Справа № 140/9207/21
Суддя: Пліш Михайло Антонович
Дата ухвалення: 2022-06-14 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 червня 2022 рокуЛьвівСправа № 140/9207/21 пров. № А/857/1358/22

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Пліша М.А.,

суддів Гінди О.М., Ніколіна В.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 03 грудня 2021 року (головуючий суддя Ксензюк А.Я., м. Луцьк) по справі за адміністративним позовом Приватного підприємства «МАКС КОМ» до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішення, зобов`язання до вчинення дій,-

В С Т А Н О В И В :

Приватне підприємство «МАКС КОМ» звернулось в суд першої інстанції з адміністративним до Головного управління ДПС у Волинській області (далі відповідач 1), Державної податкової служби України (далі відповідач 2) в якому просило визнати протиправними та скасувати рішення Головного управління ДПС у Волинській області про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 12 липня 2021 року №2856971/33711923 про відмову у реєстрації податкової накладної від 09 червня 2021 року №2 та від 12 серпня 2021 року №2978529/33711923 про відмову у реєстрації податкової накладної від 05 липня 2021 року №2, зобов`язати Державну податкову службу України здійснити реєстрацію податкових накладних від 09 червня 2021 року №2 та від 05 липня 2021 року №2 в Єдиному державному реєстрі податкових накладних датою подання.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 03 грудня 2021 року позовні вимоги задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 12 липня 2021 року №2856971/33711923 про відмову у реєстрації податкової накладної від 09 червня 2021 року №2 та від 12 серпня 2021 року №2978529/33711923 про відмову у реєстрації податкової накладної від 05 липня 2021 року №2. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному державному реєстрі податкових накладних подані Приватним підприємством «МАКС КОМ» податкові накладні від 09 червня 2021 року №2 та від 05 липня 2021 року №2 датою подання їх на реєстрацію.

Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції, комісії Головне управління ДПС у Волинській області оскаржило його в апеляційному порядку, вважає, що судом порушено норми матеріального та процесуального права, а також не повністю досліджено обставини справи, просить скасувати таке рішення і прийняти нове про відмову у задоволенні позову.

В апеляційній скарзі зазначає, що ПП «МАКС КОМ» виписало податкові накладні від 09.06.2021 №2 та від 05.07.2021 №2 для ТОВ «ВОЛИНЬ ЗЕРНО ПРОДУКТ» на загальну суму 700 000 грн., у т.ч. ПДВ - 85 964,91 грн.

Реєстрація вищезазначеної податкової накладної була зупинена Державною податковою службою України згідно квитанцій, у зв`язку із чим платнику запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній.

Щодо ПН№2 від 09.06.2021 було подано повідомлення №1 від 05.07.2021 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування реєстрацію яких зупинено.

А саме було надано копії документів, кількість яких складала 10 додатків.

Платником податку не було надано копії всіх необхідних документів, що підтверджують реальність вчинення господарських операцій, визначених Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 12.12,2019 №520, зокрема не надано первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, розрахункових документів або банківських виписок з особових рахунків.

Зокрема, встановлено невідповідність у наданих документах: оборотно-сальдова відомість надана за період липень 2020 року по квітень 2021 року, тоді як операція згідно податкової накладної відбулась в червні 2021 року.

Щодо ПН№2 від 05.07.2021 було подано повідомлення №7 від 03.08.2021 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування реєстрацію яких зупинено.

А саме було надано копії документів, кількість яких складала 12 додатків.

Платником податку не було надано копії всіх необхідних документів, що підтверджують реальність вчинення господарських операцій, визначених Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 12.12.2019 №520, зокрема не надано первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, розрахункових документів або банківських виписок з особових рахунків, зокрема не надано статичних відомостей про збір врожаю.

Відповідно до п. 11.9.1 розділу 11 Договору купівлі-продажу від 09.06.2021: «... продавець зобов`язаний разом з Товаром надати наступні документи протягом 10 днів з дати поставки товару: статистичні форми - 4-сг, 29-сг, 37-сг, 50-сг. ...»

