Справа № 300/4091/21
Суддя: Обрізко Ігор Михайлович
Дата ухвалення: 2022-06-23 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 червня 2022 рокуЛьвівСправа № 300/4091/21 пров. № А/857/1350/22

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Обрізко І.М.,

суддів Сеника Р.П., Шинкар Т.І.,

розглянувши в порядку письмового провадження у місті Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області та Державної податкової служби на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 13 грудня 2021 року, прийняте суддею Кафарським В.В. у місті Івано - Франківську у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Гарасимів Агро» до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, Державної податкової служби України про визнання дій протиправними і скасування рішень та зобов`язання до вчинення дій,-

встановив:

ТзОВ «Гарасимів Агро» (надалі позивач) звернулося з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області (надалі ГУ ДПС в Івано Франківській області), Державної податкової служби України (надалі ДПС України) про визнання протиправними і скасування рішень комісії Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних від 23.04.2021 року №2590986/43213818 та №2590985/43213818, а також зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні за №3 і №4 від 26.03.2021 року.

Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 13 грудня 2021 року позов задоволено.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що за спірними податковими накладними позивач надавав послуги, які відповідають його зареєстрованому виду економічної діяльності, а саме вирощування сої, що за кодом Державного класифікатора продукції та послуг ДК є 01.11 «Культури зернові (крім рису), бобові культури та насіння олійних культур».

Суд звернув увагу на те, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його оформлення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

Суд зазначив, що позивач надав контролюючому органу копії документів, які передбачені пунктом 5 Порядку №520, а також такі надані суду. Таким чином, обґрунтованими є доводи позивача про недотримання відповідачем норми пункту 201.16 статті 201 ПК України, Порядку №520, оскільки відповідачем у квитанціях (повідомленнях) про зупинення реєстрації податкових накладних не зазначено конкретного переліку документів, які запропоновано позивачу надати.

Таким чином, комісія Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийняла оскаржувані рішення від 23.04.2021 року про відмову в реєстрації податкових накладних безпідставно та необґрунтовано, а тому вони підлягають скасуванню.

Зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, складені позивачем податкові накладні від 26.03.2021 року за №3 та №4 в Єдиному реєстрі податкових накладних буде ефективним способом відновлення порушених відповідачем прав позивача, оскільки забезпечить достатні гарантії того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.

Не погодившись із зазначеним судовим рішенням, ГУ ДПС в Івано Франківській області та ДПС України подали апеляційну скаргу. Вважають, що судом першої інстанції ухвалено рішення із неповним з`ясуванням судом обставин, що мають значення для справи та з неправильним застосуванням норм матеріального та процесуального права. Просять скасувати рішення суду та прийняти постанову, якою відмовити в задоволенні позову.

В обґрунтування апеляційної скарги апелянти звертають увагу на те, що у зв`язку із ненаданням позивачем документів, контролюючим органом правомірно прийнято спірні рішення про відмову у реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

Адміністративний суд не наділений повноваженнями втручатися у вільний розсуд (дискрецію) суб`єкта владних повноважень поза межами перевірки за критеріями визначеними статтею; завдання правосуддя полягає не у забезпеченні ефективності державного управління, а в гарантуванні дотримання вимог права, інакше порушується принцип розподілу влади.

Вимога позивача про зобов`язання до вчинення дій не може бути задоволена з огляду на те, що документи, надані до суду не були надані відповідачу для прийняття рішення про реєстрацію чи відмову у реєстрації податкових накладних, оскільки для прийняття рішення відповідач не мав можливості надати оцінку вказаним документам, тобто не міг і не мав можливості виконати всі умови, визначені законом.

Відповідно по п.3 ч.1 ст.311 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Колегія суддів заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, приходить до наступного.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Розглядаючи спір, судова колегія вважає, що місцевий суд в повній мірі дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази.

Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ТзОВ «Гарасимів Агро» здійснює свою діяльність згідно з КВЕД 01.61 «Допоміжна діяльність у рослинництві (основний)»; 49.41 «Вантажний автомобільний транспорт»; 46.19 «Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту»; 46.21 «Оптова торгівля і зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин»; 01.63 «Післяурожайна діяльність»; 01.13 «Вирощування овочів і баштанних культур, коренеплодів і бульбоплодів»; 01.11 «Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур»; 77.12 «Надання в оренду вантажних автомобілів»; 77.31 «Надання в оренду сільськогосподарських машин і устаткування»; 77.39 «Надання в оренду інших машин, устаткування та товарів, н.в.і.у».

ТзОВ «Гарасимів Агро» обробляє 405,00 га сільськогосподарських угідь (ріллі), що підтверджується довідкою Гарасимівської сільської ради від 07.04.2020 року №76 (а. с. 11), договорами оренди земельних ділянок у фізичних осіб (а. с. 12), договором оренди землі від 27.12.2019 року, укладеним з Гарасиміською сільською радою та витягом з ДРРП №195469473 від 02.01.2020 року (а. с. 14-16), звітом про посівні площі сільськогосподарських культур (форма 4-сг) (а. с. 17-18), повідомленням про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форма №20-ОПП) від 07.10.2019 року (а. с. 19).

Для здійснення господарської діяльності ТзОВ «Гарасимів Агро» використовує позичене/орендоване нерухоме майно (в т.ч. склад загальною площею 556,7 м2, навіс загальною площею 1769,8 м2), за адресою вул. Травнева, 236, с. Гарасимів Тлумацького району Івано-Франківської області, що підтверджується договором №1 безоплатного користування майном (позички) від 24.03.2020 року (а. с. 20), актом приймання-передачі майна від 24.03.2020 року (а. с. 21), договором оренди нерухомого майна №1 від 20.03.2021 року (а. с. 22-26), актом приймання-передачі в оренду нерухомого майна від 20.03.2021 року (а. с. 27), видатковими касовими ордерами від 07.04.2021 року, від 01.06.2021 року (а. с. 28).

Для обробітку сільськогосподарських угідь, ТзОВ «Герасимів Агро» використовує власну та орендовану сільськогосподарську техніку, в тому числі борони дискові, завантажувач зерна пересувний ЗЗП-100, сівалка тернова Нorsch Pronto 6 DC, причіп самоскид Fruenauf 01, два комбайни CL580TT, CL-580, трактор John Deere 8400, що підтверджується оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 104 (основні засоби) за 2020 рік (а. с. 29), договором поставки від 27.07.2020 року №1100 (а. с. 30), договором купівлі-продажу транспортного засобу від 24.02.2020 року №1 (а. с. 31), договором купівлі-продажу від 28.10.2020 року №159 (а. с. 32), повідомленням про об`єкти оподаткування (форма №20-ОПП) від 22.07.2020 року (а. с. 33), договором №38/2 оренди транспортних засобів та самохідних машин чи механізмів з екіпажем від 27.05.2020 року з додатком №1 (а. с. 34-35), актом приймання передачі до договору №38/2 від 27.05.2020 року (а. с. 36), актом №8 приймання-здавання робіт від 30.09.2020 року та платіжним дорученням від 23.09.2020 року №189 (а. с. 37). З метою підтримання або відновлення справності наявної сільськогосподарської техніки ТОВ «Гарасимів Агро» уклало договір поставки запчастин до сільськогосподарської техніки від 15.05.2020 року №150520-01-3 з ТзОВ «Компанія Лан», що надає змогу оперативно проводити заміну зношених при експлуатації, головним чином швидкозношуваних деталей (втулок, вальниць, зубчастих коліс, поршнів, защільнювачів тощо) (а. с. 38-39).

ТзОВ «Гарасимів Агро» отримало ліцензію на право зберігання пального, має паливний склад та здійснює на постійній основі придбання паливно-мастильних матеріалів. Зокрема, дизельне паливо придбавається у ТзОВ «Марсаш», що підтверджується договором купівлі-продажу нафтопродуктів від 30.01.2020 року №4/01-20 (а. с. 42), видатковими накладними від 18.03.2020 року №275, від 12.10.2020 року №1196, товарно-транспортними накладними від 18.03.2020 року №0275, від 12.10.2020 року №1196, паспортом якості від 11.12.2019 року №2064 та сертифікатом відповідності, паспортом якості від 22.07.2020 року №145747 та сертифікатом відповідності, платіжними дорученнями від 30.01.2020 року №16 та від 12.10.2020 року №214 (а. с.43-46).

