Справа № 2340/4009/18
Суддя: Валентин ГАРАЩЕНКО
Дата ухвалення: 2022-05-04 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 травня 2022 року справа № 2340/4009/18

м. Черкаси

Черкаський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Гаращенка В.В.,

за участю:

секретаря судового засідання Галасун А.О.,

представника позивача: Мельника А.Ю. - за посадою,

представника відповідача: не з`явився,

розглянувши за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Ватутінського комунального виробничого підприємства «Водоканал» Ватутінської міської ради Черкаської області до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення, -

ВСТАНОВИВ:

Ватутінське комунальне виробниче підприємство «Водоканал» звернулось до суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Черкаській області, в якій просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 26.06.2018 форми «ПН» № з податку на додану вартість про застосування штрафу у сумі 1610841 грн. 37 коп.

Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 18 грудня 2018 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 05 березня 2019 року, позовні вимоги задоволено. Постановою Верховного Суду від 21 грудня 2021 року вищевказані судові рішення скасовано та справу направлено до Черкаського окружного адміністративного суду на новий розгляд.

Вказана адміністративна справа надійшла до Черкаського окружного адміністративного суду 05.01.2022 та передана шляхом автоматизованого розподілу судді Гаращенку В.В., у зв`язку з чим ухвалою судді від 10.01.2022 прийнято її до свого провадження.

В обґрунтування позовних вимог, з урахуванням додаткових пояснень, позивач зазначив, що штрафні санкції нараховані податковим повідомленням-рішенням від 26.06.2018 № підлягають під визначення наведені в підрозділі 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, який доповнено пунктом 73, відповідно до абзацу першого якого (абзац перший пункту 73 підрозділу 2 розділу XX із змінами, внесеними згідно із Законом № 786-ІХ від 14.07.20201 щодо нарахування їх платнику податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до дати набрання чинності Законом України «Про знесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» або грошові зобов`язання за якими неузгоджені (відповідні податкові повідомлення-рішення находяться в процедурі адміністративного або судового оскарження та грошові зобов`язання за ними не сплачено) станом на дату набрання чинності вказаним Законом.

На підставі наведеного, позивач вважає, що законодавцем з метою усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві здійснено виключення в застосуванні штрафних санкцій, а саме до податкових накладних:

- що не надаються отримувачу (покупцю);

- складених на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування,

- складених на постачання товарів/послуг для операцій, які оподатковуються за нульовою ставкою.

При цьому, відповідно до вказаних змін, контролюючий орган за місцем реєстрації платника податку здійснює перерахунок суми штрафу і надсилає (вручає) такому платнику нове податкове повідомлення-рішення. Попереднє податкове повідомлення-рішення вважається скасованим (відкликаним), без вчинення будь-яких додаткових дій з боку контролюючого органу, тобто в силу закону.

Позивач також зазначив, що акт перевірки №226/23-00-14-0107/24359125 від 05.06.2018 про результати документальної планової виїзної перевірки КВП «Водоканал», , з питань дотримання податкового законодавства , валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 з урахуванням п. 102.1. ст.102 Податкового кодексу не відповідає вимогам наказу від 20.08.2015 №727 Міністерства фінансів України, Податкового кодексу України, до акту не додано та в акті перевірки відповідно до вимог податкового законодавства відсутні та не вказано: інформативні додатки (розрахунки податкового зобов`язання, інші матеріали, що підтверджують наявність або відсутність фактів порушень законодавства ) (додатки 11-13); чіткий виклад міст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів; первинних документів, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, не зведено регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, зав`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, докази, що підтверджують наявність і акту порушення; не зазначено перелік цих документів; не відображено отримання під час перевірки копій документів, які підтверджують факт виявленого порушення, підстави для їх утримання, а також переліку цих документів; не відображено кількість складених примірників акта документальної перевірки.

Акт в порушення вимог наказу від 20.08.2015 №727 направлено поштовим відправленням без додатків 11- 13, без відповідного вручення у встановлений термін для підписання платнику податків .

За твердженням позивача, при складенні розрахунку штрафних санкцій до податкового повідомлення-рішення № від 26.06.2018 сам розрахунок починається з дати складення податкової накладної 12.06.2015, тобто за період з 02.06.2015 по 01.10.2015 всупереч п. 35 підрозділу 2 розділів XIX, ХХ прикінцевих та перехідних положень Податкового кодексу України застосовано норми пункту 120-1.1 статті 120-1 цього Кодексу.