До повідомлення №7 від 03.08.2021 було надано статистичні форми 4-сг, 29-сг, 37-сг, однак 50-сг (Звіт про основні економічні показники роботи сільськогосподарських підприємств) надано на розгляд Комісії Головного управління ДПС у Волинській області надано не було.

Також, ПП «МАКС КОМ» не надано сертифікатів відповідності, які передбачені Договором купівлі-продажу №0906/957035 від 09.06.2021.

Відповідно до п.2.4 Договору купівлі-продажу №0906/957035 від 09.06.2021 «... Якість кожної партії Товару підтверджується продавцем якісним посвідченням на певний вид товару. У разі виникнення спірних питань по якісним показникам спір вирішується в ДП «Державний центр сертифікації та експертизи сільськогосподарської продукції...».

Відповідно до п. 4.3 вищевказаного Договору «... Продавець зобов`язаний надати покупцеві оригінали наступних документів: видаткової накладної на відповідну кількість товару, виписану на ім`я покупця, податкової накладної в електронному вигляді, документ, що підтверджує якість товару, складську квитанцію, трьохсторонній акт приймання- передачі, лист на переоформлення товару ...»

Відповідно до п. 4.3 Договору «... Приймання-передача товару здійснюється по кількості та якості у місці зберігання товару згідно з встановленими вимогами про порядок приймання:

По кількості (відповідно до ваги, що зазначається у накладній, складській квитанції на товар (простому складському свідоцтві, подвійному складському свідоцтві))

По якості (згідно документа (аналізна картонка, посвідчення про якість, видані експертом), що підтверджує якість товару і відповідно до вимог діючого законодавства на Україні ДСТУ, ГОСТУ параметрам, державним стандартам та всім якісним характеристикам для певного виду Товару, встановлених чинним законодавством України - дата підтвердження лабораторією Покупця відповідності якісних характеристик Товару даним, вказаним у п.2.3 Даного Договору, а у разі розбіжностей між даними лабораторії Постачальника та даними лабораторії Покупця) ...»

Відповідно до п.1.3 Договору купівлі-продажу №0906/957035 від 09.06.2021: «... Кількість Товару, ціна, інші умови продажу Товару обумовлюються сторонами в Договорі, в накладних та/або специфікаціях на кожну конкретну партію Товару (Додатках до даного Договору), які є невід`ємними частинами даного Договору ...», однак специфікацій на кожну партію Товару надано не було.

Відповідно до п.2.2 вищевказаного договору: «... Загальна кількість Товару, що переходить у власність Покупця вказується в складській квитанції на зерно, простому складському свідоцтві, подвійному складському свідоцтві, виписаних на ім`я покупця і становить в заліковій вазі: суму всіх складських квитанцій на зерно, простих чи подвійних складських свідоцтв», однак даних квитанцій ні на розгляд комісії, ні до суду надано не було.

Тому, у Головного управління ДПС у Волинській області були всі підстави для прийняття рішень про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно п.71.1 ст.71 ПКУ інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів, що координується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій

Відповідно п. 74.2 ст.74 ПКУ в Єдиному реєстрі податкових накладних забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пунктом 201.16 ст.201 ПКУ визначено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабміном України.

Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 (далі - Порядок № 520).

Пунктом 5 Порядку № 520 встановлено перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, які включають в себе:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження,- розвантаження продукції, складські - документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Відповідно до п. 7. Порядку № 520 - письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Пунктом 9 Порядку №520 визначено, що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

З врахуванням викладених норм чинного законодавства апелянт вважає, що оскаржувані рішення Комісії про реєстрацію або відмову в реєстрації розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та є обґрунтованими та прийнятими з дотриманням вимог чинного законодавства, яке регулює спірні правовідносини.

Щодо зобов`язання ДПС України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні то апелянт вважає, що повноваження ДПС України щодо реєстрації розрахунків коригування в ЄРПН є дискреційними повноваженнями та виключною компетенцією уповноваженого органу.

