Справа № 822/2028/16
Суддя: Гнап Д.Д.
Дата ухвалення: 2022-05-04 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

Справа № 822/2028/16
РІШЕННЯ

іменем України

04 травня 2022 рокум. Хмельницький

Хмельницький окружний адміністративний суд в особі головуючої-судді Гнап Д.Д.

за участю:секретаря судового засідання Галайди А.В. представника позивача -Богуша І. А представниці відповідача - Трасковської С. В.
розглянув адміністративну справу за позовом приватного акціонерного товариства "Теофіпольський цукровий завод" до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень.

І. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ПОЗИЦІЙ СТОРІН

У жовтні 2016 року приватне акціонерне товариство "Теофіпольський цукровий завод" звернулося в суд з позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області, в якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення:

- від 29.09.2016 року № , яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 2 306798 грн, у тому числі за основаним платежем в сумі 1537752 грн та штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 769 046 грн;

- від 29.09.2016 року № , яким підприємству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 23`34003 грн;

- від 29.09.2016 року № , яким товариству зменшено суму від`ємного значення з податку на додану вартість у розмірі 6136041 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані реальністю господарських операцій підприємства з його контрагентами. Посилається на безпідставність висновків податкового органу стосовно безтоварності операцій, оскільки всі операції підтверджуються належним чином оформленими первинними документами. На думку позивача, акти про неможливість проведення перевірок контрагентів не є свідченням відсутності господарських відносин між позивачем та його контрагентами. Зазначає, що добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через порушення з боку його контрагентів. Вважає, що право на податковий кредит виникає незалежно від використанні таких товарів, основних фондів в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду. Зауважує, що для підтвердження права платника податку на формування витрат та/або податкового кредиту з податку на додану вартість достатньо наявності мети використання товарів та послуг, що ним придбані, незалежно від фактичних результатів такого використання.

В судовому засіданні представник позивача позов підтримав, пояснив, що відповідач не врахував суттєві відмінності умов придбання цукрового буряку. Позивач укладав з підприємствами різні типи договорів, що вплинуло на вартість цукрового буряку.

Представниця відповідача позов не визнала, вказує що фактичне здійснення підприємством господарської діяльності не підтверджується первинними документами. Звертає увагу на пов`язаність осіб, зокрема позивача з Приватним підприємством «Довгалівське» та Товариством з обмеженою відповідальністю «Ім. Черняховського», у яких цукровий буряк придбавався за завищеними цінами.

ІІ. РУХ ТА ПРОЦЕСУАЛЬНІ ДІЇ У СПРАВІ

Постановою Хмельницького окружного адміністративного суду від 29 листопада 2016 року позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області по податку на прибуток форми "Р" № від 29.09.2016 року: основний платіж 1254435 грн (один мільйон двісті п`ятдесят чотири тисячі чотириста тридцять п`ять грн.) та штрафної санкції 627219грн (шістсот двадцять сім тисяч двісті дев`ятнадцять грн), податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області по податку на додану вартість форми "Р" № від 29.09.2016 року; податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області по податку на додану вартість форми "В4" № від 29.09.2016 року; в решті позову відмовлено.

Постановою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 11 квітня 2017 року постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 29 листопада 2016 року скасовано у частині відмови в задоволенні позовних вимог; прийнято в цій частині нову постанову, якою задоволено позовні вимоги; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення форми "Р" № від 29.09.2016 року; в іншій частині постанову залишено без змін.

Ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 11 квітня 2017 року постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 29 листопада 2016 року залишено без змін.

Постановою Верховного Суду від 17 грудня 2020 року постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 29.11.2016 року, ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 25.01.2017 року та постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 11.04.2017 року у справі № 822/2028/16 скасовано, справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвалою Хмельницького окружного адміністративного суду від 13 січня 2021 року прийнято справу № 822/667/14 до свого провадження.

Ухвалою Хмельницького окружного адміністративного суду від 30 березня 2021 року призначено в адміністративній справі № 822/2028/16 судово-економічну експертизу, проведення якої доручено Хмельницькому відділенню Київського науково-дослідного інституту судових експертиз.

ІІІ. ОБСТАВИНИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ

Податковим органом проведено планову виїзну перевірку підприємства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи, правильності нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2014 року по 31.03. 2016 року, за результатами якої складено акт від 01.07.2016 року №0043/22-01-14/05394995 (надалі акт перевірки).

На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення рішення від 19.07.2016 року №, №, №.

