Справа № 380/15525/21
Суддя: Клименко Оксана Миколаївна
Дата ухвалення: 2022-04-12 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 квітня 2022 року м. Львів

справа № 380/15525/21

провадження № П/380/15725/21

Львівський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Клименко О.М., за участю секретаря судового засідання Давид О.Ю., та сторін і інших осіб, які беруть участь у справі:

позивача: представник - Блонський М.А.

відповідача: представник - Холявка І.Я.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у загальному позовному провадженні адміністративну справу за позовом ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 (Позивач) звернувся до Львівського окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління Державної податкової служби у Львівській області (Відповідач), в якому із урахуванням уточненої позовної заяви просить:

1. Прийняти позовну заяву до розгляду та відкрити провадження у справі;

2. Визнати протиправними та скасувати:

- податкове повідомлення-рішення № 14 від 21 квітня 2021 року, винесене Головним управлінням ДПС у Львівській області про застосування до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафу в розмірі 197880,85 гривень;

- податкове повідомлення-рішення № 14 від 21 квітня 2021 року, винесене Головним управлінням ДПС у Львівській області про застосування до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафу в розмірі 1200,00 гривень;

- податкове повідомлення-рішення № 14 від 21 квітня 2021 року, винесене Головним управлінням ДПС у Львівській області про нарахування фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 зобов`язань з податку на додану вартість у сумі 494702,11 гривень;

- стягнути з відповідача судові витрати у справі у складі судового збору та витрати на правову допомогу.

Свої вимоги позивач обґрунтовує тим, що Головним управлінням ДПС у Львівській області було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 з 22 березня 2021 року тривалістю 3 робочих дні.

Наказ про проведення перевірки № 584-ПП винесено 18 лютого 2021 року заступником начальника Головного управління ДПС у Львівській області Марією Мельник. 18 лютого 2021 року складено повідомлення № 126/13-01-07-14-08 про проведення перевірки ОСОБА_1 та направлено таке повідомлення за адресою: АДРЕСА_1 . Це повідомлення повернулося відправнику у зв`язку з відсутністю адресата за вказаною адресою.

24 березня 2021 року заступником начальника відділу планових перевірок оподаткування фізичних осіб управління податкового аудиту Головного управління ДПС у Львівській області Михаленич Петром Степановичем складено акт про ненадання ОСОБА_1 документів для проведення позапланової невиїзної документальної перевірки, а саме вказано, що на вищезгадане повідомлення від 18 лютого 2021 року та лист від 22 березня 2021 року ОСОБА_1 не надав документів, які підтверджують дані податкових декларацій та розрахунків по податках та інших обов`язкових платежах до бюджету та державних цільових фондів, документів, які стосуються здійснення підприємницької діяльності з 01 травня 2015 року. Позивач зауважує, що копія листа від 22 березня 2021 року на його запит йому не надана.

31 березня 2021 року Головним управлінням ДПС у Львівській області складено акт № 6607/13-01-07-14/ НОМЕР_1 про результати документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 . Згаданий акт направлений платнику податків 31 березня 2021 року та був повернутий 08 квітня 2021 року з причин відсутності адресата за вказаною адресою.

За результатами проведеної перевірки контролюючий орган 21 квітня 2021 року прийняв податкові повідомлення-рішення: № 14 про застосування до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафу в розмірі 197880,85 гривень; № 14 про застосування до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафу в розмірі 1020,00 гривень; № 14 про нарахування фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 грошових зобов`язань з податку на додану вартість в сумі 494702,11 грн. Зазначені податкові повідомлення-рішення відповідача позивач уважає протиправними та такими, що їх належить скасувати, з огляду на таке.

Згідно відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань фізична особа-підприємець ОСОБА_1 є припиненим з 05 березня 2019 року (номер запису: 2022466, підстава: власне рішення) та з цього часу господарської діяльності не здійснює. Крім цього, в Єдиному державному реєстрі зазначена адреса позивача: АДРЕСА_1 , та вказаний його номер телефону НОМЕР_2 , який є діючим. Отже, у відкритому та офіційному джерелі інформації про фізичну особу є контактний номер телефону для здійснення зв`язку з фізичною особою-підприємцем. Однак жодного повідомлення про проведення перевірки, вимогу надати документи для перевірки від контролюючого органу платнику податків не надходило та по телефону не було повідомлено. Із наданих поштових відправлень на адресу ОСОБА_1 слідує, що податковий орган отримав інформацію про те, що адресат відсутній за місцезнаходженням. Отже, на переконання позивача, контролюючий орган повинен був скористатися контактним номером телефону, який є таким же засобом зв`язку як і пошта, та повідомити його про проведення перевірки й необхідність надання документів. Більше того, податковий орган знав про адресу фактичного проживання ОСОБА_1 : АДРЕСА_2 , оскільки на цю адресу йому було надіслано в 2020 році повідомлення про нарахування заборгованості з податку на нерухоме майно.

Позивач вказує, що всі документи первинного бухгалтерського обліку були наявні в нього станом на момент проведення перевірки та могли бути надані податковому органу. В той же час у податкового органу було декілька способів зв`язку з платником податків та можливість повідомити його про проведення перевірки і вимогу про надання документів.

Позивач уважає, що податковим органом неправильно застосовано до спірних правовідносин норму статті 44 Податкового кодексу України, адже така застосовується виключно у випадку отримання платником податків вимоги про надання документів для перевірки та відповідно ненадання таких у вказаний строк. Оскільки позивач як платник податків про проведення перевірки жодним чином не знав, повідомлень не отримував, то очевидно, що ненадання ним первинних документів не є наслідком його протиправної дії, а є наслідком необізнаності із самим фактом події перевірки.

Позивач звертає увагу на те, що з березня 2019 року він як фізична особа-підприємець є припиненим і господарської діяльності не здійснює. З цього часу два роки податковий орган не проводив перевірки платника податків, чим фактично сам посприяв створенню умов, за яких платник податків не отримав повідомлення про проведення перевірки. В період своєї діяльності він постійно контролював надходження пошти, проте після її припинення та, знаючи про те, що вже не здійснює господарської діяльності і відповідно не подає податкової звітності, не контролював надходження поштової кореспонденції. У зв`язку з цим позивач підсумовує, що причини не надання ним податковому органу первинних документів для проведення перевірки є поважними та не залежали від самого платника податків.

