування у трудових відносинах водія ОСОБА_4 , ОСОБА_7 , ОСОБА_8 та доказів щодо наявності у власності чи користуванні автомобілів МАЗ 5334, НОМЕР_1 , КАМАЗ 65115, НОМЕР_2 .

До матеріалів справи позивачем додано платіжні доручення на оплату товарів (робіт, послуг) без жодних відміток банку про здійснення такої оплати.

Згідно з довідкою від 20.04.2017 року в.о. головного бухгалтера Тшнадель Г.І. про те, що за період з 2014 по 2017 року актів звірок ТзОВ «Західінфо» з ТзОВ Галвест" та адвокат Дмитренко В.П. немає.

Апеляційний суд враховує позицію Верховного суду України, що якщо виконання зобов`язання передбачається частинами або у вигляді періодичних платежів і боржник вчинив дії, що свідчать про визнання лише певної частини (чи періодичного платежу), то такі дії не можуть бути підставою для переривання перебігу позовної давності (постанова Судової палати у цивільних справах Верховного Суду У від 22 березня 2017 р. у справі N 6-43цс17, від 09 листопада 2016 р. у справі N 6-2170цс16).

Також Вищий господарський суд України прийшов до висновку, що у дослідженні обставин пов`язаних із вчиненням зобов`язаною особою дії, що свідчить про визнання нею свого борг іншого обов`язку (ч.1 ст. 264 ЦК України), суду необхідно у кожному випадку встановлювати конкретно вчинені боржником відповідні дії, маючи на увазі, що переривання перебігу поз давності може мати місце лише в межах строку давності, а не після його спливу (Постанова від 31.01.2017 у справі №910/12140/16).

Для перевірки представлений договір від 30.05.2013 № 13/05/30, укладений між ТзОВ „Західінфо" (замовник) та адвокат Дмитренко В.П.(виконавець).

Згідно з підпунктом 1.1 виконавець зобов`язується здійснювати комплексне юридичне обслуговування господарської діяльності замовника в порядку та на умовах, визначених цим Договором. Пункт 3.1 договору - вартість послуг становить 10 000 гривень.

Пункт 3.3 договору за послуги /замовник здійснює виконавцю виплату обумовлену пунктом 3.1 цього договору, шляхом 100% авансування всієї суми в термін до 10 числа кожного поточного місяця надання послуг.

Згідно з пунктом 6.1 договору - даний договір набирає чинності з 01.06.2013 і діє до 31.12.2013.

До перевірки також наданий акт приймання-здачі наданих юридичних послуг від 02.10.2013 року за договором № 13/05/30 від 30.05.2013 на загальну суму 10 000 грн.(номенклатура послуг - юридичні послуги);

Оскільки строки проведення оплати за юридичні послуги передбачені договором (100% авансування всієї суми в термін до 10 числа кожного поточного місяця надання послуг) із врахуванням акту приймання - здачі наданих юридичних послуг від 02.10.2013 за договором № 13/05/30 від 30.05.2013 на загальну суму 10 000 грн., початок перебігу позовної давності починається з 11.09.2013 (з наступного дня обумовленого строку виплати 10 числа кожного поточного місяця) і закінчується 11.09.2016 року (загальна позовна давність 3 роки).

Наданим позивачем гарантійний лист ТзОВ «Західінфо» від 30.12.2016 № 281 адвокату Дмитренку В.П. щодо визнання кредиторської заборгованості за договором № 13/05/30 від 30.05.2013, що підтверджується актом приймання - здачі наданих юридичних послуг від 02.10.2013 року на суму 10 тис. грн. не може бути підставою для переривання перебігу позовної давності, оскільки стосується визнання лише певної частини (періодичного платежу) та поза межами строку позовної давності.

Аналогічна ситуація із кредиторською заборгованістю перед ТзОВ „ВКФ Галвест" (30052786) - на суму 3 057,64 грн.

Таким чином, на порушення п. 7 П(С)БО 15, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПКУ ТзОВ „Західінфо" занижено інші операційні доходи на загальну суму 13 057,64 грн., в тому числі за 2016 рік - на суму 13 057,64 гривень.

Щодо господарських операцій між ТзОВ Західінфо та ТзОВ Техно СВ.