За результатами адміністративного оскарження податкових повідомлень-рішень, рішенням Державної фіскальної служби України від 29.09.2016 року №21190/6/99-99-11-01-01-25 скаргу позивача задоволено частково та скасовано оскаржувані податкові повідомлення-рішення.

Згідно з наведеним рішенням податкового органу, контролюючим органом прийняті нові податкові повідомлення-рішення від 29.09.2016 року №, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 2 306 798 грн., у тому числі за основаним платежем в сумі 1 537 752 грн. та штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 769 046 грн.; №, яким підприємству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 2 334 003 грн.; №, яким товариству зменшено суму від`ємного значення з податку на додану вартість у розмірі 6 136 041 грн.

Вважаючи зазначені рішення протиправними, позивач звернувся до суду.

ІV. ОЦІНКА СУДУ

податковому повідомлені-рішенні від 29.09.2016 року № вказано про порушення товариством вимог підпункту 14.1.56 пункту 14.1 статті 14, пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пунктів 135.1, 135.2, 135.4, підпункту 135.5.415 пункту 135.5 статті 135, підпунктів 138.1, 138.2,138.4, 138.6, 138.8 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пункту 103.9 статті 103 Податкового кодексу України, пункту 6 ПСБО «Витрати», абзацу 2 пункту 4 ПСБО 31 «Фінансові витрати», у зв`язку з чим збільшено суму грошового зобов`язання по податку на прибуток на 1537752 грн. та нараховано штрафну санкцію в сумі 769046 грн., всього 2306798 грн.

Стосовно встановлених податковим органом порушень підприємством вимог пунктів 135.1, 135.2 135.4 статті 135 Податкового кодексу України та завищення доходу від реалізації товарів за 2014 рік на суму 1 385 188 грн. за рахунок здійснення операцій із постачання цукру на адресу Товариства з обмеженою відповідальністю «Вайт Роял» (в сумі 1258000 грн.) та на адресу Товариства з обмеженою відповідальністю «Каффа Топ» (в сумі 127188 грн.), суд зазначає наступне.

Встановлено, що між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «Вайт Роял» було укладено договір поставки від 03.11.2014 року №Ц/0311/12, за яким товариство (Постачальник) зобов`язується продати Покупцю цукор білий кристалічний, а Товариство з обмеженою відповідальністю «Вайт Роял» (Покупець) зобов`язується прийняти та оплатити товар на умовах, зазначених у цьому договорі.

Між позивачем (Постачальник) та товариством з обмеженою відповідальністю «Каффа ТОП» укладено договір поставки цукру від 01.07.2014 року №Ц/0107/9. Умови договору аналогічні умовам договору з Товариством з обмеженою відповідальністю «Вайт Роял».

Вироком Печерського районного суду м. Києва від 28.01.2016 року у справі №757/1457/16-к визнано ОСОБА_1 винуватою у вчиненні злочину, передбаченого частиною 1 статті 205 КК України та встановлено, що керівник Товариства з обмеженою відповідальністю «Вайт Роял» ОСОБА_1 , на початку липня 2014 року без мети ведення фінансово-господарської діяльності та виконання адміністративно-розпорядчих функцій у якості службової особи, не маючи наміру щодо здійснення діяльності, пов`язаної з виробництвом товарів, виконанням робіт або наданням послуг, з метою прикриття незаконної діяльності іншими особами, вступивши у попередню змову із невстановленою особою, спрямовану на створення та подальшу реєстрацію в органах державної влади суб`єкта підприємницької діяльності - юридичної особи, за грошову винагороду, вчинила дії, що виразились у створенні фіктивного підприємства Товариства з обмеженою відповідальністю «Вайт Роял» ().

Вироком Голосіївського районного суду м. Києва від 28.01.2016 року у справі №752/3249/15-к визнано ОСОБА_2 винуватою у вчиненні кримінальних правопорушень, передбачених частиною 2 статті 28, частиною 1 статті 205 КК України та встановлено, що керівник та засновник Товариства з обмеженою відповідальністю «Каффа ТОП», ОСОБА_2 вступила в злочинну змову з невстановленими особами, для реєстрації на неї Товариства з обмеженою відповідальністю «Каффа ТОП» () з метою прикриття незаконної діяльності. Зареєструвавши на своє ім`я Товариство з обмеженою відповідальністю «Каффа ТОП», та одночасно взявши на себе обов`язки, передбачені посадою директора в частині ведення фінансово-господарської діяльності, організаційно-розпорядчих та адміністративно-господарських функцій, усвідомлювала, що не прийматиме жодної участі у подальшому веденні фінансово-господарської діяльності Товариства з обмеженою відповідальністю «Каффа ТОП», та обіймаючи посаду, пов`язану із виконанням організаційно - розпорядчих та адміністративно-господарських обов`язків на підприємстві, ОСОБА_2 підприємницькою діяльністю не займалась і займатися намірів не мала та в подальшому, первинну бухгалтерську, податкову, фінансову звітність не формувала та не підписувала.