Що стосується зафіксованих в акті перевірки порушень з обліку та сплати податку на додану вартість, то позивач зазначає, що такі факти з його сторони відсутні. Надаючи послуги з перевезення він не міг не нести витрат на придбання палива та ремонт транспортних засобів, оскільки інакше не міг би здійснювати господарську діяльність. Тому протиправним є висновок податкового органу про те, що придбані за період з 01 січня 2017 року по 05 березня 2019 року товари позивач зберігав у себе на залишку та не використав станом на момент припинення підприємницької діяльності. Окрім цього, позивач мав ліцензію на здійснення діяльності з міжнародного перевезення вантажів вантажними автомобілями № 1225 від 19 грудня 2017 року. Наведене очевидно підтверджує той факт, що позивач здійснював господарську діяльність в період з 01 січня 2017 року по 05 березня 2019 року з використанням вантажних транспортних засобів та придбані ним товари були необхідні для споживання їх в процесі надання господарських послуг з перевезення.

Також позивач зауважує, що податковий орган - Державна податкова служба України безпідставно не розглянув подану в порядку адміністративного оскарження скаргу у встановлений строк, пославшись на дію карантинних обмежень (п. 52-8 підрозділу 10 Розділу XX Податкового кодексу України), тому до пропуску такого строку повинен бути застосований передбачений статтею 56 Податкового кодексу України правовий наслідок у вигляді задоволення скарги платника податків. В іншому випадку існує значний дисбаланс у правах податкового органу та платника податків.

Позивач звертає увагу на те, що в п. 52-8 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України вказано й про зупинення строків визначених статтями 73, 78 Податкового кодексу України в частині надання відповідей на запити контролюючих органів. Стаття 78 Податкового кодексу України якраз регулює поняття проведення документальних перевірок. Отже, якщо застосовувати цю норму до пропуску строку розгляду скарги податковим органом, то строк надання відповіді ОСОБА_1 на вимогу контролюючого органу про надання первинних документів ще де цього часу не сплив і ОСОБА_1 не може вважатися таким, що не надав документів. Таким чином, позивач робить висновок про те, що відповідач протиправно прийняв оскаржувані податкові повідомлення-рішення, оскільки з урахуванням п. 52-8 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України він не порушив строку надання відповіді на запит податкового органу, позаяк такий строк є зупиненим.

Позивач відзначає, що процедура припинення фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 була завершена 05 березня 2019 року, і з цього часу він як фізична особа підприємець уважається припиненим, а право на проведення перевірки існувало в податкового органу виключно щодо фізичної особи-підприємця, який перебуває в процедурі припинення, тому в податкового органу не було підстав для проведення перевірки, а така була проведена з порушенням мораторію, введеного нормою п. 52.2 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України. За таких умов оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними, адже протиправним був наказ контролюючого органу від 18 лютого 2021 року № 584-ПП про проведення перевірки, оскільки він винесений щодо проведення перевірки фізичної особи, а не фізичної особи-підприємця, щодо якої немає підстав для проведення перевірки в період дії мораторію.

Позивач наголошує, що в нього є всі бухгалтерські документи для підтвердження використання товарів у господарських операціях, а саме договори, акти наданих послуг, товаро-транспортні накладні, та інші документи, які можуть бути надані суду. Також позивач зазначає, що ним жодним чином не приховувалися від податкового органу документи бухгалтерського обліку, проте оскільки він не був повідомлений про проведення перевірки та не отримував запиту від податкового органу про надання документів, то відповідно і не міг їх надати.

Саме тому позивач просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 21 квітня 2021 року № 14, № 14 та № 14.

Позивач подав відповідь на відзив та додаткові пояснення у справі, в яких додатково, крім аргументів, викладених у позовній заяві, зазначає про те, що відповідач жодним чином не доводить та не намагається навіть навести міркування з приводу того, що позивач знав про проведення щодо нього перевірки. Крім того, відповідачем не наведено доводів щодо спростування позиції позивача стосовно строку наданні відповіді на запит податкового органу. Позивач зазначає, що наведені відповідачем у відзиві на позовну заяву правові позиції Верховного Суду не є релевантними до цієї справи.

Також позивач наголошує, що долучені представником відповідача докази, а саме: копія наказу від 18 лютого 2021 року з фіскальним чеком, копія поштового конверта, копія листа від 22 березня 2021 року, копія фіскального чеку від 22 березня 2021 року, копія акту про ненадання документів подані з пропуском встановленого строку та є недостовірними і недопустимими, оскільки не були надані позивачу та його представнику на їх запити.

Крім того, ознайомившись із повідомленням від 22 березня 2021 року можна встановити те, що перевірка проводилась за період з 2017 року по 2019 рік, в той час як податковий орган запитував документи за період з 2015 року, що є протиправним. Повідомлення сформоване 22 березня 2021 року, відправлено теж 22 березня 2021 року. Перевірка проводилась з 22 березня 2021 року по 24 березня 2021 року. Отже, невідомо, яким чином платник податків повинен був отримати це повідомлення та встигнути надати документи до закінчення перевірки 24 березня 2021 року. У повідомлені не вказано строк протягом якого платник повинен надати запитувані документи, такий строк не вказаний і в наказі про проведення перевірки. Більше того, повідомлення, якщо воно і було відправлено, то було надіслано на неправильну адресу та неправильному адресату. В акті про не надання документів для перевірки від 24 березня 2021 року зазначено, що платником податків не надано документів саме на лист від 22 березня 2021 року «Про надання документів». Отже, ця обставина підтверджує, що вимога про надання документів була направлена позивачу саме 22 березня 2021 року і саме за її невиконання відповідач застосував ст. 44 Податкового кодексу України, хоча станом на 24 березня 2021 року платник податків навіть фізично не зміг би отримати листа від 22 березня 2021 року.

Представник позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримав повністю, просив позов задоволити.

Відповідач подав до суду відзив на позовну заяву, який обґрунтований тим, що фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 надано повідомлення № 126/13-01-07-14-08 від 18 лютого 2021 року щодо надання документів для перевірки. Додатково фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 наданий лист від 22 березня 2021 року № 7807/6/10/13-01-07-14-08 про надання документів до перевірки. Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 станом на 24 березня 2021 до перевірки не надав в повному обсязі усіх первинних документів, про що складено акт № 258/13-01-07-14-03/ НОМЕР_1 від 24 березня 2021 року.

Перевіркою відображених фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 у рядку 1 декларацій «Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім імпорту товарів» показників за період з 01 січня 2017 року по 05 березня 2019 року на загальну суму 626837,00 грн, встановлено, що на формування цих показників мало вплив декларування здійснення транспортно-експедиційних послуг та послуг перевезення. Проведеною перевіркою встановлено заниження задекларованих фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 показників у рядку 1 декларацій «Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім імпорту товарів» на суму 395761,69 грн у зв`язку із не нарахуванням податкових зобов`язань по товарах та послугах, які не були використані в оподатковуваних операціях станом на дату анулювання реєстрації платником податку на додану вартість або використані в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку. Крім того, перевіркою фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 встановлено порушення вимог п. 198.5 ст.198, п .201.1 ст. 201 Податкового кодексу України в частині відсутності реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних на занижені податкові зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 395761,69 грн, в тому числі за березень 2019 року на суму 395761,69 гривень. Саме тому контролюючий орган прийняв податкові повідомлення-рішення від 21 квітня 2021 року № 14, № 14 та № 14.

