Справа № 580/533/22
Суддя: Лариса ТРОФІМОВА
Дата ухвалення: 2022-06-07 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 червня 2022 року справа № 580/533/22

12 годин 32 хвилини м. Черкаси

Черкаський окружний адміністративний суд у складі судді Трофімової Л.В., за участі секретаря Мельникової О.М., розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу № 580/533/22

за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Делікат Ритейл» (вул. Університетська 25, м. Черкаси, 18000, )

до Державної податкової служби України (Львівська площа 8, м. Київ, 04053, ), Головного управління ДПС у Черкаській області (вул. Хрещатик, 235, м. Черкаси, 18002, )

про визнання протиправним та скасування індивідуального акта та зобов`язання вчинити дії, ухвалив рішення.

21.01.2022 вх. 3315/22 ТОВ «Делікат Ритейл», звернувшись через представника до Черкаського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Черкаській області, з урахуванням нової редакції позову (вх.7173/22 від 14.02.2022), просить:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Черкаській області від 25.11.2021 № 3424604/42908375 про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.07.2021 № 658;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 31.07.2021 № 658 датою подання на реєстрацію.

Додатково позивач просить стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відповідачів витрати зі сплати судового збору.

Ухвалою від 16.02.2022 відкрито загальне провадження у справі, призначено підготовче судове засідання на 16.03.2022. Протокольною ухвалою від 16.03.2022 оголошено перерву у підготовчому судовому засіданні до 13.04.2022. Ухвалою від 13.04.2022 продовжено строк підготовчого провадження на 30 днів, призначено підготовче засідання на 17.05.2022. У задоволенні клопотання відповідача про перехід від загального позовного провадження до спрощеного відмовлено. Протокольною ухвалою від 17.05.2022 закрито підготовче судове засідання, призначено справу до судового розгляду на 07.06.2022. У судовому засіданні від 07.06.2022 проголошено вступну та резолютивну частини.

В обґрунтуванні позовних вимог позивачем зазначено, що 25.11.2021 позивач отримав рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) за № 3424604/42908375 з відмовою у реєстрації податкової накладної від 31.07.2021 №658 (у сумі 180876,94 грн, у тому числі ПДВ 30146,16 грн), де підставою зазначено: не надання платником податків копії документів - первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунку-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; додаткова інформація: згідно наданих документів на закупку ТМЦ неможливо порахувати 27,5% згідно наданого договору (проте договором така величина не визначалась взагалі), відсутня кількісна характеристика реалізованого товару. Позивач скористався адміністративною процедурою оскарження - подав скаргу до ДПС України на рішення із доданням копій документів, що надавалися комісії регіонального рівня. 20.12.2021 позивачем отримано рішення комісії ДПС України з питань розгляду скарг № 58042/42908375/2 з відмовою у задоволенні скарги позивача та залишено рішення без змін із зазначенням таких підстав: ненадання платником податку письмових пояснень щодо підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; ненадання копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси. Позивачем зазначено, що 01.07.2021 між ТОВ «Делікат Ритейл» та ТОВ «Арда-Трейдинг» було укладено договір поставки № 45. З метою популяризації та збільшення обсягів продажу товарів ТОВ «Арда-Трейдинг», між ТОВ «Делікат Ритейл» (виконавець) та ТОВ «Арда-Трейдинг» (замовник) було укладено договір про надання послуг від 01.07.2021 № 45/1 (далі Договір № 45/1), за умовами якого позивач зобов`язується надати ТОВ «Арда-Трейдинг» комплекс послуг з просування на ринку та оптимізації продажу товарів останнього, а замовник зобов`язується оплатити вартість наданих послуг. Згідно з пунктами 2.1, 2.2 Договору № 45/1 послуги надаються виконавцем щомісячно протягом дії Договору, а звітним періодом є календарний місяць. Протягом 2021 року позивачем неодноразово надавалися послуги ТОВ «Арда-Трейдинг», а податкові накладні складені за серпень-вересень 2021 року були зареєстровані відповідачем. Відповідачем у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної від 13.08.2021 не зазначив чіткого з зрозумілого переліку документів, що мав надати позивач. Зупинення реєстрації ПН від 31.07.2021 № 658 свідчить про невідповідність рішення контролюючого органу про зупинення реєстрації податкової накладної вимозі правової визначеності, позаяк можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної прямо залежить від окреслення органом переліку витребуваних документів. Представник позивача - адвокат Чакалов Р.К. (ордер серії СА №1023747) просив позов задовольнити.

