Справа № 560/12352/21
Суддя: Матущак В.В.
Дата ухвалення: 2022-06-07 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

РІШЕННЯ

іменем України

07 червня 2022 рокум. Хмельницький

Хмельницький окружний адміністративний суд в особі головуючого-судді Матущака В.В.

за участю:секретаря судового засідання Голуб О.Р. представників відповідача: Пяскорської Л.В., Трасковської С.В.
розглянувши адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Європейські екопродукти" до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

І. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ПОЗИЦІЙ СТОРІН

ТОВ "Європейські екопродукти" звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області, в якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 08.07.2021 №7296/2201-0701 форми "П", №7297/2201-0701 форми "Р", №7298/2201-0701 форми "Р", №7299/2201-0701 форми "В4", №7300/2201-0701 форми "ПН", №7301/2201-0701 форми "ПН", №7305/2201-0705 форми "С", №7304/2201-0707 форми "Д".

В обґрунтування позовних вимог зазначає, що ТОВ "Європейські екопродукти" не погоджується з висновками Головного управління ДПС у Хмельницькій області, викладеними в Акті №2981/22-01-07-01/41069755 від 02.06.2021 про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Європейські екопродукти" та вважає спірні податкові повідомлення-рішення від 08.07.2021, винесені за результатами перевірки, такими, які не відповідають дійсним обставинам справи та вимогам чинного законодавства України.

Позивач вказує на те, що документальна планова виїзна перевірка позивача проведена відповідачем на підставі наказу про проведення планової виїзної перевірки від 12.02.2021 №404-П, є протиправною, такою, що відбулась не у спосіб визначений Кодексом, оскільки за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у Податковому кодексу України, з одного боку і в постанові Кабінету Міністрів України з іншого боку - застосуванню підлягають положення і правила саме Податкового кодексу України.

Крім того зазначає, що основним порушенням, на підставі якого контролюючий орган визначає платнику грошові зобов`язання з податку на прибуток, це висновок контролюючого органу про те, що суборендарі торгових площ фізичні особи-підприємці, орендованого позивачем нерухомого майна, які були платниками єдиного податку використовувались товариством для мінімізації податкових зобов`язань, на підставі чого товариству застосовується відповідальність за нереєстрацію податкових накладних та нараховуються додаткові зобов`язання з податку на прибуток та ПДВ, зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування. Товариство використовувало орендоване нерухоме майно для здійснення господарської діяльності, як самостійно - здійснюючи торгівлю товарами, так і здаючи частину нерухомого майна в суборенду іншим суб`єктам господарювання, тобто надаючи торгову площу для здійснення господарської діяльності. Оскільки не має перевищення бази оподатковування ПДВ в ціні суборенди і оренди за 1 кв.м. то не має і підстав для реєстрації ПН в ЄРПН на суму перевищення.

Також безпідставним є зазначення в акті перевірки перевищення звичайної ціни над фактичною, адже звичайну ціну контролюючий орган в акті перевірки не встановлював відповідно до порядку визначення звичайної ціни ПК України. Враховуючи, що відсутнє заниження податкових зобов`язань з ПДВ, то і відсутній обов`язок із реєстрації в ЄРПН податкових накладних.

Щодо господарської діяльності СПД-ФОП суборендарів та визначення товариству податкових зобов`язань з податку на прибуток, ПДВ та порушення касової дисципліни, позивач вказав на те, що всі СПД-ФОП, що зазначені у акті перевірки, підтверджують те, що вони здійснювали господарську діяльність та спростовують висновки акту перевірки. Всі операції, які виконувались СПД-ФОП оприбутковані належним чином. Актом перевірки не встановлено жодного фактичного порушення вимог законодавства, яким регламентується порядок формування доходів, податкових зобов`язань, згідно із нормами ПК України. Формальні недоліки в первинних документах, а також недоліки, зумовлені дефектами правового статусу особи, що їх видала, повинні оцінюватися у сукупності з іншими обставинами справи. Перевагу варто надавати реальності здійснення господарської операції та її економічному змісту, а не оформленню такої операції, тому вважає, що спірні податкові повідомлення-рішення прийняті на підставі суб`єктивних тверджень, що суперечать нормам Податкового кодексу України та не підтверджуються належними та допустимими доказами, а тому є незаконними та підлягають скасуванню.

Представник позивача в судовому засіданні позов підтримав в повному обсязі посилаючись на обставини викладені у позовній заяві, позовні вимоги просив задовольнити. Додатково вказав на правову позицію Верховного Суду у постанові від 22.02.2022 у справі №420/12859/21 та зазначив, що документальна планова виїзна перевірка позивача проведена відповідачем на підставі наказу про проведення планової виїзної перевірки від 12.02.2021 №404-П, є протиправною, такою, що відбулась не у спосіб визначений Кодексом.

Викликані відповідно до ухвали суду від 22.02.2022 свідки в судові засідання не з`явилися. Свідки викликалися в судові засідання неодноразово, про час, дату та місце розгляду справи повідомленні належним чином, причин неявки суду не повідомили, пояснень про відомі їм обставини, які мають значення для справи не надали.

Представники відповідача в судовому засіданні заперечили проти позовних вимог. Детально свою позицію представники відповідача виклали у поданому відзиві та додаткових поясненнях. Вказали, що оскаржувані позивачем податкові повідомлення-рішення є правомірними, оскільки перевіркою встановлено ряд порушень, які зафіксовані в Акті від 02.06.2021 №2981/22-01-07-01/410697556:

1) заниження податку на прибуток в сумі 7822144 грн. та завищення від`ємного значення з податку на прибуток в розмірі 1584391 грн., яке виникло за рахунок:

1.1 заниження значення рядка 2000 "Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)" звіту про фінансові результати (форма №2 та №2-м) на суму 45044171 грн., в т.ч. за 2017 рік у сумі 5310979 грн., за 2018 рік у сумі 13217914 грн., за 2019 рік у сумі 19540967 грн., за 3 квартали 2020 в сумі 6974311 грн.: за рахунок не відображення в його складі доходу від реалізації непідакцизної групи товарів кінцевим споживачам від імені підконтрольних фізичних осіб-підприємців на суму 45044171 грн. Описане порушення стало, також, підставою для застосування штрафних санкцій згідно податкового повідомлення-рішення форми "С" № 7305/2201-0705 про в сумі 4504417 грн.

2) заниження податку на додану вартість в сумі 8985154 грн. та завищення від`ємного значення з податку на додану вартість в розмірі 109682 грн. виникло за рахунок заниження позивачем податкового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 9095829 грн., а саме:

2.1 заниження задекларованих показників у колонці "Б" рядка 1.1 Декларацій "операції, що оподатковуються за основною ставкою" на суму 9080845 грн.: за рахунок не віднесення до бази оподаткування ПДВ вартості реалізованих товарів кінцевим споживачам від імені підконтрольних фізичних осіб-підприємців на суму ПДВ 9008834 грн.; за рахунок заниження бази оподаткування ПДВ по операціях з постачання послуг з суборенди нежитлових приміщень за ціною нижчою ціни їх придбання на загальну суму ПДВ 34807 грн.; за рахунок не віднесення до бази оподаткування ПДВ операцій з безоплатно наданих послуг з компенсації (відшкодування) витрат на комунальні послуги (електроенергія, центральне водопостачання, водовідведення), обслуговування приміщення та експлуатаційного платежу тощо, на загальну суму ПДВ 37205 грн.

2.2 заниження задекларованих показників у рядку 4.1 Декларації "Нараховано податкових зобов`язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 Кодексу за операціями, що оподатковуються за: основною ставкою" на суму 14984 грн.: за рахунок не нарахування податкових зобов`язань з ПДВ за січень 2019 в сумі 14984 грн. по товарах, під час придбання яких суми ПДВ були включені до податкового кредиту, та які не використані в операціях, що є господарською діяльністю товариства. (9080845 + 14984 = 9095829). Описані порушення стали, також, підставою для застосування штрафних санкцій згідно податкових повідомлень-рішень форми "ПН" № 7301/2201-0701 в сумі 19001 грн. та № 7300/2201-0701 сумі 3806986 грн.;

4) заниження податку з доходів нерезидента джерелом походження з України в сумі 24884 грн., виникло у зв`язку з тим, що при виплаті доходів у вигляді фрахту по Договору №б/н від 27.06.2019 на користь MAGNIT EU s.r.o.(Словаччина) в сумі 15350,00 ЄВРО/ 414740 грн., при відсутності Довідки про підтвердження статусу резидента Словаччини (або її нотаріально засвідченої копії), ТОВ "Європейські екопродукти" не утримало податок з доходів нерезидента джерелом походження з України за ставкою 6 %.

Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області дотримано порядок призначення документальної планової виїзної перевірки позивача, а тому наказ від 12.02.2021 №404-П "Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Європейські екопродукти" прийнятий в межах чинного законодавства України, та не є протиправним.

Сукупність викладених в Акті перевірки обставин свідчить, що фізичні особи-підприємці були залученні як суборендарі торгових площ з метою мінімізації сплати податків ТОВ "Європейські екопродукти", жодного відношення до здійснення фінансово-господарської діяльності в якості фізичних осіб-підприємців не мали, ведення податкового та бухгалтерського обліку не здійснювали. Вищевказані факти свідчать про централізоване, системне ведення фінансово-господарської діяльності зазначених фізичних осіб-підприємців з використанням торгової марки "ІНФОРМАЦІЯ_1", пов`язаність діяльності та несамостійність останніх та підтверджують фактичне отримання доходу підконтрольних фізичних осіб-підприємців, задіяних з метою мінімізації сплати податків ТОВ "Європейські екопродукти", одержаного за наслідками реалізації непідакцизних товарів невідомого походження, які належать ТОВ "Європейські екопродукти" у магазинах "ІНФОРМАЦІЯ_1"

Таким чином, ТОВ "Європейські екопродукти" за результатами здійснення фінансово-господарської діяльності з роздрібної торгівлі в магазинах "ІНФОРМАЦІЯ_1" від імені підконтрольних фізичних осіб-підприємців - суборендарів торгових площ отримало дохід в загальному розмірі 45044171 грн., за наслідками реалізації непідакцизної групи товарів.

Зазначають, що станом на останній день перевірки, а саме 26.05.2021, посадовими особами ТОВ "Європейські екопродукти" не надано жодних пояснень та/або документи, щодо обставин, які підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до підпункту 17.1.16 пункту 17.1 статті 17 ПК України. Таким чином, за результатами перевірки встановлено, що вина платника податків полягає в тому, що ТОВ "Європейські екопродукти" мало дотримуватись правил і норм визначених Кодексом, однак не вжило достатніх заходів щодо їх дотримання та не виконало свого податкового зобов`язання.

Також вказали, що невиконання або неналежне виконання встановлених законодавством правил завжди є наслідком дій (бездіяльності) особи, які кваліфікуються як умисні, оскільки як невиконання так і неналежне виконання є порушенням обов`язків закріплених за платником податків у статтях 16, 36 Кодексу.

Вважають Акт перевірки та прийняті податкові повідомлення-рішення правомірними, такими що прийняті відповідно до чинного законодавства, відтак просять у задоволенні позову відмовити повністю.

Позивач скористався правом на подання відповіді на відзив, в якій позивач просить позов задовольнити з підстав зазначених у позовній заяві. Додатково зазначив, що жодних висновків у акті перевірки, у додатках до акту перевірки, яким чином визначена база оподаткування ПДВ в розрізі кожного із 25 СПД-ФОП помісячно, база податку на прибуток в розрізі кожного із 25 СПД-ФОП щорічно та щоквартально не зазначено, не зазначено в розрізі кожного із 25 СПД-ФОП, яка сума щомісячно проведена не через РРО, тобто не визначена і дата коли платник податку зобов`язаний був зареєструвати податкові накладні щодо кожного із 25 СПД-ФОП. Отже, висновок акту перевірки є протиправним

ІІ. ПРОЦЕСУАЛЬНІ ДІЇ У СПРАВІ

Ухвалою від 24.09.2021 суд відкрив провадження у справі за правилами загального позовного провадження та призначив підготовче засідання.