Відповідно до матеріалів справи, підтверджується укладання договору підряду між ТзОВ «Західінфо» та ТзОВ «Техно СВ» від 03.10.2016 № 03/10 та від 05.05.2016 № 05/05 про виконання будівельних робіт на об`єкті: «Реконструкція з розширенням будівлі (під літерою А-2) на вул.Шевченка, 3а у м.Львові, за рахунок надбудови та прибудови під Центр польської культури та Європейського діалогу з котельнею зі знесенням існуючих на ділянці нежитлових будівель» на об`єкті: «Будівництво дитсадка (30 місць), школи (40 місць) з польською мовою навчання, а також частини, що призначена для відділу товариства польської культури Львівщини в с.Лановичі Самбірського р-ну Львівської обл. І стадія будівництва - будівництво школи з польською мовою навчання та частини, що призначена для відділу товариства польської культури Львівщини в селі Лановичі та договору поставки від 09.04.2016 №29/04 про поставку будівельних матеріалів, кабельно - провідникової продукції, матеріалів і електрообладнання.

ТзОВ „Західінфо" до перевірки не надано первинних документів, що підтверджують реальність виконання операцій з ТзОВ „Техно СВ", якими опосередковувався товару: транспортування товару, його прийняття за кількістю та якістю, сертифікати якості, сертифікати відповідності, акти приймання-передачі продукції (товарів) за кількістю та якістю тощо.

Апеляційний суд зазначає, що підставою для оприбуткування товарів є такі первинні документи, що надаються постачальником: накладна типової форми № М-11, товарно-транспортні накладні типової форми К ТН при доставці товарів автомобільним транспортом,- акти приймання-передачі продукції (товарів) за кількістю та якістю, залізнична накладна при надходженні товару залізничним транспортом, технічна та технологічна документація на поставлені комплектуючі матеріали, запчастини та агрегати (свідоцтва, якісні посвідчення, сертифікати відповідності, технічній паспорти, інші документи, що підтверджують походження поставлених ТМЦ, тощо).

Згідно актів приймання будівельних робіт за травень, жовтень 2016 року, складених підрядником (ТзОВ «Техно СВ»), прийнятих і затверджених замовником (ТзОВ «Західінфо»), щодо виконання будівельних робіт на об`єкті - Будівництво дитячого садка (30 місць) і школи (40 місць) з польською мовою навчання, а також частини, що призначена для відділу товариства польської культури Львівщини в с.Дановичі Самбірського р-ну Львівської обл., об`єкті - Реконструкція з розширенням будівлі на вул.Т.Шевченка, 3а у м.Львові під центр польської культури та Європейського діалогу з котельнею, витрати праці робітників - будівельників робітників, заробітна плата яких враховується в складі загальновиробничих витрат, на зазначені даних актах обсяги робіт становили: за травень 2016 року 4042,26 людино-годин, за жовтень 2016 року 3441,89 людино-годин.

Суд звертає увагу на те, що річна норма тривалості робочого часу на одну людину, при 40 годинному робочому тижні, згідно розрахунків Міністерства соціальної політики України на 2016: становить 2003 людино-години.

Таким чином, при 40-годинному робочому тижні норма тривалості робочого часу на одну людину у травні, жовтні 2016 року становила відповідно 152 і 159 людино-годин.

Надурочні роботи не повинні перевищувати для кожного працівника 4 години протягом двох днів підряд і 120 годин на рік (ст. 65 КЗпП України).

У ТзОВ «Техно СВ» (обліковувалось 2 працівника).

На підставі вищенаведеного та враховуючи, що відповідно до актів виконаних робіт підрядником ТзОВ «Техно СВ» на об`єкті - Будівництво дитячого садка (30 місць) і школи (40 місць) з польською мовою навчання, а також частини, що призначена для відділу товариства польської культури Львівщини в с.Дановичі Самбірського р-ну Львівської обл., на об`єкті - Реконструкції розширенням будівлі на вул.Т.Шевченка, 3а у м.Львові під центр польської культури та Європейського діалогу з котельнею, можна зробити висновок, що працівники ТзОВ «Техно СВ» протягом травня, жовтня 2016 року могли виконати максимальний обсяг робіт 588 людино-годин.

Проте, у вищезазначених актах приймання будівельних робіт зазначено 7484,15 людино- години.

