Справа № 440/18753/21
Суддя: І.С. Шевяков
Дата ухвалення: 2022-05-27 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОЛТАВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 травня 2022 року м. ПолтаваСправа №440/18753/21

Полтавський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Шевякова І.С.

за участю:

секретаря судового засідання Оніщенко В.В.

представника позивача Скабук Ю.М.

представника відповідача Масюк П.С.

розглянув у відкритому судовому засіданні справу за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Надежда Ритейл 2017" до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

Позовні вимоги: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 24.06.2021 №5.

Під час розгляду справи суд

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Надежда Ритейл 2017" (далі також позивач, ТОВ "Надежда Ритейл 2017") звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі також відповідач, ГУ ДПС у Полтавській області) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 04.01.2022 позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження у цій справі, а її розгляд призначено за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи.

Аргументи учасників справи

В обґрунтування заявлених вимог позивач наполягав на безпідставності висновків контролюючого органу про порушення ТОВ "Надежда Ритейл 2017" пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" та безпідставність застосування до позивача штрафних санкцій.

Щодо суті виявлених порушень позивач пояснював, що, незважаючи на підтвердження належного обліку товарів, які знаходилися в місці реалізації на момент перевірки, перевіряючими безпідставно зроблено висновок про порушення пункту 12 статті 3 Закону з приводу відсутності обліку палива.

Зокрема, за окремими акцизними накладними з партій скрапленого газу під час перевірки були зроблені висновки, що ґрунтуються на невірних даних та помилкових висновках перевіряючих.

А саме:

по акцизній накладній від 05.04.2021 №13046 зроблено висновок про надходження партії скрапленого газу в кількості 665,37 л, яка, на думку податкового органу, не записана в журнал обліку надходжень, не внесена в РРО та відсутній Акт приймання-передачі. Але перевіряючими з невідомих причин не взято до уваги, що фактично цієї поставки не було і акцизна накладна була виписана помилково та в цей же день - 05.04.2021, до неї подано Розрахунок коригування №13060, яким відмінусовано прихід скрапленого газу в кількості 665,37 л;

по акцизній накладній від 01.05.2021 №17136 зроблено висновок про надходження партії скрапленого газу в кількості 2423,44 л, яка, на думку податкового органу, не записана в журнал обліку надходжень, не внесена в РРО та відсутній Акт приймання-передачі. Але перевіряючими з невідомих причин не взято до уваги, що дійсно в цей день була поставка партії скрапленого газу в кількості 2423,44 л, яка записана в журнал обліку надходжень, яка внесена в РРО, на яку є Акт приймання-передачі, оборотно-сальдова відомість, ТТН; і на яку оформлено акцизну накладну №17135 від 01.05.2021. В той же час при оформленні постачальником акцизної накладної від 01.05.2021 №17136 відбулося фактично задвоєння і повторно виписано акцизну накладну на цей самий об`єм. В цей же день - 01.05.2021 розрахунком коригування №17447 вказана акцизна накладна відкоригована і цей обсяг відмінусовано і ці дані є в податкової проте з невідомих причин не враховані ними;

по акцизній накладній від 01.05.2021 №17156 зроблено висновок про надходження партії скрапленого газу в кількості 761,81 л, яка, на думку податкового органу, не записана в журнал обліку надходжень, не внесена в РРО та відсутній Акт приймання-передачі. Але перевіряючими не взято до уваги, що фактично поставки не було і акцизна накладна виписана помилково та в цей же день - 01.05.2021 до неї подано Розрахунок коригування № 17439, яким відмінусовано прихід скрапленого газу в кількості 761,81 л;

по акцизній накладній від 13.01.2021 №1482 зроблено висновок про надходження партії скрапленого газу в кількості 389,43 л, яка не записана в журнал обліку надходжень, але при цьому: внесена в РРО, є ТТН, є оборотно-сальдова відомість, зазначена в змінному звіті АЗС, виписана акцизна накладна. Щодо цієї акцизної накладної позивач наполягав на тому, що за наявності усіх інших документів первинного бухгалтерського обліку відсутність запису у журнал обліку надходжень не може бути кваліфікована як відсутність обліку товарних запасів.

Позивач стверджував, що ТОВ "Надежда Ритейл 2017" веде у встановленому порядку облік товарних запасів та здійснює та здійснює продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

Відповідач проти позову заперечував.