Ухвалою від 08.10.2021 суд відмовив у задоволенні клопотання представника позивача про проведення судового засідання в режимі відеоконференції у справі №560/12352/21.

Ухвалами від 21.10.2021 та 18.11.2021 суд задовольнив клопотання представника позивача про проведення судового засідання в режимі відеоконференції у справі №560/12352/21.

Протокольною ухвалою від 21.02.2022 суд відмовив у задоволенні клопотання про витребування доказів (банківських документів).

Ухвалою від 22.02.2022 суд задовольнив клопотання про виклик свідків.

Протокольною ухвалою від 05.04.2022 суд закрив підготовче провадження та перейшов до розгляду по суті.

III. ОБСТАВИНИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ

Суд встановив, що Товариство з обмеженою відповідальністю "Європейські екопродукти" (далі - ТОВ "Європейські екопродукти") зареєстроване та перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС у Хмельницькій області. Видами господарської діяльності позивача за КВЕД є 47.11 роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами.

На підставі направлень від 25.02.2021 №363, №364, №365, від 01.03.2021 №375 від 02.03.2021 №389, від 05.03.2021 №417, виданих Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області, на підставі наказу Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 12.02.2021 №404-П проведена планова виїзна документальна перевірка ТОВ "Європейські екопродукти" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 05.01.2017 по 30.09.2020, валютного законодавства за період з 05.01.2017 по 30.09.2020, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 05.01.2017 по 30.09.2020 та іншого законодавства за період з 05.01.2017 по 30.09.2020.

Перевірка проводилась з 26.02.2020 по 26.05.2021, за результатом якої складено акт від 02.06.2021 №2981/22-01-07-01/41069755, яким встановлено наступні порушення:

1) пункту 44.1, 44.2, 44,3 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 140.4.2 пункту 140.4 статті 140 ПК України; пункту 5, пункту 8 П(С)БО 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290; пункту 5, пункту 6, пункту 7 та пункту 10 П(С)БО 16 "Витрати" затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318; пункту 16 П(С)БО 9 "Запаси", затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999 №246, в результаті чого:

- занижений податок на прибуток на загальну суму 11816344 грн., в т.ч. за 2017 рік в сумі 779922 грн., за 2018 рік у сумі 2276694 грн., за 2019 рік у сумі 3330159 грн., за 3 квартали 2020 в сумі 5429569 грн.

- завищене від`ємне значення об`єкту оподаткування податку на прибуток за 3 квартали 2020 сумі "-" 1584391 грн.

2) пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті188, абзацу "г" пункту 198.5 статті 198 ПК України, підпункту 5 пункту 4 розділу II "Податковий кредит" Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого Наказом Мінфіну України від 28.01.2016 №21 (із змінами та доповненнями) у результаті чого:

- занижений податок на додану вартість на загальну суму 8985154 грн., в т.ч.: за грудень 2017 в сумі 863350 грн., січень 2018 в сумі 27287 грн., лютий 2018 в сумі 31452 грн., березень 2018 в сумі 3605 грн., квітень 2018 в сумі 18542 грн., червень 2018 в сумі 2100 грн., липень 2018 в сумі 1387 грн., серпень 2018 в сумі 28470 грн., вересень 2018 в сумі 54597 грн., грудень 2018 в сумі 2513026 грн., січень 2019 в сумі 116180 грн., лютий 2019 в сумі 44098 грн., березень 2019 в сумі 1677 грн., квітень 2019 в сумі 23944 грн., грудень 2019 в сумі 3792247 грн., лютий 2020 в сумі 150055 грн., квітень 2020 в сумі 324 грн., вересень 2020 в сумі 1312813 грн.;

- завищений залишок від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, за вересень 2020 в сумі 109682 грн.

3) пунктів 201.1, 201.4, 201.10 статті 201 ПК України, пункту 14 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307, у результаті чого не складено та не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні:

- від 31.12.2017 на суму постачання без ПДВ 5310979 грн., ПДВ 1062196 грн.,

- від 31.12.2018 на суму постачання без ПДВ 13217914 грн., ПДВ 2643583 грн.,

- від 31.12.2019 на суму постачання без ПДВ 19540967 грн., ПДВ 3908193 грн.,

- від 30.09.2020 на суму постачання без ПДВ 6974311 грн., ПДВ 1394862 грн.;

4) пункту 201.1, 201.10 статті 201 ПК України, пункту 11 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307 у результаті чого не складено та не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних окрему зведену податкову накладну 31.01.2019 на суму постачання без ПДВ 74921 грн., ПДВ 14984 грн.;

5) пункту 201.1, 201.10 статті 201 ПК України, пункту 15 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307, у результаті чого не складено та не зареєстровано у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні: від 30.04.2017 на суму постачання без ПДВ 179 грн., ПДВ 36 грн., від 31.05.2017 на суму постачання без ПДВ 179 грн., ПДВ 36 грн., від 30.06.2017 на суму постачання без ПДВ 179 грн., ПДВ 36 грн., від 31.07.2017 на суму постачання без ПДВ 179 грн., ПДВ 36 грн., від 31.08.2017 на суму постачання без ПДВ 5178 грн., ПДВ 1036 грн., від 30.09.2017 на суму постачання без ПДВ 5179 грн., ПДВ 1036 грн., від 31.01.2018 на суму постачання без ПДВ 111 грн., ПДВ 22 грн., від 28.02.2018 на суму постачання без ПДВ 769 грн., ПДВ 154 грн., від 31.03.2018 на суму постачання без ПДВ 1256 грн., ПДВ 251 грн., від 30.04.2018 на суму постачання без ПДВ 400 грн., ПДВ 80 грн., від 31.05.2018 на суму постачання без ПДВ 111 грн., ПДВ 22 грн., від 30.06.2018 на суму постачання без ПДВ 111 грн., ПДВ 22 грн., від 31.07.2018 на суму постачання без ПДВ 111 грн., ПДВ 22 грн., від 31.08.2018 на суму постачання без ПДВ 111 грн., ПДВ 22 грн., від 30.09.2018 на суму постачання без ПДВ 111 грн., ПДВ 22 грн., від 31.10.2018 на суму постачання без ПДВ 2208 грн., ПДВ 442 грн., від 30.11.2018 на суму постачання без ПДВ 5615 грн., ПДВ 1123 грн., від 31.12.2018 на суму постачання без ПДВ 5516 грн., ПДВ 1103грн., від 31.01.2019 на суму постачання без ПДВ 6470 грн., ПДВ 1294 грн., від 28.02.2019 на суму постачання без ПДВ 6304 грн., ПДВ 1261 грн., від 31.03.2019 на суму постачання без ПДВ 6822 грн., ПДВ 1364 грн., від 30.04.2019 на суму постачання без ПДВ 5695 грн., ПДВ 1139 грн., від 31.05.2019 на суму постачання без ПДВ 2349 грн., ПДВ 470 грн., від 30.06.2019 на суму постачання без ПДВ 31 грн., ПДВ 6 грн., від 31.07.2019 на суму постачання без ПДВ 31 грн., ПДВ 6 грн., від 31.08.2019 на суму постачання без ПДВ 31 грн., ПДВ 6 грн., від 30.09.2019 на суму постачання без ПДВ 31 грн., ПДВ 6 грн., від 30.11.2019 на суму постачання без ПДВ 25547 грн., ПДВ 5109 грн., від 31.12.2019 на суму постачання без ПДВ 26811 грн., ПДВ 5362 грн., від 31.01.2020 на суму постачання без ПДВ 26865 грн., ПДВ 5373 грн., від 29.02.2020 на суму постачання без ПДВ 18758 грн., ПДВ 3752 грн., від 31.03.2020 на суму постачання без ПДВ 17601 грн., ПДВ 3520 грн., від 30.04.2020 на суму постачання без ПДВ 2076 грн., ПДВ 415 грн., від 31.05.2020 на суму постачання без ПДВ 99 грн., ПДВ 20 грн., від 30.06.2020 на суму постачання без ПДВ 99 грн., ПДВ 20 грн., від 31.07.2020 на суму постачання без ПДВ 99 грн., ПДВ 20 грн., від 31.08.2020 на суму постачання без ПДВ 406 грн., ПДВ 81 грн., від 30.09.2020 на суму постачання без ПДВ 406 грн., ПДВ 81 грн.

6) пункту 201.1, пункту 201.10 статті 201 ПК України, пункту 15 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 року №1307, у результаті чого не складено та не зареєстровано у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні, а саме:

- податкові накладні на суму, розраховану виходячи з фактичної ціни постачання: від 31.08.2017 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 30.09.2017 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.10.2017 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 30.11.2017 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.12.2017 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.01.2018 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 28.02.2018 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.03.2018 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 30.04.2018 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.05.2018 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 30.06.2018 обсязі постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.07.2018 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.08.2018 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 30.09.2018 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.10.2018 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 30.11.2018 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.12.2018 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.01.2019 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 28.02.2019 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.03.2019 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 30.04.2019 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.05.2019 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 30.06.2019 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.07.2019 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.08.2019 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 30.09.2019 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.10.2019 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 30.11.2019 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.12.2019 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.01.2020 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 29.02.2020 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.03.2020 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 30.04.2020 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.05.2020 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 30.06.2020 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.07.2020 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.08.2020 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 30.09.2020 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн.;

- податкові накладні на суму, розраховану виходячи з перевищення звичайної ціни над фактичною ціною: від 31.08.2017 на суму постачання без ПДВ 2789,40 грн., ПДВ 557,88 грн., від 30.09.2017 на суму постачання без ПДВ 2674,25 грн., ПДВ 534,85 грн., від 31.10.2017 на суму постачання без ПДВ 1634,20 грн., ПДВ 326,84 грн., від 30.11.2017 на суму постачання без ПДВ 1750,60 грн., ПДВ 350,12 грн., від 31.12.2017 на суму постачання без ПДВ 1994,05 грн., ПДВ 398,81 грн., від 31.01.2018 на суму постачання без ПДВ 2161,00 грн., ПДВ 432,20 грн., від 28.02.2018 на суму постачання без ПДВ 1937,15 грн., ПДВ 387,43 грн., від 31.03.2018 на суму постачання без ПДВ 2153,15 грн., ПДВ 430,63 грн., від 30.04.2018 на суму постачання без ПДВ 3185,65 грн., ПДВ 637,13 грн., від 31.05.2018 на суму постачання без ПДВ 2121,35 грн., ПДВ 424,27 грн., від 30.06.2018 на суму постачання без ПДВ 4811,80 грн., ПДВ 962,36 грн., від 31.07.2018 на суму постачання без ПДВ 2348,25 грн., ПДВ 469,65 грн., від 31.08.2018 на суму постачання без ПДВ 5618,35 грн., ПДВ 1123,67 грн., від 30.09.2018 на суму постачання без ПДВ 5308,15 грн., ПДВ 1061,63 грн., від 31.10.2018 на суму постачання без ПДВ 5829,20 грн., ПДВ 1165,84 грн., від 30.11.2018 на суму постачання без ПДВ 5237,00 грн., ПДВ 1047,40 грн., від 31.12.2018 на суму постачання без ПДВ 5797,80 грн., ПДВ 1159,56 грн., від 31.01.2019 на суму постачання без ПДВ 7848,75 грн., ПДВ 1569,75 грн., від 28.02.2019 на суму постачання без ПДВ 6730,40 грн., ПДВ 1346,08 грн., від 31.03.2019 на суму постачання без ПДВ 6543,65 грн., ПДВ 1308,73 грн., від 30.04.2019 на суму постачання без ПДВ 7417,60 грн., ПДВ 1483,52 грн., від 31.05.2019 на суму постачання без ПДВ 9439,23 грн., ПДВ 1887,85 грн., від 30.06.2019 на суму постачання без ПДВ 8438,18 грн., ПДВ 1687,64 грн., від 31.07.2019 на суму постачання без ПДВ 8590,37 грн., ПДВ 1718,07 грн., від 31.08.2019 на суму постачання без ПДВ 5940,32 грн., ПДВ 1188,06 грн., від 30.09.2019 на суму постачання без ПДВ 7182,38 грн., ПДВ 1436,48 грн., від 31.10.2019 на суму постачання без ПДВ 6891,35 грн., ПДВ 1378,27 грн., від 30.11.2019 на суму постачання без ПДВ 5932,33 грн., ПДВ 1186,47 грн., від 31.12.2019 на суму постачання без ПДВ 6445,04 грн., ПДВ 1289,01 грн., від 31.01.2020 на суму постачання без ПДВ 7064,51 грн., ПДВ 1412,90 грн., від 29.02.2020 на суму постачання без ПДВ 6970,33 грн., ПДВ 1394,07 грн., від 31.03.2020 на суму постачання без ПДВ 6140,56 грн., ПДВ 1228,11 грн., від 30.04.2020 на суму постачання без ПДВ 4096,65 грн., ПДВ 819,33 грн., від 31.05.2020 на суму постачання без ПДВ 5067,62 грн., ПДВ 1013,52 грн., від 30.06.2020 на суму постачання без ПДВ 5462,69 грн., ПДВ 1092,54 грн., від 31.07.2020 на суму постачання без ПДВ 4306,85 грн., ПДВ 861,37 грн., від 31.08.2020 на суму постачання без ПДВ 1105,16 грн., ПДВ 221,03 грн., від 30.09.2020 на суму постачання без ПДВ 1057,23 грн., ПДВ 211,45 грн.;