Враховуючи вищенаведене, а також те, що у ТзОВ «Техно СВ» відсутні транспортні засоби, спецтехніка та достатній людський ресурс, дане товариство не могло виконати зазначений у актах приймання будівельних робіт обсяг робіт.

Щодо господарських операцій між ТзОВ Західінфо та ТзОВ Електрогрант.

Матеріалами справи підтверджується укладання наступних договорів підряду між ТзОВ «Західінфо та ТзОВ «Електрогрант»:

-від 04.05.2016 № 04/5-1 на об`єкті: «Реконструкція з розширенням будівлі (під літерою А-2) на вул.Шевченка, 3а у м.Львові, за рахунок надбудови та прибудови під Центр польської культури та Європейського діалогу з котельнею зі знесенням існуючих на ділянці нежитлових будівель», від 02.02.15 № 3 на об`єкті «Регіональний аграрний центр у м.Львові»;

-від 05.01.2016 № 05-0116 на об`єкті: «Реконструкція з розширенням будівлі (під літерою А-2) на вул.Шевченка, 3а у м.Львові, за рахунок надбудови та прибудови під Центр польської культури та Європейського діалогу з котельнею зі знесенням існуючих на ділянці нежитлових будівель»;

-від 01.06.2016 № 01/6-1 на об`єкті: «Реконструкція з розширенням будівлі (під літерою А-2) на вул.Шевченка, 3а у м.Львові, за рахунок надбудови та прибудови під Центр польської культури та Європейського діалогу з котельнею зі знесенням існуючих на ділянці нежитлових будівель»;

-від 02.09.2016 № 02/09-1 на об`єкті: «Реконструкція з розширенням будівлі (під літерою А-2) на вул.Шевченка, 3а у м.Львові, за рахунок надбудови та прибудови під Центр польської культури та Європейського діалогу з котельнею зі знесенням існуючих на ділянці нежитлових будівель»;

-від 01.08.2016 № 01/8-1 з благоустрою та ремонту дорожнього покриття території ТзОВ «РСП Шувар» по вул.Хуторівка, 4б, м.Львів (оптового ринку сільськогосподарської продукції «Шувар»);

-від 01.08.2016 № 02/8-1 об`єкті: «Реконструкція з розширенням будівлі (під літерою А-2) на вул.Шевченка, 3а у м.Львові, за рахунок надбудови та прибудови під Центр польської культури та Європейського діалогу з котельнею зі знесенням існуючих на ділянці нежитлових будівель»;

-від 18.05.2016 № 18-0515 на об`єкті: «Регіональний аграрний центр у м.Львові, від 18.09.14 №22/1-2014 на об`єкті: «Будівництво підприємства з виробництва комбікормів продуктивністю 10 т/год за адресою: с.Тщенець, Мостиський район, Львівська область;

-від 30.05.2016 № 30/05 поставці будівельних матеріалів, кабельно - провідникової продукції, матеріалів і електрообладнання, від 22.09.16 №23/09 по виготовленню металевих конструкцій;

-від 27.04.2016 № 03/04 по поставці будівельних матеріалів, «товар», портландцемент ПЦ ІІ/Б-Ш-400 - в кількості 300 т., щебінь гранітний 5-20 мм - в кількості 1000 м.куб;

-від 01.07.2015 № 01-0715 по поставці будівельних матеріалів, від 14.11.14 №14/11 по поставці руберойду, алюмінієвої стрічки, плівки поліетиленової, мастики бітумної та інш.

Таким чином, в Акті від 29.05.2017 відповідач зазначає про укладення між ТзОВ Західінфо, як Замовником, з ТзОВ Електрогрант, як Підрядником, дев`яти Договорів підряду:

- №04/5-1 від 04.05.2016, за умовами п. 1.1. якого Замовник доручає, а підрядник зобов`язується у відповідності до умов даного договору виконати за завданням замовника та з використанням матеріалів замовника загально будівельні роботи на об`єкті: Реконструкція з розширенням будівлі (під літерою А-2) на вул. Шевченка, 3а у м. Львові, за рахунок надбудови та прибудови під Центр польської культури та Європейського діалогу з котельнею зі знесенням існуючих на ділянці нежитлових будівель (надалі роботи), а замовник зобов`язується прийняти ці роботи та оплатити їх;