У відзиві на позовну заяву /а.с. 72-73/ представник відповідача просив відмовити у задоволенні позову у повному обсязі, посилаючись на те, що в ході співставлення акцизних накладних та записів в журналі оперативного обліку СВГ встановлено розбіжність між кількістю акцизних накладних та кількістю записів у журналі за відповідні дати, а саме, встановлено надходження СВГ:

згідно акцизної накладної від 13.01.2021 №1482 на акцизний склад №1003076, надходження на склад в кількості 389,43 л (ціна реалізації на АЗС 12,19 грн), яка не відображена у журналі оперативного обліку СВГ та не складено акт прийому-передачі на денний об`єм налива, при цьому даний об`єм було внесено в РРО;

згідно акцизної накладної від 05.04.2021 №13046 по складу 1003076 у кількості 665,37 л (ціна реалізації 15,99 грн), яка також не відображена в журналі обліку СВГ, без акту приймання-передачі та не відображена в РРО;

згідно акцизної накладної від 01.05.2021 №17136 у кількості 2423,44 л (по ціні реалізації 15,59 грн), яка не відображена в журналі обліку СВГ, відсутній акт прийому-передачі та оприбуткування в РРО;

згідно акцизної накладної від 01.05.2021 №17156 у кількості 761,81 л (ціна реалізації 15,99 грн), яка не відображена в журналі обліку СВГ, відсутній акт прийому-передачі та оприбуткування в РРО.

З огляду на встановлені під час перевірки порушення пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" до ТОВ "Надежда Ритейл 2017" застосовано штрафні санкції згідно з податковим повідомленням-рішенням Головного управління ДПС у Полтавській області від 24.06.2021 №5.

Також відповідач заперечував проти задоволення клопотання про розподіл судових витрат, вважаючи заявлену орієнтовну вартість послуг адвоката надмірною.

22.04.2022 до суду надійшла відповідь на відзив з доводами, аналогічними викладеним у позові /а.с. 142-145/.

Щодо заперечень представника відповідача щодо стягнення судових витрат на правову допомогу, представник позивача зазначив, що заявлений розмір є орієнтовним, а документи на підтвердження понесених судових витрат будуть надані протягом розгляду справи.

У судовому засіданні 27.05.2022 представник позивача позовні вимоги підтримав, просив суд задовольнити позов з підстав, викладених у позовній заяві та відповіді на відзив.

Представник відповідача у судовому засіданні проти позову заперечувала, просила суд відмовити у задоволенні позовних вимог з підстав, викладених у відзиві.

Заслухавши пояснення представників сторін, розглянувши подані сторонами документи, матеріали справи, всебічно та повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи на яких ґрунтуються позовні вимоги, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд приходить до наступних висновків.

Обставини справи, встановлені судом

Товариство з обмеженою відповідальністю "Надежда Ритейл 2017" зареєстроване у якості юридичної особи та здійснює свою господарську діяльність у сфері роздрібної торгівлі пальним (КВЕД 47.301) /а.с. 10-11/.

03.06.2021 відповідно до наказу №625-П на підставі статті 191, підпунктів 20.1.2, 20.1.4, 20.1.8 - 20.1.11 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, підпунктів 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України працівниками ГУ ДПС у Кіровоградській області було проведено фактичну перевірку діяльності АЗС з магазином №43 за адресою: Кіровоградська область, Благовіщенський район, с. Вільхове, Автомагістраль Київ-Одеса км 236+050 Західна сторона /а.с. 75/.

За результатами перевірки складено акт від 04.06.2021 №1654/11/11/РРО/41022256 /а.с. 77-78/, в якому встановлено порушення:

- пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а саме: в ході співставлення акцизних накладних та записів в журналі оперативного обліку СВГ встановлено розбіжність між кількістю акцизних накладних та кількістю записів у журналі за відповідні дати, а саме, встановлено надходження СВГ:

згідно акцизної накладної від 13.01.2021 №1482 на акцизний склад №1003076, надходження на склад в кількості 389,43 л (ціна реалізації на АЗС 12,19 грн), яка не відображена у журналі оперативного обліку СВГ та не складено акт прийому-передачі на денний об`єм налива, при цьому даний об`єм було внесено в РРО;