8) підпункту 141.4.4 пункту 141.4 статті 141 з урахуванням пунктів 103.2. та 103.10 статті 103 ПК України, у результаті чого занижений податок з доходів нерезидента джерелом походження з України в сумі 24 884 грн., в т.ч. за три квартали 2019 на суму 5407 грн.; за 2019 рік на суму 21399 грн.; за 1 квартал 2020 на суму 3485 грн.;

9) пункту 103.9 статті 103 та пункту 49.18 статті 49 ПК України, у результаті чого не подано додаток ПН до Податкової декларації з податку на прибуток підприємства при наявності фактів виплат доходів із джерелом їх походження з України, а саме: за три квартали 2019, за 2019, за 1 квартал 2020, за півріччя 2020, за три квартали 2020;

10) пункту 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637, пунктів 11, 12, 13 постанови Правління Національного банку України від 29.12.2017 №148 про затвердження "Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні", у результаті чого неоприбуткована готівка в касі підприємства за період з 05.01.2017 по 30.09.2020 на загальну суму 45044171 грн.;

11) пункту 11 статті 3 Розділу ІІ Закону України №265/95-ВР від 06.07.95 "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (із змінами та доповненнями) (із змінами та доповненнями) в частині проведення розрахункових операцій за товари без зазначення коду УКТЗЕД".

12) абзацу "б" пункту 176.2 статті 176 розділу IV ПК України, пунктів 3.2, 3.3, 3.4, 3.5, 3.11 Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 №4 Податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (форма №1ДФ) за 2-4 квартали 2017, 1-2 квартали 2018, 3-4 квартали 2019, 1-3 квартали 2020 подані не повному обсязі та з недостовірними відомостями, що призвело до зміни платника податку та до зменшення податкових зобов`язань платника податку;

13) пункту 171.2 статті 171, підпункту 164.2.16 пункту 164.2 статті 164, підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168, підпункту "а" пункту 176.2 статті 176 ПК України платником, як податковим агентом, не нараховано, не утримано та не перераховано до бюджету в періоді, що перевірявся, суму податку на доходи фізичних осіб в розмірі 952,68 грн., у т.ч. за січень 2019 в сумі 476,34 грн., за січень 2020 в сумі 476,34 грн.;

14) пункту 171.2, підпункту 164.2.16 пункту 164.2 статті 164, підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168, підпункту "а" пункту 176.2 статті 176, підпункту 1.6 пункту 161 підрозділу 10 розділу XX ПК України платником, як податковим агентом, не нараховано, не утримано та не перераховано до бюджету суму військового збору всього в розмірі 65,1 грн., у т.ч. за січень 2019 в сумі 32,55 грн., за січень 2020 - 32,55 грн.;

15) порушення частини 5 статті 8, частини 2 статті 9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 08.07.2010 №2464-VI та пункту 4 розділу IV Інструкції "Про порядок нарахування і плати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" №449 від 20.04.2015 в звіті за квітень 2020 ТОВ "Європейські екопродукти" не нараховано єдиного внеску до мінімального розміру сумі 376,55 грн.; платником самостійно донараховано єдиний внесок до розміру мінімального страхового внеску в звіт, за вересень 2019 всього у розмірі 2258.3 грн., у т. ч. за червень 2019 в сумі 1357,18 грн. та за липень 2019 у сумі 901,12 грн. та в звіті за листопад 2019 у розмірі 647,56 грн. за серпень 2019.

Не погоджуючись із висновками акту контролюючого органу, ТОВ "Європейські екопродукти" подало заперечення, за результатом розгляду якого Головне управління ДПС у Хмельницькій області частково задовольнило заперечення позивача, та рішенням від 01.07.2021 №7724/6/22-01-07-01 частково скасувало наступні висновки акту перевірки:

- таким чином, з врахуванням зазначеного вище та вимог пункту 86.7 статті 86 ПК України, надані до заперечення копії документів спростовують висновки акту перевірки в частині порушень пунктів 44.1, 44.2, 44,3 ст.44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, пункту 2 статті 3, пункту 1 та пункту 2 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 №996-ХІV; пунктів 5, 6, 7 та 10 П(С)БО 16 "Витрати" затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318; пункту 16 П(С)БО 9 "Запаси", затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999 №246, а саме завищення ТОВ "Європейські екопродукти" показника, задекларованого у рядку 2050 "Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)" фінансового звіту (форма №2) на загальну суму 22190000 грн., в тому числі за: 3 квартали 2020 у сумі 22190000 грн. в результаті віднесення до їх складу витрат, не підтверджених первинними документами, що не дало змоги їх достовірно оцінити.

На підставі акту від 02.06.2021 №2981/22-01-07-01/41069755 Головне управління ДПС у Хмельницькій області 08.07.2021 винесло ряд податкових повідомлень-рішень: №7296/2201-0701, №7297/2201-0701, №7298/2201-0701, №7299/2201-0701, №7300/2201-0701, №7301/2201-0701, №7302/2201-0701, №7303/2201-0707, №7304/2201-0707, №7305/2201-0705, №7306/2201-0705, №7307/2201-0705, №, №, №, а також вимогу про сплату боргу №002850712 від 08.07.2021 та рішення про застосування штрафних санкцій № від 08.07.2021.

ТОВ "Європейські екопродукти", не погоджуючись з прийнятими податковим рішеннями від 08.07.2021, оскаржило до ДПС України, за результатом розгляду якої, рішення ДПС України від 13.09.2021 №20951/6/99-00-06-01-01-06 відмовлено в задоволенні скарги, а оскаржувані рішення залишені без змін.

Не погоджуючись з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями від 08.07.2021 №7296/2201-0701 форми "П", №7297/2201-0701 форми "Р", №7298/2201-0701 форми "Р", №7299/2201-0701 форми "В4", №7300/2201-0701 форми "ПН", №7301/2201-0701 форми "ПН", №7305/2201-0705 форми "С", ТОВ "Європейські екопродукти" звернулося до суду з цим позовом.

IV. ЗАКОНОДАВСТВО ТА ОЦІНКА СУДУ

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, щодо компетенції контролюючих органів, повноважень і обов`язків їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальності за порушення податкового законодавства, врегульовані Податковим кодексом України (далі - ПК України).

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з статтею 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Пунктом 44.1 статті 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (далі - Закон №996-XIV) визначено, що первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію, а його статтею 3 передбачено, що бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Відповідно до частини 1 статті 9 Закону №996-XIV, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Згідно з частиною 2 статті 9 вказаного Закону первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Таким чином, для надання юридичної сили і доказовості первинні документи повинні бути складені відповідно до вимог чинного законодавства та не порушувати публічний порядок. Крім того, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Згідно з статті 1 Закону №996-XIV, господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції - дії або події, що спричинили реальні зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства, тобто майновому стані платника податків.

Первинні документи по формі та за змістом відповідають вимогам Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність".

Спірні податкові повідомлення-рішення від 08.07.2021 №7296/2201-0701 форми "П", №7297/2201-0701 форми "Р", №7298/2201-0701 форми "Р", №7299/2201-0701 форми "В4", №7300/2201 -0701 форми "ПН", №7301/2201-0701 форми "ПН", №7305/2201-0705 форми "С" прийняті Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області на підставі висновків Акту перевірки від 02.06.2021 №2981/22-01-07-01/410697556 щодо заниження ТОВ "Європейські екопродукти" податку на прибуток в сумі 7822144,00 грн. та завищення від`ємного значення з податку на прибуток в розмірі 1584391,00 грн., яке виникло за рахунок заниження значення рядка 2000 "Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)" звіту про фінансові результати (форма № 2 та № 2-м) на суму 45 044 17,00 грн., в т.ч. за 2017 рік у сумі 5 310 979,00 грн., за 2018 рік у сумі 13 217 914,00 грн., за 2019 рік у сумі 19 540 967,00 грн., за 3 квартали 2020 року в сумі 6 974 311,00 грн.: за рахунок не відображення в його складі доходу від реалізації непідакцизної групи товарів кінцевим споживачам від імені підконтрольних фізичних осіб-підприємців на суму 45044171,00 грн.

Вказане порушення стало підставою для застосування відповідачем штрафних санкцій в сумі 4504417,00 грн. згідно податкового повідомлення-рішення форми "С" № 7305/2201-0705, заниження податку на додану вартість в сумі 8985154,00 грн. та завищення від`ємного значення з податку на додану вартість в розмірі 109682,00 грн., яке виникло за рахунок заниження позивачем податкового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 9095829,00 грн., а саме: заниження задекларованих показників у колонці "Б" рядка 1.1 Декларацій "операції, що оподатковуються за основною ставкою" на суму 9080845,00 грн. за рахунок не віднесення до бази оподаткування ПДВ вартості реалізованих товарів кінцевим споживачам від імені підконтрольних фізичних осіб-підприємців на суму ПДВ 9008834,00 грн.; за рахунок заниження бази оподаткування ПДВ по операціях з постачання послуг з суборенди нежитлових приміщень за ціною нижчою ціни їх придбання на загальну суму ПДВ 34807,00 грн.; за рахунок не віднесення до бази оподаткування ПДВ операцій з безоплатно наданих послуг з компенсації (відшкодування) витрат на комунальні послуги (електроенергія, центральне водопостачання, водовідведення), обслуговування приміщення та експлуатаційного платежу тощо, на загальну суму ПДВ 37205,00 грн.; заниження задекларованих показників у рядку 4.1 Декларації "Нараховано податкових зобов`язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 ПК України за операціями, що оподатковуються за: основною ставкою" на суму 14984,00 грн. за рахунок не нарахування податкових зобов`язань з ПДВ за січень 2019 в сумі 14984 грн. по товарах, під час придбання яких суми ПДВ були включені до податкового кредиту, та які не використані в операціях, що є господарською діяльністю товариства.