- №3 від 02.02.2015, за умовами п. 1.1. якого Замовник доручає, а Підрядник зобов`язується у відповідності до умов даного договору виконати будівельні роботи: Регіональний аграрний центр у м. Львові, а Замовник зобов`язується прийняти ці роботи та оплатити їх;

- №05-0116 від 05.01.2016, за умовами п. 1.1. якого Замовник доручає, а підрядник зобов`язується у відповідності до умов даного договору виконати за завданням замовника та з використанням матеріалів замовника загально будівельні роботи на об`єкті: Реконструкція з розширенням будівлі (під літерою А-2) на вул. Шевченка, 3а у м. Львові, за рахунок надбудови та прибудови під Центр польської культури та Європейського діалогу з котельнею зі знесенням існуючих на ділянці нежитлових будівель (надалі роботи), а замовник зобов`язується прийняти ці роботи та оплатити їх;

- №01/6-1 від 01.06.2016, за умовами п. 1.1. якого Замовник доручає, а Підрядник зобов`язується у відповідності до умов даного договору виконати за завданням замовника та з використанням матеріалів замовника загально будівельні роботи на об`єкті: Реконструкція з розширенням будівлі (під літерою А-2) на вул. Шевченка, 3а у м. Львові, за рахунок надбудови та прибудови під Центр польської культури та Європейського діалогу з котельнею зі знесенням існуючих на ділянці нежитлових будівель (надалі роботи), а Замовник зобов`язується прийняти ці роботи та оплатити їх;

- №02/09-1 від 02.09.2016, за умовами п. 1.1. якого Замовник доручає, а Підрядник зобов`язується у відповідності до умов даного договору виконати за завданням замовника та з використанням матеріалів замовника загально будівельні роботи на об`єкті: Реконструкція з розширенням будівлі (під літерою А-2) на вул. Шевченка, 3а у м. Львові, за рахунок надбудови та прибудови під Центр польської культури та Європейського діалогу з котельнею зі знесенням існуючих на ділянці нежитлових будівель (надалі роботи), а Замовник зобов`язується прийняти ці роботи та оплатити їх;

- №01/8-1 від 01.08.2016, за умовами п. 1.1. якого Замовник доручає, а Підрядник зобов`язується у відповідності до умов даного договору виконати будівельні роботи з благоустрою та ремонту дорожнього покриття території ТзОВ РСП Шувар по вул. Хуторівка, 4б, м. Львів (оптового ринку сільськогосподарської продукції Шувар);

- №02/8-1 від 01.08.2016, за умовами п. 1.1. якого Замовник доручає, а Підрядник зобов`язується у відповідності до умов даного договору виконати за завданням замовника та з використанням матеріалів замовника загально будівельні роботи на об`єкті: Реконструкція з розширенням будівлі (під літерою А-2) на вул. Шевченка, 3а у м. Львові, за рахунок надбудови та прибудови під Центр польської культури та Європейського діалогу з котельнею зі знесенням існуючих на ділянці нежитлових будівель (надалі роботи), а Замовник зобов`язується прийняти ці роботи та оплатити їх;

- №18-0515 від 18.05.2015, за умовами п. 1.1. якого Замовник доручає, а Підрядник зобов`язується у відповідності до умов даного договору виконати за завданням замовника та з використанням матеріалів замовника загально будівельні роботи на об`єкті: Регіональний аграрний центр у м. Львові (надалі роботи), а Замовник зобов`язується прийняти ці роботи та оплатити Їх;

- №22/1-2014 від 18.09.2014, за умовами п. 1.1. якого Замовник доручає, а Підрядник зобов`язується у відповідності до умов даного договору виконати роботи на об`єкті: Будівництво підприємства з виробництва комбікормів продуктивністю 10 т/год. за адресою: с. Тщенець, Мостиський район, Львівська область, а Замовник зобов`язується прийняти ці роботи та оплатити їх.