згідно акцизної накладної від 05.04.2021 №13046 по складу 1003076 у кількості 665,37 л (ціна реалізації 15,99 грн), яка також не відображена в журналі обліку СВГ, без акту приймання-передачі та не відображена в РРО;

згідно акцизної накладної від 01.05.2021 №17136 у кількості 2423,44 л (по ціні реалізації 15,59 грн), яка не відображена в журналі обліку СВГ, відсутній акт прийому-передачі та оприбуткування в РРО;

згідно акцизної накладної від 01.05.2021 №17156 у кількості 761,81 л (ціна реалізації 15,99 грн), яка не відображена в журналі обліку СВГ, відсутній акт прийому-передачі та оприбуткування в РРО.;

- Інструкції про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту від 07.06.2002 №332.

Матеріали фактичної перевірки були направлені за місцем перебування на обліку платника податків, до ГУ ДПС в Полтавській області.

На підставі вказаного акту фактичної перевірки відповідачем, ГУ ДПС у Полтавській області, прийнято податкове повідомлення-рішення від 24.06.2021 № про застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 127 484,80,00 грн /а.с. 76/.

ТОВ "Надежда Ритейл 2017" оскаржило це рішення в адміністративному порядку.

ДПС України за результатами розгляду скарги прийняла рішення про результати розгляду скарги від 04.11.2021 №34932/6/99-00-060501081, відповідно до якого скаргу ТОВ "Надежда Ритейл 2017" залишено без задоволення, податкове повідомлення-рішення від 24.06.2021 № без змін /а.с. 20-21/.

Не погодившись з правомірністю вказаного рішення контролюючого органу, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Надаючи правову оцінку спірному рішенню суб`єкта владних повноважень та відповідним доводам сторін, суд виходить з такого.

Норми права, які підлягають застосуванню

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі визначає Закон України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" №265/95-ВР (далі Закон №265/95-ВР).

Відповідно до пунктів 11, 12 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані: проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій з використанням режиму попереднього програмування найменування (для пального із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД), цін товарів (послуг) та обліку їх кількості; вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

Приписами статті 20 Закону №265/95-ВР установлено, зокрема, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Єдиний порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту і використовується на газонаповнювальних станціях (ГНС), газонаповнювальних пунктах (ГНП), автогазозаправних станціях (АГЗС) та автогазозаправних пунктах (АГЗП) незалежно від форм власності визначено Інструкцією про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводних скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України від 03 червня 2002 року №332, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 24 квітня 2003 року за № 331/7652 (далі - Інструкція №332).

Згідно із підпунктом 5.2.2 Інструкції №332, приймання СВГ (скраплений вуглеводневий газ), що надійшов автомобільним транспортом від постачальників, проводиться вантажоодержувачем на підставі видаткових та товаротранспортних накладних (типова форма №1-ТН, затверджена наказом Міністерства транспорту та Міністерства статистики України від 29.12.1995 №488/346 "Про затвердження типових форм первинного обліку роботи вантажного автомобіля"). Видаткова та товаротранспортна накладні є підставою для оприбуткування СВГ за складським та бухгалтерським обліком підприємства.

Пунктом 9 вказаної Інструкції №332 визначено порядок приймання-здавання зміни та складання змінного звіту на АГЗС (АГЗП).

Згідно із п.9.1 на АГЗС (АГЗП) проводиться оперативний контроль за кількістю скрапленого вуглеводного газу (СВГ) , результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманого і відпущеного СВГ. Кількісний облік руху СВГ на АГЗС (АГЗП) ведеться за змінним звітом за формою №14-ГС. Пунктом 9.2 передбачено, що під час приймання-здавання зміни касири і оператори АГЗС (АГЗП) спільно:

- визначають залишки СВГ на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни, надходження СВГ за зміну, які підтверджені відповідними документами, та кількості відпущеного газу за зміну за сумарними показниками лічильників усіх газозаправних колонок;

- вимірюють рівні наповнення скрапленим газом резервуарів АГЗС (АГЗП) і за результатами проведених вимірювань визначають об`єм СВГ;

- роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виторгу за зміну;

- передають по зміні залишок грошових коштів.

Після закінчення кожної зміни касиром і оператором складається змінний звіт за формою №14-ГС в двох примірниках, з яких один - з додатком до нього первинних документів на приймання і відпуск СВГ передається в бухгалтерію підприємства, а другий - залишається на АГЗС (АГЗП) (п.9.3 Інструкції №332).