При проведенні перевірки контролюючим органом не враховано та не досліджено, в акті перевірки в запереченні та відзиві, не вказано, що платник податку в періоди з 01.06.2015 по 31.12.2015, з 01.01.2016 по 31.12.2016, з 01.01.2017 по 31.12.2017 податкові накладні складав відповідні суми нарахувань в складі податкових зобов`язання Ватутінського КВП «Водоканал» поданих у вказані періоди - враховував та відображав у податкових деклараціях.

За вказаних обставин позивач вважає, що спірні податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню.

В судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав та просив їх задовольнити.

В письмовому відзиві на адміністративний позов представник відповідача просила у його задоволенні відмовити повністю, зазначивши при цьому, що за результатами документальної планової виїзної перевірки встановлено, що КВП «Водоканал» у 2015 - 2017 роках не проведено реєстрацію податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН) у сумі ПДВ 3 221 652 грн. 73 коп. зокрема за 2015: червень 15363,63 грн.; липень 21547,10 грн.; серпень 16712,79 грн.; вересень 16759,48 грн.; жовтень 51481,39 грн.; листопад 43252,43 грн.; грудень 59184,73 грн.; за 2016: січень 35933,56 грн.; лютий 14552,26 грн.; березень 89456,29 грн.; квітень 49207,67 грн.; травень 40871,34 грн.; червень 88742,50 грн.; липень 46347,13 грн.; серпень 32494,82 грн.; вересень 47697,74 грн.; жовтень 31128,04 грн.; листопад 39375,37 грн.; грудень 51935,66 грн.; за 2017: січень 243201,79 грн.; лютий 152905,89 грн.; березень 279489,29 грн.; квітень 98283,64 грн.; травень 273205,77 грн.; червень 190887,73 грн.; липень 189593,48 грн.; серпень 184972,50 грн.; вересень 133992,43 грн.; жовтень 167653,66 грн.; листопад 135079,22 грн.; грудень 381082,55 грн.

Згідно пункту 120-1.2 статті 120-1 Кодексу №2755 контролюючим органом прийнято ППР від 26.06.2018 № про застосування штрафу у сумі 1 610 841 грн. 37 коп. за відсутність реєстрації протягом граничних строків податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких податкових накладних у ЄРПН.

Також відповідачем зазначено, що під час обрахунку суми оскаржуваного ППР допущено помилки, визначена сума ППР є меншою на 7709,91 грн., що встановлено контролюючим органом самостійно, проте процедурно не передбачено способу зміни відповідачем змісту ППР у разі судового оскарження.

В додаткових поясненнях представник відповідача зазначила, що підприємство при отриманні коштів від покупців, електронний рахунок з ПДВ своєчасно не поповнювало та відповідно ПДВ до бюджету не сплачувалось у повному обсязі.

Непоповнення електронного рахунку з ПДВ не збільшувало ліміт та відповідно не давало змоги реєструвати підприємству податкові накладні.

За даними управління податкового аудиту ГУ ДПС у Черкаській області сума штрафних санкцій по податковому повідомленню-рішенню від 26.062 №006401402 повинна складати 1603117,34 грн., в т.ч. за 2015 рік - 104479,69 грн., 2016 рік - 283463,68 грн., 2017 рік - 1215173, 97 грн.

На підставі наведеного представник відповідача вважає, що позов задоволенню не підлягає.

В ході судового розгляду спору представник відповідача заперечувала проти задоволення позовних вимог, проте в судове засідання не з`явилась, про причини неявки суд не повідомила, хоча про дату, час та місце судового розгляду спору повідомлена належним чином.

Заслухавши пояснення представника позивача, повно, всебічно, об`єктивно дослідивши надані у справі докази, надавши їм юридичну оцінку, суд дійшов наступного.

Судом встановлено, що Ватутінське комунальне виробниче підприємство «Водоканал» зареєстровано як юридичну особу 12.08.1996. Позивача взято на облік в Звенигородській ОДПІ ГУ ДФС у Черкаській області як платника податків 24.09.1996.

05.06.2018 на підставі наказу Головного управління ДФС у Черкаській області від 16.04.2018 №740 та направлень на перевірку виданих Головним управлінням ДФС у Черкаській області, від 26.04.2018 №771/23-00-14-010 та №733/23-00-13-0409 посадовими особами відповідача проведено документальну планову виїзну перевірку КВП «Водоканал» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 до 31.12.2017.