Окрім цього, в Акті від 29.05.2017 зазначено про укладення між ТзОВ Західінфо, як Покупцем, з ТзОВ Електрогрант, як Продавцем, п`яти Договорів поставок:

- №30/05 від 30.05.2016, за умовами п. 1.1. якого Продавець поставляє будівельні матеріали, кабельно-провідникову продукцію, матеріали і електрообладнання, надалі товар, в кількості згідно видаткової накладної; поставка товару здійснюється транспортом Покупця (п. 2.1);

- №23/09 від 22.09.2016, за умовами п. 1.1. якого Продавець зобов`язується виготовити металеві конструкції і передати у власність Покупця надалі продукція, в кількості згідно видаткової накладної, а Покупець зобов`язується прийняти і сплатити за продукцію по номенклатурі (асортименту) і в кількості, згідно з умовами договору; поставка продукції здійснюється транспортом Покупця (п. 2.1);

- №03/04 від 27.04.2016, за умовами п. 1.1. якого Продавець поставляє Покупцю наступні будівельні матеріали, товар, портландцемент ПЦ ІІ/Б-Ш-400 в кількості 300 т., щебінь гранітний 5-20 мм в кількості 1000 м.куб.; поставка товару здійснюється транспортом Покупця (п. 2.1);

- №01-0715 від 01.07.2015, за умовами п. 1.1. якого в порядку та на умовах, визначених цим договором, Продавець зобов`язується передати покупцю у власність, а Покупець зобов`язується в порядку та на умовах, визначених цим договором, прийняти й оплатити будівельні матеріали (надалі товар) в кількості, якості, за ціною, строками та на умовах поставки згідно положень цього договору; доставка товару здійснюється Покупцем самовивозом (п. 2.3);

- №14/11 від 14.11.2014, за умовами п. 1.1. якого Продавець поставляє руберойд в кількості 1899,9 кв.м., алюмінієва стрічка 498 пог.м., плівка поліетиленова 3825 кв.м., мастика бітумна 715,3 куб, емаль 670 кг., цвяхи -0,815 т., мастика бітумна -2948 кг., круг обрізний д.230 мм 520 шт., електроди 1,2 т., профнастил 85 кв.м., цемент 20,2 т., сталь листова товщ.8мм, 1,219 т., арматура 107,95т.; поставка товару здійснюється транспортом покупця (п. 2.1).

Суд звертає увагу на те, що ТзОВ Західінфо не надано для перевірки документів, якими опосередковувався рух товару: транспортування Товару (будівельні матеріали, тощо), його прийняття за кількістю та якістю, сертифікати якості, сертифікати відповідності, акти приймання-передачі продукції (товарів) за кількістю та якістю тощо.

У ТзОВ «Електрогрант» (обліковувалось за січень 2016 року 9 працівників, за травень 20 року 4 працівника, за червень, серпень, вересень 2016 року 3 працівники).

Тому, працівники ТзОВ «Електрогрант» протягом січня, травня, червня, серпня, вересня 2016 року могли виконати максимальний обсяг робіт 4375 людино-годин, протягом лютого, липня, серпня 2015 року могли виконати максимальний обсяг робіт 3412 людино-годин.

Проте, у актах приймання будівельних робіт за 2016 рік зазначено 46 914 людино-години.

Апеляційний суд враховує відсутність у ТзОВ Електрогрант транспортних засобів, спецтехніки та достатнього людського ресурсу, а відтак приходить до переконання, що дане товариство не могло виконати обсяг робіт, зазначений у підписаних з ТзОВ Західінфо актах.

Таким чином, ТзОВ Західінфо по взаєморозрахунках із ТзОВ Західінфо та ТзОВ Електрогрант допущено порушення наступних норм податкового законодавства, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, внаслідок неправомірного визначення показників Податкової декларації з податку на прибуток підприємств, наслідком чого стало заниження доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, що привело до:

- заниження об`єкта оподаткування на суму 8 224 230 грн. (вісім мільйонів двісті двадцять дві тисячі двісті тридцять гривень 00 коп.), в тому числі за 2015 рік на суму 2 307 195,6 грн., за 2016 рік на суму 5 917 034,4 грн. та

- заниження податку на прибуток підприємств на суму 1 480 361 грн., в тому числі 2015 рік 415 295 грн., 2016 рік 1 065 066 грн.

Щодо господарських операцій між ТзОВ Західінфо та ТзОВ Агротрейд 2015.