Зазначені порушення стали, також, підставою для застосування штрафних санкцій згідно податкових повідомлень-рішень форми "ПН" №7301/2201-0701 в сумі 19001,00 грн. та №7300/2201-0701 сумі 3806986 грн., за порушення пунктів 201.1, 201.4, 201.10 статті 201 ПК України, пункту 14 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 року №1307, у результаті чого не складено та не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 31.12.2017 на суму постачання без ПДВ 5310979 грн., ПДВ 1062196 грн., від 31.12.2018 на суму постачання без ПДВ 13217914 грн., ПДВ 2643583 грн., від 31.12.2019 на суму постачання без ПДВ 19540967 грн., ПДВ 3908193 грн., від 30.09.2020 на суму постачання без ПДВ 6974311 грн., ПДВ 1394862 грн.

На підставі викладеного вище відповідачем встановлено порушення пункту 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 №637, пунктів 11, 12, 13 постанови Правління Національного банку України від 29.12.2017 №148 про затвердження "Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні", у результаті чого неоприбуткована готівка в касу підприємства за період з 05.01.2017 по 30.09.2020 на загальну суму 45044171 грн. (в т.ч. за 2017 рік у сумі 5310979 грн., за 2018 рік у сумі 13217914 грн., за 2019 рік у сумі 19540967 грн., за 3 квартали 2020 року в сумі 6974311 грн.), на підставі чого встановлено висновок, що ТОВ "Європейські екопродукти" непроведення розрахункових oпepaцій через реєстратор розрахункових oпepaцій в сумі 45044171 грн. та порушило пункт 1 статті 3 розділу ІІ Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" №265/95-ВР від 06.07.1995, за що застосована штрафна фінансова санкція на підставі пункту 1 статті 17 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" №265/95-ВР від 06.07.1995.

Відповідач свої висновки обґрунтовує тим, що ТОВ "Європейські екопродукти" здійснювало фінансово-господарську діяльність з роздрібної торгівлі у мережі зазначених вище магазинів "ІНФОРМАЦІЯ_1" із залученням та від імені вищезазначених підконтрольних фізичних осіб-підприємців-суборендарів торгових площ з метою мінімізації сплати податків, що полягала в здійсненні реалізації непідакцизної групи товарів невідомого походження, власником якої було ТОВ "Європейські екопродукти", кінцевим споживачам з використанням торгової марки "ІНФОРМАЦІЯ_1" без сплати податку на додану вартість та податку на прибуток, за результатами чого видавалися нефіскальні чеки, тобто операції проводилась без застосування реєстратора розрахункових операцій, окрім реалізації підакцизних товарів, яка здійснювалася від ТОВ "Європейські екопродукти".

Як встановив суд, відповідач свої висновки обґрунтовує тим, що ТОВ "Європейські екопродукти" здійснювало фінансово-господарську діяльність з роздрібної торгівлі у мережі зазначених вище магазинів "ІНФОРМАЦІЯ_1" із залученням та від імені вищезазначених підконтрольних фізичних осіб-підприємців-суборендарів торгових площ з метою мінімізації сплати податків, що полягала в здійсненні реалізації непідакцизної групи товарів невідомого походження, власником якої було ТОВ "Європейські екопродукти", кінцевим споживачам з використанням торгової марки "ІНФОРМАЦІЯ_1" без сплати податку на додану вартість та податку на прибуток, за результатами чого видавалися нефіскальні чеки, тобто операції проводилась без застосування реєстратора розрахункових операцій, окрім реалізації підакцизних товарів, яка здійснювалася від ТОВ "Європейські екопродукти".

Одночасно господарську діяльність здійснювали суб`єкти господарської діяльності-фізичні особи, орендуючи частину торговельної площі у ТОВ "Європейські екопродукти":

1. ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 );

2. ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_2 );

3. ОСОБА_3 (РНОКПП НОМЕР_3 );

4. ОСОБА_4 (РНОКПП НОМЕР_4 );

5. ОСОБА_5 (РНОКПП НОМЕР_5 );

6. ОСОБА_6 (РНОКПП НОМЕР_6 );

7. ОСОБА_7 (РНОКПП НОМЕР_7 );

8. ОСОБА_8 (РНОКПП НОМЕР_8 );

9. ОСОБА_9 (РНОКПП НОМЕР_9 );

10. ОСОБА_10 (РНОКПП НОМЕР_10 );

11. ОСОБА_11 (РНОКПП НОМЕР_11 );

12. ОСОБА_12 (РНОКПП НОМЕР_12 );

13. ОСОБА_13 (РНОКПП НОМЕР_13 );

14. ОСОБА_14 (РНОКПП НОМЕР_14 );

15. ОСОБА_15 (РНОКПП НОМЕР_15 );

16. ОСОБА_16 (РНОКПП НОМЕР_16 );

17. ОСОБА_17 (РНОКПП НОМЕР_17 );

18. ОСОБА_18 (РНОКПП НОМЕР_18 );

19. ОСОБА_19 (РНОКПП НОМЕР_19 );

20. ОСОБА_20 (РНОКПП НОМЕР_20 );

21. ОСОБА_21 (РНОКПП НОМЕР_21 );

22. ОСОБА_22 (РНОКПП НОМЕР_22 );

23. ОСОБА_23 (РНОКПП НОМЕР_23 );

24. ОСОБА_24 (РНОКПП НОМЕР_24 );

25. ОСОБА_25 (РНОКПП НОМЕР_25 ).

Вказані фізичні особи-підприємці належать до другої групи платників єдиного податку, основним видом діяльності яких є роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами. Документи, що підтверджують походження товару відсутні. Назва торговельної марки "ІНФОРМАЦІЯ_1", зазначена на квитанціях платіжного терміналу при розрахунках платіжними картками за товар, придбаний у ФОП, що здійснювали торгівельну діяльність на територіях магазинів ТОВ "Європейські екопродукти", інформація щодо використання будь-якими іншими особами торгової марки (право на використання якої надано ТОВ "Європейські екопродукти"), відсутня. ФОП не звертались та не подавали в управління торгівлі декларації відповідності матеріально-технічної бази суб`єкта господарювання вимогам законодавства на об`єкти торгівлі магазини " ІНФОРМАЦІЯ_1 " за адресами їх розташування. ФОП не постійно здійснювали господарську діяльність в одному магазині, мотивуючи це тим, що такі фізичні особи-підприємці досягали граничного обсягу доходу платника єдиного податку 2 групи, і продовжувати господарську діяльність не могли у зв`язку із необхідністю переходу на загальну систему оподаткування.

Свою позицію відповідач пояснює тим, що упродовж періоду, що перевірявся, з 01.02.2017 по 30.09.2020 деякі фізичні особи-підприємці, від імені яких здійснювалася реалізація товарів у зазначених у магазинах " ІНФОРМАЦІЯ_1 " були працівниками ТОВ "Європейські екопродукти" в різні періоди часу, а також деякі фізичні особи-підприємці не мали найманих працівників.

Відповідач також зазначив суду, що звітність вищевказаних фізичних осіб-підприємців подана, в переважній більшості, з однієї IP-адреси, а саме: НОМЕР_26 , з якої також подавалась звітність ТОВ "Європейські екопродукти".

В акті перевірки та відзиві відповідач для обґрунтування правомірності оспорюваних податкових повідомлень-рішень зазначив про те, що за результатами ліквідаційних перевірок фізичних осіб-підприємців, які припинили господарську діяльність: ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ); ОСОБА_3 (РНОКПП НОМЕР_3 ); ОСОБА_4 (РНОКПП НОМЕР_4 ); ОСОБА_8 (РНОКПП НОМЕР_8 ); ОСОБА_17 (РНОКПП НОМЕР_17 ) фактично підприємницьку діяльність самостійно не здійснювали.

Додатково відповідач посилається на поясненні до акту перевірки фізичної особи-підприємця: ОСОБА_4 (РНОКПП НОМЕР_4 ), в якому остання повідомила, що поставку продукції здійснювала головна фірма "ІНФОРМАЦІЯ_1", виручка кожного ранку віддавалась інкасаторам магазину " ІНФОРМАЦІЯ_1 ", асортимент товару, який постачався був різним: печиво, сир, ковбаса, соки і т.д., товар отримувала згідно внутрішніх накладних магазину " ІНФОРМАЦІЯ_1 ", кошти, які надходили на її рахунок від реалізації товарів, були у розпорядженні керуючих магазину "ІНФОРМАЦІЯ_1" та нею не використовувались.

До матеріалів справи також відповідачем долучені рапорти оперативних працівників податкової міліції Головного управління ДФС у Хмельницькій області, в яких зазначено, що за результатами виїздів за адресами магазинів під торговельною маркою "ІНФОРМАЦІЯ_1" встановлено, що під час придбання різних найменувань товарів при розрахунку банківською карткою, застосовувався один банківський термінал, що приєднаний до одного комп`ютера, один із чеків був у формі фіскального документа із реквізитами ТОВ "Європейські екопродукти", інший документ у формі товарного чеку із реквізитами фізичної особи-підприємця.

Також відповідач посилався на відповіді надані позивачем під час перевірки, як на докази правомірності висновків контролюючого органу в акті перевірки.

Суд витребував від відповідача розрахунок податкових зобов`язань з податку на прибуток, податку на додану вартість та розрахунок застосування штрафних санкцій за непроведення операцій через реєстратор розрахункових операцій.

Відповідачем надано такий розрахунок разом із поясненнями, згідно до якого відповідач обрахував загальний дохід вказаних вище фізичних осіб-підприємців за 01.01.2017-30.09.2020 у сумі 45044171,00 грн. на підставі річних декларацій таких фізичних осіб-підприємців з єдиного податку, та відніс суму доходу фізичних осіб-підприємців до суми доходу ТОВ "Європейські екопродукти", в декларації з податку на прибуток за річні звітні періоди 2017, 2018, 2019 та за 9 місяців 2020, а з податку на додану вартість відповідно за грудень 2017, грудень 2018, грудень 2019 та вересень 2020.

Обсяги доходів підприємців-фізичних осіб віднесені до доходів ТОВ "Європейські екопродукти" виключно тих підприємців-фізичних осіб, яким було анульовано свідоцтво платника єдиного податку до 30.09.2020 та які одночасно припинили взаємовідносини з ТОВ "Європейські екопродукти" до 30.09.2020 (фактично підприємцями обсяги у річних деклараціях задекларовані за період з 01.01.2020 по дату анулювання свідоцтва єдиного податку, але не пізніше 30.09.2020).

Для визначення податкових зобов`язань з податку на додану вартість відповідачем розмір загального доходу підприємців-фізичних осіб у сумі 45044171,00 грн. включено до податкових зобов`язань позивача та нараховано податок на додану вартість в розмірі 20%.

Для визначення податкових зобов`язань з податку на прибуток відповідачем розмір загального доходу підприємців-фізичних осіб у сумі 45044171,00 грн. включено до доходів позивача та нараховано податок на прибуток в розмірі 18%.

Для визначення штрафної санкції за непроведення операцій через реєстратор розрахункових операцій відповідачем розмір загального доходу підприємців-фізичних осіб у сумі 45044171,00 грн. визначено як загальну суму операцій, яку непроведено через реєстратор розрахункових операцій, та на яку нараховано санкцію у розмірі 10%.

Щодо застосування штрафних санкцій за нереєстрацію податкових накладних, то відповідач пояснив, що позивач не зареєстрував зведену податкову накладну на суму загального доходу підприємців фізичних-осіб в кінці кожного звітного року 2017, 2018, 2019 та у вересні 2020.

