Справа № 500/6845/21
Суддя: Судова-Хомюк Наталія Михайлівна
Дата ухвалення: 2022-04-12 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 квітня 2022 рокуЛьвівСправа № 500/6845/21 пров. № А/857/2560/22

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

головуючого судді Судової-Хомюк Н.М.,

суддів Онишкевича Т.В., Сеника Р.П.,

за участі секретаря судового засідання Лутчин А.М.,

представник позивача: Мельник Ю.О.

представник відповідача: Мудрий О.А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові в режимі відео конференції апеляційну скаргу Фізичної особи підприємця ОСОБА_1 на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2021 року у справі № 500/6845/21 за адміністративним позовом Фізичної особи підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення ,-

суддя в 1-й інстанції Дерех Н.В.,

місце ухвалення рішення - м. Тернопіль,

дата складання повного тексту рішення 22.01.2021,-

В С Т А Н О В И В :

Фізична особа підприємець ОСОБА_1 (надалі, позивач) звернулася до Тернопільського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області (надалі, відповідач), в якому просила визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Тернопільській області від 20.08.2021 №4, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано суму штрафних санкцій 74 166,07 грн..

Позов обґрунтований тим, що позивач не погоджується з оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням та просить його скасувати. Вважає, що твердження про недотримання встановлених для фіскальних чеків форми та змісту, не відповідає дійсності, адже у фіскальному чеку, виданому 20.07.2021, під час проведення фактичної перевірки в магазині-кафетерії (адреса провадження діяльності: АДРЕСА_1 ), міститься літерне позначення акцизного податку, а також розмір ставки такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами.

Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 21 грудня у справі №500/6845/21 у задоволенні позовних вимог було відмовлено у повному обсязі.

З рішенням суду першої інстанції не погодився апелянт Фізична особа підприємець ОСОБА_1 .. Просить апеляційну скаргу задовольнити, рішення суду першої інстанції скасувати та постановити нове рішення, яким позовні вимоги задоволити у повному обсязі. Апелянт повторно звертає увагу суду, що статті 3 та 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» №265/95-ВР від 06.07.1995 із змінами доповненнями (далі Закон №265/95-ВР) - встановлюють характеристики порушення та умови відповідальності саме за відсутність розрахункового документу. Ні стаття 17, ні жодна інша стаття Закону № 265/95 не встановлює податкової відповідальності за відсутність зазначення в розрахунковому документі в буквенному виразі акцизного податку та розміру ставки такого податку.

Представник Головного управління ДПС у Тернопільській області апеляційну скаргу просить відхилити, залишити рішення суду першої інстанції без змін.

Відповідно до ч.1 статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та апеляційну скаргу в межах наведених у ній доводів, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення, з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що відповідачем на підставі наказу від 20.07.2021 №1017-п «Про проведення фактичної перевірки» та направлень на перевірку від 20.07.2021 №2219/07-04, №2220/07-04 проведено фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 РНОКПП НОМЕР_1 (за адресою провадження діяльності: АДРЕСА_1 ) з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операції наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), за результатами якої складено Акт №3485/19/00/0704/ НОМЕР_1 від 29.07.2021.

Також, зі змісту Акта перевірки слідує, що перевірка проведена в присутності продавця ОСОБА_2 , яка працювала без укладення трудового договору.

В подальшому, Головним управлінням ДПС у Тернопільській області складено акт відмови від підпису у направленні про перевірку від 20.07.2021 року (зареєстрований 30.07.2021 року) №106/19/00/0704/ НОМЕР_1 , так як вказаний вище продавець відмовився від підпису щодо отримання направлення на перевірку

Так, згідно акта перевірки проведення розрахункових операцій у позивача здійснювалось з застосуванням реєстратора розрахункових операцій (фіскальний №).

Роздрібна торгівля алкогольними напоями та тютюновими виробами здійснювалась відповідно до ліцензій від 14.10.2020 №02001963 та №2001732 з терміном дії до 14.10.2021.

Також, в ході розгляду даної справи судом встановлено, що до початку перевірки проведено контрольну розрахункову операцію щодо підакцизної групи товарів на суму покупки 78,5 грн. (пиво «Опілля Корифей» СБ 05 по ціні 19,00 грн. та Сигарети «Winston XSTYLE SILVER» за ціною 59,50 грн.). Розрахункову операцію проведено через РРО з видачею фіскального чека від 20.07.2021 на повну суму покупки.