Підпунктом 14.1.56 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що доходи - загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі у виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.

Згідно з пунктом 135.1 статті 135 Податкового кодексу України доходи, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.

За приписами пункту 135.2 статті 135 Податкового кодексу України доходи визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують отримання платником податку доходів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів.

Положенням пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно з пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.

При цьому відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 року №996-XIV (надалі Закон №996-XIV) первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно з частинами першою та другою статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

За положеннями частини шостої статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України, зокрема, вирок суду в кримінальному провадженні, який набрав законної сили, є обов`язковим для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

Верховний Суд неодноразово зазначав, що статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, навіть за формального підтвердження її первинними документами.

Первинні документи, які стали підставою для формування податкового кредиту та валових витрат, виписані контрагентом, фіктивність господарської діяльності якого встановлена вироком суду, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум податку на додану вартість до податкового кредиту є безпідставними.

Враховуючи вищевикладене та зміст постанови Верховного суду від 17 грудня 2020 року по даній справі, суд вважає, що укладені між позивачем та Товариствами з обмеженою відповідальністю «Вайт Роял» і «Каффа ТОП» договори поставки цукру не опосередковуються реальним виконанням операцій та відповідно не можуть бути відображені у податковому обліку підприємства.

Вказане порушення також вплинуло на порушення повноти визначення податкових зобов`язань по податку на додану вартість, зокрема, пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187 та пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України, що призвело до завищення податкових зобов`язань по операціях з реалізації цукру фіктивним контрагентам, а також до порушення пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податкових зобов`язань з вартості цукру, по взаємовідносинами з фіктивними підприємствами.

Стосовно завищення підприємством собівартості придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) за рахунок неправомірного включення до її складу операцій з Товариством з обмеженою відповідальністю «Мегаресурт-Т» в сумі 876 875 грн. по придбанню вугілля, суд зазначає наступне.

Встановлено, що позивач мав взаємовідносини з Товариством з обмеженою відповідальністю «Мегаресурс-Т». Підтвердженням виникнення та існування між позивачем та Товариством з обмеженою відповідальністю «Мегаресурс-Т» господарського зобов`язання є поставка товару постачальником (прийняття ним замовлення) та прийняття його покупцем у відповідності до видаткових накладних та сплата коштів покупцем на рахунок постачальника. Відсутність договору між сторонами укладеного в формі єдиного документу не може слугувати висновком про відсутність реальності поставки, оскільки такий висновок не узгоджується з чинним законодавством України.

Наведені взаємовідносини підтверджуються видатковою накладною №РН-048 від 15.09.2014 року, актом приймання-передачі товару, банківськими виписками про сплату коштів покупцем постачальнику, залізничними накладними, які оформлені у відповідності до вимог чинного законодавства та свідчать про реальність поставки товару.

Суд не приймає посилання відповідача на окремі недоліки у видатковій накладній, оскільки окремі формальні недоліки у первинних документах мають оцінюватися у сукупності з іншими обставинами та не є беззаперечним доказом нереальності здійснених господарських операцій. Реальність господарської операції визначається фактом руху активів та зміною стану зобов`язань суб`єкта господарювання.

Таким чином, твердження податкового органу про завищення собівартості придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) на суму 876 875 грн. за рахунок неправомірного включення до її складу операцій з TOB «Мегаресурс-Т» є необґрунтованими. Зазначених висновків дійшов також Верховний суд при перегляді рішення по даній справі.

Стосовно посилань скаржника на завищення собівартості придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) за 2014 рік на суму 6 092 214 грн. в результаті включення до її складу витрат на надання послуг в сумі, що перевищують доходи від реалізації таких послуг з переробки цукрового буряка, на думку податкового органу, витрат не пов`язаних із провадженням господарської діяльності підприємства в частині перевищення собівартості реалізованих послуг над доходами від їх реалізації, суд зазначає наступне.

Відповідно до підпункту 14.1.41 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України давальницька сировина - сировина, матеріали, напівфабрикати, комплектуючі вироби, енергоносії, що є власністю одного суб`єкта господарювання (замовника) і передаються іншому суб`єкту господарювання (виробнику) для виробництва готової продукції, з подальшим переданням або поверненням такої продукції або її частини їх власникові або за його дорученням іншій особі.