Щодо посилання позивача про необізнаність про проведення перевірки та неотримання поштових відправлень від контролюючого органу відповідач зазначає, що чинним Податковим кодексом України передбачено альтернативні шляхи направлення документів платнику податків податковим органом, а саме: або засобами електронного зв`язку, або засобами поштового зв`язку, або шляхом вручення особисто платнику чи його представнику. При цьому наведені вище правові норми не містять обов`язку для контролюючого органу щодо послідовного використання наведених засобів надіслання документів платнику з метою використання усіх можливих, з огляду на що відповідні доводи позивача у цій частині є безпідставними та необґрунтованими.

Відповідач зауважує, що обов`язку контролюючого органу завчасно ознайомити платника податків про намір проведення документальної позапланової невиїзної перевірки у спосіб, визначений пунктом 42.2 статті 42 Податкового кодексу України, кореспондує також і обов`язок такого платника добросовісно ставитись до отримання відповідної кореспонденції або повідомлень (у разі застосування пункту 42.4 статті 42 Податкового кодексу України) від органів ДПС України. Необізнаність платника з наказом про проведення перевірки через нехтування або ухилення від виконання такого обов`язку без поважних причин не може бути в подальшому розцінена на користь останнього.

Також відповідач вказує, що відповідно до абзацу другого пункту 44.7 статті 44 Податкового кодексу України протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта перевірки, платник податків має право подати контролюючому органу, що проводив перевірку, заперечення та/ або додаткові документи, які підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності. Таким чином, ненадання платником податків контролюючому органу первинних документів у встановлені законом строки має наслідком встановлення відсутності таких документів на час складення податкової звітності.

Відповідач, покликаючись на правові позиції Верховного Суду від 05 травня 2020 року у справі № 826/678/16, від 16 квітня 2020 року у справі № 826/7760/15, від 03 квітня 2020 року у справі № 822/315/16, від 25 березня 2021 року у справі №826/5016/17 вказує, що належність первинних документів неможливо підтверджувати без урахування положень п. 44.6 ст. 44 Податкового кодексу України. Первинний документ не може бути врахований як належний доказ, оскільки такий був наданий лише в ході судового розгляду. Дослідження ненадання платником податків до перевірки первинних документів, їх перелік та причини такого ненадання має значення для правильного вирішення спору, для доведення реальності та правомірності укладення й виконання угод, з якими пов`язане донарахування податкового зобов`язання з податку на додану вартість.

На переконання відповідача, усі вищенаведені докази та аргументи у сукупності вказують на безпідставність позовних вимог позивача, що в свою чергу дає підстави для ухвалення рішення про відмову у задоволенні позову.

Відповідач подав заперечення на відповідь на відзив та додаткові пояснення у справі, в яких додатково зазначає про те, що, зважаючи на факт внесення щодо позивача запису про припинення підприємницької діяльності, такий і надалі обліковується у Головному управлінні ДПС у Львівській області як фізична особа, яка отримувала доходи від провадження підприємницької діяльності, і яка має забезпечити остаточні розрахунки з податків від провадження підприємницької діяльності та подати декларацію за останній базовий податковий (звітний) період, що узгоджується із правовою позицією Верховного Суду від 23 квітня 2021 року № 480/2004/19. Отже, призначення та проведення перевірки стосовно фізичної особи-підприємця платника податків ОСОБА_1 в межах строків, установлених Податковим кодексом України, на підставі підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу відповідає нормам Податкового кодексу України, Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09 грудня 2011 року № 1588, та правозастосовній практиці, сформованій Верховним Судом і не суперечить пункту 52.2 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України.

Відповідач зауважує, що позивач не наводить жодних поважних причин незабезпечення отримання поштової кореспонденції за зазначеною ним податковою адресою за винятком звинувачення податкового органу у відсутності дій щодо пошуку альтернативних шляхів вручення поштової кореспонденції. Крім того, відповідно до правових позицій Верховного Суду платник податків уважається також ознайомленим із наміром про проведення перевірки у разі неможливості вручення йому відповідних документів після проставлення поштовим органом відповідної відмітки. Твердження ж позивача про можливість надіслання йому поштової кореспонденції не за місцем обліку не відповідає чинному законодавству та правозастосовній практиці Верховного Суду.

Відповідач вказує, що ненадання платником податків контролюючому органу первинних документів у встановлені законом строки має наслідком встановлення відсутності таких документів на час складання податкової звітності. Таким чином, в силу приписів податкового законодавства будь-які документи, надані після проведення перевірки (поза межами процедури подання заперечень на акт перевірки) не можуть братися до уваги як податковим органом так і судом, оскільки законодавець презюмує, що такі були відсутні при формуванні показників податкової звітності.

Відповідач звертає увагу на те, що позивачу не скеровувались запити про надання документів у порядку статей 73, 78 Податкового кодексу України, тому його посилання на пункт 52.8 підрозділу 10 розділу ХХ цього Кодексу, яким зупинено строки, визначені статтями 73, 78 Податкового кодексу України, в частині надання відповідей на запити контролюючих органів є безпідставними. На адресу позивача скеровано наказ № 584-ПП від 18 лютого 2021 року та повідомлення від 18 лютого 2021 року № 126/13-01-07-14-08, на виконання яких він в силу приписів абзацу першого пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України зобов`язаний був надати відповідні документи.

Представник відповідача в судовому засіданні проти позову заперечив, просив у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

Згідно пунктом 3 частини 3 статті 246 КАС України суд зазначає, що ухвалою судді від 20 вересня 2021 року позовну заяву залишено без руху.

Ухвалою судді 04 жовтня 2021 року відкрито загальне позовне провадження в адміністративній справі та призначено підготовче засідання.

В судовому засіданні 23 грудня 2021 року ухвалою суду, яка занесена в протокол судового засідання, було закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті.

Суд заслухав пояснення представників позивача та відповідача, дослідив долучені до матеріалів справи письмові докази, оцінив їх в сукупності і встановив наступні фактичні обставини справи та відповідні їм правовідносини.

