Справа № 160/12462/21
Суддя: Чумак С.Ю.
Дата ухвалення: 2022-06-10 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

10 червня 2022 року м. Дніпросправа № 160/12462/21

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів:

судді - доповідача Чумака С.Ю.,

суддів: Чабаненко С.В., Юрко І.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження в приміщенні суду в місті Дніпро апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 листопада 2021 року в адміністративній справі № 160/12462/21 (суддя І інстанції - Серьогіна О.В.)

за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ, РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ, ВИМОГ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ ТА УЗАГАЛЬНЕНІ ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

Позивач звернувся до суду з позовом в якому просив визнати протиправними і скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача від 1 березня 2021 року № на суму 721572,78 грн, № на суму 340 грн, № на суму 279029,08 грн, № на суму 23252,43 грн та № на суму 532317,50 грн.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 листопада 2021 року позов задоволений.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржене рішення та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.

В обґрунтування скарги зазначив, що у третьому кварталі 2019 року позивач як платник єдиного податку третьої групи досяг граничного обсягу суми доходу, який дає право платникам єдиного податку здійснювати діяльність із застосуванням спрощеної системи оподаткування, дохід склав 7 529 964,93 грн, у зв`язку з чим згідно з п. 293.8. ст.293 ПКУ з 01.10.2019 позивач повинен був перейти на сплату інших податків і зборів, а відповідно і дохід отриманий з 01.10.2019 по 31.12.2019 повинен був оподатковуватись податками, які передбачені загальною системою оподаткування.

У відзиві позивач просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Суд апеляційної інстанції розглянув справу відповідно до приписів статті 311 КАС України в порядку письмового провадження за наявними в ній матеріалами.

ОБСТАВИНИ СПРАВИ ТА ВИЗНАЧЕНІ ВІДПОВІДНО ДО НИХ СПІРНІ ПРАВОВІДНОСИНИ

Позивач є фізичною особою-підприємцем, платником єдиного податку третьої групи.

На підставі наказу від 15.12.2020 № 3289-п та направлення № 865 та № 867 від 15.12.2020 виданого ГУ ДПС у Дніпропетровській області на підставі п.п. 19-1.1.1, п. 19-1.1.19 ст. 19, п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, пп. 78.1.7 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України проведена документальна позапланова виїзна перевірка ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 23.04.2018 по 31.01.2020. (т. № 1 а.с. 14)

За результатами перевірки податковим органом складено Акт від 12.01.2021 № 15/04-36-01-16/ НОМЕР_1 яким зафіксовані порушення позивачем:

- п.п. 298.1.1, п. 298, п. 298.6 ст. 298, п. 299.7, п. 299.8 ст. 299 ПК України в частині несвоєчасного подання заяви про застосування спрощеної системи зокрема при зміні місця провадження господарської діяльності та внесення змін до реєстру платників єдиного податку;

- п. 177.10 ст. 177 Податкового кодексу України, в частині не ведення книги обліку доходів та витрат;

- п.п. 49.18.2, п.п. 49.18.5 п. 49.18 ст. 49, п.п. 177.5.2 п. 177.5 ст. 177, Податкового кодексу України, в частині не подання податкової декларації про майновий стан і доходи за 3 квартал 2018 року, за 2018 рік, за 2019 рік, за 1 квартал 2020 року (ліквідаційна) термін подання - 27.02.2020 (дата припинення 28.01.2020;

- п.п. 1.2, п. 16 прим.1 підрозділу 10 Розділу XX, п. 163.1 ст. 163, п. 164.1 ст. 164, п. 177.2, п. 177.4 ст. 177 розділу IV Податкового кодексу, в частині заниження військового збору 79 395,88 грн, в т.ч. за 2018 р. на суму 28 199,13 грн, за 2019 рік на суму 51 196,75грн.