Пунктом 11 Інструкції визначено, що бухгалтерський облік руху СВГ здійснюється на підставі Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20 жовтня 1999 року №246 та зареєстрованого Міністерством юстиції 2 листопада 1999 року за №751/4044.

Висновки щодо правозастосування

Щодо виявленого порушення по акцизній накладній від 13.01.2021 №1482 (відповідачем зроблено висновок про надходження партії скрапленого газу в кількості 389,43 л, яка не записана в журнал обліку надходжень) суд зазначає таке.

Згідно з приписами пунктів 11, 12 статті 3 Закону №265/95-ВР на позивача покладено обов`язок здійснювати реалізацію лише облікованих у встановленому законодавством порядку товарів.

Приписами статті 20 Закону №265/95-ВР установлено, зокрема, що до суб`єктів господарювання, які здійснюють реалізацію товарів, що не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Відповідно до частини п`ятої статті 242 КАС України суд при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Верховний Суд у постанові від 04.09.2020 у справі №2а-12445/11/2670 сформував такий висновок: фінансова санкція, встановлена статтею 20 Закону №265/95-ВР, може бути застосована до юридичної особи лише у тому випадку, коли ця особа реалізує товари, які не обліковані у встановленому порядку, тобто не веде обліку товарів або веде його з порушенням порядку, визначеного Положенням (стандартом) 9.

Методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про запаси і розкриття її у фінансовій звітності визначені Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999 №246 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку "Запаси", зареєстровано в Міністерстві юстиції України 02.11.1999 за №751/4044.

Правові ж засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності визначені Законом України від 16.07.1999 №996-ХIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (далі Закон №996-ХIV).

За визначеннями, наведеними у статті 1 Закону №996-ХIV бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; облікова політика - сукупність принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для складання та подання фінансової звітності.

Відповідно до приписів частин першої, другої, п`ятої статті 8 Закону №996-ХIV бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації. Питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів. Підприємство самостійно: визначає за погодженням з власником (власниками) або уповноваженим ним органом (посадовою особою) відповідно до установчих документів облікову політику підприємства, обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених цим Законом, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних.

Згідно із статтею 9 зазначеного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на перше число кожного місяця. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

Відтак, до документів, що є підставою для оприбуткування (обліку) товару, в тому числі за місцем їх реалізації, належать первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.

При цьому, сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону №265/95-ВР.

Аналогічні висновки наведені у постановах Верховного Суду від 07.08.2018 у справі №825/10/17, від 30.01.2018 у справі № 810/1148/17, від 07.08.2018 у справі №825/10/17.

В акті фактичної перевірки від 04.06.2021 не встановлено жодних порушень ТОВ "Надежда Ритейл 2017" вимог Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в України" та/або Стандартів бухгалтерського обліку товарів, та/або порядку застосування реєстраторів розрахункових операцій або реалізацію товару без проведення розрахунків через РРО та/або відсутність на момент перевірки податковим органом первинних документів за місцем реалізації товарів.

Пунктом 11 Інструкції №332 визначено, що бухгалтерський облік руху СВГ здійснюється на підставі Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20 жовтня 1999 року №246 та зареєстрованого Міністерством юстиції 2 листопада 1999 року за №751/4044.

Отже, нормою пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР зобов`язано суб`єктів господарювання вести облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, в порядку, встановленому законодавством, а Інструкцією №332, в свою чергу, встановлено спосіб та порядок здійснення обліку скрапленого газу, який залишається після його реалізації, шляхом позмінного складання касиром (оператором) змінних звітів за формою №14-ГС зокрема.

При цьому, звіт АЗС за формою №14-ГС не є первинним документом у розумінні Закону №265/95-ВР та в силу положень Інструкції №332 не може бути самостійно використаний для визначення об`єму СВГ і бути підставою для облікування товарних запасів підприємств, або підтверджувати наявність необлікованого товару за місцем реалізації, оскільки вказаний документ відображає виключно здійснений оперативний контроль за кількісним рухом СВГ, результати якого, поряд з первинними бухгалтерськими документами, сумарними показниками лічильників усіх газозаправних колонок, фіскальними звітними чеками використовуються для ведення обліку товарних запасів (бухгалтерського та складського).