Наявність трудових ресурсів підтверджено податковими розрахунками сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб і сум утриманого з них податку (форма №1 ДФ), поданими 27.07.2020 року та 07.11.2020 року (а. с. 47-48).

ТзОВ «Гарасимів Агро» у 2020 році придбало насіння сої у ФГ «Овіс-Агро», що підтверджується договором від 06.03.2020 року №2 (а. с. 49), видатковою накладною від 16.04.2020 року №31 (а. с. 50), товарно-транспортними накладними від 16.04.2020 року №6 та №7 (а. с.51), платіжними дорученнями від 15.04.2020 року №84, від 16.04.2020 року №86 (а. с. 52). Придбане насіння використано для посіву сої під урожай 2020 року на площі 183,0 га, що підтверджується актом №1 витрати насіння і садивного матеріалу за травень 2020 року (а. с. 53), звітом про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2020 року (форма № 4-сг (річна)) та звітом про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2020 році (форма №29-сг) ( а. с. 54-56).

ТзОВ «Гарасимів Агро» здійснило придбання засобів захисту рослин, регуляторів росту рослин, добрив з мікроелементами. Зокрема придбано мінеральні добрива у ПрАТ «Галнафтохім», що підтверджується договором від 30.01.2020 року №П11/01-1103 (а. с. 57), видатковими накладними від 18.03.2020 року №ФР200000369 та від 19.03.2020 року №ФР200000383 (а. с. 58), товарно-транспортними накладними від 18.03.2020 року №1, №2, №3 та від 19.03.2020 року №4 (а.с. 59-60), платіжними дорученнями від 27.02.2020 року №68 та від 19.03.2020 року №75 (а. с. 61). Засоби захисту рослин придбавалися у ТзОВ «Аграрно-хімічна компанія», що підтверджується договором купівлі-продажу від 13.04.2020 року №37/4 з додатками та специфікаціями від 13.04.2020 року №1 та № (а. с. 62-65), накладною від 17.04.2020 року №37/22 (а. с. 66), платіжними дорученнями від 13.04.2020 року №83, від 14.04.2020 року №85, від 06.07.2020 року №115, від 28.09.2020 року №194 та від 12.10.2020 року №219 (а. с.67-68).

У 2020 році ТОВ «Гарасимів Агро» виростило та зібрало 2500,50 центнерів сої, що підтверджено реєстрами приймання зерна від 23.10.2020 року №1, від 24.10.2020 року №2, від 14.11.2020 року №3, від 15.11.2020 року №4 та від 16.11.2020 року №5 (а. с. 69-73) та відображено у статистичному звіті про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2020 році (форма №29-сг (річна)) (а. с. 54-56).

З метою продажу вирощеної сої та за результатами проведеної перевірки контрагента на предмет його податкової «надійності» і економічної «доброчесності» ТзОВ «Гарасимів Агро» було укладено договір купівлі-продажу від 26.03.2021 року №2603-21 з ТзОВ «Констант Агро» (а. с. 74-76). На виконання вказаного договору, ТзОВ «Гарасимів Агро» здійснило продаж 77,1 тон сої урожаю 2020 року, що підтверджується специфікацією від 26.03.2021 року №1 (а. с. 77), накладними від 26.03.2021 року №4 та №5 (а. с. 78-79), товарно-транспортними накладними від 26.03.2021 року №6 та №7 (а. с. 80-81), випискою по рахунку ТзОВ «Гарасимів Агро» за 26.03.2021 року (а. с. 82).

Наведені операції у повному обсязі відображені у бухгалтерському обліку позивача.