Результати перевірки оформлено актом від 05.06.2018 № 226/23-00-14-0107/24359125 в якому зафіксовано порушення, зокрема у порушення пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, а саме несвоєчасно зареєстровано у ЄРПН 70 податкових накладних з податку на додану вартість (далі ПДВ) у сумі 3604,48 грн. з терміном від 16 до 30 днів за період з 01.07.2015 до 01.10.2015. Суд зазначає, що у пункті 1 висновку акта перевірки встановлено порушення вимог пункту 201.10 статті 201 Кодексу № 2755 у результаті чого несвоєчасно зареєстровано в ЄРПН податкові накладні з податку на додану вартість на суму 3634,48 грн.

Також перевіркою встановлено відсутність реєстрації КВП «Водоканал» у 2015-2017 роках у ЄРПН податкових накладних з ПДВ на загальну суму 3221652,73 грн. у т.ч за 2015: червень 15363,63 грн.; липень 21547,10 грн.; серпень 16712,79 грн.; вересень 16759,48 грн.; жовтень 51481,39 грн.; листопад 43252,43 грн.; грудень 59184,73 грн.; за 2016: січень 35933,56 грн.; лютий 14552,26 грн.; березень 89456,29 грн.; квітень 49207,67 грн.; травень 40871,34 грн.; червень 88742,50 грн.; липень 46347,13 грн.; серпень 32494,82 грн.; вересень 47697,74 грн.; жовтень 31128,04 грн.; листопад 39375,37 грн.; грудень 51935,66 грн.; за 2017: січень 243201,79 грн.; лютий 152905,89 грн.; березень 279489,29 грн.; квітень 98283,64 грн.; травень 273205,77 грн.; червень 190887,73 грн.; липень 189593,48 грн.; серпень 184972,50 грн.; вересень 133992,43 грн.; жовтень 167653,66 грн.; листопад 135079,22 грн.; грудень 381082,55 грн. Реєстр складених і не зареєстрованих накладних за період з 01.01.2015 до 31.12.2017 наведено у додатках 11-13 до акта.

На підставі вказаного акту перевірки Головним управлінням ДПС у Черкаській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 26.06.2018 № форми «ПН», в якому зазначено: згідно з пунктом 54.3 статті 54 Податкового кодексу України на підставі акту перевірки від 05.06.2018 № 226/23-00-14-0107/24359125 та/або за даними ЄРПН встановлено відсутність реєстрації протягом граничного строку визначеного статтею 201 Кодексу №2755 у сумі 3221652,73 грн. у зв`язку з чим попереджено про необхідність скласти та/або зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування у строк, визначений пунктом 120-1.2 статті 120-1 Податкового кодексу України та згідно із статтею 120-1 Податкового кодексу України застосовано штраф у розмірі 50%, що складає 1610841,37 грн.

Вирішуючи спір по суті, суд зазначає, що відносини, які виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюється Податковим кодексом України від 02.12.2010 №2755-VI.

Відповідно до підпункту 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України Єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Пункт 109.1 статті 109 Податкового кодексу України передбачає, що податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

В розумінні пункту 120-1.2 статті 120-1 Податкового кодексу України:

- в редакції з 01.01.2015 до 28.07.2015

Відсутність з вини платника реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом 180 календарних днів з дати їх складання тягне за собою накладення штрафу в розмірі 50 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податковій накладній/розрахунку коригування.

- в редакції з 29.07.2015 до 31.12.2016

Відсутність з вини платника реєстрації податкової накладної, що підлягає наданню покупцю - платнику податку на додану вартість, та розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом 180 календарних днів з дати їх складання тягне за собою накладення на платників податку, на яких відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі 50 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податковій накладній/розрахунку коригування.

- в редакції 2017 року

Відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні - рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 201.16 статті 201 цього Кодексу штрафні санкції, передбачені цим пунктом, не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття відповідного рішення щодо відновлення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування згідно з підпунктом 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 цього Кодексу.

За змістом положень пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

10.5. Пункт 201.10 статті 201:

10.5.1. у редакції 2015 року

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється не пізніше п`ятнадцяти календарних днів, наступних за датою їх складання.

10.5.2. у редакції 2016 року

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних має бути здійснена протягом 15 календарних днів, наступних за датою виникнення податкових зобов`язань, відображених у відповідних податкових накладних та/або розрахунках коригування. У разі порушення цього терміну застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

10.5.3. у редакції 2017 року

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

З аналізу вказаних правових норм вбачається, що на платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації податкової накладної/ та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних у термін встановлений податковим законодавством.