- п. 181.1, п. 183.1, п. 183.2, п. 183.4 ст. 183 п. 187.1 ст. 187 з урахуванням п.п. 54.3.1, п. 54.3, ст. 54, ст. 183 Податкового Кодексу України не нараховано та не сплачено до бюджету податок на додану вартість всього у розмірі 6 867 279,20 грн, у тому числі по періодам: серпень 2018 року - 305 520,58 грн, вересень 2018 року - 423 438,20 грн, жовтень 2018 року - 455 637,50 грн, листопад 2018 року - 444 196,41 грн, грудень 2018 року - 448 113,94 грн, січень 2019 року - 443 140,81 грн, лютий 2019 року - 451 332,07 грн, березень 2019 року - 492 351,31 грн, квітень 2019 року - 468 325,29 грн, травень 2019 року - 406 667,09 грн, червень 2019 року - 374 144,89 грн, липень 2019 року - 498 846,95 грн, серпень 2019 року - 545 659,95 грн, вересень 2019 року - 536 719,05 грн, жовтень 2019 року - 572 759,35 грн, листопад 2019 року - 425,82 грн;

- п. 4 ст. 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», а саме несвоєчасного подання ліквідаційної звітності по єдиному внеску за 2020 рік (дата припинення 13.01.2020, граничний термін подання - 13.02.2020, фактично подано - 21.12.2020);

- п.п. 1 ч. 2 ст. 6, ч. 3 ст. 7, ч. 5 ст. 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» в частині не донарахування єдиного соціального внеску в сумі 223 035,12 грн, у т.ч. по періодам: 2018 рік - 68 801,04 грн, 2019 рік - 154 234,08 грн;

- п.п. 164.1.3, п. 164.1 ст. 164, п. 177.2 ст. 177 ПК України з урахуванням вимог п. 167.1 ст. 167 ПК України донараховано ПДФО від провадження господарської діяльності на загальну суму 952 750,53 грн, в т.ч по періодам за 2018 рік на суму 338 389,53 грн, за 2019 рік на суму 614 361 грн. (т. № 1 а.с. 15-71)

Позивач, не погодившись із висновками акту перевірки звернувся до відповідача із запереченнями на акт перевірки (т. № 1 а.с. 72-76), за результатами розгляду яких, викладеними в листі від 22.02.2021 № 335/04-36-07-16, відповідач прийшов до висновку, що заперечення позивача на акт перевірки від 12.01.2021 № 1504-36-07-16/ підлягають частковому задоволенню, а саме висновок акту перевірки (стор. 44-45) - викладений у такій редакції:

1. п. 291.4 ст. 291, п. 292.1 ст. 292, п. 293.3 ст. 293, 293.8 ст. 293 ПКУ донараховано єдиного податку у розмірі 577 258, 22 грн та підлягає анулюванню реєстрація платника єдиного податку третьої групи ФОП ОСОБА_1 з 01.10.2019;

2. п.п. 49.18.2, п.п. 49.18.5 п. 49.18. ст. 49, п.п. 177.5.2, пп. п. 177.5, п. 177.11 ст. 177 ПКУ в частині не подання до контролюючого органу податкових декларацій про майновий стан та доходи за 2019 рік;

3. п.п. 164.1.3 п. 164.1 ст. 164, п. 177.2 ст. 177 ПКУ з урахуванням вимог п. 167.1 ст. 167 ПКУ донараховано ПДФО від провадження господарської діяльності за період з 01.10.2019 по 31.12.2019 на загальну суму 223 223,26 грн;

4. п. 163.1 ст. 163, ст. 176 з урахуванням п. 161 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України донараховано військового збору за період з 01.10.2019 по 26.12.2019 на загальну суму 18 601,94 грн;

5. п. 181.1, п. 183.1, п. 183.4 ст. 183 п. 187.1 ст. 187, з урахуванням п.п. 54.3.1, п. 54.3, ст. 54, ст. 183, ПКУ донараховано податок на додану вартість всього у сумі - 25 853,68 грн, у тому числі по періодам: жовтень 2019 року - 425 427,86 грн, листопад 2019 року - 425,82 грн.