Відносно доводів відповідача про те, що звітність вищевказаних фізичних осіб-підприємців подана, в переважній більшості, з однієї IP-адреси, а саме: НОМЕР_26 , з якої також подавалась звітність ТОВ "Європейські екопродукти", то суд зазначає, що у справі на замовлення позивача проведення судова експертиза з комп`ютерних питань, за результатами якої складено висновок експерта №09/22 від 02.02.2022, в якому вказано, що зазначення відповідачем в акті перевірки про те, що "…звітність за вищевказаних підприємців подана, в переважній більшості, з однієї ІР-адреси, а саме: НОМЕР_26 , з якої також подавалась звітність ТОВ "Європейські екопродукти"…", не є ознакою спільного використання однієї обчислювальної інфраструктури усіма зазначеними суб`єктами господарської діяльності, з огляду на те, що приватні ІР-адреси недоступні для спостерігача поза межами локальної мережі, у якій вони використовуються для адресації, ймовірніше за все зазначена ІР-адреса належить певному елементу інфраструктури, яка обслуговує АС "Податковий блок".

Відповідач жодних доказів суду на підтвердження даної обставини, яка викладена в акті перевірки, не надав, отже така обставина є такою, що не підтверджена жодним доказом, спростована експертом і не береться судом до уваги.

Щодо посилання відповідача на акти позапланових перевірок підприємців-фізичних осіб, у зв`язку із припиненнями такими платниками господарської діяльності ( ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ); ОСОБА_3 (РНОКПП НОМЕР_3 ); ОСОБА_4 (РНОКПП НОМЕР_4 ); ОСОБА_8 (РНОКПП НОМЕР_8 ); ОСОБА_17 (РНОКПП НОМЕР_17 ), та пояснення фізичної особи-підприємця ОСОБА_4 (РНОКПП НОМЕР_4 ) під час ліквідаційної перевірки, то суд зазначає, що в подальшому вказані фізичні особи подали заперечення на висновки актів перевірок та висловили свою незгоду із такими актами.

Також в матеріалах справи містяться пояснення вказаних фізичних осіб-підприємців, які надані адвокату Мельнику Олександру Дмитрович, в яких фізичні особи зазначають про те, що здійснювали господарську діяльність самостійно та спростовують доводи відповідача, які викладені в акті перевірки.

З огляду на викладені обставини суд відхиляє дані посилання та доводи відповідача, оскільки такі докази не встановлюють остаточних дійсних обставин справи, є неналежними та недопустимими, а висновки актів ліквідаційних перевірок підприємців-фізичних осіб є виключно суб`єктивною позицією відповідача.

Суд зазначає, що висновки контролюючого органу ґрунтуються на актах ліквідаційних перевірок контрагентів позивача, а не на аналізі суті та наслідків господарських операцій, які мали місце у перевіряємому періоді. Акти перевірки контрагентів позивача не є безумовною підставою для висновків про відсутність фактичного виконання спірних господарських операцій такими контрагентами самостійно.

Суд враховує індивідуальний характер юридичної відповідальності особи, правильним є висновок, що у разі порушення контрагентом платника податків чинного законодавства, відповідальність та негативні наслідки настають саме щодо цієї особи, у зв`язку з чим залежність податкового обліку позивача не може ставитись у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третьою особою, в даному випадку контрагентами позивача.

Відповідач під час проведення перевірки не звертався із запитами до двадцяти п`яти фізичних осіб-підприємців, контрагентів позивача, які зазначені в акті перевірки, з вимогою щодо надання відповідної інформації, зустрічних звірок Головне управління ДПС у Хмельницькій області також під час перевірки не проводило.

Відповідач не направив запити контрагентам позивача та не ініціював проведення зустрічних звірок таких платників податків під час проведення перевірки, жодних пояснень суду відповідач не надав з даного приводу.

Ініціювання відповідачем звернення до судів загальної юрисдикції про розкриття банківської інформації відбулось після проведення перевірки.

Відносно твердження відповідача про те, що фізичні особи-підприємці та позивач використовували одночасно один платіжний банківський термінал в господарській одиниці, то позивачем надано пояснення, що спільне використання банківського платіжного терміналу в одній господарській одиниці ТОВ "Європейські екопродукти" та фізичною особою-підприємцем не заборонено чинним законодавством, а здійснювалось для економії вартості комісійних платежів, які суб`єкти господарювання платили банку за використання терміналу. Також позивач пояснив, що кошти за сплачені товари сплачувались окремо на рахунки позивача та рахунки фізичних осіб-підприємців, оскільки весь товар в магазині має маркування та відповідний штрих-код, який дозволяє відрізняти належність товару різним продавцям, і така практика щодо одночасної роботи в одному закладі торгівлі різних суб`єктів господарювання є досить розповсюдженою в сфері торгівлі продуктами харчування, адже дозволяє економити витрати на орендну приміщення та залучати більше покупців-клієнтів для збільшення обороту, оскільки позивач та фізичні особи-підприємці здійснювали продаж різних товарів та більше охоплювали попит покупців.

Також суд відхиляє твердження відповідача про те, що фізичні особи-підприємці незаконно використовували торгову марку позивача " ІНФОРМАЦІЯ_1 ", оскільки в матеріалах справи наявні договори щодо безоплатного використання суборендарями торгових приміщень позивача торгової марки "ІНФОРМАЦІЯ_1", оскільки такі фізичні особи-підприємці здійснювали діяльність в одному магазині одночасно із позивачем, а зазначення назви "ІНФОРМАЦІЯ_1" в товарних чеках (квитанціях) фізичних осіб-підприємців здійснювалось виключно для ідентифікації назви магазину, де покупці здійснювали свої покупки.

Отже, суд враховує спільне використання позивачем та фізичними особами-підприємцями найменування "ІНФОРМАЦІЯ_1" як маркетингового заходу для покращення купівельної привабливості місця торгівлі, тобто такі дії платників містять ділову мету, а не свідчать про змову з метою мінімізації податків позивачем.

Посилання відповідача на те, що такі документи були відсутні під час перевірки, суд не бере до уваги, оскільки такі договори надавались позивачем під час розгляду заперечень в порядку статей 44, 85, 86 ПК України та позивач повторно надав такі договори під час процедури адміністративного оскарження податкових повідомлень-рішень в ДПС України, тому такі докази є належними та такими, що існували під час перевірки.

Рапорти оперативних працівників (податкової міліції) Головного управління ДФС у Хмельницькій області, що надані відповідачем, суд оцінює як недопустимі докази в порядку частини 1 статті 74 КАС України, оскільки по-перше: працівникам податкової міліції заборонено приймати участь в проведенні контрольних заходів, як правоохоронному органу, і нормами ПК України не встановлено повноважень щодо можливості залучення працівників правоохоронних органів до проведення перевірок та здійснення функцій контролю; по-друге: 01.01.2017 набув чинності Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату України", пунктом 134 якого виключено із Податкового кодексу України Розділ XVIII-2 "Податкова міліція", тобто, на даний час правоохоронний орган податкова міліція не визначений в жодному Законі України, а тому правові підстави для діяльності податкової міліції відсутні з 01.01.2017.

Щодо порядку визначення грошових зобов`язань позивачу (податкових зобов`язань та штрафних (фінансових санкцій) на підставі доходів отриманих третіми особами (підприємцями-фізичними особами), суд зазначає, що відповідач для визначення грошових зобов`язань позивачу (податкові зобов`язання та штрафні санкції) застосував суму доходу отриманого підприємцями фізичними особами за період 01.01.2017 по 30.09.2020, що вказує на застосування непрямого методу обрахунку.

Відповідно до акту перевірки сума заниженого доходу в розмірі 45044171 грн., визначена на підставі даних податкових декларації платника єдиного податку наступних фізичних осіб підприємців: ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_4 , ФОП ОСОБА_5 , ФОП ОСОБА_6 , ФОП ОСОБА_7 , ФОП ОСОБА_8 , ФОП ОСОБА_9 , ФОП ОСОБА_10 , ФОП ОСОБА_11 , ФОП ОСОБА_12 , ФОП ОСОБА_13 , ФОП ОСОБА_14 , ФОП ОСОБА_26 , ФОП ОСОБА_16 , ФОП ОСОБА_17 , ФОП ОСОБА_18 , ФОП ОСОБА_19 , ФОП ОСОБА_20 , ФОП ОСОБА_21 , ФОП ОСОБА_22 , ФОП ОСОБА_23 , ФОП ОСОБА_24 та ФОП ОСОБА_25 , які є платниками єдиного податку на другій групі.

Під час судового розгляду не обґрунтував визначення податкових зобов`язань та штрафних санкцій за методом переведення обсягу доходу та оподатковуваних операцій одного платника податку іншому.

Судом також не встановлено із змісту акту перевірки та оскаржуваних податкових повідомлень-рішень аналогічної норми закону, якою встановлено порядок визначення грошових зобов`язань, який використаний відповідачем під час перевірки.

Суд погоджується із доводами позивача про те, що відповідач не зазначив розрахунку визначення грошових зобов`язань позивачу окремо за кожний звітний місяць з податку на додану вартість, та відсутнє правове обґрунтування визначення позивачу податкових зобов`язань у звітності з податку на додану вартість саме в грудні 2017-2019 та у вересні 2020.

У зв`язку із тим, що відповідач діяв не в межах, визначених ПК України, тому факти податкових порушень, не зафіксовані в акті перевірки, не можуть слугувати підставою для притягнення платника до відповідальності.

Наявні в матеріалах запити, що направлені відповідачем фізичним особам-підприємцям, свідчать про те, що такі запити були направлені після завершення терміну, в межах якого проводилась перевірка, що підтверджується поштовими документами, наданими відповідачем до відзиву на позову.

Визначення доходу позивачу у сумі 45044171,00 грн. по аналогії задекларованих доходів у звітності з єдиного податку другої групи підприємцями-фізичними особами є непрямим методом.

Використання відповідачем непрямого методу для розрахунку отриманого доходу позивачем є порушенням порядку встановленого ПК України з питань ведення податкового обліку.

Аналогічна позиція щодо незаконного використання непрямих методів контролюючим органом для визначення доходу платника податку неодноразово встановлено Касаційним адміністративним судом у складі Верховного Суду у постановах від 12.02.2019 у справі №814/4636/13, від 21.02.2019 у справі №826/7029/17, від 15.12.2020 у справі №814/4182/15, від 31.01.2020 у справі №520/10776/18, від 20.03.2020 у справі №808/324/16, від 11.12.2018 у справі №815/2244/16, від 02.06.2021 у справі №360/3608/19.

За таких обставин, суд вважає, що визначені відповідачем ТОВ "Європейські екопродукти" доходи у сумі 45044171,00 грн. є доходами, що отримані підприємцями-фізичними особами за період з 05.01.2017 по 30.09.2020, а визначення на цій обставині податкових зобов`язань Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області з податку на прибуток, податку на додану вартість, застосування штрафних санкцій за нереєстрацію податкових накладних та непроведення готівкових операцій через реєстратор розрахункових операцій відбулось не у спосіб визначений чинним законодавством.

Суд також зазначає, що з даного питання у справі проведена судова економічна експертиза на замовлення позивача, згідно із висновком експерта №01/10-21 від 10.11.2021 висновки акту перевірки в цій частині документально не підтверджуються.

Щодо визначення податкових зобов`язань позивачу на підставі операцій ТОВ "Європейські екопродукти" із 25 суб`єктами господарювання-фізичними особами щодо суборенди частини торговельної площі в господарських одиницях позивача, суд зазначає наступне.