Така реєстрація повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

- у 2015 році - не пізніше п`ятнадцяти календарних днів, наступних за датою їх складання;

- у 2016 році - протягом 15 календарних днів, наступних за датою виникнення податкових зобов`язань, відображених у відповідних податкових накладних;

- у 2017 році для податкових накладних складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені, а для податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Отже, пункт 120-1.2 статті 120-1 Податкового кодексу України у редакції 2015 та 2016 років передбачає відповідальність у вигляді штрафу за відсутність реєстрації податкової накладної в ЄРПН протягом 180 днів з дати їх складення саме з вини платника.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлених обставин справи штраф за податковим повідомленням - рішенням 26.06.2018 форми ПН № до позивача застосовано на підставі абзацу першого пункту 120-1.2 статті 120-1 Податкового кодексу України у зв`язку з відсутністю реєстрації протягом граничного строку податкових накладних за період 2015 - 2017 роки в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З огляду на викладене, податковий орган в ході проведення перевірки повинен встановити та описати в акті перевірки наявність вини в діях платника податків щодо нереєстрації податкових накладних, однак акт перевірки зазначених обставин та відповідних висновків не містить.

Перевіркою податкових декларації з ПДВ за період з 2015 по 2016 рік судом встановлено, що в додатку №5 до цих декларацій в розрізі контрагентів позивач відображав у складі податкових зобов`язань операції щодо податкових накладних, за нереєстрацію яких до позивача застосовано штрафні санкції.

Позивач подавав на реєстрацію податкові накладні за вказаний період, що не заперечується відповідачем, отже, зазначені обставини вважаються встановленими відповідно до ч. 1 ст. 78 Кодексу адміністративного судочинства України, оскільки не викликають в суду обґрунтованого сумніву щодо достовірності цих обставин.

Податковий орган відмовив у реєстрації податкових накладних з підстав відсутності необхідної суми ліміту на рахунку в системі електронного адміністрування ПДВ.

Тобто, позивач навіть за відсутності факту реєстрації складених на користь контрагентів податкових накладних взяв на себе обов`язок щодо сплати податку на додану вартість до бюджету, тому на переконання суду, в діях позивача відсутня вина, як обов`язкова складова для застосування відповідальності за відсутність реєстрації податкових накладних за період з 2015 по 2016 роки.

Щодо нереєстрації податкових накладних за 2017 рік, суд виходить з таких обставин.

23 травня 2020 року набули чинності положення Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» від 16 січня 2020 року № 466-IX (надалі Закон № 466-ІХ).

Цим законодавчим актом доповнено підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України пунктом 73.

Так, відповідно до змісту пункту 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України штрафи за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, за операціями, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, операціями, що оподатковуються податком на додану вартість за нульовою ставкою, операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю), а також податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до 31 грудня 2019 року, грошові зобов`язання за якими неузгоджені (відповідні податкові повідомлення-рішення знаходяться в процедурі адміністративного або судового оскарження та грошові зобов`язання за ними не сплачено) станом на дату набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві», застосовуються в розмірі 2 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1020 гривень.

Штрафи, застосовані через відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних за операціями, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, операціями, що оподатковуються податком на додану вартість за нульовою ставкою, операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю), а також податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до 31 грудня 2019 року, грошові зобов`язання за якими неузгоджені (відповідні податкові повідомлення-рішення знаходяться в процедурі адміністративного або судового оскарження та грошові зобов`язання за ними не сплачено) станом на дату набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві», застосовуються в розмірі 5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3400 гривень.

Пізніше, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо функціонування електронного кабінету та спрощення роботи фізичних осіб - підприємців» від 14 липня 2020 року №786-IX (надалі також - Закон №786-IX; який набрав чинності 8 серпня 2020 року) у підрозділі 2 у пункті 73 ПК України в абзацах першому і другому після слів та цифр «відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу» доповнено словами «та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної», а слова і цифри «до 31 грудня 2019 року» замінено словами «до дати набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві», строк сплати грошових зобов`язань за якими не настав або»; в абзаці першому цифри і слова « 2 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1020 гривень» замінено цифрами і словами « 1 відсотка обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 510 гривень»; в абзаці другому цифри і слова « 5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3400 гривень» замінено цифрами і словами « 2,5 відсотка обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1700 гривень».