В Акті від 29.05.2017 зазначено про укладення між ТзОВ Західінфо, як Покупцем, з ТзОВ Агротрейд 2015, як Продавцем, Договору поставки №28/08/15 від 28.08.2015, за умовами п. 1.1. якого Продавець зобов`язується передати у власність покупця металоконструкції з виготовленням (надалі товар), а Покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити їх на умовах даного договору.

На виконання умов вказаного Договору між ТзОВ Західінфо та ТзОВ Агротрейд 2015 оформлено видаткові накладні про передачу-приймання товару на загальну суму 1 888 966,63 грн. (один мільйон вісімсот вісімдесят вісім тисяч дев`ятсот шістдесят шість гривень 63 коп.), в тому числі ПДВ на суму 314 827,77 грн. (триста чотирнадцять тисяч вісімсот двадцять сім гривень 77 коп.), а саме: №13 від 28.08.2015 на суму 716 912,15 грн., в тому числі ПДВ на суму 119 485,36 грн. (номенклатура металоконструкції з виготовленням (заготовки)), в кількості 37 тон.; №31 від 30.08.2015 на суму 456 111,13 грн., в тому числі ПДВ на суму 76 018,52 грн. (номенклатура металоконструкції з виготовленням (заготовки)), в кількості 23,54 тон.; №32 від 31.08.2015 на суму 715 943,35 грн., в тому числі ПДВ на суму 119 323,89 грн. (номенклатура металоконструкції з виготовленням (заготовки)), в кількості 36,95 тон.

На підставі видаткових накладних ТзОВ Агротрейд 2015 виписано для ТзОВ Західінфо податкові накладні на загальну суму 1 888 966,63 грн. (один мільйон вісімсот вісімдесят вісім тисяч дев`ятсот шістдесят шість гривень 63 коп.), в тому числі ПДВ на суму 314 827,77 грн. (триста чотирнадцять тисяч вісімсот двадцять сім гривень 77 коп.), а саме: №13 від 28.08.2015 на суму 716 912,15 грн., в тому числі ПДВ на суму 119 485,36 грн. (номенклатура металоконструкції з виготовленням (заготовки)), в кількості 37 тон.; №31 від 30.08.2015 на суму 456 111,13 грн., в тому числі ПДВ на суму 76 018,52 грн. (номенклатура металоконструкції з виготовленням (заготовки)), в кількості 23,54 тон.; №32 від 31.08.2015 на суму 715 943,35 грн., в тому числі ПДВ на суму 119 323,89 грн. (номенклатура металоконструкції з виготовленням (заготовки)), в кількості 36,95 тон.

Разом з тим, згідно з аналізу даних Єдиного реєстру податкових накладних встановлено відсутність придбання ТзОВ «Агротрейд 2015» металоконструкцій по ланцюгах постачання за 2015 рік.

Апеляційний суд звертає увагу на те, що первинні бухгалтерські документи щодо поставки металоконструкцій згідно договору № 28/08/15 від 28.08.2015 укладеного між ТзОВ «Західінфо» (покупець), та ТзОВ «Агротрейд 2015 в матеріалах справи відсутні.

На виконання умов договорів надано акти виконаних робіт, податкові, видаткові накладні та ТТН.

До перевірки не представлено документів, які б підтверджували походження товару та його якість, зокрема: сертифікатів відповідності, сертифікатів якості, сертифікатів походження продукції, які б підтверджували якість, походження товару, а також їх відповідність державним (галузевим) стандартам України.

Сертифікат походження - це документ спеціально установленої форми, який підтверджує, що товари/послуги вироблені або виконані в даній країні, і який містить інформацію для їх ідентифікації.

Сертифікат відповідності - це документ, який підтверджує, що продукція, системи якості, системи управління якістю, системи управління довкіллям, персонал відповідає встановленим вимогам конкретного стандарту чи іншого нормативного документа, визначеного законодавством.

Крім того, в наданих ТТН не зазначено конкретну адресу місця навантажування-. розвантаження товару (вказано лише м. Львів, м. Миколаїв); не внесені відомості щодо: прізвища та підпису особи що дозволила відпуск, відсутній підпис прізвище, посада особи вантажовідправника.