6. п.п. 1 ч. 2 ст. 6, ч. 3 ст. 7. ч.5 ст.8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» в частині не донарахування єдиного соціального внеску в сумі 38 558,52 грн, у т.ч. по періодам: 01.10.2019 по 31.12.2019 - 38 558,52 грн. (т. № 1 а.с. 77-90)

01.03.2021 відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення:

- № яким збільшено суму грошового зобов`язання з єдиного податку з фізичних осіб на суму 721 572,78 грн, в т.ч. за податковими зобов`язаннями на суму 577 258,22 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 144 314,56 грн;

- № яким збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ на 532 317,50 грн, в т.ч. за податковими зобов`язаннями на суму 428 854 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 106 463,50 грн;

- № яким застосовано штрафні (фінансові) санкції з податку на доходи фізичних осіб у сумі 340 грн;

- № яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 279 029,08 грн, в т.ч. за податковими зобов`язаннями на суму 223 223,26 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 55 805 82 грн;

- № яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на суму 23 252,42 грн, в т.ч. за податковими зобов`язаннями на суму 18 601,94 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 4 650,48 грн. (т. № 1 а.с. 91-100)

Вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що кошти, отримані від реалізації товарів, надання послуг за договорами комісії вважаються доходом повіреного (агента) лише в частині суми отриманої винагороди, у зв`язку з чим у спірних правовідносинах до оподатковуваного доходу позивача за період, що перевірявся, належать лише суми комісійної винагороди, отриманої від ТОВ «Єрмак Голд» на виконання договору комісії від 01.05.2018 № 01-05/18-41. Загальна сума комісійної винагороди зазначена в звітах комісіонера про реалізацію товару по виконанню договору комісії № 01-05/18-41 за 2018 рік становить 2 011 730,04 грн та за період з 01.01.2019 по 30.09.2019 становить 4 779 726,46 грн і відображена позивачем як оподатковуваний дохід у поданій звітності за 2018 рік та за ІІІ квартал 2019 року, що не перевищує граничної суми для платника єдиного внеску третьої групи.

НОРМИ ПРАВА, ЯКІ РЕГУЛЮЮТЬ СПІРНІ ПРАВОВІДНОСИНИ, ТА ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ СУДОМ

Відповідно до підпункту 292.1.1. пункту 292.1 статті 292 ПК України доходом платника єдиного податку фізичної особи - підприємця є дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній пунктом 292.3 цієї статті. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності.

Платники єдиного податку першої - третьої груп ведуть облік у порядку, визначеному підпунктами 296.1.1 - 296.1.3 п. 296.1 ст. 296 ПК України.

Згідно з пп. 296.1.1 п. 296.1 ст. 296 ПК України платники єдиного податку першої і другої груп та платники єдиного податку третьої групи (фізичні особи - підприємці), які не є платниками податку на додану вартість, ведуть книгу обліку доходів шляхом щоденного, за підсумками робочого дня, відображення отриманих доходів.

Порядок ведення книги обліку доходів платників єдиного податку першої і другої груп та платників єдиного податку третьої групи, які не є платниками податку на додану вартість, затверджений наказом Міністерства фінансів України «Про затвердження форм книги обліку доходів і книги обліку доходів і витрат та порядків їх ведення» від 19.06.2015 року № 579, зареєстрований у Міністерстві юстиції України 07.07.2015 за № 800/27245 (далі - Порядок № 579).

Відповідно до п. 6 Порядку № 579, платник податку заносить до книги відомості в такому порядку: 1) у графі 1 зазначається дата запису; 2) у графах 2 - 6 щоденно відображається дохід від провадження господарської діяльності, що оподатковується за ставками, встановленими відповідно до пункту 293.2 та підпункту 2 пункту 293.3 статті 293 глави 1 розділу XIV ПК України, із сумарним підсумком за місяць, квартал, рік, зокрема отримана сума коштів за продані товари, виконані роботи, надані послуги протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (окремо в готівковій та безготівковій), матеріальній або нематеріальній формі; 4) у графі 3 вказується сума повернутих коштів за продані товари, виконані роботи, надані послуги та/або передплати; 5) у графі 4 зазначається скоригована сума доходу за продані товари, виконані роботи, надані послуги на суму повернутих коштів за продані товари, виконані роботи, надані послуги та/або передплати та розраховується як різниця граф 2 і 3; 6) у графі 5 вказується вартість безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг); 7) у графі 6 відображається загальна сума доходу як сума граф 4 і 5; 8) у графах 7 і 8 відображаються відповідно вид та сума доходу, що оподатковується за ставкою 15 % відповідно до підпунктів 1 - 5 пункту 293.4 статті 293 глави 1 розділу XIV ПКУ.