Виходячи зі змістовного та синтаксичного аналізу побудови наведених вище норм права, можна зробити висновок, що таким чином законодавець мав на меті не лише уточнити й розширити перелік випадків, за яких платник податків звільняється від відповідальності, передбаченої пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, а й убезпечити платників податків від надмірного тягаря відповідальності, встановленого раніше чинними положеннями пункту 120-1.2 статті 120 ПК України, у випадках та за умов, наведених у пункті 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Тобто законодавець передбачив ретроспективну дію положень пункту 73, підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України в частині порядку застосування штрафів за порушення платниками податку на додану вартість порядку реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, за операціями, визначеними таким пунктом, яка проявляється в тому, що такі положення поширюють свою дію на всі штрафні санкції, нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до дати набрання чинності Законом №466-ІХ, у разі, якщо відповідні податкові повідомлення-рішення перебувають у процедурі адміністративного або судового оскарження (без обмеження інстанційності судового розгляду) та грошові зобов`язання за ними не сплачено станом на дату набрання чинності цим Законом.

Такий підхід законодавця загалом відповідає принципу «доброго врядування» і «належної адміністрації» в світлі практики ЄСПЛ.

Принцип «належного урядування», як правило, не повинен перешкоджати державним органам виправляти випадкові помилки, навіть ті, причиною яких є їхня власна недбалість (див. зазначене вище рішення у справі «Москаль проти Польщі» (Moskal v. Poland), заява №10373/05, пункт 73). Будь-яка інша позиція була б рівнозначною, inter alia, санкціонуванню неналежного розподілу обмежених державних ресурсів, що саме по собі суперечило б загальним інтересам (там само).

При цьому слід врахувати, що Законом №466-ІХ чітко закріплено, що пункт 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України підлягає застосуванню до штрафів нарахованих платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до дати набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» за наведених у цій же нормі умов. У такий спосіб законодавцем, який виявив певні недоліки (непропорційність) у механізмі відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної, що не надається покупцю товарів, звільнив від надмірного тягаря відповідальності, встановленого раніше чинними нормами податкового законодавства, за наведених у пункті 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України умов.

Так, у рішенні від 9 лютого 1999 року №1-рп/99 Конституційний Суд України дійшов висновку, що надання зворотної дії в часі нормативно-правовим актам може бути передбачено шляхом прямої вказівки про це в законі або іншому нормативно-правовому акті.

Зворотна дія нормативно-правового акта у часі (ex post facto) - це дія нового нормативно - правового акта на факти та відносини, що мали місце до набуття ним чинності.

Таким чином, на час нового розгляду справи Закон №466-ІХ (в редакції до внесення змін згідно з Законом №786-IX) набрав чинності, тому положення пункту 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, яким впроваджено ретроактивну (ретроспективну, тобто таку, яка передбачає, що дата вступу в силу та дата набрання чинності акта збігаються, однак він змінює на майбутнє правові наслідки діянь та подій, які мали місце до набрання ним чинності) дію закону у відповідних правовідносинах підлягали до застосування.

Суд також вважає за необхідне звернути увагу на те, що положеннями пункту 56.18 статті 56 ПК України передбачено, що при зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання протиправним та/або скасування рішення контролюючого органу грошове зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.

Отже, за загальним правилом, відповідно до пункту 56.18 статті 56 ПК України узгодженими, у випадку звернення платника податків до суду, вважаться грошові зобов`язання з дня набрання рішенням законної сили.

В Законі №466-ІХ (пункт 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України) виділено окремі категорії грошових зобов`язань, які підлягають відкликанню як неузгоджені, водночас запроваджено інший, відмінний від загального, підхід, за яким для цілей цієї норми під неузгодженими грошовими зобов`язаннями розуміються ті, по яких відповідні податкові повідомлення-рішення знаходяться в процедурі адміністративного або судового оскарження та грошові зобов`язання за ними не сплачено станом на дату набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві».

Таким чином, для цілей, задекларованих цією нормою, зміст і обсяг поняття неузгодженості має спеціальне призначення і розкривається в дужках, при цьому воно не відсилає до пункту 56.18 статті 56 ПК України, а конкретизується і становить окремий, відмінний від загального визначення, зміст узгодженості грошових зобов`язань. Отже, застосування загальної дефініції, визначеної пунктом 56.18 статті 56 ПК України, для реалізації права, визначеного пунктом 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, законодавцем не передбачена.