Згідно з пунктом 138.4 статті 138 Податкового кодексу України витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

За приписами пункту 138.8 статті 138 Податкового кодексу України собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов`язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Пунктом 138.6 статті 138 Податкового кодексу України передбачено, що собівартість придбаних та реалізованих товарів формується відповідно до ціни їх придбання з урахуванням ввізного мита і витрат на доставку та доведення до стану, придатного для продажу.

Судом встановлено, що умовами договорів про переробку цукрових буряків (договори з кожним замовником та позивачем були індивідуальними) передбачалось, що розрахунки за поставлені та перероблені цукрові буряки здійснюються в заліковій вазі при базисній цукристості 16% або по чистій вазі.

В договорах визначалось кількість цукру та свіжого жому, що передається Замовнику за результатами переробки, та кількість цукрового буряку та меляси, що залишається у Виконавця (позивача).

Залишена у власності продукція як плата за переробку є власністю заводу та включається за правилами податкового обліку до його доходів. За результатами виконаної роботи, між сторонами укладався акт виконаних робіт, в якому відображалось кількість цукрового буряка в заліковій вазі, взятій до переробки, кількість цукрового буряка переробленого для Замовника, кількість цукру та жому, що передавалися Замовнику за результатами переробки та кількість цукрового буряка та меляси, що залишались Виконавцю, як плата за переробку.

Постановою Кабінету Міністрів України «Про державне регулювання виробництва цукру та цукрових буряків у період з 01 вересня 2014 року до 01 вересня 2015 року» від 11.12.2013 року №912 встановлено мінімальні ціни на цукрові буряки, які поставлятимуться в період з 01 вересня 2014 року до 01 вересня 2015 року для виробництва цукру на рівні 343,55 грн. без урахування податку на додану вартість за 1 тонну.

Судом встановлено, що для відображення в бухгалтерському обліку (при складанні актів виконаних робіт між сторонами) вартість цукрових буряків розцінювалась по мінімальній ціні згідно постанови Кабінету Міністрів України «Про державне регулювання виробництва цукру та цукрових буряків у період з 01 вересня 2014 року до 01 вересня 2015 року» від 11.12.2013 року №912, а вартість переробки розцінювалась виходячи із вартості цукрових буряків.

Разом з тим, відповідач посилається на те, що за результатами співставлення актів виконаних робіт (наданих послуг) та калькуляцій витрат на приймання, зберігання, перевезення і переробку цукрових буряків в ході проведення перевірки встановлено надання підприємством послуг з переробки цукрових буряків за цінами, що є нижчими за їх собівартості. Зазначає, що згідно наданих договорів оплата здійснювалась лише в натуральній формі, у вигляді цукрового буряку та меляси, тому вартість наданих послуг, визначених в актах виконаних робіт є вартістю буряка та меляси, залишених виконавцю робіт. Вказує, що додавання вартості цукру, жому та меляси, що залишилась у позивача як плата за переробку, до вартості послуг, зазначеній в актах приймання виконаних робіт, призведе до подвоєння суми доходів, отриманої позивачем в результаті надання вказаних послуг.

На виконання постанови Верховного суду щодо встановлення вартості послуг з переробки цукрових буряків, собівартості придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (буряків, меляси, цукру, тощо), дослідження калькуляції витрат на приймання, зберігання, перевезення і переробку цукрових буряків, що є необхідним для визначення витрат по послугам з переробки цукрового буряка та встановлення того, чи дійсно собівартість послуг є вищою від вартості наданих послуг судом призначалася судово-економічна експертиза.

Також у позивача витребовувалися письмові пояснення з доданням відповідних доказів на підтвердження зазначеного.

Відповідно до висновку експерта від 17 січня 2022 року № 1208/21-26/11/22-26 підтвердити документально висновки щодо надання ПАТ "Теофіпольський цукровий завод" послуг з переробки цукрових буряків за цінами нижче за їх собівартість та щодо заниження об`єкту оподаткування з податку на прибуток за 2014 рок на суму 6092214 грн за рахунок перевищення собівартості реалізованих послуг з переробки цукрових буряків над доходами від їх реалізації і збільшення податку на прибуток на суму 1096599 грн не видається за можливе, у зв`язку з відсутністю первинних документів.