ТОВ "Надежда Ритейл 2017" веде кількісний облік руху газу скрапленого автомобільного у змінному звіті за ф.№17-НП, типова форма якого є ідентичною до форми змінного звіту за ф.№14-ГС.

Змінний звіт за ф.№17-НП АЗС №43 Київ - Одеса (Західна) за 13.01.2021 із показниками кількісного обліку газу скрапленого автомобільного за відповідну зміну було надано до матеріалів справи /а.с. 60/. Акт фактичної перевірки від 04.06.2021 не містить даних про відсутність вказаного змінного звіту на момент проведення перевірки.

Таким чином, занесення даних щодо кількісних показників руху газу скрапленого автомобільного до змінного звіту за ф.№17-НП, що відповідає змісту (формі) змінного звіту за ф.№14-ГС, не спростовує факту ведення обліку товару в порядку, передбаченому Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та не може розцінюватися як реалізація товарів, які не обліковані у встановленому порядку.

На підтвердження належного ведення обліку скрапленого газу за кількістю, позивачем надано Z-звіт за 13.01.2021 /а.с. 58-59/, дані якого підтверджують відображені в змінному звіті за ф.№17-НП показники кількісного обліку руху СВГ, чого за висновками акта фактичної перевірки від 04.06.2021 не спростовано.

Отже, дані щодо кількісних показників газу скрапленого автомобільного по акцизній накладній від 13.01.2021 №1482 місткістю 0,389 м3 оприбутковано по РРО в день надходження, що підтверджується відповідними чеками РРО /а.с. 58-59/, відображено в змінному звіті АЗС за відповідну дату /а.с. 60/ та підтверджуються первинними бухгалтерськими документами: товарно-транспортною накладною від 13.01.2021 /а.с. 62/, оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 0241 за 13.01.2021, акцизною накладною від 13.01.2021 №1482.

Звітні документи РРО, а саме Z-звіти, містять всі відомості, зокрема, про фактичні залишки пального у літрах, кожного найменування у кожному з розхідних резервуарів, внесення яких передбачено у змінний звіт АЗС за формою №17-НП. Таким чином, РРО здійснює точний та повний облік і контроль за залишками товарних запасів за місцем їх реалізації.

Верховний суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 25.05.2021 у справі №№2а-11612/11/2670 зробив висновок про те, що РРО, який використовується на АЗС, виконує, крім інших, також функцію обліку нафтопродуктів, що реалізуються на такій АЗС.

Таким чином, доводи відповідача про неведення позивачем обліку товарних запасів у встановленому порядку по акцизній накладній від 13.01.2021 №1482 не відповідають встановленим обставинам справи.

Водночас, єдиним можливим способом перевірки наявності необлікованих нафтопродуктів/газу скрапленого є співставлення даних обліку звітів АЗС та даних РРО із фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів (в тому числі газу скрапленого), які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів (газу скрапленого).

Аналогічна позиція викладена зокрема, в постановах Верховного Суду від 12.03.2020 у справі №823/1917/16, від 08.09.2020 у справі №823/990/16, від 14.05.2020 у справі №823/1918/16, від 21.05.2020 у справі №809/597/16.

Однак, матеріали справи не містять жодних належних та допустимих доказів на підтвердження відображених в акті фактичної перевірки від 04.06.2021 висновків щодо виявлення в ході перевірки різниці між кількістю газу скрапленого вуглеводного, який надійшов на АЗС та кількістю реалізованого газу скрапленого вуглеводного станом на момент перевірки, даних щодо методів, засобів вимірювання та інших вимог щодо здійснення таких замірів.

Отже, відсутність запису про надходження партії товару у журналі обліку надходжень товару не можна трактувати як відсутність ведення товарного обліку за наявності обліку цієї партії товару у інших документах первинного бухгалтерського обліку й у даних обліку звітів АЗС та даних РРО.

Зазначене судом у сукупності дає підстави вважати, що висновок відповідача про порушення позивачем пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР по акцизній накладній від 13.01.2021 №1482 не підтвердженим належними доказами, відтак є необґрунтованим.

Щодо виявленого порушення по акцизній накладній від 05.04.2021 №13046 (відповідачем зроблено висновок про надходження партії скрапленого газу в кількості 665,37 л, яка не записана в журнал обліку надходжень, не внесена в РРО та відсутній Акт приймання-передачі) суд зазначає таке.