На підставі вище наведеного, колегія суддів прийшла до переконання, що ТзОВ «Західінфо» по взаєморозрахунках із ТзОВ «Техно СВ», ТзОВ «Електрогрант» , ТзОВ «Агротрейд 2015» допущено порушення п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. ,134 Податкового кодексу України внаслідок неправомірного визначення показників Податкової декларації з податку на прибуток підприємств, наслідком чого стало заниження доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, що привело до заниження об`єкта оподаткування на суму 11970978,3 грн. та заниження податку на прибуток підприємств на суму 2154776 грн., п.198.1 та п.198.3 ст.198 Податкового кодексу, в результаті чого підприємством неправомірно включено до податкового кредиту ПДВ по отриманих товарно - матеріальних цінностях» на загальну суму 1995163,09 грн.

Окрім того, перевіркою встановлено, що відповідно до даних бухгалтерського обліку в січні - квітні 2015 року ТзОВ «Західінфо" віднесено на собівартість реалізованих товарів (робіт, послуг) послуги по оренді металевих палів шпунта «Ларсена» на суму 292 520 грн., для робіт з вертикального планування та зведення монолітних залізобетонних фундаментів на об`єкті підприємство з виробництва комбікормів за адресою: вул.Галицька, 18 а м. Рогатин.

В періоді 2015-2016 рік не сформовано доходи по виконаних роботах з вертикального планування та зведення монолітних залізобетонних фундаментів на об`єкті підприємство з виробництва комбікормів за адресою: вул. Галицька, 18 а м. Рогатин.

В ході проведення перевірки підприємством надана довідка за підписом в.о. головного бухгалтера щодо не сформованих доходів по оренді металевих паль.

По наступних актах виконаних робіт, де субпідрядником виступає ПАТ ПрАТ «АМВ»: акт № 12-0П від 25.12.2015 року, акт№ 13-0П від 30.01.2015 року, акт№ 14 від 27.02.2015 року, акт№ 15-0П ід 31.03.2015 року, акт № 16-ОП від 30.04.2015 року виконано послуги на передачу металевих паль.

Дані операції згідно з даними бухгалтерського обліку підприємства відображені наступними проведеннями: Дт 91 Кт 6852 -292 520 грн.; Дт23Кт91, Дт903Кт23 - 292 520 грн.; Дт79 Кт903 - 292 520 грн.

Таким чином, як правильно зазначив відповідач, ТзОВ «Західінфо" віднесено на фінансовий результат суму отриманих послуг.

Відповідно до стандартів бухгалтерського обліку списання з Кт 23 „Виробництво" проводиться після оформлення в установленому порядку прийняття закінчених етапів робіт. Не прийняті та не здані роботи станом на 31.12.2015, 31.12.2016 в бухгалтерському обліку мають обліковуватись на сальдо по Дебету рахунку 23 та не відображаються по Дебету рахунку 90 і Дебету рахунку 79 відповідно.

Відповідно до Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 „Витрати" затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за № 27/4248.

Згідно п. 5, п. 7 Положення витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань. Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати.

Враховуючи вищенаведене, на порушення п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу ТзОВ „Західінфо" завищено витрати, що впливають на фінансовий результат, за 2015 рік на суму 292 520 грн., на порушення п. 5, п. 6, п. 7, п. 11, п. 12 П(С)БО 16, п.п. 134.1.1 п. "34.1 ст. 134 Податкового кодексу ТзОВ „Західінфо" завищено собівартість реалізованої продукції товарів, робіт, послуг), визначену за правилами бухгалтерського обліку та відображену в рядку 2050 Звіту про фінансові результатами за 2015 рік на загальну суму 292 520 грн., в результаті чого занижено Фінансовий результат до оподаткування за 2015 рік на суму 292 520 грн.

Під час проведення перевірки встановлено, що в період з лютого 2015 року по червень 2016 року підприємством списано основні засоби, не придатні до використання у зв`язку з технічних характеристик на загальну суму 21 421,14 грн.