На виконання вимог суду позивач направив заяву, в якій зазначив, що за базу для порівняння цін на придбання цукрових буряків ГУ ДПС у Хмельницькій області некоректно використало ціни, по яким придбавався цукровий буряк у сімнадцяти господарств, перелік яких наведено на 108 сторінці акту перевірки. Відповідач не врахував суттєві відмінності умов придбання цукрового буряку у ТОВ «ім. Черняховського» та ПП «Довгалівське» у порівнянні з іншими 17 господарствами. Так, ТОВ «ім. Черняховського» та ПП «Довгалівське» продавали цукровий буряк за грошові кошти за договорами поставки. На відміну від цього з 17 господарствами, які ГУ ДПС у Хмельницькій області використало для порівняння, цукровий буряк придбавався за договорами на переробку цукрових буряків на давальницьких умовах. Таким чином, це різни типи договорів і саме цим пояснюється розбіжність у вартості отриманого Товариством цукрового буряку. Зокрема, отримання цукрового буряку за договорами на переробку цукрових буряків на давальницьких умовах передбачає, що розрахунок за виконані роботи (надані послуги) здійснюється в не грошовій формі готовою продукцією виробництва. При цьому, Товариство передає сільгоспвиробникам не тільки цукор, але ще додатково і жом.

Суд критично відноситься до даних пояснень, оскільки підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи.

Положеннями наведеної норми поняття господарської діяльності, визначається не через фактичне одержання доходу, а як спрямованість на одержання доходу. Проведення деяких операцій у збиток не свідчить про те, що позивач не отримав дохід і не прагнув отримати прибуток від господарської діяльності.

Отже, мета отримання доходу є кваліфікуючою ознакою господарської діяльності, що передбачає наявність розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності в цілому, а відтак і в кожній господарській операції, з яких складається господарська діяльність платника.

У пункті 14.1.231 Податкового кодексу України наведено визначення розумної економічної причини (ділова мета), яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Наведене не означає обов`язкову прибутковість кожної окремої операції, адже в аналізованих нормах йдеться не про позитивний фінансовий результат та не про прибуток як об`єкт оподаткування, а про дохід як один з елементів обчислення бази оподаткування. Господарська операція, спрямована на отримання доходу, не завжди може мати позитивний економічний ефект, що є об`єктивним процесом здійснення господарської діяльності, яка опосередковується комерційним ризиком неодержання очікуваного доходу. Втім віднесення таких операцій до господарських можливе у випадках належного обґрунтування платником податку економічних причин чи ділової мети (зважаючи на ризики підприємницької діяльності) укладення угод за ціною нижчою за виробничу собівартість.

Даний висновок відповідає правовій позиції Верховного Суду України, викладеній у постанові від 09.06.2015 року у справі №21-289а15 та Верховного Суду, викладеній у постанові від 27.02.2020 року у справі №440/1503/19 (провадження К/9901/1506/20).

Отже, зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту, тобто на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

В той же час, не обов`язково, аби економічний ефект спостерігався негайно після вчинення операції. Не виключено, що такий ефект настане в майбутньому, а також не виключено, що в результаті об`єктивних причин економічний ефект може не настати взагалі.

Утім, віднесення таких операцій до господарських можливе у випадках обґрунтування платником податку економічних причин чи ділової мети (зважаючи на ризики підприємницької діяльності) укладення угод за ціною нижчою за ціну придбання товарно-матеріальних цінностей.

На користь такого висновку свідчить й правова позиція Верховного Суду України, викладена в постанові від 09.06.2015 у справі позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Волинська фабрика гофротари» до Нововолинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міністерства доходів і зборів України у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, яка має враховуватись при застосуванні норм права у подібних правовідносинах відповідно до підпункту 8 пункту 1 розділу VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України.

Вимоги частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

Предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи та які належить установити при ухваленні судового рішення.

Як уже зазначалося вище судом призначалася експертиза, витребовувалися докази щодо наявності або відсутності розумних економічних або інших причин (ділової мети) при реалізації продукції власного виробництва за цінами, нижчими від виробничої собівартості та наявність факторів, які зумовили збитковість господарських операцій, однак вказані активні дії суду не призвели до бажаного ефекту.

Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

Разом з тим, позивач обмежився лише поясненням про те, що положення Податкового кодексу не містять обмежень стосовно формування собівартості реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг залежно від розміру доходу від їх реалізації; вказав на відмінність договорів.

Відповідно до п. 44.1. ст.44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Під час проведення перевірки дослідження операцій із переробки давальницької сировини здійснювалось відповідно до наданих платником первинних документів - актів виконаних робіт (наданих послуг) та видаткових накладних, в яких визначено обсяг та вартість проведених операцій, та відповідно до калькуляції витрат на приймання, зберігання, перевезення і переробку цукрових буряків, даних бухгалтерського обліку, та відповідно вплив таких операцій на об`єкти оподаткування відповідно до вимог Податкового кодексу України. Відповідно вартість цукрових буряків, залишених замовниками як плата за переробку, була врахована під час перевірки, що підтверджується Розрахунком сум перевищення собівартості реалізованих послуг з переробки цукрових буряків в розрізі покупців.