Відповідач позов не визнав, 13.04.2022 вх.11091/22 подав до суду відзив на позовну заяву, де зазначив, що причиною відмови в реєстрації податкової накладної є неможливість прорахунку суми наданих послуг згідно наданих документів на закупівлю товарів. Вимога позивача зареєструвати у ЄРПН документ від 31.07.2021 № 658 за умови встановлення судом протиправності рішення ГУ ДПС у Черкаській області щодо відмови у реєстрації податкової накладної не належить до задоволення, позаяк суд має зобов`язати відповідача переглянути прийняте рішення шляхом повторного розгляду документів, здійснити реєстрацію податкової накладної, перебираючи повноваження контролюючого органу влади. Належним способом захисту порушеного права є зобов`язання ДПС України повторно розглянути питання щодо реєстрації ПН. Варто врахувати практику судів у справах № 814/609/18, № 160/8898/18, № 805/696/18-а, де резолютивна частина яких містить зобов`язання ДПС України розглянути питання щодо реєстрації відповідних податкових накладних або визначити зміст зобов`язання Комісії ДПС України вчинити дії, що приймає рішення про реєстрацію податковоїї накладної. Відповідач вважає, що зобо`язання зареєструвати в ЄРПН ПН від 31.07.2021 № 658 є передчасним, позаяк належний спосіб захисту порушеного права є зобов`язання ДПС України повторно розглянути питання щодо реєстрації податкової накладної. У задоволенні позовних вимог представник відповідачів Покатілова І.Ю. (за витягом з ЄДР) просив відмовити.

Розглянувши подані документи і матеріали, оцінивши повідомлені сторонами аргументи/доводи щодо обставин справи, належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів сукупно, суд дійшов висновку, що позов належить задовольнити повністю з огляду на таке.

Конституцією України передбачено (частина 2 статті 19), що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Згідно статті 6 Конституції України органи законодавчої, виконавчої та судової влади здійснюють свої повноваження у встановлених цією Конституцією межах і відповідно до законів України. Згідно частини 1 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень. Відповідно до частини 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України.

Судом встановлено, що згідно з відомостями з ЄДР ТОВ «Делікат Ритейл» () зареєстровано як суб`єкт підприємницької діяльності 26.03.2019 та взято на облік як платника податків (юридична адреса: Україна, 18000, Черкаська область, місто Черкаси, вулиця Університетська, будинок 25, керівник: Ганжа Євгеній Юрійович). Основний вид діяльності - роздрібна торгівля напоями в спеціалізованих магазинах (КВЕД 47.25).

01.07.2021 між ТОВ «Делікат Ритейл» та ТОВ «Арда-Трейдинг» було укладено договір поставки № 45, відповідно до п.1.1 постачальник (ТОВ «Арда-Трейдинг») зобов`язується поставляти, а покупець (ТОВ «Делікат Ритейл») зобов`язується приймати та оплачувати замовлений товар.

01.07.2021 між ТОВ «Делікат Ритейл» та ТОВ «Арда-Трейдинг» було укладено договір про надання послуг № 45/1 (далі Договір № 45/1) відповідно до якого ТОВ «Делікат Ритейл» (виконавець) зобов`язується надати ТОВ «Арда-Трейдинг» (замовнику) комплекс послуг з просування на ринку та оптимізації продажу товарів ТОВ «Арда-Трейдинг». Відповідно до пунктів 2.1, 2.2 Договору № 45/1 послуги надаються виконавцем щомісячно протягом дії договору; звітним періодом є календарний місяць. Протягом липня 2021 року ТОВ «Арда-Трейдинг» поставило ТОВ «Делікат Ритейл» товари на загальну суму 861318,72 грн з ПДВ, придбаний товар ТОВ «Делікат Ритейл» реалізувало до мереж супермаркетів та магазинів у м. Черкаси та Черкаській області, що підтверджується підписаним сторонами Актом наданих послуг від 31.07.2021 № 4001.

31.07.2021 ТОВ «Делікат Ритейл» було складено та направлено на реєстрацію податкову накладну № 658 у сумі 180876,94 грн, у тому числі 30146,16 грн.

13.08.2021 автоматизованою системою «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України було сформовано квитанцію, відповідно до якої податкову накладну № 658 у сумі 180876,94 грн прийнято, проте реєстрацію зупинено.

18.11.2021 позивачем було направлено повідомлення № 1 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, де зазначено: ТОВ «Делікат Ритейл» протягом серпня 2021 року надало ТОВ «Руст Україна» комплекс послуг з оптимізації продажу товарів замовника, що підтверджується підписаним сторонами актом про надані послуги. За першою подією, тобто підписання акту, ТОВ склало та подало на реєстрацію податкову накладну. Оплата послуг здійснюється з відстроченням платежу. Станом на день подання даних пояснень, замовником були повністю оплачені послуги ТОВ. Копії підтверджуючих документів надаємо.