Відтак, у відповідності до перевірки №3485/19/00/0704/ від 29.07.2021 за результатами проведеної відповідачем перевірки, виявлено порушення порядку проведення розрахунків, а саме: розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуг) проведено через зареєстрований опломбований у встановленому порядку та переведений у фіскальний режим роботи реєстратор розрахункових операцій (далі РРО), з роздрукуванням розрахункових документів, що не відповідають встановленій формі та змісту розрахункових документів, без надання покупцю розрахункового документа встановленої форми на повну суму проведеної операції, на загальну суму 741660,68 грн..

За результатом виявлених під час фактичної перевірки порушень, Головним управлінням ДПС у Тернопільській області винесено податкові повідомлення рішення за № 4 від 20.08.2021 року на суму 74166,07 грн. за порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, за № 4 від 20.08.2021 року на суму 5100,0 грн. за порушення 11 статті 3 Закону №265/95-ВР.

Суд першої інстанції вважав, що матеріали проведеної перевірки засвідчують, що фіскальні чеки, які були надруковані на РРО ФН за період з 02.11.2020 по 25.07.2021 на загальну суму 741 660,68 грн. (фіскальні звітні чеки z - звіти з №3 по №265) не відповідають встановленій формі та змісту розрахункових документів визначені пунктом 2 розділу II Положення, так як в фіскальних чеках не відображено обов`язкові реквізити, а саме: літерне позначення, розмір ставки акцизного податку, загальна сума акцизного податку за всіма зазначеними в чеку товарами.

Так, відповідно до пунктів 1, 2 розділу II Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів ( Положення №13), фіскальний касовий чек на товари (послуги) (далі - фіскальний чек) - розрахунковий документ/електронний розрахунковий документ, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ), реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій при проведенні розрахунків за продані товари (надані послуги).

Даним розділом Положення №13 також визначені обов`язкові реквізити, які має містити фіскальний чек.

За висновками суду першої інстанції, перша розрахункова операція з видачею фіскального чека невстановленої форми та змісту, надрукованого на РРО ФН відбулася 02.11.2020 року , фіскальний чек №3 на суму 90 грн.. В подальшому вся реалізація, згідно фіскальних звітних чеків (Z-звітів) по Z-звіт №265 від 25.07.2021 року здійснювалась без відповідних реквізитів обов`язкових для фінансових чеків.

У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення такий документ не приймається як розрахунковий.

Суд першої інстанції зазначив, що за період з 02.11.2021 по 29.07.2021 встановлено проведення розрахункових операцій через РРО MG №707 TS ФН з роздрукуванням фіскальних чеків при продажі підакцизних товарів без використання режиму програмування коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизний товарів (у фіскальних чеках при продажу підакцизних товарів не зазначено код товарної підкатегорії згідно УКТ ЗЕД для підакцизних товарів). Таке порушення є підставою для застосування до суб`єкта господарювання штрафних санкцій, а тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийняте обґрунтовано та підставно.

Апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції про правомірність вказаного рішення з таких підстав.

Згідно із підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Підпунктом 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Відповідно до підпункту 75.1.3. пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Підстави призначення, обставини та порядок проведення перевірки визначено положеннями статті 80 ПК України.

Пунктами 80.1, 80.2 статті 80 ПК України визначено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема:

у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;

у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

Отже, передумовою проведення фактичної перевірки, з підстав передбачених підпунктами 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявність та отримання в установленому законодавством порядку інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на органи державної податкової служби, а також приписи щодо такої підстави для проведення фактичної перевірки контролюючим органом, як здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Як передбачено пунктом 80.5 статті 80 ПК України, допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.

Судом встановлено, що в основу проведення фактичної перевірки позивача, податковим органом покладено підпункти 80.2.2, 80.2.5, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Тобто, вказаними нормами чітко передбачено за яких підстав може проводить фактична перевірка, і такі підстави в наказі про проведення перевірки були зазначені.

Суд першої інстанції при вирішенні спору правильно врахував правову позиції, висловлену Верховним Судом у постанові від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18, відповідно до якої незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства. У разі якщо контролюючим органом була проведена перевірка на підставі наказу про її проведення і за наслідками такої перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення чи інші рішення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження після допуску платником податків посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки не є належним способом захисту права платника податків, оскільки наступне скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Належним способом захисту порушеного права платника податків у такому випадку є саме оскарження рішення, прийнятого за результатами перевірки.