Таким чином, позивач не обґрунтував економічних причин чи ділової мети укладення угод за ціною нижчою за ціну придбання товарно-матеріальних цінностей, а тому у задоволенні позову в цій частині слід відмовити.

Важливо також врахувати, що встановлення реалізації продукції за ціною нижче собівартості, може свідчити на користь податкового органу, що ПДВ, нарахований при придбанні сировини для виготовлення реалізованої продукції (нижче собівартості), не може бути пов`язаний із веденням господарської діяльності, а може бути лише фактором мінімізації податкових зобов`язань.

Такої позиції притримується і Верховний суд, зокрема в постанові від 13.07.21 по справі № 804/4594/16.

Таким чином, суд вважає правомірними висновки податкового органу про перевищення собівартості реалізованих послуг над доходами від їх реалізації за 2014 рік.

Зазначене також впливає для визначення податкових зобов`язань з податку на додану вартість.

Відповідно до підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Щодо висновків податкового органу про завищення позивачем податкового кредиту з податку на додану вартість на загальну суму 5 921 316 грн. по операціям з Товариством з обмеженою відповідальністю «ім. Черняховського» та Приватним підприємством «Довгалівське» за рахунок завищення ціни постачання цукрових буряків, суд зазначає наступне.

Встановлено, що позивачем придбавались цукрові буряки у Приватного підприємства «Довгалівське» та Товариства з обмеженою відповідальністю ім. Черняховського впродовж 2015 року за ціною 1150 грн. (без податку на додану вартість) за 1 тонну. За договором поставки від 01.09.2015 року №ЦБ/02 на постачання цукрових буряків від Товариства з обмеженою відповідальністю «ім. Черняховського» ціна однієї тони товару становить 1 380 грн. з урахуванням податку на додану вартість. В листопаді 2015 року Товариством з обмеженою відповідальністю «ім. Черняховського» згідно видаткової накладної від 19.11.2015 року №91 здійснено поставку позивачу цукрового буряка в кількості 14630,518 тон по ціні 1380 грн. за 1 тонну. В рахунок оплати за поставлений цукровий буряк позивачем перераховано Товариству з обмеженою відповідальністю «ім. Черняховського» 4 827 603 грн., що підтверджується відповідними платіжними дорученнями. Податок на додану вартість в сумі 3 365 019 грн. включений позивачем до складу податкового кредиту листопада 2015 року відповідно до податкової накладної від 19.11.2015 року №91/2 та відображений в додатку №5 до декларації з податку на додану вартість за листопад 2015 року.

За договором поставки цукрових буряків від 14.11.2014 року №ДЗ/1 з Приватним підприємством «Довгалівське» ціна однієї тони товару становить 600 грн. з урахуванням податку на додану вартість. Відповідно до додаткової угоди від 24.09.2015 року №1 до договору від 14.11.2014 року змінено ціну цукрових буряків з 500 грн. (без врахування податку на додану вартість) за 1 т до 1150 грн. (без податку на додану вартість). Податок на додану вартість в сумі 6362785,62 грн. включений підприємством до складу податкового кредиту у звітних періодах 2015 року, що підтверджується податковими накладними. Згідно податкових декларацій поданих до податкового органу з податку на прибуток та податку на додану вартість за звітній податковий період (за 2014 рік) підприємство отримало прибуток.

Відповідно до абзацу «б» підпункту 14.1.159 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України пов`язані особи - юридичні та/або фізичні особи, відносини між якими можуть впливати на умови або економічні результати їх діяльності чи діяльності осіб, яких вони представляють, з урахуванням таких критеріїв: для фізичної особи та юридичної особи, зокрема: фізична особа безпосередньо та/або опосередковано (через пов`язаних осіб) володіє корпоративними правами юридичної особи у розмірі 20 і більше відсотків; фізична особа має право призначати (обирати) одноособовий виконавчий орган такої юридичної особи або призначати (обирати) не менш як 50 відсотків складу її колегіального виконавчого органу або наглядової ради; фізична особа здійснює повноваження одноособового виконавчого органу в такій юридичній особі; фізична особа має повноваження на призначення (обрання) одноособового виконавчого органу такої юридичної особи або на призначення (обрання) 50 і більше відсотків складу її колегіального виконавчого органу або наглядової ради.