Пунктом 292.4. ст. 294 Податкового кодексу України, передбачено, що у разі надання послуг, виконання робіт за договорами доручення, комісії, транспортного експедирування або за агентськими договорами доходом є сума отриманої винагороди повіреного (агента).

Отже, у разі отримання доходу в готівковій або безготівковій, матеріальній або нематеріальній формі фізичною особою-підприємцем - платником єдиного податку запис в Книзі здійснюється окремими рядками за підсумками робочого дня, протягом якого отримано дохід, у гривнях. Доходом платника єдиного податку фізичної особи-підприємця є дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій), матеріальній або нематеріальній формі, визначеній п. 292.3 ст. 292 ПК України.

01.05.2018 ТОВ «Єрмак Голд» (комітент) та фізична особа-підприємець ФОП ОСОБА_1 (комісіонер) уклали договір комісії № 01-05/18-41. (т. № 1 а.с. 101-104)

Згідно з пунктом 1.1 зазначеного Договору комісії комісіонер бере на себе зобов`язання від свого імені та за рахунок комітента за обумовлену винагороду здійснити продаж третім особам товару, що належить комітенту, в кількості, асортименті і за цінами визначеними у накладних на кожну партію товару, що передається на комісію, а комітент бере на себе зобов`язання виплатити комісійну винагороду, визначену умовами цього договору.

Пунктом 1.3 Договору визначено, що товари, передані комісіонеру, є власністю комітента до моменту їх продажу комісіонером третій особі (споживачеві).

Пунктом 2.1 Договору передбачено, що комітент зобов`язується виплати комісіонеру комісійну винагороду у розмірі 10-22% від суми проданого товару. Розмір винагороди визначається сторонами у звітах комісіонера.

Згідно з пунктом 4.3 Договору перерахування грошових коштів отриманих за продаж товару, здійснюється комісіонером на поточний рахунок комітента, вказаному в розділі 11 цього договору.

За змістом акту перевірки з урахуванням листа про розгляд заперечень від 22.02.2021 № 335/04-36-07-16 перевіряючими під час проведення перевірки встановлено, що позивачем у періоді з 23.04.2018 по 31.12.2018 загальний обсяг доходу від здійснення підприємницької діяльності склав 4 493 242,02 грн (2 011 730,04 грн - комісійна винагорода «плюс» 2 481 511,98 грн - сума готівкових коштів отримана платником податків від продажу комісійного товару, яка не була перерахована комітенту та використана на власні потреби та в період з 01.01.2019 по 30.09.2019 загальний обсяг доходу від здійснення підприємницької діяльності склав 7 529 964 грн (4 779 726,43 грн - комісійна винагорода «плюс» 3 478 242,39 грн - сума готівкових коштів отримана платником податків від продажу комісійного товару, яка не була перерахована комітенту та використана на власні потреби.

Перевіркою встановлено, що граничного обсягу доходу, який дає право платникам єдиного податку (у т.ч. ІІІ групи) здійснювати діяльність із застосуванням спрощеної системи оподаткування, позивач досяг 30.09.2019, дохід склав 7 529 964,93 грн.

За висновками контролюючого органу сума 3 478 242,39 грн, отримана позивачем від реалізації товару і станом на 30.09.2019 не перерахована комітенту, є доходом позивача в розумінні п.п. 1 п. 292.1 ст. 292 ПК України.

З огляду на встановлені обставини податковим органом зроблено висновок, що позивачем у порушення п. 291.4 ст. 291 ПК України перевищено обсяг доходу 5 000 000 грн, встановлений для платників єдиного податку 3 групи та згідно з вимогами п. 293.8 ст. 293 ПКУ з 01.10.2019 позивач повинен був оподатковуватись податками, які передбачені загальною системою оподаткування.

