Справа № 380/905/21
Суддя: Іщук Лариса Петрівна
Дата ухвалення: 2022-04-06 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 квітня 2022 рокуЛьвівСправа № 380/905/21 пров. № А/857/15860/21

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді - Іщук Л. П.,

суддів - Обрізка І. М., Онишкевича Т. В.,

за участю секретаря судового засідання - Смолинця А. В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 08 липня 2021 року, ухвалене головуючим суддею Брильовським Р. М. о 14:17 год у м. Львові, у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Науково-виробниче підприємство «ІМВО» до Головного управління ДПС у Львівській області (правонаступником якого є Головне управління ДПС у Львівській області як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Науково-виробниче підприємство «ІМВО» (далі - ТзОВ «Науково-виробниче підприємство «ІМВО») звернулося в суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, в якому, з урахуванням заяви про збільшення позовних вимог, просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача від 30.04.2020 № та № .

В обґрунтування позовних вимог зазначає, що при прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень-рішень відповідачем не враховано правомірність віднесення ним до складу витрат, що визначаються при обчисленні об`єкта оподаткування податком на прибуток, витрати, понесені на оплату робіт, виконаних ТзОВ «Складтехкомплект» та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 , господарські операції з якими підтверджені належним чином складеними первинними документами, актами, звітами та в подальшому відобразились в поставці стелажного обладнання і монтажі такого замовникам.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 08.07.2021 адміністративний позов задоволено.

Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Львівській області подало апеляційну скаргу, у якій, з покликанням на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати судове рішення та прийняти нове - про відмову в задоволенні позову.

Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що судом першої інстанції залишено поза увагою те, що факти порушень позивачем вимог податкового законодавства, які слугували підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, мали місце та чітко зафіксовані в акті перевірки від 23.03.2020 №611/05.3/19177307, а тому висновок суду першої інстанції про наявність підстав для скасування вказаних податкових повідомлень-рішень є помилковим.

Ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 09.11.2021 замінено відповідача у справі - Головне управління ДПС у Львівській області (код за ) його правонаступником - Головним управлінням ДПС у Львівській області як відокремленим підрозділом Державної податкової служби України (код за ЄДРПОУ ВП 43968090).

Під час апеляційного розгляду представник скаржника підтримав вимоги апеляційної скарги та просив її задовольнити, покликаючись на викладені в ній доводи.

Представник позивача в судовому засіданні заперечив проти вимог апеляційної скарги, покликаючись на те, що оскаржуване рішення ухвалене з дотриманням норм матеріального та процесуального права, просив відмовити в її задоволенні.

Заслухавши доповідь головуючого судді, пояснення учасників справи, дослідивши матеріали справи, проаналізувавши доводи апеляційної скарги, апеляційний суд вважає, що апеляційну скаргу слід задовольнити з таких підстав.

Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що Головним управлінням ДПС у Львівський області проведено документальну планову виїзну перевірку ТзОВ «Науково-виробниче підприємство «ІМВО» податкового законодавства за період з 01.10.2016 по 30.09.2019, валютного законодавства за період з 01.10.2016 по 30.09.2019, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.10.2016 по 30.09.2019, за результатами якої складено акт від 23.03.2020 № 611/05.3/19177304.

Вказаний акт перевірки містить висновок про порушення позивачем підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135, пункту 137.1 статті 137 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток у сумі 848 097,36 грн та завищення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування, визначеного у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності за три квартали 2019 року у сумі 1 217 990 грн.

Такі висновки обґрунтовані тим, що господарські операції позивача з контрагентами ТзОВ «Складтехкомплект» і фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 фактично не здійснювались, оскільки у ТзОВ «Складтехкомплект» відсутні матеріально-технічні та технологічні можливості з виконання робіт для позивача з урахуванням часу, оперативності проведення робіт, відсутності трудових ресурсів (основне місце праці працівників є на ТзОВ «Науково-виробниче підприємство «ІМВО») та відсутності технічної бази для надання послуг (приміщення, оргтехніка тощо). В свою чергу, фізична особа-підприємець ОСОБА_1 не має найманих працівників, не залучав до виконання робіт для позивача третіх осіб, а підписання актів виконаних робіт в деяких випадках відбувалось в один день при значних віддаленнях об`єктів. Наслідком діяльності ТзОВ «Складтехкомплект» і фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 є виключно формування витрат на адресу контрагентів, в тому числі і позивача, тому первинні документи, які ними видані, не є підставою для бухгалтерського обліку.