Для цілей визначення, чи володіє фізична особа безпосередньо та/або опосередковано корпоративними правами у розмірі 20 і більше відсотків у юридичній особі, усі корпоративні права, які належать (безпосередньо та/або опосередковано) фізичній особі, є сумою часток корпоративних прав, які: безпосередньо належать такій фізичній особі в юридичній особі; належать будь-яким пов`язаним особам такої фізичної особи у зазначеній юридичній особі. Розмір частки володіння корпоративними правами розраховується у разі: опосередкованого володіння (в одному ланцюгу) - шляхом множення часток володіння корпоративними правами; володіння через кілька ланцюгів - шляхом підсумовування часток володіння корпоративними правами в кожному ланцюгу.

У разі коли частка володіння корпоративними правами кожної особи в наступній юридичній особі в ланцюгу перевищує 20 відсотків, усі особи такого ланцюга є пов`язаними (незалежно від результатів множення).

Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, в судовому порядку може довести на основі фактів і обставин, що одна юридична або фізична особа здійснювала практичний контроль за бізнес-рішеннями іншої юридичної особи та/або що та сама фізична або юридична особа здійснювала практичний контроль за бізнес-рішеннями кожної юридичної особи.

Засновниками ПАТ "Теофіпольський цукровий завод" є, зокрема, ТОВ "Україна 2001" - 6 % статутного капіталу та ОСОБА_3 - 17.9 % статутного капіталу. При цьому ОСОБА_3 є одночасно засновником ТОВ "Україна 2001". Також ОСОБА_3 є засновником ТОВ ім. Черняховського (99,3% статутного фонду) та ПП "Довгалівське" (90% статутного фонду) .

Так, в листопаді 2015 року ТОВ ім. Черняховського згідно видаткової накладної №91 від 19.11.2015 року здійснено поставку цукрового буряка Позивачу в кількості 14 630,518 тон по ціні 1380 грн. за 1 тонну, на загальну суму 20 190 114.84 грн.. у т.ч. ПДВ З 365 019.14 грн.

В рахунок оплати за поставлений цукровий буряк Позивачем перераховано ТОВ «ім. Черняховського» 4 827 603,00 грн.. що підтверджується платіжними дорученнями.

Станом на 01.01.2016 року по взаєморозрахункам з ТОВ «ім. Черняховського» по операціям за 2015 рік з придбання цукрових буряків рахується кредиторська заборгованість в сумі 15 362 511.84 грн.

Податок на додану вартість в сумі 3 365 019 грн. включений ПАТ «Теофіпольський цукровий завод» до складу податкового кредиту листопада 2015 року відповідно до податкової накладної за №91/2 від 19.11.2015 року, та відображений в додатку №5 до декларації з ПДВ за листопад 2015 року.

Згідно договору поставки цукрових буряків від 14.11.2014 року №ДЗ/1 із ПП «Довгалівське» ціна однієї тонни товару становить 600 грн. з урахуванням ПДВ.

Відповідно до додаткової угоди від 24.09.2015 року №1 до договору від 14.11.2014 року №ДЗ/1 змінено ціну цукрових буряків з 500 грн. (без ПДВ) за 1 т до 1150 грн. (без ПДВ).

В жовтні-листопаді 2015 року ПП «Довгалівське» поставлено Позивачу цукрових буряків на загальну суму 38 355 453.96 грн.. у т.ч. ПДВ 6 392 575,66 тис.грн., що підтверджується видатковими накладними.

В рахунок оплати за поставлений цукровий буряк Позивачем перераховано ПП «Довгалівське» 6 792 110 грн., що підтверджується платіжними дорученнями.

Станом на 31.03.2016 року кредиторська заборгованість по розрахунках між підприємствами становила 31 742 830.67 грн.

Позивач у відповіді на відзив стверджував про відсутність заборгованості перед ТОВ ім. Черняховського та ПП "Довгалівське" та оплату за поставлений цукровий буряк, однак докази оплати (про які зазначав у відповіді на відзив та зобов`язувався надати в судове засідання) не подав.

Податок на додану вартість в сумі 6 362 785,62 грн. включений ПАТ «Теофіпольський цукровий завод» до складу податкового кредиту у звітних періодах 2015 року, що підтверджується податковими накладними.

При чому, ТОВ ім. Черняховського та ПП "Довгалівське" є платниками спеціального режиму оподаткування ПДВ відповідно до п.209.2 ст.209 ПК України (в редакції до 01.01.2016 року), тому суми податку на додану вартість, нараховані сільськогосподарським підприємством, не підлягали сплаті до бюджету, а повністю залишалися в розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства.