На підставі пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, пп. 78.1.7 п. 78.1 ст. 78, п. 82.1 ст. 82 Податкового кодексу України, п. 2 ст. 13 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», наказу Головного управління ДПС у Львівській області від 18 лютого 2021 року № 584-ПП заступником начальника відділу планових перевірок оподаткування фізичних осіб управління податкового аудиту Головного управління ДПС у Львівській області ОСОБА_2 з 22 березня 2021 року по 24 березня 2021 року проведено документальну позапланову невиїзну перевірку платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01 січня 2017 року по 05 березня 2019 року, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2015 року по 05 березня 2019 року.

За результатами проведеної перевірки складено акт № 6607-13-01-07-14/ від 31 березня 2021 року, в якому контролюючий орган зробив висновок про порушення фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 :

1. Вимог п. 184.7 ст. 184, п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 189.1 ст. 189, пп. «б» п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.5, п.198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.2 ст. 200, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VІ із змінами та доповненнями, в результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість на загальну суму 395761,69 грн, в тому числі за березень 2019 року на суму 395761,69 грн.

2. Вимог п. 198.5 ст. 198, п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VІ із змінами та доповненнями в частині відсутності реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних на занижені податкові зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 395761,69 грн, в тому числі за березень 2019 року на суму 395761,69 грн;

3. Вимог п. 44.1, п. 44.3, п. 44.5, п. 44.6 ст. 44 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VІ із змінами та доповненнями в частині ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів чи їх копій при здійсненні податкового контролю.

На підставі вказаного акту перевірки 21 квітня 2021 року Головним управлінням ДПС у Львівській області прийнято:

- податкове повідомлення-рішення № 14, яким застосовано до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штраф у розмірі 197880,85 гривень за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг);

- податкове повідомлення-рішення № 14, яким застосовано до ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 1020,00 грн за платежем адміністративні штрафи та інші санкції;

- податкове повідомлення-рішення № 14, яким ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у розмірі 494702,11 грн.

Згадані податкові повідомлення-рішення позивач 24 червня 2021 року оскаржив в адміністративному порядку до Державної податкової служби України.

За наслідками розгляду скарги Державна податкова служба України прийняла рішення № 7163/0/99-00-06-01-04-09 від 19 серпня 2021 року, яким залишила податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 21 квітня 2021 року № 14, № 14, № 14 без змін, а скаргу позивача без змін.

Не погоджуючись з указаними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся з цим адміністративним позовом до суду.

Предметом розгляду у цій справі є оцінка правомірності податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Львівській області від 21 квітня 2021 року № 14, № 14 та № 14.

Надаючи правову оцінку відносинам, що виникли між сторонами, суд виходить з наступного.

Статтею 19 Конституції України визначено, що правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.

Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулюються Податковим кодексом України № 2755-VI від 02 грудня 2010 року (тут і надалі в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України визначено, що контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Так, відповідно до статті 62 Податкового кодексу України, одним із способів здійснення податкового контролю є перевірки та звірки відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірки щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Суд відзначає, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій податковим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Конституцією України та законами України.

Глава 8 розділу ІІ Податкового кодексу України визначає види перевірок, які можуть бути проведені контролюючими органами, а також порядок та процедуру їх проведення.

Абзацом першим пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

За приписами підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

Відповідно до підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: розпочато процедуру реорганізації юридичної особи (крім перетворення), припинення юридичної особи або підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця, закриття постійного представництва чи відокремленого підрозділу юридичної особи, в тому числі іноземної компанії, організації, порушено провадження у справі про визнання банкрутом платника податків або подано заяву про зняття з обліку платника податків.

При цьому пунктом 78.4 статті 78 Податкового кодексу України визначено, що про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків (крім перевірок, передбачених підпунктом 78.1.22 пункту 78.1 цієї статті) надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Підпунктом 79.1 статті 79 Податкового кодексу України унормовано, що документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.

Суд зазначає, що за правовим висновком, сформульованим Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справи щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у справі № 826/17123/18 (постанова від 21 лютого 2020 року) «оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства про проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства».

Також у постанові від 22 вересня 2020 року у справі № 520/8836/18 Верховний Суд резюмував наступне: «перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом» та «встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, є достатніми для висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення, а тому відсутня необхідність перевірки порушення позивачем вимог податкового законодавства».

У позовній заяві позивач, стверджуючи про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, покликається насамперед на порушення податковим органом процедури призначення та проведення перевірки, які, на його думку, зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень та необхідність їх скасування з цих підстав.

З урахуванням наведених правових висновків Верховного Суду та окреслених позивачем підстав заявленого позову, обставини дотримання контролюючим органом процедури призначення та проведення перевірки входять до предмету доказування для цілей вирішення цього спору, й підлягають першочерговому дослідженню.

Щодо тверджень позивача про неповідомлення його податковим органом про проведення перевірки суд зазначає наступне.

Підпунктом 79.2 статті 79 Податкового кодексу України визначено, що документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

Отже, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної позапланової невиїзної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки (формальна підстава).

При цьому абзац другий пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу України визначає, що виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

Згідно з пунктом 42.2 статті 42 Податкового кодексу України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

За змістом абзацу другого пункту 42.5 статті 42 Податкового кодексу України у разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їхньою відмовою прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

Надаючи правову оцінку доводам позивача та відповідача в контексті встановлених обставин справи та у взаємозв`язку із наведеними вище нормами права суд уважає за необхідне зазначити, що визначений пунктом 42.2 статті 42 Податкового кодексу України спосіб вручення наказу та повідомлення щодо проведення контрольного заходу надає відповідачу можливість обирати альтернативні шляхи направлення документів платнику податків, а саме: або засобами електронного зв`язку, або шляхом вручення особисто платнику чи його представнику, або засобами поштового зв`язку.

При цьому у разі обрання податковим органом останнього способу надіслання поштової кореспонденції та якщо поштова служба не може вручити платнику податків відповідного документа такий відповідно до абзацу другого пункту 42.5 статті 42 Податкового кодексу України вважається врученим у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

Отже, платник податків вважається також ознайомленим із наміром про проведення перевірки у разі неможливості вручення йому відповідних документів після проставлення поштовим органом відповідної відмітки.

При цьому суд звертає увагу на те, що зазначені вище положення податкового законодавства не дають підстави вважати, що законодавець ототожнює такі поняття як «вручення» та «надіслання» наказу в розумінні належного повідомлення про проведення перевірки.

Суд звертає увагу на те, що невиїзна перевірка проводиться не за місцезнаходженням платника податків, і завчасне (до початку перевірки) повідомлення його про час та місце проведення перевірки є гарантією його права на об`єктивну, повну та всебічну перевірку дотримання ним податкової дисципліни, включаючи можливість надання платником податків наявних у нього документів для підтвердження показників податкового обліку.