У відзиві на апеляційну скаргу позивач просив таку залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Згідно п. 3 ч.1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Згідно ч.1 та ч. 2 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.

Заслухавши суддю доповідача, вивчивши матеріали справи, та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з наступних міркувань.

Судом першої інстанції встановлено, що між ПП «МАКС КОМ» (продавець), та ТзОВ «Волинь-зерно-продукт» (покупець), укладений договір купівлі-продажу від 09 червня 2021 року №0906/957035, відповідно до якого позивач в порядку та на умовах даного договору зобов`язується продати у власність покупця ріпак вищого класу врожаю 2021 року.

Відповідно до пункту 3.3 вказаного договору загальна вартість товару становить 1 000 000.00 (один мільйони гривень 00 коп.)

Пунктом 3.6 договору передбачено, що покупець повинен провести розрахунок з продавцем шляхом оплати 100% вартості всієї партії товару в строк до 30 червня 2021 року.

Відповідно до пункту 4.6 договору покупець має зобов`язання провести передачу всієї партії товару до 31 серпня 2021 року.

Оплату за товар ТзОВ ТзОВ «Волинь-зерно-продукт» здійснено згідно платіжних доручень від 09 червня 2021 року № 11348 на суму 500 000,00 грн. та від 05 липня 2021 року № 12379 на суму 200 000,00 грн., всього на 700 000,00 грн.

За наслідками вказаної господарської операції ПП «МАКС КОМ» складено та направлено на реєстрацію в ЄРПН податкові накладні від 09 червня 2021 року №2 на загальну суму 500000,00 грн, в тому числі ПДВ 61403,50 грн та від 05 липня року №2 на загальну суму 200000,00 грн, в тому числі ПДВ 24561,40.

Відповідно до квитанцій від 17 червня 2021 року № та від 21 липня 2021 року № реєстрація вказаних податкових накладних була зупинена на підставі пункту 201.16 статті 201 ПК України, у зв`язку із тим, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1205, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. У квитанції також було запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН.

Для підтвердження реєстрації спірних податкових накладних позивач подав до контролюючого органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 05 липня 2021 року № 1 та від 03 серпня 2021 року №7 разом із та копіями вищезазначених документів на підтвердження реальності здійснення господарських операцій.

За результатами розгляду вказаних документів комісією ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН прийнято оскаржувані рішення від 12 липня 2021 року №2856971/33711923 про відмову у реєстрації податкової накладної від 09 червня 2021 року №2 та від 12 серпня 2021 року №2978529/33711923 про відмову у реєстрації податкової накладної від 05 липня 2021 року №2 з підстав ненадання платником податку первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Не погоджуючись із вказаними рішеннями позивач оскаржив їх в адміністративному порядку шляхом подання до відповідача 2 скарг від 12 липня 2021 року та від 12 серпня 2021 року.

Рішеннями ДПС України від 16 липня 2021 року №32579/33711923/2 року та від 18 серпня 2021 року №37444/337119923/2 скарги підприємства залишено без задоволення, а рішень комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН - без змін, з підстав ненадання платником податку: копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних .

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд першої інстанції вірно врахував, що відповідно до вимог пункту 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01 липня 2017 року в ЄРПН податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до ЄРПН є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Відповідно до вимог пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11 грудня 2019 року №1165, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН та Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН(далі Порядок №1165).

Відповідно до пункту 2 Порядку №1165, автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Нормами пункту 7 Порядку №1165, визначено, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/ розрахунку коригування зупиняється.

Пунктом 8 Порядку №1165, передбачено, що платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет.

Згідно пункту 10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Відповідно до пункту 11 Порядку №1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної / розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Критерії ризиковості здійснення операцій визначені додатком №3 до Порядку №1165.