Згідно повідомлення Автоматизованої системи «Єдине вікно подання електронних документів» Державної податкової служби України податкові накладні позивача від 26.03.2021 року №3 та №4 прийнято, однак відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкових накладних (розрахунків коригування) в ЄРПН зупинена. Зазначено, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1201 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Позивачем 20.04.2021 року направлено до ГУ ДПС в Івано-Франківській області Повідомлення №1 про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, відносно податкових накладних від 26.03.2021 року №3 та №4. До вказаного повідомлення позивачем додано сканованих копій документів.

За наслідками розгляду поданих документів, рішеннями комісії Головного управління ДПС в Івано-Франківській області від 23.04.2021 року №2590986/43213818 та за №2590985/43213818 відмовлено у реєстрації податкових накладних від 26.03.2021 року за №3 та №4 в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідно.

Згідно змісту оскаржених рішень від 23.04.2021 року, підставою для відмови у реєстрації є ненадання вичерпного пакету документів, що підтверджують інформацію, що міститься в податковій накладній (в т.ч. документи щодо придбання товарів, які були використані при вирощуванні реалізованої с/г продукції (договора, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні на перевезення товару, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, що підтверджують сплату коштів, документи що підтверджують зберігання товарів та ін..), акти звірок взаєморозрахунків та сальдово-оборотні відомості по взаєморозрахунках з покупцями та постачальниками та ін. документи).

Не погоджуючись із вказаними рішеннями, 23.04.2021 року позивачем подано до Державної податкової служби України скарги на відповідні рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

У зазначеній скарзі позивачем зазначено, що при прийнятті оскаржуваних рішень комісії регіонального рівня не врахувала таблицю даних та інші документи, які додавались.

Позивачем отримано рішення за результатами розгляду скарг щодо рішення про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15.05.2021 року №21720/43213818/2 та №21678/43213818/2, якими скарги позивача залишено без задоволення та відповідні рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкових накладних в ЄРПН без змін.

Як слідує із змісту рішень за результатами розгляду скарг щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, підставами відмови у задоволенні скарг позивача є аналогічні, а саме: ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки фактури/інвойси, акти приймання передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Відповідно до абз. 1 п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України (надалі - ПК України) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

В абз. 5 п. 201.10 ст. 201 ПК України зазначено, що підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є Квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

За приписами абз. 10 п. 201.10 ст. 201 ПК України якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається Квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року №1246 (далі за текстом - Порядок №1246).

Згідно п. 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 ст. 192 та п. 201.10 ст. 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до п. 201.1 ст. 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до п. 200 1.3 і 200 1.9 ст. 200 1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 року); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації / зупинення реєстрації / відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Пунктом 13 Порядку № 1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується Квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - Квитанція).

Згідно з п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, було затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року № 1165, яка набула чинності з 01.02.2020 року (надалі - Порядок № 1165).

Згідно з положеннями п. 3 Порядку №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації): 1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, звільненою від оподаткування; 2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку; 3) одночасно виконуються такі умови: загальна сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, якими подано податкову накладну/розрахунок коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 1 млн. гривень; значення показника D, розрахованого згідно з цим підпунктом, становить більше 0,05. Показник D розраховується за такою формулою: D= S/T, де S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів, контроль за справлянням яких покладено на ДПС, платником податку та його відокремленими підрозділами; T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування; значення показника P є меншим, ніж значення, розраховане за такою формулою: P = Pм х 1,4, де P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування; Pм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування. Значення показників D та P відображаються в електронному кабінеті платнику податку; 4) у податковій накладній/розрахунку коригування відображена операція з товаром за кодом згідно з УКТЗЕД та/або послугою за кодом згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, які зазначені у таблиці даних платника податку, врахованій контролюючим органом.

Згідно з п. 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Як зазначено у п. 10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку Квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У Квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Додатком 3 до Порядку № 1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій, відповідно до пункту 1 якого відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Як вбачається зі змісту Квитанцій від 13.04.2021 року № та № (а.с.85, 86) контролюючим органом сформовано висновок про відповідність податкової накладної критеріям ризиковості платника податку, визначених п.1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій».