Так, вимога, яку Податковий кодекс України ставить до контролюючого органу, щодо необхідності пересвідчитись чи вручено платнику податків у визначений законодавством спосіб копію наказу про проведення невиїзної документальної перевірки, кореспондує з чітко зазначеними в статті 17 цього Кодексу правами платника податків, а саме:

- право бути присутнім під час проведення перевірок;

- право подавати письмові звернення щодо проведення замість документальної невиїзної перевірки - документальну виїзну.

Подібні правові висновки зроблено Верховним Судом при ухваленні постанови від 06 серпня 2019 року у справі № 520/8681/18.

При цьому суд звертає увагу на те, що Верховний Суд України у постанові від 25 січня 2015 року у справі 21-425а14 зробив правовий висновок відповідно до якого, з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. Невиконання вимог пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу України призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

З урахуванням наведеного обставина належного вручення наказу та повідомлення про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки входить до предмету доказування для цілей вирішення цього спору.

Суд відзначає, що поняття дискреційних повноважень наведене у Рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи № R (80)2, яка прийнята Комітетом Міністрів 11 березня 1980 року на 316-й нараді, відповідно до якої під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Пунктами 1.6, 2.4 Методології проведення антикорупційної експертизи, затвердженої наказом Міністерства юстиції України від 23 червня 2010 року № 1380/5 передбачено, що дискреційні повноваження - сукупність прав та обов`язків органів державної влади та місцевого самоврядування, осіб, уповноважених на виконання функцій держави або місцевого самоврядування, що надають можливість на власний розсуд визначити повністю або частково вид і зміст управлінського рішення, яке приймається, або можливість вибору на власний розсуд одного з декількох варіантів управлінських рішень, передбачених нормативно-правовим актом, проектом нормативно-правового акта.

Дискреційні повноваження можуть закріплюватися в нормативно-правових актах, проектах нормативно-правових актів такими способами: 1) за допомогою оціночних понять, наприклад: «за наявності поважних причин орган вправі надати …», «у виключних випадках особа, уповноважена на виконання функцій держави або місцевого самоврядування, може дозволити…», «рішення може бути прийнято, якщо це не суперечить суспільним інтересам…» тощо; 2) шляхом перерахування видів рішень, що приймаються органом (особою, уповноваженою на виконання функцій держави або місцевого самоврядування), не вказуючи підстав для прийняття того чи іншого рішення або шляхом часткового визначення таких підстав; 3) шляхом надання права органу (особі, уповноваженій на виконання функцій держави або місцевого самоврядування) при виявленні певних обставин (настанні конкретних юридичних фактів) приймати чи не приймати управлінське рішення залежно від власної оцінки цих фактів; 4) за допомогою нормативних приписів, що містять лише окремі елементи гіпотези чи диспозиції правової норми, що не дозволяють зробити однозначний висновок про умови застосування нормативного припису або правові наслідки застосування такого припису.

Стосовно дискреційних повноважень, суд, за наслідками аналізу вказаних положень, зазначає, що такими є повноваження суб`єкта владних повноважень обирати у конкретній ситуації між альтернативами, кожна з яких є правомірною. Прикладом таких повноважень є повноваження, які закріплені у законодавстві із застосуванням слова «може».

Разом з тим вищенаведені норми Податкового кодексу України не передбачають вибору поведінки (розсуду/дискреції) відповідача щодо надання платнику податків можливості ознайомитись із наказом проведення щодо нього контрольного заходу.

З урахуванням наведеного податковий орган, як суб`єкт владних повноважень, в силу положень Основного Закону, повинен виконувати свої повноваження лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а відтак зобов`язаний був пересвідчитись відповідно до вимог пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу України про вручення платнику податків відповідного наказу про початок проведення перевірки щодо нього. Адже, відповідно до абзацу 2 пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу України тільки виконання цих умов надає право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

Суд встановив, що 18 лютого 2021 року Головним управлінням ДПС у Львівській області винесено наказ № 584-ПП «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 )» пунктом 1 якого визначено провести документальну позапланову невиїзну перевірку платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) з 22 березня 2021 року тривалістю 3 робочих дні.

Також 18 лютого 2021 року Головним управлінням ДПС у Львівській області видано повідомлення № 126/13-01-07-14-08, в якому зазначено про проведення з 22 березня 2021 року документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 в приміщенні Головного управління ДПС у Львівській області, у зв`язку з чим йому належить відповідно до пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України, починаючи із вказаної дати, забезпечити надання всіх необхідних документів, що підтверджують дані податкових декларацій (розрахунків), зокрема, фінансову, статистичну та іншу звітність, регістри бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, а також первинні та інші документи, які використовувались в бухгалтерському та податковому обліку, пов`язані із нарахуванням і сплатою податків, зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на ДПС.

Як слідує зі змісту акта перевірки від 31 березня 2021 року № 6607/13-01-07-14/ НОМЕР_1 та стверджується відповідачем копію наказу від 18 лютого 2021 року № 584-ПП й повідомлення від 18 лютого 2021 року № 126/13-01-07-14-08 контролюючий орган надіслав позивачу на адресу його місцезнаходження, зазначену в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань: АДРЕСА_3 .

Втім, конверт з рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення, виплату поштового переказу № 560 повернувся на адресу контролюючого органу із зазначенням таких причин невручення: адресат відсутній за вказаною адресою.

Насамперед суд відзначає те, що в матеріалах справи наявна копія квитанції Укрпошти про направлення позивачу копії наказу від 18 лютого 2021 року № 584-ПП та повідомлення від 18 лютого 2021 року № 126/13-01-07-14-08 на якій зазначено, зокрема, таку інформацію: «Куди: 81006 Свидниця». Натомість на копії конверта з відміткою «Укрпошти» (трек номер 560), яким як стверджує відповідач позивачу направлялися згадані вище наказ та повідомлення зазначено, зокрема, таку інформацію: « АДРЕСА_3 ». Отже, як видно з наведеного квитанція Укрпошти та копія конверта з відміткою «Укрпошти» (трек номер 560) згідно яких позивачу направлялися копія наказу від 18 лютого 2021 року № 584-ПП та повідомлення від 18 лютого 2021 року № 126/13-01-07-14-08 містять розбіжності в частині найменування населеного пункту, куди на ім`я позивача згадані наказ та повідомлення були відправлені контролюючим органом. Тому вказана обставина викликає у суду сумнів щодо правильності зазначення контролюючим органом адреси, на яку були відправлені вказані вище документи, що як наслідок могло стати причиною невручення їх позивачу.

Разом з тим суд враховує, що відповідно до статті 2 КАС України одним із критеріїв вчинення дії (бездіяльності), прийняття рішення суб`єктом владних повноважень є добросовісність.