Разом з тим, за приписами підпункту 14.1.202 пункту 14.1 статті 202 ПК України продаж (реалізація) товарів - це будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), (…), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.

Відповідно до статті 1011 Цивільного кодексу України (далі ЦК України) за договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов`язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента.

Згідно з частиною 3 статті 1012 ЦК України істотними умовами договору комісії, за якими комісіонер зобов`язується продати або купити майно, є умови про це майно та його ціну.

Частиною 1 статі 1013 ЦК України визначено, що комітент повинен виплатити комісіонерові плату в розмірі та порядку, встановлених у договорі комісії.

Майно, придбане комісіонером за рахунок комітента, є власністю комітента (статті 1018 ЦК України).

За приписами пункту 292.4 статті 292 ПК України у разі надання послуг, виконання робіт за договорами доручення, комісії, транспортного експедирування або за агентськими договорами доходом є сума отриманої винагороди повіреного (агента).

Отже, як правильного висновку дійшов і суд першої інстанції, кошти, отримані від реалізації товарів, надання послуг за договорами комісії вважаються доходом повіреного (агента) лише в частині суми отриманої винагороди.

Судом першої інстанції з матеріалів справи також правильно встановлено, що загальна сума комісійної винагороди, зазначена в звітах комісіонера про реалізацію товару по виконанню Договору комісії № 01-05/18-41 за 2018 рік становить 2 011 730,04 грн, за період з 01.01.2019 по 30.09.2019 - 4 779 726,46 грн. Отримана комісійна винагорода відображена позивачем в якості оподатковуваного доходу у поданій звітності за 2018 рік та за ІІІ квартал 2019 року, що не заперечується відповідачем.

При цьому згідно зі звітами комісіонера у період з 23.04.2018 по 13.01.2021 реалізовано товару всього на суму 33 911 790,05 грн, відповідно до банківських виписок за той же період часу позивачем перераховано комітенту за проданий товар також 33 911 790,05 грн. (т. № 1 а.с. 121-250, т. № 2 а.с. 1-89)

Згідно з актом звірки взаєморозрахунків між ТОВ «Єрмак Голд» та ФОП ОСОБА_2 , станом на 30.11.2019 року заборгованість між сторонами відсутня. (т. № 2 а.с. 110)

Отже, оскільки у спірних правовідносинах до оподатковуваного доходу позивача за період, що перевірявся, належать лише суми комісійної винагороди, отриманої від ТОВ «Єрмак Голд» на виконання договору комісії від 01.05.2018 року № 01-05/18-41, загальна сума комісійної винагороди зазначена в звітах комісіонера про реалізацію товару по виконанню договору комісії № 01-05/18-41 за 2018 рік становить 2 011 730,04 грн, а за період з 01.01.2019 по 30.09.2019 - 4 779 726,46 грн і відображена позивачем як оподатковуваний дохід у поданій звітності за 2018 рік та за ІІІ квартал 2019 року, що не перевищує граничної суми для платника єдиного внеску третьої групи, то апеляційний суд погоджує висновок суду першої інстанції, що прийняти відповідачем і оскаржені позивачем податкові повідомлення-рішення є протиправними і підлягають скасуванню.

Доводи апелянта про заниження позивачем єдиного податку за 2018-2019 роки не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи, суперечать обставинам і матеріалам справи, а також правовому регулюванню спірних правовідносин, у зв`язку з чим є безпідставними і відхиляються апеляційним судом.

ВИСНОВОК АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ

Суд першої інстанції дійшов правильного висновку про задоволення позову.

За таких обставин колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції ухвалене з додержанням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим відповідно до ст. 316 КАС України залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін.

На підставі викладеного, керуючись ст. 242, 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 листопада 2021 року в адміністративній справі № 160/12462/21 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття 10 червня 2022 року і може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з тієї ж дати.

Суддя - доповідач С.Ю. Чумак

суддя С.В. Чабаненко

суддя І.В. Юрко