Водночас, в 2015 році позивачем придбавались цукрові буряки і в інших с/г виробників, але по ціні 450 грн. (без ПДВ) за 1 тонну, що підтверджено даними перевірки.

В рахунок наданих послуг по виготовленню цукру-піску на давальницьких умовах підприємства-замовники таких послуг здійснювали оплату цукровими буряками, які Позивач оприбутковував по ціні 450 грн. за 1 тонну.

Відповідно до п.п .«а» п.198.1 ст.198 ПКУ (в редакції до 01.01.2016 року) право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Відповідно до п.198.3 ст.198 ПКУ (в редакції до 01.01.2016 року) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Згідно п. 14.1.36 ст.14 ПКУ, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до ст. 3 Господарського кодексу України господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб`єкти підприємництва - підприємцями. Господарська діяльність може здійснюватись і без мети одержання прибутку (некомерційна господарська діяльність).

Відповідно до п.9 ПСБО №9 «Запаси» Первісною вартістю запасів, що придбані за плату, є собівартість запасів, яка складається з таких фактичних витрат суми, що сплачуються згідно з договором постачальнику (продавцю), за вирахуванням непрямих податків.

Таким чином правочини, які укладені із ТОВ ім. Черняховського та ПП «Довгалівське», що є платниками спеціального режиму оподаткування ПДВ (відповідно до ст.209 ПК України в редакції до 01.01.2016 року суми податкових зобов`язань залишались в розпорядженні с/г виробників та до бюджету не сплачувались) та платниками єдиного податку 4 групи спрямовані виключно на зменшення бази оподаткування ПДВ за рахунок завищення ціни на цукровий буряк.

Операції з придбання цукрового буряку по ціні, що в 2,5 разів вища, ніж склалась на ринку України у 2015 році не мають розумної, економічно-обгрунтованої, необхідної і достатньої ділової (господарської) мети.

Додатковим підтвердженням, що операції з придбання цукрового буряку здійснювались виключно з метою формування податкового кредиту та мінімізації сплати ПДВ до бюджету є той факт, що показник цукристості придбаних цукрових буряків (відповідно до відомостей заключного звіту про приймання /зберігання та здачі урожаю 2015 року) придбаних в ПП «Довгалівське» та ТОВ «ім. Черняховського» при ціні постачання 1 150 грн. за 1 т становить 16,77% та 15,85% відповідно. При цьому, для прикладу показник цукристості цукрових буряків, придбаних в ПП «Аграрна компанія 2004» при ціні 450 грн. без ПДВ за 1 тонну становить 18,01%.

Оскільки вартість 1 придбаної тонни цукрових буряків у ТОВ ім. Черняховського та ПП «Довгалівське» на 700,00 грн. (без ПДВ) є завищеною у порівнянні з ціною, що склалася на ринку Хмельницької області, то позивач мав право віднести до складу податкового кредиту суми ПДВ у розмірі 3 806 488 грн.

Слід зауважити, що у розрізі зазначеного порушення термін «пов`язаність» не використовується в розумінні п.п.14.1.159 ПК України, а вказує на наявність зв`язку між вказаними суб`єктами.

Враховуючи вищевикладене, суд вважає, що відповідачем правомірно зроблено висновки про завищення позивачем податкового кредиту з податку на додану вартість на загальну суму 5921316 грн по операціям з Товариством з обмеженою відповідальністю "ім. Черняховського" та приватним підприємством "Довгалівське" за рахунок завищення ціни постачання цукрових буряків.

Згідно з частиною 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. Частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Враховуючи наведене, наявні підстави для часткового задоволення позовних вимог.

Керуючись статтями 6, 72-77, 139, 244, 246, 250, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

Позов задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області по податку на прибуток форми "Р" № від 29.09.2016 року в частині збільшення суми грошових зобов`язань за платежем податок на прибуток на суму 236755 гривень.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області по податку на додану вартість форми "Р" № від 29.09.2016 року в частині збільшення суми грошових зобов`язань по податку на додану вартість на суму 368288 гривні.

У задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне рішення складене 04 травня 2022 року

Позивач:Приватне акціонерне товариство "Теофіпольський цукровий завод" (вул. Соборна, 12, Теофіполь, Хмельницька область, 30601 , код ЄДРПОУ - 05394995)
Відповідач:Головне управління ДПС у Хмельницькій області (вул. Пилипчука, 17, Хмельницький, Хмельницька область, 29000 , код ЄДРПОУ - ВП44070171)
Головуюча суддя Д.Д. Гнап