Принцип добросовісності - це загальноправовий принцип, який передбачає необхідність сумлінної та чесної поведінки, зокрема, й суб`єкта владних повноважень при виконанні своїх юридичних обов`язків і здійсненні своїх суб`єктивних прав.

У межах спірних правовідносин податковий орган направив позивачу копії наказу від 18 лютого 2021 року № 584-ПП та повідомлення від 18 лютого 2021 року № 126/13-01-07-14-08 на адресу його місцезнаходження, зазначену в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань: АДРЕСА_3 .

В той же час згідно даних, які містяться у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань ОСОБА_1 припинив свою діяльність як фізична особа-підприємець 05 березня 2019 року.

Тобто, на момент надіслання позивачу контролюючим органом наказу та повідомлення про проведення перевірки (майже через два роки після внесення запису про припинення підприємницької діяльності фізичної особи-підприємця) позивач вже не мав статусу фізичної особи-підприємця, а отже, могли відбутися відповідні зміни щодо адреси його місця проживання (перебування) без відображення таких змін у Єдиному державному реєстрі, чого не врахував у спірному випадку контролюючий орган.

Більше того, як слідує з матеріалів справи податкове повідомлення-рішення № 0-1333 від 06 травня 2020 року про визначення позивачу податкового зобов`язання з податку на нерухоме майно відповідач надіслав на адресу АДРЕСА_4 .

Крім того, у матеріалах справи наявна заява позивача від 03 березня 2014 року, яка отримана податковим органом, про використання для листування з ним адреси а.с. 10571, м. Львів, 79049.

При цьому в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань наявний номер телефону позивача, який як він стверджує є дійсним.

Таким чином, податковий орган, отримавши від позивача рекомендоване повідомлення про вручення поштового відправлення, виплату поштового переказу № 560, на якому зазначено причину невручення: «адресат відсутній за вказаною адресою», а не наприклад «за закінченням терміну зберігання» та, маючи реальну можливість повідомити позивача про проведення перевірки іншими способами (надіслати копії наказу та повідомлення на одну з адрес: АДРЕСА_4 /а.с. 10571, м. Львів, 79049 чи повідомити телефоном, який є дійсним) зазначених дій не вчинив, що безумовно свідчить про недотримання відповідачем як суб`єктом владних повноважень у спірному випадку принципу добросовісності при виконанні своїх юридичних обов`язків.

Також варто відзначити, що у матеріалах справи наявний лист Головного управління ДПС у Львівській області від 22 березня 2021 року № 7807/6/10/13-01-07-14-08 «Про надання документів», яким позивача повідомлено про проведення щодо нього з 22 березня 2021 року документальної позапланової невиїзної перевірки та про необхідність у зв`язку з цим забезпечення надання всіх необхідних документів, що підтверджують дані податкових декларацій та розрахунків по податках та інших обов`язкових платежах до бюджету та державних цільових фондів й прибуття у приміщення Головного управління ДПС у Львівській області.

Суд відзначає, що у матеріалах справи відсутня копія конверта, який би підтверджував ту обставину, що згаданий вище лист надсилався податковим органом на адресу позивача. Натомість, у матеріалах справи наявна лише копія квитанції Укрпошти, на якій знову ж таки зазначено населений пункт Свидниця щодо якого невідомо як саме він стосується адреси місця проживання позивача.

До того ж, ураховуючи те, що лист № 7807/6/10/13-01-07-14-08 «Про надання документів» датований 22 березня 2021 року, а перевірка проводилась з 22 березня 2021 року по 24 березня 2021 року суд погоджується з доводами позивача про те, що вказана обставина унеможливлювала надання ним документів до закінчення перевірки.

Наведене свідчить, що в такому випадку в діях податкового органу наявне також порушення принципу розсудливості дій суб`єкта владних повноважень, який встановлений частиною другою статті 2 КАС України.

Аналізуючи положення Податкового кодексу України в розрізі процедури проведення податкових перевірок, Верховний Суд у справі № 160/2116/19 (постанова від 12 серпня 2020 року) зазначив, що завчасне (до початку перевірки) повідомлення про час та місце її проведення перевірки є гарантією права платника податку на об`єктивну, повну та всебічну перевірку дотримання ним податкової дисципліни, включаючи можливість надання платником податків наявних у нього документів для підтвердження показників податкового обліку, а також необхідних пояснень з питань, що слугували призначенню податкової перевірки.

Абзацом першим пункту 85.4 статті 85 Податкового кодексу України передбачено, що при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

У свою чергу відповідно до абзацу першого пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України, платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Таким чином, посилання контролюючого органу на неподання позивачем документів під час проведення перевірки є необґрунтованими з огляду на відсутність у позивача наказу про її проведення та повідомлення про надання документів у період проведення такої перевірки.

Сам вид перевірки (позапланова невиїзна) без надання платнику податків права на подання відповідних пояснень та документів, що стосуються предмету перевірки, позбавляє податковий орган можливості об`єктивно здійснити аналіз законності діяльності такого платника й дійти обґрунтованих висновків стосовно податкового правопорушення.

Наведені вище обставини свідчать про те, що протиправна поведінка відповідача у спірних правовідносинах із позивачем призвела до того, що останній був позбавлений можливості надати до перевірки документи, що витребовувалися контролюючим органом і таким чином підтвердити дотримання ним вимог податкового законодавства.

Отже, з урахуванням того, що при оскарженні рішень контролюючого органу, прийнятих за наслідками податкової перевірки, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких рішень, і таким підставам позову, за їх наявності, суд повинен надавати правову оцінку в першу чергу, суд уважає, що встановлені у цій справі обставини щодо порушення процедури проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої й були прийняті спірні податкові повідомлення-рішення, є достатніми та вагомими для висновку про їх протиправність.

Водночас суд уважає помилковими доводи позивача щодо відсутності правових підстав для проведення перевірки податковим органом, позаяк Верховний Суд у Постанові від 23 квітня 2021 року № 480/2004/19 висловив правову позицію, що розпочата процедура припинення підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця є підставою для проведення перевірки такої особи, а нормами Податкового кодексу України не передбачено обмежень щодо призначення такої перевірки після проведення державної реєстрації припинення підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця.

Навпаки, положення Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 09.12.2011 № 1588, свідчать про те, що державна реєстрація припинення підприємницької діяльності фізичної особи не припиняє її зобов`язань, що виникли під час провадження підприємницької діяльності, після державної реєстрації припинення підприємницької діяльності фізична особа продовжує обліковуватись у контролюючих органах як фізична особа - платник податків, яка отримувала доходи від провадження підприємницької діяльності і така фізична особа має забезпечити остаточні розрахунки з податків від провадження підприємницької діяльності та подати декларацію за останній базовий податковий (звітний) період.