ТОВ "Полтава газтрейд" 05.04.25021 сформовано акцизну накладну форми "П" №13046 на реалізацію ТОВ "Надежда Ритейл 2017" скрапленого газу у кількості 0,665 м3 /а.с. 24-26/.

05.04.2021 ТОВ "Полтава газтрейд" через автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України зареєстровано акцизну накладну від 05.04.2021 №13046 в Єдиному реєстрі акцизних накладних.

Пунктом 231.7 статті 231 Податкового кодексу України передбачено, що у разі зазначення платником податку в акцизній накладній помилкових реквізитів особи, яка отримує пальне, або допущення помилки у визначених підпунктами "з" та "и" пункту 231.1 цієї статті реквізитах акцизного складу або акцизного складу пересувного, на який отримано пальне, або складання акцизної накладної на операцію з реалізації пального або спирту етилового, яка не відбулася, та реєстрації в Єдиному реєстрі акцизних накладних такої акцизної накладної (першого примірника такої акцизної накладної) платником податку складається розрахунок коригування до такої акцизної накладної.

05.04.2021 ТОВ "Полтава газтрейд" складено розрахунок коригування від 05.04.2021 №13060 /а.с. 28-29/ та зареєстровано в Єдиному реєстрі акцизних накладних 05.04.2021 за №, що підтверджується квитанцією №2 /а.с. 30/.

З невідомих суду причин при проведенні перевірки та у межах процедури адміністративного оскарження податковий орган не взяв до уваги наявну у Єдиному реєстрі акцизних накладних інформацію про коригування показників цієї поставки товару.

На уточнюючі запитання суду щодо причин неврахування перевіряючими під час проведення перевірки розрахунку коригування від 05.04.2021 №13060, представник відповідача вмотивованої відповіді не надала.

Отже, перевіряючими не взято до уваги, що фактично поставки газу скрапленого не було і акцизна накладна виписана помилково та в цей же день - 05.04.2021 до неї подано Розрахунок коригування №13060, яким відмінусовано прихід скрапленого газу в кількості 665,37 л.

Тому висновки про порушення порядку обліку товарних записів ґрунтуються на невірних даних.

Щодо виявленого порушення по акцизній накладній від 01.05.2021 №17156 (відповідачем зроблено висновок про надходження партії скрапленого газу в кількості 761,81 л, яка не записана в журнал обліку надходжень, не внесена в РРО та відсутній Акт приймання-передачі) суд зазначає таке.

ТОВ "Полтава газтрейд" 01.05.25021 сформовано акцизну накладну форми "П" №17156 на реалізацію ТОВ "Надежда Ритейл 2017" скрапленого газу у кількості 0,755 м3 /а.с. 50-52/.

01.05.2021 ТОВ "Полтава газтрейд" через автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України зареєстровано акцизну накладну від 01.05.2021 №17156 в Єдиному реєстрі акцизних накладних /а.с. 53/.

На підставі пункту 231.7 статті 231 Податкового кодексу України 01.05.2021 ТОВ "Полтава газтрейд" складено розрахунок коригування від 01.05.2021 №17439 /а.с. 54-55/ та зареєстровано в Єдиному реєстрі акцизних накладних 03.05.2021 за №, що підтверджується квитанцією №2 /а.с. 56/.

З невідомих суду причин при проведенні перевірки та у межах процедури адміністративного оскарження податковий орган не взяв до уваги наявну у Єдиному реєстрі акцизних накладних інформацію про коригування показників цієї поставки товару.

З огляду на викладене, суд визнає підтвердженими доводи представника позивача, що фактично поставки не було і акцизна накладна виписана помилково і в цей же день - 01.05.2021 до неї подано Розрахунок коригування №17439, яким відмінусовано прихід скрапленого газу в кількості 761,81 л.

Тому висновки про порушення порядку обліку товарних записів ґрунтуються на невірних даних.

Щодо виявленого порушення по акцизній накладній від 01.05.2021 №17136 (відповідачем зроблено висновок про надходження партії скрапленого газу в кількості 2423,44 л, яка не записана в журнал обліку надходжень, не внесена в РРО та відсутній Акт приймання-передачі) суд зазначає таке.

ТОВ "Полтава газтрейд" 01.05.25021 сформовано акцизну накладну форми "П" №17136 на реалізацію ТОВ "Надежда Ритейл 2017" скрапленого газу у кількості 2,401 м3 /а.с. 31-33/.