Згідно акту перевірки, ТОВ "Європейські екопродукти" порушено пункт 201.1, 201.10 статті 201 ПК України, пункт 15 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 року №1307 у результаті чого не складено та не зареєстровано у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні: від 30.04.2017 на суму постачання без ПДВ 179 грн., ПДВ 36 грн., від 31.05.2017 на суму постачання без ПДВ 179 грн., ПДВ 36 грн., від 30.06.2017 на суму постачання без ПДВ 179 грн., ПДВ 36 грн., від 31.07.2017 на суму постачання без ПДВ 179 грн., ПДВ 36 грн., від 31.08.2017 на суму постачання без ПДВ 5178 грн., ПДВ 1036 грн., від 30.09.2017 на суму постачання без ПДВ 5179 грн., ПДВ 1036 грн., від 31.01.2018 на суму постачання без ПДВ 111 грн., ПДВ 22 грн., від 28.02.2018 на суму постачання без ПДВ 769 грн., ПДВ 154 грн., від 31.03.2018 на суму постачання без ПДВ 1256 грн., ПДВ 251 грн., від 30.04.2018 на суму постачання без ПДВ 400 грн., ПДВ 80 грн., від 31.05.2018 на суму постачання без ПДВ 111 грн., ПДВ 22 грн., від 30.06.2018 на суму постачання без ПДВ 111 грн., ПДВ 22 грн., від 31.07.2018 на суму постачання без ПДВ 111 грн., ПДВ 22 грн., від 31.08.2018 на суму постачання без ПДВ 111 грн., ПДВ 22 грн., від 30.09.2018 на суму постачання без ПДВ 111 грн., ПДВ 22 грн., від 31.10.2018 на суму постачання без ПДВ 2208 грн., ПДВ 442 грн., від 30.11.2018 на суму постачання без ПДВ 5615 грн., ПДВ 1123 грн., від 31.12.2018 на суму постачання без ПДВ 5516 грн., ПДВ 1103 грн., від 31.01.2019 на суму постачання без ПДВ 6470 грн., ПДВ 1294 грн., від 28.02.2019 на суму постачання без ПДВ 6304 грн., ПДВ 1261 грн., від 31.03.2019 на суму постачання без ПДВ 6822 грн., ПДВ 1364 грн., від 30.04.2019 на суму постачання без ПДВ 5695 грн., ПДВ 1139 грн., від 31.05.2019 на суму постачання без ПДВ 2349 грн., ПДВ 470 грн., від 30.06.2019 на суму постачання без ПДВ 31 грн., ПДВ 6 грн., від 31.07.2019 на суму постачання без ПДВ 31 грн., ПДВ 6 грн., від 31.08.2019 на суму постачання без ПДВ 31 грн., ПДВ 6 грн., від 30.09.2019 на суму постачання без ПДВ 31 грн., ПДВ 6 грн., від 16/18 30.11.2019 на суму постачання без ПДВ 25547 грн., ПДВ 5109 грн., від 31.12.2019 на суму постачання без ПДВ 26811 грн., ПДВ 5362 грн., від 31.01.2020 на суму постачання без ПДВ 26865 грн., ПДВ 5373 грн., від 29.02.2020 на суму постачання без ПДВ 18758 грн., ПДВ 3752 грн., від 31.03.2020 на суму постачання без ПДВ 17601 грн., ПДВ 3520 грн., від 30.04.2020 на суму постачання без ПДВ 2076 грн., ПДВ 415 грн., від 31.05.2020 на суму постачання без ПДВ 99 грн., ПДВ 20 грн., від 30.06.2020 на суму постачання без ПДВ 99 грн., ПДВ 20 грн., від 31.07.2020 на суму постачання без ПДВ 99 грн., ПДВ 20 грн., від 31.08.2020 на суму постачання без ПДВ 406 грн., ПДВ 81 грн., від 30.09.2020 на суму постачання без ПДВ 406 грн., ПДВ 81 грн.

Відповідно до акту перевірки та відзиву відповідача зазначено про те, що дане порушення обґрунтовується тим, що постачання послуг позивачем з суборенди нежитлових приміщень відбулось за ціною нижчою ціни їх придбання на загальну суму ПДВ 34807 грн. Проте, відповідач одночасно стверджує про те, що позивач також здійснював постачання послуг з суборенди нежитлових приміщень фізичним особам-підприємцям нижче звичайної ціни.

У зв`язку із даним порушенням позивач також не склав та не зареєстрував податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних, за що відповідачем застосована штрафна (фінансова) санкція.

Суд заперечує правову можливість одночасного застосування відповідачем для кваліфікації порушення визначення бази оподаткування з постачання товарів/послуг: бази оподаткування нижче ціни придбання таких товарів/послуг, бази оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, - оскільки вказані правові підстави є самостійними та взаємовиключними, з огляду на правову конструкцію даної норми.

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПК України визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів). При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.

Отже, за нормами ПК України, тільки у випадку постачання тих самих товарів/послуг база оподаткування не може бути нижче ціни придбання.

Застосування звичайної ціни відбувається, коли платник податку самостійно виготовив послуги, які постачає. Проте договір суборенди не може бути самостійно виготовленою послугою оскільки, позивач здає в суборенду орендоване майно, і передає в суборенду фізичним особам-підприємцям тільки частину орендованого нерухомого майна, а не весь об`єкт оренди.

Як свідчать матеріали справи ТОВ "Європейські екопродукти" надавалися в суборенду не все орендоване приміщення, а лише їх частина, при цьому з відповідними обмеженнями.

З згідно додаткових угод до договорів суборенди, суборендатори фізичні особи-підприємці мали дотримуватися режиму роботи магазинів ТОВ "Європейські екопродукти".

Відповідно, ТОВ "Європейські екопродукти" за договорами суборенди надавалися інші площі, що були орендовані, тобто інший об`єкт оренди.

Висновок про заниження податкового зобов`язання з податку на додану вартість під час постачання позивачем послуг суборенди ґрунтується лише на припущеннях податкового органу та ототожнені об`єкту оренди із об`єктом суборенди, що на переконання суду є протиправним, оскільки такі об`єкти на підставі предметів договорів відрізняються за своїми характеристиками, обсягами та порядком використання майна. При цьому відповідні твердження податкового органу не підтверджено наявними доказами у справі.

Відповідачем у цій справі не доведено, що позивач здійснював поставку суборенди ідентичного об`єкта нерухомого майна у відповідні звітні податкові періоди у співставних умовах, не встановлено та не доведено обставин, які б мали вплив на заниження ціни.

З цих підстав у ТОВ "Європейські екопродукти" відсутні підстави нараховувати податкові зобов`язання з ПДВ за операціями з надання частини приміщень в суборенду, виходячи з вартості оренди всього приміщення.

За таких обставин висновки акту перевірки в цій частині є протиправними.

Аналогічні правові висновки встановлені Касаційним адміністративним судом у складі Верховного Суду у постанові від 12.03.2019 у справі №0340/1472/18.

Щодо включення у вартість одного квадратного метра суборенди наданих послуг з компенсації (відшкодування) витрат на комунальні послуги, суд зазначає наступне.

Згідно до змісту акту перевірки та відзиву відповідача, перевіркою встановлено, що в порушення абзацу "б" пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188 ПК України ТОВ "Європейські екопродукти" не віднесено до бази оподаткування операції з безоплатно наданих послуг з компенсації (відшкодування) витрат на комунальні послуги (електроенергія, центральне водопостачання, водовідведення), обслуговування приміщення та експлуатаційного платежу тощо, на загальну суму 186025,00 грн., в результаті чого занижені податкові зобов`язання з ПДВ на загальну суму 37205,00 грн.

На підставі вищевикладеного в акті перевірки зроблений висновок, що ТОВ "Європейські екопродукти" в порушення пункту 201.1, пункту 201.10 статті 201 ПК України, пункту 15 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 року №1307 у результаті чого не складено та не зареєстровано у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні, а саме:

- податкові накладні на суму, розраховану виходячи з фактичної ціни постачання: від 31.08.2017 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 30.09.2017 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.10.2017 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 30.11.2017 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.12.2017 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.01.2018 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 28.02.2018 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.03.2018 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 30.04.2018 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.05.2018 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 30.06.2018 обсязі постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.07.2018 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.08.2018 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 30.09.2018 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.10.2018 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 30.11.2018 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.12.2018 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.01.2019 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 28.02.2019 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.03.2019 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 30.04.2019 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.05.2019 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 30.06.2019 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.07.2019 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.08.2019 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 30.09.2019 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.10.2019 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 30.11.2019 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.12.2019 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.01.2020 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 29.02.2020 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.03.2020 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 30.04.2020 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.05.2020 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 30.06.2020 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.07.2020 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 31.08.2020 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн., від 30.09.2020 обсяг постачання 0 грн., сума ПДВ 0 грн.;

- податкові накладні на суму, розраховану виходячи з перевищення звичайної ціни над фактичною ціною: від 31.08.2017 на суму постачання без ПДВ 2789,40 грн., ПДВ 557,88 грн., від 30.09.2017 на суму постачання без ПДВ 2674,25 грн., ПДВ 534,85 грн., від 31.10.2017 на суму постачання без ПДВ 1634,20 грн., ПДВ 326,84 грн., від 30.11.2017 на суму постачання без ПДВ 1750,60 грн., ПДВ 350,12 грн., від 31.12.2017 на суму постачання без ПДВ 1994,05 грн., ПДВ 398,81 грн., від 31.01.2018 на суму постачання без ПДВ 2161,00 грн., ПДВ 432,20 грн., від 28.02.2018 на суму постачання без ПДВ 1937,15 грн., ПДВ 387,43 грн., від 31.03.2018 на суму постачання без ПДВ 2153,15 грн., ПДВ 430,63 грн., від 30.04.2018 на суму постачання без ПДВ 3185,65 грн., ПДВ 637,13 грн., від 31.05.2018 на суму постачання без ПДВ 2121,35 грн., ПДВ 424,27 грн., від 30.06.2018 на суму постачання без ПДВ 4811,80 грн., ПДВ 962,36 грн., від 31.07.2018 на суму постачання без ПДВ 2348,25 грн., ПДВ 469,65 грн., від 31.08.2018 на суму постачання без ПДВ 5618,35 грн., ПДВ 1123,67 грн., від 30.09.2018 на суму постачання без ПДВ 5308,15 грн., ПДВ 1061,63 грн., від 31.10.2018 на суму постачання без ПДВ 5829,20 грн., ПДВ 1165,84 грн., від 30.11.2018 на суму постачання без ПДВ 5237,00 грн., ПДВ 1047,40 грн., від 31.12.2018 на суму постачання без ПДВ 5797,80 грн., ПДВ 1159,56 грн., від 31.01.2019 на суму постачання без ПДВ 7848,75 грн., ПДВ 1569,75 грн., від 28.02.2019 на суму постачання без ПДВ 6730,40 грн., ПДВ 1346,08 грн., від 31.03.2019 на суму постачання без ПДВ 6543,65 грн., ПДВ 1308,73 грн., від 30.04.2019 на суму постачання без ПДВ 7417,60 грн., ПДВ 1483,52 грн., від 31.05.2019 на суму постачання без ПДВ 9439,23 грн., ПДВ 1887,85 грн., від 30.06.2019 на суму постачання без ПДВ 8438,18 грн., ПДВ 1687,64 грн., від 31.07.2019 на суму постачання без ПДВ 8590,37 грн., ПДВ 1718,07 грн., від 31.08.2019 на суму постачання без ПДВ 5940,32 грн., ПДВ 1188,06 грн., від 30.09.2019 на суму постачання без ПДВ 7182,38 грн., ПДВ 1436,48 грн., від 31.10.2019 на суму постачання без ПДВ 6891,35 грн., ПДВ 1378,27 грн., від 30.11.2019 на суму постачання без ПДВ 5932,33 грн., ПДВ 1186,47 грн., від 31.12.2019 на суму постачання без ПДВ 6445,04 грн., ПДВ 1289,01 грн., від 31.01.2020 на суму постачання без ПДВ 7064,51 грн., ПДВ 1412,90 грн., від 29.02.2020 на суму постачання без ПДВ 6970,33 грн., ПДВ 1394,07 грн., від 31.03.2020 на суму постачання без ПДВ 6140,56 грн., ПДВ 1228,11 грн., від 30.04.2020 на суму постачання без ПДВ 4096,65 грн., ПДВ 819,33 грн., від 31.05.2020 на суму постачання без ПДВ 5067,62 грн., ПДВ 1013,52 грн., від 30.06.2020 на суму постачання без ПДВ 5462,69 грн., ПДВ 1092,54 грн., від 31.07.2020 на суму постачання без ПДВ 4306,85 грн., ПДВ 861,37 грн., від 31.08.2020 на суму постачання без ПДВ 1105,16 грн., ПДВ 221,03 грн., від 30.09.2020 на суму постачання без ПДВ 1057,23 грн., ПДВ 211,45 грн.