У цій же Постанові Верховний Суд зазначив, яку суд враховує в силу імперативних норм ч. 5 ст. 242 КАС України, що підставою для призначення перевірки було саме припинення підприємницької діяльності фізичної особи (підпункт 78.1.7 пункту 78.1 статті 78), а не заява про проведення перевірки.

Щодо інших доводів позивача, які викладені у позовній заяві, суд зазначає таке.

Відповідно до статті 8 Конституції України, статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України та частини першої статті 17 Закону України від 23 лютого 2006 року «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого зокрема людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави, та застосовує цей принцип з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини. Європейський суд з прав людини в рішенні у справі «Гарсія Руїз проти Іспанії» (рішення від 21 січня 1999 року), зокрема, зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Європейської конвенції з прав людини і зобов`язує суди викладати підстави для своїх рішень, це не можна розуміти як вимогу давати докладну відповідь на кожний аргумент.

Тому за наведених вище підстав, якими суд обґрунтував своє рішення, суд не вбачає необхідності надавати оцінку іншим аргументам позивача на підтримку заявлених позовних вимог та доводам відповідача на їх заперечення, позаяк вони не впливають на викладений вище висновок суду та наявність безумовних підстав для задоволення адміністративного позову та скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Відповідно до вимог ч. 2 ст. 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

З урахуванням встановлених обставин справи та наведених правових положень, суд доходить висновку, що відповідачем не дотримано наведені приписи ч. 2 ст. 2 КАС України, а тому оскаржувані податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 21 квітня 2021 року № 14, № 14 та № 14 є протиправними та підлягають скасуванню.

Щодо розподілу судових витрат суд враховує наступне.

Відповідно до пункту п`ятого частини першої статті 244 КАС України під час ухвалення рішення суд вирішує як розподілити між сторонами судові витрати.

Згідно із частиною першою статті 132 КАС України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.

Частиною другою цієї ж статті передбачено, що розмір судового збору, порядок його сплати, повернення і звільнення від сплати встановлюються законом.

При задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа (абзац перший частини 1 статті 139 КАС України).

Суд встановив, що при зверненні з цим позовом до суду позивач сплатив судовий збір у розмірі 6937,83 грн. Оскільки позов задоволено у повному обсязі, то за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області на користь позивача належить стягнути 6937,83 грн сплаченого судового збору.

Щодо стягнення з відповідача на користь позивача понесених ним витрат на професійну правничу допомогу у цій справі суд зазначає наступне.

08 квітня 2022 року представник позивача подав до суду заяву про стягнення судових витрат з відповідача, згідно якої на сьогодні позивач поніс витрати на професійну правничу допомогу в розмірі 18000,00 грн, які включають послуги адвоката, надані відповідно до умов договору на підставі зазначеного у цій заяві розрахунку.

Представник відповідача у судовому засіданні про стягнення витрат на професійну правничу допомогу заперечив з тих підстав, що позивачем не надано первинних документів, а саме актів виконаних робіт. Крім того, заявлена позивачем до стягнення сума правничої допомоги є завищеною та неспівмірною із складністю справи та виконаними адвокатом роботами (наданими послугами). Також позивачем не вказано та не деталізовано виду і часу здійснених адвокатом робіт та наданих послуг.

Правове регулювання витрат на професійну правничу допомогу містить стаття 134 КАС України.

Так, частиною першою цієї статті визначено, що витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.

Відповідно до частин другої-п`ятої статті 134 КАС України за результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.

Для цілей розподілу судових витрат:

1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою;

2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.

Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.

Розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.

Відповідно до частини 7 статті 139 КАС України розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо).

Такі докази подаються до закінчення судових дебатів у справі або протягом п`яти днів після ухвалення рішення суду за умови, що до закінчення судових дебатів у справі сторона зробила про це відповідну заяву.

За відсутності відповідної заяви або неподання відповідних доказів протягом встановленого строку така заява залишається без розгляду.

Аналіз наведених норм права вказує, що від учасника справи, який поніс витрати на професійну правничу допомогу, вимагаються докази щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою.

На підтвердження понесення витрат на правничу допомогу у цій справі позивач надав суду такі докази:

1. Договір № 11/1 від 11 червня 2021 року про надання правової допомоги, укладений між ОСОБА_1 (Замовник) та Адвокатським бюро «Михайла Блонського» (Адвокат) (Договір).

Відповідно до пункту 1.1 Договору Адвокат зобов`язується надати Замовнику відповідно до умов цього Договору юридичні послуги, а Замовник із своєї сторони зобов`язується прийняти зазначені послуги й оплатити їх.

Пунктом 3 Договору визначено вартість послуг Адвоката з розрахунку, що 1 година роботи Адвоката оцінюється в 500,00 грн. Конкретний гонорар Адвоката визначається, виходячи з наданих послуг та оформляється актом наданих послуг за результатами розгляду справи.

Згідно з підпунктом 4.1.1 пункту 4.1 Договору Замовник зобов`язаний оплатити вартість юридичних послуг у порядку та строки, визначені пунктом 3 цього Договору.

2. Попередній розрахунок суми витрат позивача на правову допомогу від 14 вересня 2021 року, згідно з яким попередня сума витрат на правову допомогу згідно Договору становить 25000,00 грн.

3. Заяву про стягнення судових витрат з відповідача, у якій наведено наступний розрахунок виконаних адвокатом робіт (наданих послуг), часу, витраченого адвокатом на їх надання та вартість:

- консультація клієнта, час - 2 години, вартість - 500,00 грн, загальна вартість - 1000,00 грн;

- підготовка та подання адвокатського запиту - 1 година, вартість - 500,00 грн, загальна вартість, час - 500,00 грн;

- ознайомлення з матеріалами, наданими податковим органом (акт перевірки, рішення, інші документи), час - 4 години, вартість - 500,00 грн, загальна вартість - 2000,00 грн;

- підготовка скарги в порядку адміністративного оскарження, час - 5 годин, вартість - 500,00 грн, загальна вартість - 2500,00 грн;

- підготовка позовної заяви з додатками до суду, що включає в себе ознайомлення з бухгалтерськими та первинними документами за період з 2017 року по 2019 рік, час - 10 годин, вартість - 500,00 грн; загальна вартість - 5000,00 грн;

- участь у судовому засіданні з розрахунку 2 години на 1 судове засідання, що включають також час для прибуття в судове засідання, час - 8 годин, вартість - 500,00 грн, загальна вартість - 4000,00 грн;

- підготовка інших процесуальних документів, а саме відповіді на відзив, письмових пояснень на подані документи відповідачем - 6 годин, вартість - 500,00 грн, загальна вартість - 3000,00 грн.