01.05.2021 ТОВ "Полтава газтрейд" через автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України зареєстровано акцизну накладну від 01.05.2021 №17136 в Єдиному реєстрі акцизних накладних /а.с. 34/.

З невідомих суду причин при проведенні перевірки та у межах процедури адміністративного оскарження податковий орган не взяв до уваги наявну у Єдиному реєстрі акцизних накладних інформацію про коригування показників цієї поставки товару.

На підставі пункту 231.7 статті 231 Податкового кодексу України 01.05.2021 ТОВ "Полтава газтрейд" складено розрахунок коригування від 01.05.2021 №17447 /а.с. 35-36/ та зареєстровано в Єдиному реєстрі акцизних накладних 03.05.2021 за №, що підтверджується квитанцією №2 /а.с. 37/.

Відповідачем у відзиві на позов та представником відповідача у судових засіданнях не надано пояснень щодо підстав неврахування розрахунку коригування.

Натомість, представником позивача надано пояснення, що 01.05.2021 була поставка партії скрапленого газу в кількості 2,401 м3, яка записана в журнал обліку надходжень, яка внесена в РРО, на яку є Акт приймання-передачі, оборотно-сальдова відомість, ТТН і на яку оформлено акцизну накладну №17135 від 01.05.2021 /а.с. 46/. В той же час при оформленні постачальником акцизної накладної від 01.05.2021 №17136 відбулося фактично задвоєння і повторно виписано акцизну накладну на цей самий об`єм. В цей же день - 01.05.2021 розрахунком коригування №17447 вказана акцизна накладна відкоригована і цей обсяг відмінусовано.

Зазначене судом у сукупності дає підстави вважати, що висновок відповідача про порушення позивачем пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР не є підтвердженим належними доказами, відтак є необґрунтованим.

Згідно з частиною другою статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Частиною другою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення; безсторонньо (неупереджено); пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія).

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (частина друга статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України).

Відповідно до статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Враховуючи наведені мотиви, суд дійшов висновку, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення про застосування до ТОВ "Надежда Ритейл 2017" за порушення пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" штрафної (фінансової) санкції в сумі 127484,80 грн не відповідає встановленим у частині другій статті 2 КАС України критеріям законності, обґрунтованості, добросовісності та розсудливості, а тому підлягає скасуванню.

Розподіл судових витрат

Відповідно до частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Отже, понесені позивачем судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 2270,00 грн підлягають стягненню на його користь за рахунок бюджетних асигнувань з відповідача.

Представником позивача подано заяву від 24.05.2022 про відшкодування витрат на правову допомогу загалом у розмірі 10000,00 грн.

Згідно з частинами першою - третьою статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.

За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.

Для цілей розподілу судових витрат:

1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою;

2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.

Положеннями частини четвертої статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.

Відповідно до частини п`ятої статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із:

1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг);

2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг);

3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт;

4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.

Таким чином, документально підтверджені судові витрати підлягають компенсації стороні, яка не є суб`єктом владних повноважень та на користь якої ухвалене рішення, за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень. При цьому, склад та розміри витрат, пов`язаних з оплатою правової допомоги, входить до предмета доказування у справі.

Зазначене відповідає правовій позиції Верховного Суду, яка викладена у постановах від 21.03.2018 у справі №815/4300/17, від 11.04.2018 у справі №814/698/160 від 18.10.2018 у справі №813/4989/17.

При визначенні суми відшкодування витрат на професійну правничу допомогу суд має виходити з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін.

Згідно зі статтею 30 Закону України "Про адвокатуру та адвокатську діяльність" від 05.07.2012 №5076-VI (далі - Закон № 5076-VI) гонорар є формою винагороди адвоката за здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту.

Порядок обчислення гонорару (фіксований розмір, погодинна оплата), підстави для зміни розміру гонорару, порядок його сплати, умови повернення тощо визначаються в договорі про надання правової допомоги. При встановленні розміру гонорару враховуються складність справи, кваліфікація і досвід адвоката, фінансовий стан клієнта та інші істотні обставини. Гонорар має бути розумним та враховувати витрачений адвокатом час.