Отже, враховуючи факт допуску посадових осіб ГУ ДПС у Тернопільській області до проведення фактичної перевірки та реалізацію наказу від 20.07..2020 № 1017-п «Про проведення фактичної перевірки» як акту індивідуальної дії його застосуванням, а також доведення відповідачем наявності підстави, передбаченої підпунктом 80.2.5, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України, для призначення фактичної перевірки, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про правомірність призначення та проведення фактичної перевірки позивача ГУ ДПС у Тернопільській області.

Щодо суті порушень, виявлених в результаті перевірки, апеляційний суд зазначає наступне.

Відповідно до пунктів 1,2,11 частини 1 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР (далі Закон №265/95-ВР, в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти);

11) проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій з використанням режиму попереднього програмування найменування товарів (послуг) (із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно зУКТ ЗЕД для підакцизних товарів), цін товарів (послуг) та обліку їх кількості.

Пунктом 2 Розділу III Положення № 13 визначено, які реквізити повинні містити розрахункові документи, а саме код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, а рядок 13 - вид операцій.

Нормами Закону №265/95-ВР та Положення № 13, які діють з 01.08.2020 встановлено вимоги щодо роботи РРО та реквізитів, які повинні бути зазначені в розрахункових документах.

Такими вимогами є зазначення коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, а рядок 13 вид операцій.

Перевіркою встановлено порушення пунктів 1, 2, 11 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме: порушено порядок використання режиму попереднього програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно Даний факт підтверджено копіями відповідних чеків (а.с.10, 52-59).

За період з 02.11.2021 по 29.07.2021 встановлено проведення розрахункових операцій через РРО MG №707 TS ФН з роздрукуванням фіскальних чеків при продажі підакцизних товарів без використання режиму програмування коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизний товарів (у фіскальних чеках при продажу підакцизних товарів не зазначено код товарної підкатегорії згідно УКТ ЗЕД для підакцизних товарів) .

Згідно із пунктом 1 статі 17 Закону №265/95-ВР у разі встановлення непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у розмірі 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Відповідно до пункту 10 Прикінцевих положень Закону №265/95-ВР тимчасово, до 01 січня 2021 року, санкції, визначені пунктом 1 статті 17 цього Закону, застосовуються в таких розмірах: 10 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 50 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Пунктом 7 статі 17 Закону №265/95-ВР визначено, у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму попереднього програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості застосовуються фінансові санкції у таких розмірах триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Законом України «Про внесення змін до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг та інших законів України щодо детінізації розрахунків у сфері торгівлі та послуг» від 20.09.2019 № 128-ІХ, який набрав чинності з 01.08.2020, внесені зміни до п.п. 1, 2, 11 статті 3 та статті 17 Закону №265/95-ВР в частині вимог до роботи РРО та необхідності зазначення відповідних реквізитів в розрахункових документах.

Також були відповідні зміни внесені до Положення № 13.

Відтак, з дати набрання чинності вказаними нормативними актами вони підлягають до застосування.

Матеріалами справи підтверджено і не спростовано апелянтом, що розрахункові документи позивача, зазначені в акті перевірки, таким вимогам не відповідали, за що і було застосовано штрафну санкцію, що є правомірним.

Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників), сформовану, зокрема у справах Салов проти України (заява № 65518/01; від 6 вересня 2005 року; пункт 89), Проніна проти України (заява № 63566/00; 18 липня 2006 року; пункт 23) та Серявін та інші проти України (заява № 4909/04; від 10 лютого 2010 року; пункт 58): принцип, пов`язує з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (Ruiz Torija v.) серія A. 303-A; 09 грудня 1994 року, пункт 29).

На підставі викладеного, колегія суддів, вважає, що суд правильно встановив фактичні обставини справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права. Доводи апеляційної скарги з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують, а тому апеляційну скаргу слід відхилити.

Враховуючи, що апеляційний суд залишає в силі рішення суду першої інстанції, то в силу вимог частини шостої статті 139 КАС України судові витрати новому розподілу не підлягають.

Керуючись ч. 3 ст. 243, ст.ст. 250, 308, 310, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Фізичної особи підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2021 року - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Н. М. Судова-Хомюк
судді Т. В. Онишкевич
Р. П. Сеник
Повне судове рішення складено 20 квітня 2022 року