30.04.2020 Головним управлінням ДПС у Львівській області прийнято податкові повідомлення-рішення № , яким позивачу зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за три квартали 2019 року в розмірі 1 217 990 грн, та № , яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток в розмірі 1 060 121,70 грн, з якої 848097,36 грн за податковими зобов`язаннями і 212024,34 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що господарські операції між позивачем та його контрагентами щодо будівельно-монтажних робіт та дилерських послуг здійснювались та були підтверджені належними первинними документами і були реально виконані, оскільки контрагенти, по яких ТзОВ «Складтехкомплект» надавались комерційні пропозиції, уклали угоди з позивачем, а в подальшому на їх об`єктах виконувались роботи з встановлення стелажних систем фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 . Зазначено, що відсутність у контрагентів позивача матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ними господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру.

Апеляційний суд не погоджується з висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Стаття 67 Конституції України передбачає, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом. Згідно з статтею 92 Конституції України виключно законами України встановлюються система оподаткування, податки і збори.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює та визначає Податковий кодекс України.

Згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Згідно з пунктами 6, 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 N 318, витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

Аналіз зазначених правових норм дає підстави для висновку, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування об`єкту оподаткування податком на прибуток наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема, про наявність таких обставин:

- неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності;

- відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів;

- облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для даного виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій;

- здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку.

Отже, наявність первинних документів, не є безумовною підставою для формування податку на прибуток, якщо податковий орган доведе, що відомості в таких документах не відповідають дійсності.

Предметом доказування у відповідній категорії спорів є реальність господарських операцій, що є підставою для виникнення права на формування об`єкту оподаткування податком на прибуток; добросовісність дій платника податку, яка полягає у відповідності вчинених ним дій господарській меті, а також реальність усіх даних, наведених у документах.

Доводи ж контролюючого органу про непідтвердження реальності здійснення господарських операцій мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають право платника, зокрема, на віднесення певних витрат до складу валових витрат з податку на прибуток.

Як встановлено з матеріалів справи, між ТзОВ «Науково-виробниче підприємство ІМВО», як виробником, та ТзОВ «Складтехкомплект», як дилером, укладено дилерський договір від 02.01.2014 №02-01/14-д, предметом якого передбачено ділове співробітництво з просування, маркетингу та продажу дилером стелажних систем виробника безпосереднім (кінцевим) споживачам на території України за погодженими умовами. Поставки продукції для забезпечення потреб безпосередніх споживачів здійснюється виробником за окремими договорами поставки.

Додатковими угодами від 29.12.2014, від 30.12.2015, від 29.12.2017 та від 27.12.2019 було продовжено строк дії вказаного вище договору.

З наданих для перевірки контролюючому органу актів виконаних робіт на суму 3 369 400 грн та звітів про надані послуги встановлено, що ТзОВ «Складтехкомплект» виконувало для ТзОВ «Науково-виробниче підприємство «ІМВО» роботи з: опрацювання заявок виробника на виготовлення і поставку стелажного устаткування від замовників (споживачів) продукції; надання комерційних пропозицій; проведення переговорів з потенційними замовниками (споживачами) продукції; здійснення дослідження потреб потенційних партнерів на ринках Польщі, Бельгії, Нідерландів, Чехії, Словаччини, Великобританії, Литви, Естонії; проведення інспекційного огляду встановленого стелажного устаткування на складах замовників виробника; здійснення візитів до іноземних країн для проведення переговорів з потенційними клієнтами.