Зокрема, згідно пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, одним із таких критеріїв є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в ЄРПН, у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній / розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Судом першої інстанції з`ясовано, що реєстрація спірних податкових накладних була зупинена на підставі пункту 201.16 статті 201 ПК України, у зв`язку із тим, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1205 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

При цьому, у квитанціях про зупинення реєстрації спірних податкових накладних не було вказано конкретного переліку документів, яких було б достатньо для прийняття рішення про реєстрацію вказаної податкової накладної, що свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.

З огляду на це, суд вірно зауважив, що у випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 22 липня 2019 року у справі №815/2985/18.

Відповідно до пункту 4 Порядку №520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

Згідно пункту 5 Порядку №520, перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Суд першої інстанції правильно, з огляду на вказане, вважав, що хоча перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН визначено пунктом 5 Порядку №1165, конкретний перелік таких документів може залежати, зокрема від змісту операції з постачання, суб`єктного складу її учасників, їх податкової поведінки. В той же час, недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу, внаслідок чого позивач не зміг належним чином виконати свої обов`язки щодо реєстрації податкової накладної та належно скористатись правом на захист.

Пунктом 9 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

Згідно пункту 3 Порядку №520, комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

Відповідно до пункту 11 Порядку №520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/ оформлених із порушенням законодавства.

Як уже зазначалось вище, рішеннями комісії ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 12 липня 2021 року №2856971/33711923 та від 12 серпня 2021 року №2978529/33711923 було відмовлено у реєстрації податкових накладних від 09 червня 2021 року №2 та від 05 липня 2021 року №2 у зв`язку із ненаданням платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

При цьому, форма Рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН (додаток до Порядку №520) визначає обов`язок комісії регіонального рівня у графі «відмова у реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН, у зв`язку з ненаданням документів» підкреслити серед переліку документів ті документи, які не надані платником податків.

Однак, оскаржувані рішення від 12 липня 2021 року №2856971/33711923 про відмову у реєстрації податкової накладної від 09 червня 2021 року №2 та від 12 серпня 2021 року №2978529/33711923 про відмову у реєстрації податкової накладної від 05 липня 2021 року №2 взагалі не містять жодних підкреслень у даній графі.

Тобто, відповідач 1, формально зазначив причини для відмови у реєстрації спірної податкової накладної в ЄРПН з посиланням на увесь перелік документів, який визначений формою рішення, що є недопустимим. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Пунктом 198.2. статті 198 ПК України, передбачено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;

дата отримання платником податку товарів/послуг.

З урахуванням цього суд правильно вважав, що оскільки для виникнення податкового зобов`язання з ПДВ достатньо настання однієї з подій, то обов`язок продавця виписати і зареєструвати в ЄРПН податкову накладну на відповідну суму ПДВ, кореспондує з правом контролюючого органу вимагати у платника ПДВ ту документацію, яка підтверджує настання саме такої події, а не обох подій одночасно.

Якщо мова йде про зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку в якості оплати товарів/послуг, що підлягають постачанню, то документами, достатніми для підтвердження такої операції будуть розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків, а також відповідні договори, що підтверджують наявність правових підстав для зарахування відповідної суми коштів. Тому, саме такі документи можуть вважатися необхідною передумовою для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.

Оскільки, пунктом 3.6 договору купівлі-продажу від 09 червня 2021 року №0906/957035, укладеного між ПП «МАКС КОМ» (продавець), та ТзОВ «Волинь-зерно-продукт» (покупець) передбачено, що покупець зобов`язується провести розрахунок оплати 100% вартості всієї партії в строк до 30 червня 2021 року, а відповідно до пункту 4.6 договору покупець повинен здійснити передачу всієї партії товару до 31 серпня 2021 року, то суд підставно вважав, що мотивування оспорюваного рішення фактом мотивування оспорюваного рішення фактом ненадання копій первинних документів постачання/придбання товарів, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних прямо суперечить правилу першої події, що закріплене у пункті 187.1 статті 187 ПК України, позаяк податкові накладні від 09 червня 2021 року №2 та від 05 липня 2021 року №2 виписана ТзОВ «Волинь-зерно-продукт» по першій події оплата товару згідно платіжних доручень від 09 червня 2021 року №11348 та від 05 липня 2021 року №12379.