Отже, розмір гонорару визначається за погодженням адвоката з клієнтом і може бути змінений лише за їх взаємною домовленістю. Суд не може втручатися у правовідносини адвоката та його клієнта.

Водночас, для включення всього розміру гонору до суму, що підлягає стягненню на користь позивача за рахунок відповідача у разі задоволення позову, судом має бути встановлено, що за цих обставин справи такі витрати позивача були необхідними, а розмір є розумний та виправданий, що передбачено у статті 30 Закону № 5076-VI. Отже, суд зобов`язаний оцінити рівень адвокатських витрат, що мають бути присуджені з урахуванням того, чи були такі витрати понесені фактично, але й також - чи була їх сума обґрунтованою.

Суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої відбулося рішення, всі його витрати на адвоката, якщо, керуючись принципами справедливості та верховенством права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, зважаючи на складність справи, витрачений адвокатом час, та неспіврозмірними у порівнянні з ринковими цінами адвокатських послуг.

Суд зазначає, що при визначенні суми відшкодування суд має виходити з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін.

При цьому, на підтвердження здійснення правової допомоги суду має бути надано докази щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.

Аналогічні правові висновки зазначені у постановах Верховного Суду, зокрема, в постанові від 01.10.2018 у справі № 569/17904/17, від 29.10.2020 у справі № 910/3233/18.

На підтвердження складу та розміру понесених витрат на правничу допомогу позивачем приєднано до матеріалів справи: договір про надання професійної правничої допомоги від 22.12.2021 /а.с. 160-164/; перелік послуг, що зобов`язується надати адвокат на загальну суму 10000,00 грн /а.с. 162/; акт виконаних робіт (наданих послуг) від 23.05.2022 на загальну суму 10000,00 грн /а.с. 169/; ордер №1085841 від 22.02.2022 /а.с.133/; свідоцтво про право на заняття адвокатською діяльністю серії №ПТ 1819 від 08.08.2017 /а.с. 134/.

Водночас, при визначенні суми відшкодування суд виходить з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін. Ті самі критерії застосовує ЄСПЛ, присуджуючи судові витрат на підставі статті 41 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод. Зокрема, у рішеннях від 12 жовтня 2006 року у справі "Двойних проти України" (пункт 80), від 10 грудня 2009 року у справі "Гімайдуліна і інших проти України" (пункти 34-36), від 23 січня 2014 року у справі "East/West Alliance Limited" проти України", від 26 лютого 2015 року у справі "Баришевський проти України" (пункт 95) зазначено, що заявник має право на компенсацію судових та інших витрат, лише якщо буде доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їхній розмір - обґрунтованим.

У рішенні ЄСПЛ від 28 листопада 2002 року у справі "Лавентс проти Латвії" зазначено, що відшкодовуються лише витрати, які мають розумний розмір.

При цьому, розмір витрат на правничу допомогу встановлюється судом на підставі оцінки доказів щодо детального опису робіт, здійснених адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.

Оцінивши обставини цієї справи та надані позивачем докази у їх сукупності, суд, враховуючи принципи обґрунтованості, співмірності і пропорційності судових витрат, дійшов висновку про необхідність стягнення витрат на професійну правничу допомогу в даній справі у розмірі 7000,00 грн.

Керуючись статтями 241-245 Кодексу адміністративного судочинства України,

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Надежда Ритейл 2017" (вул. Зіньківська 19-б м.Полтава, код ) до Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська 4 м.Полтава, код ЄДРПОУ ВП 44057192) - задовольнити.

Податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС в Полтавській області № 5 від 24.06.2021 року - визнати протиправним та скасувати.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Надежда Ритейл 2017" за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області витрати зі сплати судового збору у сумі 2270,00 грн (дві тисячі двісті сімдесят гривень нуль копійок) та витрати на правову допомогу у загальній сумі 7000,00 грн (сім тисяч гривень нуль копійок).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо таку скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене до Другого апеляційного адміністративного суду в порядку, визначеному частиною 8 статті 18, частинами 7-8 статті 44 та статтею 297 Кодексу адміністративного судочинства України, а також з урахуванням особливостей подання апеляційних скарг, встановлених підпунктом 15.5 підпункту 15 пункту 1 розділу VII "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України.

Апеляційна скарга на дане рішення може бути подана протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повний текст рішення складено 22 червня 2022 року.

Суддя І.С. Шевяков