Суд зауважує, що зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом в ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Натомість, надіслані позивачу Квитанції містять вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року №520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до пункту 11 Порядку №520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

З спірних рішень від 23.04.2021 року №2590986/43213818 та №2590985/43213818 (а.с.88, 89) встановлено, що підставою для відмови у реєстрації податкової накладної є ненадання платником податків копій документів: договорів, зокрема, зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них, первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки фактури/інвойси, акти приймання передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Судом встановлено, що позивач надіслав контролюючому органу в електронному вигляді Повідомлення №1 про надання пояснень та документів про підтвердження реальності здійснення операцій, вказаних у податкових накладних.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що податковим органом визначено загальні підстави прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних та не містить конкретної інформації щодо причин та підстав його прийняття. Водночас, контролюючим органом не сформовано конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, не зазначено, яких саме документів не надано та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.

Як встановлено з матеріалів справи, та вже зазначалось вище, надіслана позивачу Квитанція містить вимогу щодо надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

Вказані обставини є свідченням невідповідності рішення контролюючого органу про зупинення реєстрації податкової накладної вимозі правової визначеності, оскільки можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом переліку цих документів.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Контролюючим органом не зазначено конкретного переліку документів, які мають бути подані платником податків, а наведено лише загальне найменування з вичерпного переліку без додаткової конкретизації, що позбавляє можливості встановити, які саме документи не надані позивачем.

Не конкретизування податковим органом переліку документів, які необхідно надати позивачу, призвело до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Разом з тим, недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу, внаслідок чого позивач не зміг належним чином виконати свої обов`язки щодо реєстрації податкової накладної.

Недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення Квитанції прямо вказує на те, що рішення, які прийняті на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкових накладних, теж не є законними.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 10.04.2020 року у справі №819/330/18.

Відтак, оскаржувані рішення про відмову в реєстрації спірних податкових накладних є формальним, оскільки об`єктивно не містить чіткого визначення підстав та мотивів для їх прийняття, так само як і мотивів прийняття чи відхилення наданих позивачем пояснень та документів, а тому не можуть бути визнаними законними та обґрунтованими.

В контексті вищенаведеного колегія суддів також зауважує, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. При цьому здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 18 червня 2020 року по справі №824/245/19-а, 23 жовтня 2018 року по справі №822/1817/18, від 21 травня 2019 року по справі №0940/1240/18.

Відтак, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про необґрунтованість оскаржуваних рішень, оскільки можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

З приводу покладення на ДПС України обов`язку здійснити реєстрацію податкових накладних, у реєстрації яких було відмовлено спірними рішеннями, колегія суддів зазначає наступне.

Приписами пункту 20 Порядку № 1246 передбачено, що у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

У нашому випадку, зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подану позивачем податкову накладну датою її фактичного надходження є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та належним способом захищено порушене право.

Зважаючи на те, що судом встановлено протиправність рішень відповідача щодо відмови в реєстрації спірних податкових накладних, то, відповідно, вимога позивача про зобов`язання ДПС України зареєструвати такі в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання до ДПС України, є також обґрунтованою.

Обрана позиція з даного питання колегією суддів не суперечить правовим висновкам Верховного Суду зроблених в постановах, зокрема, від 03 листопада 2021 року у справі № 360/2460/20, від 27 квітня 2020 року в справі №360/1050/19 (адміністративне провадження №К/9901/27904/19), від 18 лютого 2020 року в справі №360/1776/19 (адміністративне провадження №К/9901/242/20), та які є обов`язковими для застосування нижчестоящими судовими інстанціями.

Судові витрати розподілу не підлягають з огляду на результат вирішення апеляційної скарги та виходячи з вимог ст. 139 КАС України.

Отже, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції та дають підстави для висновку про правильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які призвели до правильного вирішення справи.

Керуючись ст.ст. 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

постановив:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області та Державної податкової служби України залишити без задоволення, рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 13 грудня 2021 року у справі № 300/4091/21 без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків встановлених ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя І. М. Обрізко
судді Р. П. Сеник
Т. І. Шинкар
Повне судове рішення складено 23.06.2022 року.