25.11.2021 головою комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у ЄРПН прийнято рішення № 3424604/42908375 про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН у зв`язку з ненаданням платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

25.11.2021 автоматизованою системою «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України було сформовано квитанцію, відповідно до якої за результатами розгляду повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, Комісією регіонального рівня прийнято рішення від 25.11.2021 № 3424604/42908375 про відмову в реєстрації ПН від 31.07.2021 № 658 в ЄРПН.

03.12.2021 ТОВ «Делікат Ритейл» подано скаргу щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 22.11.2021 № 3403166/42908375.

20.12.2021 головою комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у ЄРПН прийнято рішення № 58042/42908375/2 за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, скаргу залишено без задоволення, а рішення Комісії регіонального рівня від 25.11.2021 № 3424604/42908375 без змін.

20.12.2021 автоматизованою системою «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України було сформовано квитанцію, відповідно до якої за результатами розгляду скарги від 03.12.2021 № , Комісією центрального рівня прийнято рішення від 20.12.2021 № 58042/42908375/2 про залишення скарги без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації ПН від 31.07.2021 № 658 в ЄРПН без змін.

Не погоджуючись із рішенням контролюючого органу від 25.11.2021 № 3424604/42908375 про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.07.2021 № 658, позивач звернувся до суду.

Спірні правовідносини, що виникли між сторонами, регулюються Конституцією України, Податковим кодексом України, який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку та розмірах, встановлених законом. Згідно зі статтею 68 Конституції України кожен зобов`язаний неухильно додержуватися Конституції України, законів України. Податковий кодекс України від 02.12.2010 № 2755-VI (далі Кодекс № 2755) є спеціальним законом з питань оподаткування та установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків, визначені заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу. Відповідно до підпунктів 16.1.2, 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 Кодексу № 2755 платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів, подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів. Згідно з підпунктами а , б пункту 185.1 статті 185 Кодексу № 2755 об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України та постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України. Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно з пунктом 187.1 статті 187 Кодексу № 2755 вважається дата, що припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню; б) дата відвантаження товарів. База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (пункт 188.1 статті 188 Кодексу № 2755). Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу № 2755 платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим Кодексом термін. Відповідно до підпункту 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 Кодексу № 2755 визначено, що ЄРПН є реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, що ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами. Згідно з пунктом 201.10 статті 201 Кодексу № 2755 під час здійснення операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01.07.2017 в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до ЄРПН є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, що надсилається протягом операційного дня. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 Кодексу № 2755, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин. Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Згідно з пунктом 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі - Порядок № 1246) податкова накладна - електронний документ, що складається платником податку на додану вартість згідно вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації. Відповідно до пункту 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу № 2755; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу № 2755 (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 01.07.2015); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Згідно з пунктом 13 Порядку № 1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Відповідно до положень підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 Кодексу № 2755 реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінету Міністрів України. Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (далі Порядок № 1165). Відповідно до пункту 3 Порядку № 1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації). Згідно з пунктом 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3). Відповідно до пункту 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, що відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4). У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, що відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом 7 цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).

Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.

Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, що відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження. розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення. За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4). Виключення платника податку з переліку платників, що відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, що відповідають критеріям ризиковості платника податку.

У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.

Відповідно до пункту 7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Суд встановив, що у квитанції про реєстрацію ПН від 31.07.2021 № 658 реєстрація податкової накладної зупинена на підставі відповідності операції пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, запропоновано ТОВ «Делікат Ритейл» надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у ПН для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН у ЄРПН.

З аналізу положень Порядку № 1165 зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН вбачається, що саме у разі, коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація податкової накладної зупиняється, а платник має право подати документи, необхідні для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. Платнику податку надсилається рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення.

Для вирішення питання виключення платника з переліку платників, що відповідають критеріям ризиковості, Комісія регіонального рівня має дослідити договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок № 520). Пунктами 2-7 Порядку № 520 передбачено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня). Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 Порядку № 520, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 Порядку № 520 платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції. Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 Порядку № 520, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України Про електронні документи та електронний документообіг, Про електронні довірчі послуги та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Згідно пунктів 9-11 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 Порядку № 520; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Згідно з пунктом 6 Порядку № 1165 вказано, що інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів та Порядку, затвердженому МФУ.