Загальна вартість - 18000,00 грн.

3. Квитанції про оплату гонорару адвоката згідно Договору № 11/1 від 11 червня 2021 року про надання правової допомоги на загальну суму 18000,00 грн;

Принцип співмірності витрат на оплату послуг адвоката запроваджено у частині п`ятій статті 134 КАС України.

Так, розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи (частина 5 статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України).

При цьому розмір витрат на правничу допомогу встановлюється судом на підставі оцінки доказів щодо детального опису робіт, здійснених адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.

Отже, з аналізу статті 134 КАС України, випливає, що, крім того, що зазначена стаття забезпечує право особи на правову допомогу, з іншого боку, вона запобігає зловживанню правом на компенсацію витрат на правову допомогу в тому числі неоднаковій судовій практиці, встановлюючи критерії співмірності, які визначені в частині п`ятій цієї статті. Тобто, суд зобов`язаний оцінити рівень адвокатських витрат обґрунтовано у кожному конкретному випадку за критеріями співмірності необхідних і достатніх витрат.

Відповідно до частин дев`ятої статті 139 КАС України при вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує: 1) чи пов`язані ці витрати з розглядом справи; 2) чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес; 3) поведінку сторони під час розгляду справи, що призвела до затягування розгляду справи, зокрема, подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи, тощо; 4) дії сторони щодо досудового вирішення спору (у випадках, коли відповідно до закону досудове вирішення спору є обов`язковим) та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи, на якій такі дії вчинялись.

Відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» від 23 лютого 2006 року № 3477-IV суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

При визначенні суми відшкодування суд має виходити з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін. Ті самі критерії застосовує Європейський суд з прав людини, присуджуючи судові витрати на підставі статті 41 Конвенції, згідно з практикою якого заявник має право на компенсацію судових та інших витрат, лише якщо буде доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їхній розмір - обґрунтованим (рішення у справі «East/West Alliance Limited» проти України», заява № 19336/04).

У рішенні Європейського суду з прав людини у справі «Лавентс проти Латвії» зазначено, що відшкодовуються лише витрати, які мають розумний розмір.

Водночас для включення всієї суми гонорару у відшкодування за рахунок відповідача, має бути встановлено, що позов позивача задоволено, а також, що за цих обставин справи такі витрати позивача були необхідними, а їх розмір є розумний та виправданий, що передбачено у статті 30 Закону України «Про адвокатуру та адвокатську діяльність». Тобто, суд оцінює рівень адвокатських витрат, що мають бути присуджені з урахуванням того, чи були такі витрати понесені фактично, але й також - чи була їх сума обґрунтованою.

Суд відзначає, що такі види послуг, зазначені в Заяві про стягнення судових витрат з відповідача, як: консультація клієнта, час - 2 години, вартість - 500,00 грн, загальна вартість - 1000,00 грн; підготовка та подання адвокатського запиту, час - 1 година, вартість - 500,00 грн, загальна вартість - 500,00 грн; ознайомлення з матеріалами, наданими податковим органом (акт перевірки, рішення, інші документи), час - 4 години, вартість - 500,00 грн, загальна вартість - 2000,00 грн фактично охоплюються однією послугою адвоката - підготовка позовної заяви.

Суд уважає безпідставним відшкодування витрат за підготовку скарги в порядку адміністративного оскарження, час - 5 годин, вартість - 500,00 грн, загальна вартість - 2500,00 грн, оскільки рішення, прийняте контролюючим органом вищого рівня за результатами розгляду цієї скарги, не є предметом оскарження у цій справі.

Також, на переконання суду, необґрунтованим є визначений представником позивача час на участь у судовому засіданні з розрахунку 2 години на 1 судове засідання (навіть з урахуванням часу на прибуття в судове засідання), оскільки лише одне із судових засідань у цій справі тривало більш ніж 1 годину, а саме: судове засідання 19 жовтня 2021 року: початок - 09:58:42; закінчення - 10:01:43; судове засідання 23 листопада 2021 року: початок - 12:18:55; закінчення - 13:00:39; судове засідання 23 грудня 2021 року: початок - 10:40:49; закінчення - 11:01:21; судове засідання 29 березня 2022 року: початок - 11:43:38; закінчення - 12:20:26; судове засідання 12 квітня 2022 року: початок - 15:30:51; закінчення - 16:41:07 (тривалість більше однієї години).

Таким чином, заявлені представником позивача до відшкодування 18000,00 грн витрат на правничу допомогу є необґрунтованими, не відповідають реальності таких витрат, розумності їхнього розміру, а їх стягнення з відповідача становить надмірний тягар для останнього, що суперечить принципу розподілу таких витрат. Заявлений розмір витрат не є співмірним із складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг), із реальним часом, витраченим адвокатом та із обсягом наданих адвокатом послуг (виконаних робіт).

За таких обставин з урахуванням принципу співмірності та розумності судових витрат, пропорційності до ціни позову та розміру судового збору, виходячи з конкретних обставин справи та змісту виконаних послуг, а також ураховуючи доводи представника відповідача щодо неспівмірності розміру заявленої суми витрат, суд вважає за необхідне зменшити розмір судових витрат на професійну правничу допомогу та покласти на відповідача понесені позивачем судові витрати на оплату правничої допомоги адвоката в суді першої інстанції в сумі 6500,00 грн.

Керуючись ст.ст. 19-21, 72-77, 242-246, 255, 293, 295, підп.15.5 п.15 Перехідних положень, п.3 Розділу VI Прикінцевих положень КАС України, суд, -

ВИРІШИВ:

Позов ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 ) до Головного управління Державної податкової служби у Львівській області (вул. Стрийська, 35, м. Львів, 79003) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задоволити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області № 14 від 21 квітня 2021 року.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області № 14 від 21 квітня 2021 року.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області № 14 від 21 квітня 2021 року.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області (вул. Стрийська, 35, м. Львів, 79026, код ЄДРПОУ ВП 43968090) на користь ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) 6937,83 грн сплаченого судового збору та 6500,00 грн витрат на професійну правничу допомогу.

В стягненні решти витрат на правничу допомогу - відмовити.

Рішення суду набирає законної сили відповідно до ст. 255 Кодексу адміністративного судочинства України.

Рішення може бути оскаржене за правилами, встановленими ст.ст. 295-297 Кодексу адміністративного судочинства України відповідно, з урахуванням положень підп.15.5 п.15 розд. VII «Перехідні положення» та п. 3 Розділу VI «Прикінцеві положення» цього Кодексу.

Повне рішення складено 22 квітня 2022 року.

Суддя Клименко О.М.