У додатку №1/3 до акту перевірки наведений розрахунок вартості послуг з компенсації (відшкодування) витрат на комунальні послуги (електроенергія, центральне водопостачання, водовідведення) з обслуговування приміщення, експлуатаційних платежів, тощо, по кожному суборендарю, в розрізі місяців, згідно якого вартість комунальних послуг некомпенсованих ТОВ "Європейські екопродукти" розраховано виходячи з сум комунальних послуг отриманих ТОВ "Європейські екопродукти", згідно визначених актів та пропорційно загальної площі орендованого приміщення та площі наданої в суборенди.

При цьому, не вказано за які саме комунальні послуги розрахована відповідна сума (електропостачання, водопостачання, водовідведення).

У додатку №1/3 акту перевірки, вказані адреси, за якими донараховані податкові зобов`язання з податку на додану вартість, як за безоплатно надані комунальні послуги, за відповідними договорами суборенди приміщень. При цьому, в додатку №1/3 вказані дати цих договорів прізвища, ім`я по батькові фізичних осіб-підприємців суборендарів.

Предметом таких договорів суборенди є передача в користування на умовах оренди нежитлового приміщення за визначеною загальною площею, що знаходиться за відповідною адресою, в яких вказується розмір орендної плати, вартість 1 кв.м, строк дії договору тощо. При цьому, в даних договорах зазначено, що суборендар окремо від орендної плати відшкодовує орендарю вартість використаної електроенергії на підставі показів електролічильника встановленого в орендованому приміщенні згідно виставлених рахунків, абонентської плати за користування телефоном, оплатою телефонних переговорів, згідно виставлених рахунків.

У той же час в матеріалах справи наявні додаткові угоди, в яких вартість комунальних послуг, спожитих суборендарем під час використання орендованого майна, включається до орендної плати та не підлягає додатковому відшкодуванню.

Досліджені договори суборенди нежитлових приміщень свідчать, що сторони спочатку домовилися про відшкодування електроенергії на підставі показів вимірювальних приладів, а в подальшому додатковими угодами узгодили, що вартість спожитих суборендаторами комунальних послуг не відшкодовується, а є складовою орендної плати.

Згідно із пояснень позивача, такі зміни до договорів суборенди були зумовлені обставинами, що неможливо виокремити вартість спожитих комунальних послуг фізичними особами-підприємцями за користування невеликою частиною нерухомого майна в суборенді, та вартість комунальних послуг, спожитих суборендарями, була незначною та в повній мірі покривалась платою за використання приміщення.

За таких обставин суд вважає, що матеріалами справи та поясненнями позивача спростоване твердження позивача про те, що комунальні послуги надавались позивачем суборендарям безоплатно. Включення вартості комунальних послуг в ціну суборенди не є безоплатним наданням комунальних послуг суборендарям.

Посилання відповідача на те, що такі додаткові угоди були відсутні під час перевірки, суд не приймає до уваги, адже додаткові угоди до договорів суборенди надавались позивачем під час розгляду заперечень в порядку статей 44, 85, 86 ПК України. Суд також враховує те, що позивач повторно надав такі договори та додаткові угоди до них під час процедури адміністративного оскарження податкових повідомлень-рішень в ДПС України.

Детальне відображення в акті змісту виявлених порушень є обов`язковою умовою вчинення податковим органом подальших дій щодо притягнення платника до податкової відповідальності, застосування механізмів примусового стягнення податку, а також слугує гарантією дотримання прав платника; факти податкових порушень, не зафіксовані в акті перевірки, не можуть слугувати підставою для притягнення платника до відповідальності.

Аналогічна позиція викладена у постанові від 11.11.2021 у справі №420/1878/19 Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.

Щодо не нарахування податкових зобов`язань з ПДВ на суму 14984,00 грн., та порушення ТОВ "Європейські екопродукти" пункту 201.1, 201.10 статті 201 ПК України, пункту 11 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 року №1307 у результаті чого не складено та не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних окрему зведену податкову накладну 31.01.2019 на суму постачання без ПДВ 74921 грн., ПДВ 14984 грн.

Суд зазначає, що вказане порушення в акті перевірки пояснені тим, що в результаті проведеної інвентаризації встановлена нестача ТМЦ яка, відповідно до регістрів бухгалтерського обліку по рах. 947 "Нестачі і втрати від псування цінностей" списана в сумі 74 921,24 грн.

Позивач жодних пояснень з даного приводу не надав. У матеріалах відсутні документи щодо придбання, обліку та списання товарно-матеріальних цінностей на загальну суму 74 921,24 грн.

Щодо оскарження податкового повідомлення-рішення від 08.07.2021 №7301/2201-0707 форми "Д" про сплату податок з доходів нерезидента в сумі 24881 грн. та штрафної санкції в сумі 6221 грн., суд встановив, що вказане порушення в акті перевірки обґрунтовано тим, що встановлено здійснення виплат доходів нерезиденту джерелом походження з України, а саме: за три квартали 2019 - 3250 євро/90 120,66 грн., за 2019 рік - 13250 євро/356 657 грн., за 1 квартал 2020 - 2100 євро/58 083,27 грн.

У періоді, що підлягав перевірці, ТОВ "Європейські екопродукти" виплачувало нерезиденту доходи джерелом походження з України, а саме: фрахт на користь нерезидента MAGNIT EU s.r.o. (Словаччина).

У періоді що підлягав перевірці, ТОВ "Європейські екопродукти" укладено Договір на перевезення вантажів в міжнародному сполученні № б/н від 27.06.2019 з MAGNIT EU s.r.o. (Словаччина).

Таким чином, платником не надано оригінали довідок за 2019 та 2020 роки або їх нотаріально засвідченої копії, яка підтверджує, що компанія MAGNIT EU s.r.o., яка є отримувачем доходу джерелом походження з України, є резидентом Республіки Словаччина.

На порушення підпункту 141.4.4. пункту 141.4 статті 141 з урахуванням пункту 103.2. та 103.10 статті 103 ПК України при виплаті доходів у вигляді фрахту по Договору №б/н від 27.06.2019 на користь MAGNIT EU s.r.o. (Словаччина) в сумі 15350,00 євро (414740 грн.) при відсутності довідки про підтвердження статусу резидента Словаччини (або її нотаріально засвідченої копії), ТОВ "Європейські екопродукти" не утримало податок з доходів нерезидента джерелом походження з України за ставкою 6% в сумі 24884 грн., в т.ч. в розрізі звітних періодів: за три квартали 2019 - 5407 грн., за 2019 - 21399 грн., за 1 квартал 2020 - 3485 грн.

Зведені дані щодо задекларованих ТОВ "Європейські екопродукти" та встановлених у процесі проведення перевірки сум податку з доходу нерезидента за період з 01.01.2017 по 30.09.2020 наведено в додатку 10 до акта перевірки.

Сторонами розрахунки викладені в акті перевірки не оспорюються.

Жодних обґрунтованих пояснень із посиланням на норми права з даного приводу не надано, зазначено, що нарахування відповідачем податку з доходів нерезидента відбулось помилково, оскільки даного порушення позивач не вчиняв, ТОВ "Європейські екопродукти" подано всі документи, що підтверджують звільнення платника податку від оподаткування даних доходів нерезидента у джерела виплати. Оригінал довідки про підтвердження статусу резидента Словаччини компанії MAGNIT EU s.r.o (або її нотаріально засвідченої копії) суду не надав. У матеріалах відсутній оригінал довідки про підтвердження статусу резидента Словаччини компанії MAGNIT EU s.r.o (або її нотаріально засвідченої копії).

Щодо розміру штрафних (фінансових) санкцій, визначених у податкових повідомленнях-рішеннях №7297/2201-0701 форми "Р", №7298/2201-0701 форми "Р", №7301/2201-0707 форми "Д" на підставі статті 112 ПК України.

Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області визначена фінансова (штрафна) санкція у податкових повідомленнях-рішеннях в розмірі 25% від суми заниженого податкового зобов`язання у зв`язку із наявністю вини в умисних діях позивача: №7297/2201-0701 форми "Р", яким позивачу визначені зобов`язання з податку на прибуток у сумі 7822144,00 грн. - основне зобов`язання, 1596694,00 грн. - штрафна (фінансова) санкція; №7298/2201-0701 форми "Р", яким позивачу визначені зобов`язання з ПДВ у сумі - 8985154,00 грн. - основне зобов`язання, 2246289,00 грн. - штрафна (фінансова) санкції; визначена фінансова (штрафна) санкція у податковому повідомленні-рішенні в розмірі 20% від суми заниженого податкового зобов`язання у зв`язку із наявністю вини в умисних діях позивача: №7301/2201-0707 форми "Д", яким позивачу визначено податкові зобов`язання з податку з доходів нерезидента в сумі 24881,00 грн., - основне зобов`язання, 6221 грн. - штрафна (фінансова) санкція.

Відповідно змісту податкових повідомлень-рішень фінансова (штрафна) санкція визначена на підставі пункту 123.2 статті 123, пункту 125-1.2 статті 125-1 ПК України, як за умисне діяння, яке вчинена позивачем у періодах з 01.01.2017 по 30.09.2020.

В письмових заявах відповідача по суті спору зазначено, що підвищений розмір фінансової відповідальності на підставі пункту 123.2 статті 123, пункту 125-1.2 статті 125-1 ПК України застосовано до відповідача у зв`язку із вчиненим позивачем умисним винним діянням на підставі статті 112 ПК України в редакції Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві" №466-IX від 16.01.2020 (далі - Закон №466-ІХ).

Статті 112, 123, 125-1 ПК України в редакції Закону №466-IX в новій редакції набрали чинності з 01.01.2021, відповідно до абзацу пункту 1 розділу II. Прикінцеві положення Закону №466-IX.

Суд зазначає, що Законом №466-IX в редакції пункту 123.2 та пункту 125-1.2 ПК України викладений новий вид фінансової відповідальності за умисне діяння.

Таким чином з 01.01.2021 Законом №466-IX визначена новий склад правопорушення, за яке застосовується фінансова відповідальність.

До 01.01.2021 в редакції ПК України не визначались правопорушення з умисними діяннями, за яке застосовується фінансова відповідальність.

В даному випадку пункт 123.2 та 125-1.2 ПК України в редакції Закону №466-IX встановлює новий вид фінансової відповідальності за новий вид правопорушення, і не є тотожним правопорушенню, яке визначалось статтею 123, 125-1 Кодексу до 01.01.2021. Тотожною нормою фінансової відповідальності з 01.01.2021 є пункт 123.1 статті 123, 125-1.1 статті 125-1 Кодексу, який за своїм змістом є ідентичним змісту пункту 123.1 статті 123 та пункту 127.1 ст. 127 в редакції Кодексу по 31.12.2020.

Отже, зазначений вид фінансової відповідальності, як і склад порушення, передбачений ПК України лише з 01.01.2021, тобто був відсутній на момент застосування до позивача штрафних санкцій за заниження податкових зобов`язань та неперахування податку у джерела виплати податковим агентом, що не спростовано відповідачем.

Суд, розглядаючи юридичні спори в Україні застосовує норми Конституції України як норми прямої дії.