Комісією регіонального рівня приймається рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі за результатами розгляду інформації та копій документів платника податку. Контролюючий орган має запропонувати платнику податків надати документи та пояснення на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях.

Рішення комісії контролюючого органу повинно містити підставу для відмови в реєстрації податкової накладної. У квитанції від 13.08.2021 (реєстраційний номер документа ) відсутній конкретний перелік документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН, що призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим і обізнаним про надання документів за вичерпним переліком, а не визначати обсяг на власний розсуд.

Суд також вважає за необхідне зазначити, що факт зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування у ЄРПН не спростовує факту здійснення платником податків господарських операцій, факту наявності дати виникнення першої події (придбання товарів/послуг або отримання коштів), що підтверджується первинними документами, на підставі яких складається податкова накладна/розрахунок коригування.

Позивачем подавались до контролюючого органу пояснення з первинним документами щодо наявності підстав реєстрації податкової накладної, повідомленням щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій за ПН/РК, реєстрація якої зупинена, та письмовими поясненнями.

Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, незважаючи на зазначене повідомлення та додані до нього документи про підтвердження здійснення операції за ПН, реєстрація якої зупинена, прийнято оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної від 25.11.2021 № 3424604/42908375, що суд визнає немотивованим: містить лише загальне твердження про не надання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойси, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфікації, накладних, проте не зазначено, які саме надані позивачем документи складені з порушенням законодавства, зміст порушень первинних документів та яких документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Позиція контролюючого органу щодо ненадання платником податку копій документів згідно з п. 201.16 статті 201 Кодексу № 2755, Порядком № 1165, Порядком № 520, є необґрунтованою, а в оскаржуваному рішенні не наведено обґрунтування правомірних підтав відмови в реєстрації податкової накладної, складеної позивачем.

Оскаржуване рішення відповідача про відмову в реєстрації податкових накладних є актом індивідуальної дії. Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. Аналогічний правовий висновок викладено Верховним Судом у постанові від 04.12.2018 у справі № 821/1173/17.

Вживання податковим органом загального покликання на пункт 1 Критеріїв оцінки без зазначення відповідного підпункту із доказом розрахунків, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути обізнаним про обставини, що спррияють виконанню податкового обовязку, зміст і характер виявлених порушень під час подакового контролю - повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до визначеного критерію ризиковості та зупинення реєстрації податкової накладної з метою моделювання поведінки платника податків, а не будь-яких припущень діяти на власний розсуд у контексті забезпечення податкової дисципліни.

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, що складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу. Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у справі №0940/1240/18, №819/330/18, №824/245/19-а.

Верховний Суд у справі №640/11321/20 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення, що не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 Критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною 2 статті 77 КАС України.

Згідно з пунктом 10 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку. Відповідно до пункту 12 Порядку № 520 рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення. Оскарження рішень про відмову в реєстрацію передбачено Порядком № 1165 (діє з 01.02.2020).

Відповідно до пункту 12 Порядку № 1165 за результатами розгляду скарги комісія центрального рівня у строк, визначений пунктом 56.23 статті 56 ПК України, приймає одне з таких рішень: задовольняє скаргу та скасовує рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; залишає скаргу без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі без змін.

Податковому органу надано право вільно обирати одне з двох рішень, що на його думку є законодавчо обґрунтованим та правильним. Свобода розсуду податкового органу, у разі встановлення судом протиправності відмови у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, звужується до єдиного юридично допустимого рішення, в даному випадку рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

Покликання податкового органу на те, що вимога щодо зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну є передчасним, а належним способом захисту порушеного права є зобов`язання ДПС України повторно розглянути питання щодо реєстрації відповідних податкових накладних суд відхиляє як необгрунтоване та зазначає, що податковим законодавством передбачений обов`язок податкового органу під час реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування у разі надходження до ДПС України рішення суду про реєстрацію податкової накладної.

Покликання відповідача на правові висновки судів апеляційної інстанції суд вважає безпідставними, позаяк відповідно до частини 5 статті 242 КАС України під час вибору та застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки, викладені в постановах Верховного Суду

Покликання відповідача на правові висновки ВС у справі № 805/696/18 суд також вважає безпідставними, позаяк правова позиція у згаданій справі стосується повноважень контролюючого органу у списанні безнадійної заборгованості.