Законодавцем для цілей пункту 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України закріплено відмінне від загального (пункт 56.18 статті 56 ПК України) розуміння неузгодженого грошового зобов`язання, а саме - для цілей цієї норми грошове зобов`язання є неузгодженим протягом всієї процедури судового оскарження (без обмеження в суді якої інстанції знаходиться спір) за умови, що грошове зобов`язання за ними не сплачено станом на дату набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві».

Окрім того, відповідно до вказаних змін, контролюючий орган за місцем реєстрації платника податку здійснює перерахунок суми штрафу і надсилає (вручає) такому платнику нове податкове повідомлення-рішення. Попереднє податкове повідомлення-рішення вважається скасованим (відкликаним) без вчинення будь-яких додаткових дій з боку контролюючого органу, тобто в силу закону.

Право ж на зменшення та перерахунок штрафних санкцій на підставі пункту 73 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України належить виключно податковому органу, на якого закон покладає обов`язок скласти та направити нове податкове повідомлення-рішення. Суд в межах своєї компетенції може лише встановити правомірність/неправомірність донарахування відповідних штрафних санкцій та наявність/відсутність підстав для поширення наведеної вище ретроспективної правої норми на спірні правовідносини, однак не може підміняти собою уповноважений орган та самостійно зменшувати суму донарахувань.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 09 червня 2021 року у справі № 620/2436/19.

Згідно відомостей, які містяться в додатку №3 до податкового повідомлення-рішення від 26.06.2018 форми «ПН» № (т. 1, а.с. 49-78), в якому викладено розрахунок штрафних санкцій за нереєстрацію податкових накладних протягом 2017 року в сумі 1215181,97 грн., вбачається, що до позивача застосовано штрафні санкції, в переважній більшості, за відсутність реєстрації податкових накладних, виписаних на операції з неплатниками ПДВ, в тому числі з кінцевими споживачами (населенням).

З огляду на вищенаведені законодавчі зміни та неодноразово висловлену позицію сталою та послідовною практикою Верховного Суду у постановах від 17 липня 2020 року у справі №640/5138/19, від 06 серпня 2020 року у справі № 200/7002/19-а, від 10 серпня 2020 року у справі №640/6528/19, від 10 вересня 2020 року у справі №520/3188/19, від 11 листопада 2020 року у справі №160/1553/19, від 11 січня 2021 року у справі №480/3000/19, позивач звільняється від відповідальності за непроведення реєстрації податкових накладних, виписаних з 01.01.2017 на користь неплатників ПДВ.

Враховуючи зазначене та ту обставину, що суд не може підміняти собою уповноважений орган та самостійно зменшувати суму донарахувань (постанова Верховного Суду від 09 червня 2021 року у справі № 620/2436/19), суд дійшов висновку про наявність підстав для повного скасування оскарженого податкового повідомлення-рішення від 26.06.2018 форми «ПН» №.

Суд при вирішенні спору враховує приписи статті 2 КАС України, відповідно до якої у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, обґрунтовано, добросовісно, розсудливо та безсторонньо, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення.

Щодо решти доводів сторін суд застосовує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; від 6 вересня 2005 року; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; 18 липня 2006 року; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; від 10 лютого 2010 року; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v.) серія A. 303-A; 09 грудня 1994 року, пункт 29).

За вказаних обставин, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та матеріалів справи, суд дійшов висновку, що викладені в позовній заяві доводи позивача є обґрунтованими, а вимоги такими, що належить задовольнити.

Відповідно до ч. 1 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України сплачені позивачем судові витрати слід стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Керуючись ст.ст. 6, 9, 12, 14, 72, 76, 90, 139, 241-246, 255, 295 КАС України, суд -

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління ДФС у Черкаській області від 26.06.2018 форми «ПН» №.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Черкаській області (18002, м. Черкаси, вул. Хрещатик, 235, ) на користь Ватутінського комунального виробничого підприємства «Водоканал» Ватутінської міської ради Черкаської області (вул. Європейська, 1, м. Ватутіне, Черкаська область, 20251, ) судові витрати із сплати судового збору у сумі 24162 (двадцять чотири тисячі сто шістдесят дві) грн. 62 коп.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, яка може бути подана протягом тридцяти днів з дня проголошення рішення безпосередньо до Шостого апеляційного адміністративного суду. Якщо в судовому засіданні проголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Повне судове рішення складене 13 травня 2022 року.

Суддя Валентин ГАРАЩЕНКО