Відповідно до статті 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.

Ніхто не може відповідати за діяння, які на час їх вчинення не визнавалися законом як правопорушення.

У свою чергу в рішенні Конституційного Суду України від 09.02.99 №1/99 зазначено, що частину першу статті 58 Конституції України щодо дії нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце.

Відповідно до пункту 11 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).

За таких обставин, суд вважає, що за порушення податкового законодавства контролюючий орган має право застосовувати фінансову відповідальність на підставі норми Кодексу чинної на момент вчинення правопорушення, якщо ця ж подія, факт визначаються в законодавчому акті як правопорушення на момент його виявлення, за вчинення якого застосовується юридична відповідальність, і ця відповідальність пом`якшує або скасовує відповідальність особи, то в такому разі застосовуються норми законодавчого акту, чинного на момент виявлення правопорушення.

Тобто у випадку наявності факту заниження позивачем податкових зобов`язань, які виявлені контролюючим органом в 2021 році, то релевантним є застосування до позивача фінансової відповідальності, що визначена у пункті 123.1 статті 123, пункті 125-1.1 статті 125-1 ПК України, в редакції Закону №466-IX.

Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду встановив єдиний підхід застосування фінансової відповідальності до платників податків за діяння, які вчинені в період, в якому такого виду фінансової відповідальності та правопорушення встановлено не було у справах щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення правил дисципліни подання звітності в трансфертному ціноутворенні про здійсненні платником контрольованих операцій.

Тотожні правові висновки викладені неодноразово у постановах Верховного Суду від 19.03.2021 у справі №820/6288/17, від 03.09.2020 у справі №809/818/17, від 23.02.2021 у справі №810/3541/17.

Таким чином, суд дійшов висновку про відсутність законних підстав для застосування до позивача штрафних санкцій на підставі пункту 123.2 статті 123, пункту 125-1 статті 125 ПК України (у редакції з 01.01.2021).

При цьому суд враховує, що згідно з пунктом 56.21 статті 56 ПК України у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Щодо порушення порядку проведення перевірки, суд встановив наступні обставини.

Головним управління ДПС у Хмельницькій області прийнято наказ про проведення планової виїзної перевірки від 12.02.2021 №404-П на підставі Постанови Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 року №89 "Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок", про що зазначено у відзиві відповідача на позов.

Касаційним адміністративним судом у складі Верховного Суду у постанові від 22.02.2022 у справі № 420/12859/21 сформовано правову позиції у тотожній категорії справ, що релевантна предмету спору та обставинам у справі, з якою суд у даній справі повністю погоджується з огляду на наступне.

Статтею 19 Конституції України зокрема передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Пунктом 1.1 статті 1 ПК України визначено, що платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.

Відповідно до підпункту 20.1.4. пункту 20.1 статті 20 ПК України органи державної податкової служби мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно з пунктом 77.4 статті 77 ПК України про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому (його представнику) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки надіслано (вручено) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

Відповідно до пунктів 77.6-77.9 статті 77 ПК України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна планова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу. Строки проведення документальної планової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу. Перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної планової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено статтями 83, 85 цього Кодексу. Порядок оформлення результатів документальної планової перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX ПК України (в редакції на момент винесення наказу) установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18.03.2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.

Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18.03.2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), та на день набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)" не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, протягом 10 календарних днів з дня завершення дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18.03.2020 та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19). Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом.

На період з 18.03.2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.

Тобто, вимоги пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України пов`язані та прямо відсилають до актів Кабінету Міністрів України, на підставі яких завершується дія карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Постановою Кабінету Міністрів України "Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2" від 09.12.2020 №1236 установлено з 19.12.2020 до 31.12.2021 на території України карантин.

Отже, Кабінетом Міністрів України на момент прийняття спірного наказу не приймалось рішення про завершення дії карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а відтак діяв мораторій на проведення документальних планових перевірок платників податків.

Відповідно до вимог пункту 4 розділу II Закону України від 17.09.2020 №909-IX "Про внесення змін до Закону України "Про державний бюджет України на 2020 рік" на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.

На підставі цієї норми Кабінет Міністрів України прийняв Постанову №89 від 03.11.2021 "Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірки" якою було скорочено строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб:

- тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18.03.2020 та не були завершеними;

- документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу;

- документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.1 та/або 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Кодексу, суб`єктів господарювання реального сектору економіки, які сформували податковий кредит за рахунок оформлення ризикових операцій з придбання товарів/послуг (із переліку ризикових платників податків, визначених у межах роботи Тимчасової слідчої комісії Верховної Ради України з питань розслідування оприлюднених у засобах масової інформації фактів можливих корупційних дій посадових осіб органів державної влади, які призвели до значних втрат дохідної частини Державного бюджету України, утвореної відповідно до Постанови Верховної Ради України від 24.04.2020 №568-IX);

- документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями;

- документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.12, 78.1.14, 78.1.15, 78.1.16 пункту 78.1 статті 78 Кодексу.

Водночас, мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України (в редакції на момент винесення спірного наказу) та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок, була чинною, її дія не зупинялась.

Відповідно до пункту 2.1 статті 2 ПК України, зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.

Тобто, зміна приписів ПК України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строків, дії мораторію може бути здійснення виключно шляхом прямого внесення змін до ПК України.

Відповідно до пункту 5.2 статті 5 ПК України, у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.

За загальним правилом вирішення колізій, передбаченим частиною третьою статті 7 КАС України, у разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.

Відповідно, за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у ПК України, з одного боку і в постанові Кабінету Міністрів України з іншого боку - застосуванню підлягають положення і правила саме Податкового кодексу України.

Беручи до уваги той факт, що пункт 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК кодексу України є нормою вищої юридичної сили, ніж Постанова Кабінету Міністрів України №89 від 03.02.2021, тому суд вважає, що за загальним правилом вирішення колізій, суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України, а тому у даному випадку, підлягають застосуванню саме норми Податкового кодексу України.

За викладених обставин та правових норм, документальна планова виїзна перевірка позивача проведена відповідачем на підставі наказу про проведення планової виїзної перевірки від 12.02.2021 №404-П, є протиправною, такою, що відбулась не у спосіб визначений Кодексом.

Суд, у даній справі дійшов однозначного висновку, що податкове законодавство неякісно регулює правовідносини щодо підстав призначення планової документальної перевірки під час дії мораторію на проведення такого виду перевірки, що в свою чергу не відповідає складовій принципу верховенства права - критерію "якості та чіткості податкового закону", про що неодноразово зазначав у своїх рішеннях Європейський Суд з прав людини: у справі "Щокін проти України" (заяви № 23759/03 та № 37943/06, п. 50.56), у справі "Сєрков проти України" (заява № 39766/05, пункт 51).

За таких обставин, у випадку колізії норм податкового законодавства чи у випадку можливості неоднакового трактування норм - рішення повинне прийматися на користь платника податків, тобто має місце пряме застосування принципу презумпції рішень платника податку (підпункт 4.1.4 пункту 4.4 ст. 4 ПК України), як загальновідомий принцип права "in dubio pro tributario" (пріоритет з найбільш сприятливим для особи тлумаченням норми права), що застосовується в адміністративному судочинстві.

Аналогічна правова позиція сформована у постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 10.02.2021 у справі № 380/671/20.

При вирішені даного спору, суд також враховує факт ненадання контролюючим органом інформації з приводу процедури і підстав включення позивача до плану-графіку (не вказано яким чином вираховувався ступінь ризику та відсутність обґрунтування підстав включення платника податків до плану-графіка) в сукупності з іншими порушеннями, та дійшов до висновку, що відповідачем в силу положень частини другої статті 77 КАС України не доведено правомірність своїх дій по включенню ТОВ "Європейські екопродукти" до плану-графіку перевірок на 2021 рік та, як наслідок, встановлює факт протиправності таких дій відповідача.

Разом з тим, суд зауважує, що незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень.

Перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України.

Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом.

Таким чином, податкові повідомлення-рішення, прийняті за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.

При оскарженні податкових повідомлень-рішень платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність такого рішення, і при цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, то суд вважає, що встановлені у даній справі обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і були прийняті оскаржувані податкові повідомлення - рішення, є достатніми для висновку про протиправність таких податкових повідомлень-рішень.

Аналогічна правова позиція встановлена Касаційним адміністративним судом у складі Верховного Суду у постановах від 21.02.2020 у справі №826/17123/18 та від 22.09.2020 у справі №520/8836/18.

За приписами частин 1, 2 статті 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Згідно із статтею 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Розглянувши усі подані документи і матеріали справи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд приходить до висновку про те, що позовні вимоги ТОВ "Європейські екопродукти" є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню.

Щодо розподілу судових витрат, суд зазначає наступне.

Відповідно до частини 1 статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Позивач згідно з платіжним дорученням №943 від 21.09.2021 сплатив судовий збір у розмірі 22700,00 грн. Інші докази документально підтверджених судових витрат, понесених позивачем у матеріалах справи відсутні.

Враховуючи задоволення позовних вимог в повному обсязі, на користь позивача необхідно стягнути судовий збір в розмірі 22700,00 грн. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Хмельницькій області.

У адміністративному позові, позивач зазначає, що докази по розмір витрат на правову допомогу у зв`язку з розглядом справи №560/12352/21 будуть подані до суду протягом п`яти днів після ухвалення рішення суду.

Суд зазначає, що відповідно до пункту 1 частини 3 статті 132 КАС України до витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати на професійну правничу допомогу.

Згідно з частинами 1 - 4 статті 134 КАС України витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.

За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.

Для цілей розподілу судових витрат розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою.

Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.

Згідно з частиною 7 статті 139 КАС України розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо).

Такі докази подаються до закінчення судових дебатів у справі або протягом п`яти днів після ухвалення рішення суду за умови, що до закінчення судових дебатів у справі сторона зробила про це відповідну заяву.

Отже, стосовно вирішення питання про стягнення з відповідача судових витрат на професійну правничу допомогу позивач скористався своїм правом, визначеним частиною 7 статті 139 КАС України, подавши відповідну заяву, у якій просить відкласти вирішення питання про стягнення витрат на оплату правничої допомоги, оскільки надати усі докази понесених витрат буде можливим лише після вирішення справи по суті.

Враховуючи наведене, суд вважає за необхідне встановити позивачу строк для надання доказів розміру судових витрат на професійну правничу допомогу - 5 днів з дня ухвалення рішення по справі.

Керуючись статтями 6, 72-77, 139, 244, 246, 250, 255, 295 КАС України, суд

ВИРІШИВ:

позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Європейські екопродукти" до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 08.07.2021 №7296/2201-0701 форми "П", №7297/2201-0701 форми "Р", №7298/2201-0701 форми "Р", №7299/2201-0701 форми "В4", №7300/2201-0701 форми "ПН", №7301/2201-0701 форми "ПН", №7305/2201-0705 форми "С", №7304/2201-0707 форми "Д".

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Європейські екопродукти" судові витрати (судовий збір) в розмірі 22700 (двадцять дві тисячі сімсот) грн. 00 коп. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Хмельницькій області.

Встановити Товариству з обмеженою відповідальністю "Європейські екопродукти" строк для надання відповідної заяви та доказів про розмір судових витрат на професійну правничу допомогу - 5 днів з дня ухвалення цього рішення.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне рішення складене 16 червня 2022 року

Позивач:Товариство з обмеженою відповідальністю "Європейські екопродукти" (вул. Зароічанська, 11, м.Хмельницький, Хмельницька область, 29017 , код ЄДРПОУ - 41069755)
Відповідач:Головне управління ДПС у Хмельницькій області (вул. Пилипчука, 17, м.Хмельницький, Хмельницька область, 29000 , код ЄДРПОУ - 44070171)

Головуючий суддя В.В. Матущак