Відповідачем не надано доказів і розрахунків на підтвердження як статусу ризиковості позивача у контексті відповідності пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, що мають довгостроковий характер щодо врахування першої події, так і переконливих доказів на підтвердження неможливості прорахунку суми наданих послуг згідно наданих документів на закупівлю товарів від величини 27,5% (за договором з ТОВ "Арда-Трейдінг" відповідно до п.3.2 - 21%) та не реагуванні на пояснення від 18.11.2021 позивача стосовно ТОВ "Руст Україна" без індивідуального податкового номера платника ПДВ, коли отримувачем ПН від 31.07.2021 №658 у графі 7 зазначене ТОВ "Арда-Трейдінг", тому суд дійшов висновку про наявні підстави для визнання протиправним рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 25.11.2021 № 3424604/42908375. Похідну вимогу належить задовольнити зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну від 31.07.2021 № 658 з урахуванням того, що рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення та надати їм правову оцінку. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.

Відповідачеві відомо, що протягом серпня-вересня 2021 року позивачем неодноразово надавались послуги ТОВ «Арда-Трейдинг» і формувалися ПН відповідно до п. 187.1 статті 187 Кодексу № 2755, що були успішно зареєстровані у ЄРПН з дотриманням термінів реєстрації: ПН від 31.08.2021 № 801 у сумі 418467,45 грн (квитанція про прийняття ); ПН від 30.09.2021 № 989 у сумі 253067,78 грн (квитанція про прийняття ).

Суд дійшов висновку, що індивідуальний акт - рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 25.11.2021 № 3424604/42908375 прийняте без врахування всіх обставин та не у спосіб, визначений Кодексом №2755 та іншими вищезазначеними нормативно-правовими актами, а відтак належить скасуванню.

Згідно з частиною 2 статті 245 Кодексу адміністративного судочинства України у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про: визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень. Згідно з частиною 3 статті 245 Кодексу адміністративного судочинства України встановлює, що у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Відповідно до пункту 19 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Згідно з пунктом 20 Порядку № 1246 встановлено, що у разі надходження до ДПС України рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Суд зазначає, що ефективним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання відповідача Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірну податкову накладну від 31.07.2021 № 658 датою фактичного подання відповідно до пункту 28 Порядку №117, пунктів 19, 20 Порядку №1246, абзацу 9 пункту 201.10 статті 201 Кодексу № 2755.

Відповідно до частини 1 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (частина 2 статті 77 КАС України).

Згідно з частиною 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, що є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Оцінюючи наявні в справі докази і аргументи сторін сукупно, суд дійшов висновку, що відповідачем Головним управлінням ДПС України у Черкаській області не доведено правомірність індивідуального акта, у зв`язку із чим адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю «Делікат Ритейл» належить задовольнити повністю.

Вирішуючи питання розподілу судових витрат, суд зазначає про таке.

Згідно з частиною 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України у випадку задоволення позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які належать відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. Враховуючи, що позов задоволено повністю, позивачем сплачено судовий збір у сумі 2481,00 грн (платіжне доручення від 03.02.2022 № 210), суд дійшов висновку про необхідність стягнення за рахунок бюджетних асигнувань відповідача Головного управління ДПС України у Черкаській області судові витрати позивача, пов`язані зі сплатою судового збору, у сумі 2481,00 грн.

Керуючись статтями 2, 5-16, 19, 73-78, 90, 118, 139, 242-246, 255, 293, 295-297 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Черкаській області від 25.11.2021 № 3424604/42908375 про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.07.2021 № 658.

Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 31.07.2021 № 658 датою подання на реєстрацію.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Черкаській області на користь товариства з обмеженою відповідальністю «Делікат Ритейл» (вул. Університетська 25, м. Черкаси, 18000, ) витрати зі сплати судового збору у сумі 2481 (дві тисячі чотириста вісімдесят одна) грн.

Копію рішення направити учасникам справи.

Рішення набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, що може бути подана протягом тридцяти днів з дня проголошення рішення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку повністю або частково за правилами, встановленими статтями 293, 295-297 Кодексу адміністративного судочинства України до Шостого апеляційного адміністративного суду у зв`язку із початком функціонування модулів Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи з урахуванням підпунктів 15.1, 15.5 пункту 15 частини 1 Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України відповідно до рішення ВРП від 17.08.2021 № 1845/О/15-21 «Про затвердження Положення про порядок функціонування окремих підсистем Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи».

Учасники справи:

позивач: товариство з обмеженою відповідальністю «Делікат Ритейл» [вул. Університетська 25, м. Черкаси, 18000, ];

відповідач 1: Державна податкова служба України [Львівська площа, 8, м. Київ, 04053, ];

відповідач 2: Головне управління ДПС у Черкаській області [вул. Хрещатик, 235, м. Черкаси, 18002, ].

Судове рішення складене 16.06.2022.

Суддя Лариса ТРОФІМОВА