Відповідно до актів списання підприємство списало основні засоби: акт від 05.02.2015 №ЛHA-000001 на суму 3571,26 грн.; акт від 29.01.2016 № ЛНА-000002 на суму 345,82 грн., акт від 29.05.2016 № ЛНА-000005 на суму 1990,7 грн., акт від 29.05.2016 № ЛНА-000005 на суму 830,74 грн., акт від 29.05.2016 № ЛНА-000005 на суму 256,87 грн., акт від 29.05.2016 № ЛНА-000005 на суму 859,3 грн., акт від 29.05.16 № ЛНА-000003 на суму 691,6 грн., акт від 29.05.2016 № ЛНА-000005 на суму 2062,71 грн., акт від 29.05.2016 року № ЛНА-000002 на суму 1010,46 грн., акт від 29.05.2016 року № ЛНА-000004 на суму 3558,49 грн., акт від 30.06.2016 ЛНА-000003 на суму 505,21 грн., акт від 30.06.2016 № ЛНА-000006 на суму 856,02 грн., акт від 30.06.2016 № ЛНА-000005 на суму 884,58 грн., акт від 30.06.2016 №ЛНА-000004 на суму 1332,93 грн., акт від 30.06.2016 № ЛНА-000003 на суму 443,71 грн., акт від 30.06.2016 № ЛНА-000003 на суму 491,4 грн., акт від 18.12.2016 № ЛНА-000006 на суму 1729,34 грн.

Дана операція відображена в бухгалтерському обліку підприємства проведенням Дт 976 «Списання необоротних активів» Кт 112 «Малоцінні необоротні матеріальні активи» без відображення в податковому обліку.

Перевіркою встановлено, що ТзОВ „Західінфо" не відобразило списання непридатних експлуатації (використання) необоротних активів у складі податкових витрат, отже списані необоротні активи не використовувалась у господарській діяльності підприємства.

Враховуючи, що при придбанні необоротних активів було сформовано податковий кредит на підставі п.198.5 «г» ст.198 Податкового кодексу України підприємству необхідно нараховувати подате зобов`язання у податковому періоді, в якому списують необоротні активи.

Відповідно до п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ст. Податкового кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені Податковим кодексом, для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Таким чином, на порушення вимог п. 198.5 «г» ст. 198 Податкового кодексу ТзОВ «Західінфо» внаслідок не нарахування податкових зобов`язань по операціях, що не є господарською діяльністю підприємства (списання необоротних активів - шліфувальні машинки, перфоратори, відбійний молоток, плита ланцюгова, тельфер електричний), занижено податкові зобов`язання з податку додану вартість на суму 4 284,23 грн.

Відповідно до частин першої - четвертої статті 242 КАС України рішення суду повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Оцінка документів як письмових доказів здійснюється відповідно до положень процесуального принципу допустимості доказів, закріпленого в статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, частиною другою якої визначено, що обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.

Відповідно до частини 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 78 цього Кодексу.

Частиною 2 ст. 77 КАСУ України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Як неодноразово вказував Європейський суд з прав людини, право на вмотивованість судового рішення сягає своїм корінням більш загального принципу, втіленого у Конвенції, який захищає особу від сваволі; рішення національного суду повинно містити мотиви, які достатні для того, щоб відповісти на істотні аспекти доводів сторони (рішення у справі «РуїзТорія проти Іспанії», параграфи 29 - 30). Це право не вимагає детальної відповіді на кожен аргумент, використаний стороною; більше того, воно дозволяє судам вищих інстанцій просто підтримати мотиви, наведені судами нижчих інстанцій, без того, щоб повторювати їх.

У рішенні «Петриченко проти України» (параграф 13) Європейський суд з прав людини вказував на те, що національні суди не надали достатнього обґрунтування своїх рішень, та не розглянули відповідні доводи заявника, навіть коли ці доводи були конкретними, доречними та важливими.

Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.

Інші зазначені відповідачем в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.

Відповідно до статті 317 КАС підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

З огляду на зазначене, враховуючи вимоги наведених правових норм, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваного рішення, суд першої інстанції допустив неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що призвело до помилкового задоволення позову, а тому апеляційна скарга підлягає задоволенню.

Підстав для розподілу судових витрат за наслідками апеляційного перегляду справи у відповідності до вимог статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України немає.

Керуючись ст. 229, 308, 310, 311, 313, 317, 321, 322, 325,328, 329 КАС України, апеляційний суд,

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області задовольнити.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 18 грудня 2017 року у справі № 813/2521/17 скасувати та прийняти постанову, якою у задоволенні позовних вимог відмовити.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Р. П. Сеник
судді Т. В. Онишкевич
Н. М. Судова-Хомюк
Повне судове рішення складено 05.07.2022 року