Також, судом першої інстанції з`ясовано, що в графі «додаткова інформація» рішення комісії ГУ ДПС у Волинській області від 12 липня 2021 року зазначено про невідповідність у наданих документах: оборотно-сальдова відомість надана за період липень 2020 року по квітень 2021 року, тоді як операція згідно податкової накладної відбулася в червні 2021 року.

У графі «додаткова інформація» рішення комісії ГУ ДПС у Волинській області від 12 серпня 2021 року №2978529/33711923 вказано, що не надано статистичні відомості про збір врожаю.

Суд правильно констатував, що саме лише зазначення про відсутність певних документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку. Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є самостійною та достатньою підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Як установлено судом першої інстанції, з метою реєстрації зупинених податкових накладних ПП «МАКС КОМ» та підтвердження здійснення господарський операцій із ТзОВ «Волинь-зерно-продукт» позивач подав до контролюючого органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено повідомлення від 05 липня 2021 року №1 та від 03 серпня 2021 року №7 та копії наступних документів: оборотно-сальдову відомість за 2020-2021 роки, рахунок оплату №9 від 09 червня 2021 року, платіжне доручення №11348 від 09 червня 2021 року, виписка станом на 31 грудня 2020 року, звіт про посівні площі та валові збори с/г культур, плодів, ягід і винограду у 2020 році, пояснення від ПП МАКС КОМ, виписка за 09 червня 2021 року, звіт про посівні площі с/г культур під урожай 2021 року, договір купівлі-продажу від 09 червня 2021 року, додаткова угода №1 від 30 червня 2021 року, договір складського зберігання від 08 липня 2021 року, рахунок на оплату №10 від 05 липня 2021 року, платіжне доручення №12379 від 05 липня 2021 року.

При цьому, суд правильно зазначив, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 23 квітня 2021 року у справі №140/2456/18.

Враховуючи вищезазначене, суду першої інстанції обґрунтовано вважав, що подані позивачем документи для реєстрації спірних податкових накладних підтверджують факт здійснення господарських операцій та є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних від 09 червня 2021 року №2 та від 05 липня 2021 року №2 в ЄРПН, відтак наявні підстави для задоволення позовної вимоги позивача про визнання протиправними та скасування рішень комісії ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 12 липня 2021 року №2856971/33711923 та від 12 серпня 2021 року №2978529/33711923.

Надаючи оцінку позовним вимогам в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні від 09 червня 2021 року №2 та від 05 липня 2021 року №2 в ЄРПН датою їх подання, суд першої інстанції вірно врахував, що відповідно до вимог пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в ЄРПН віднесено до обов`язків платника податків.

У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, оскільки у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим.

Згідно із нормами пунктів 19, 20 Порядку ведення ЄРПН, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Отже, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України. У випадку зупинення реєстрації податкової накладної та прийняття відповідною комісією рішення про відмову в її реєстрації така податкова накладна реєструється у день набрання чинності судовим рішення про реєстрацію податкової накладної.

Відповідно до частини третьої статті 245 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

З огляду на це, суд правильно вважав, що з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, необхідно зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні від 09 червня 2021 року №2 та від 05 липня 2021 року №2 датою їх подання на реєстрацію.

Зазначений висновок відповідає правовій позиції Верховного Суду, викладеній у постановах від 28.11.2019 по справі №1640/2650/18, від 22.07.2019 року по справі №815/2985/18.

Відтак помилковими є твердження апелянта про наявність у ДПС України дискреційних повноважень щодо реєстрації в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування.

З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає, що доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а рішення відповідає нормам матеріального та процесуального права.

Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 311, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 322, ст. 325, ст. 329 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 03 грудня 2021 року по справі № 140/9207/21 - без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту її підписання та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя М. А. Пліш
судді О. М. Гінда
В. В. Ніколін