Слід зазначити, що позивачем не надано суду доказів фактичного надання йому зазначених вище послуг та результату кожної з наданих послуг, а саме: заявок на виготовлення та поставку стелажного устаткування, комерційних пропозицій, замірів складських приміщень, здійснення візитів до іноземних держав, специфікацій на поставку стелажного обладнання тощо.

Апеляційний суд погоджується з доводами контролюючого органу, що виконання вищевказаних робіт потребує значних обсягів трудозатрат, передбачає відрядження, в тому числі за кордон, наявність технічної бази для надання послуг (приміщення, оргтехніка тощо), наявність кваліфікованого персоналу для надання послуг з інспекційного огляду встановленого стелажного устаткування на складах замовників виробника.

Натомість, згідно з даними Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (ф № 1 ДФ) та Звіту про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування до органів доходів і зборів (форма Д 4) протягом 2017 року - трьох кварталів 2019 року на ТзОВ «Складтехкомплект» працювало за основним місцем роботи 5 осіб, в тому числі директор ОСОБА_2 , головний бухгалтер ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 ; ОСОБА_6 .

При цьому, вказані особи отримують заробітну плату за основним місцем роботи - у ТзОВ «Науково-виробниче підприємство «ІМВО» за повний робочий день при восьмигодинному робочому дні, що ставить під сумнів можливість забезпечення ними виконання договірних зобов`язань від ТзОВ «Складтехкомплект» для позивача.

Апеляційний суд звертає увагу, що в штаті «Науково-виробниче підприємство «ІМВО» наявні відділ логістики і закупок (5 чоловік), департамент складського обладнання (5 чол), підрозділ продажу складського обладнання (1 чол.), відділ головного конструктора (7 чол.), конструкторсько-технологічний департамент (4 чол.), у яких працюють менеджери з продажу та логістики, інженери-конструктори, інженери-технологи. Таким чином, позивач власними трудовими ресурсами самостійно взмозі виконати роботи, отримані від ТзОВ «Складтехкомплект».

Що стосується пояснень ОСОБА_2 під час допиту в суді першої інстанції в якості свідка в частині залучення ТзОВ «Складтехкомплект» до опрацювання заявок на замовлення стелажного обладнання субпідрядника фізичної особи-підприємця ОСОБА_7 , то такі жодним чином не підтверджені та спростовуються відсутністю здійснених виплат ТзОВ «Складтехкомплект» за ознакою доходу 157 «Дохід, виплачений самозайнятій особі».

Враховуючи викладене, апеляційний суд приходить до висновку, що господарські операції з надання ТзОВ «Складтехкомплект» послуг для ТзОВ «Науково-виробниче підприємство «ІМВО» не могли бути фактично здійсненими та не містять розумних економічних або інших причин (ділової мети), так як відсутній економічний ефект таких.

Що стосується господарських взаємовідносин між позивачем та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 , то слід зазначити, що 01.10.2012 між фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 , як виконавцем, та позивачем, як замовником, було укладено договір № 01МО1012, згідно з умовами якого позивач доручає, а виконавець приймає на себе зобов`язання виконання власними силами і засобами та на власний ризик робіт зі складання та встановлення на об`єкті кінцевого замовника стелажів металевих збірно-розбірних виробництва замовника в обсягах та на умовах визначених договором. Конкретний об`єкт кінцевого замовника, на якому виконуються роботи виконавцем визначаються в письмовому замовленні.

З наданих позивачем актів виконаних робіт встановлено, що фізична особа-підприємець ОСОБА_1 виконував роботи зі складання та встановлення стелажів металевих збірно-розбірних виробництва замовника на об`єктах споживачів замовника на загальну суму 2 304 865 грн.

Однак з наданих позивачем документів неможливо встановити обсяги виконаних робіт, кількості та номенклатуру збірних конструкцій (стелажів), кількості людино-годин, а також вартість монтажних робіт, виконаних фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 , яка включена позивачем до вартості реалізованого обладнання кінцевому замовнику.

Апеляційний суд звертає увагу, що виконання робіт зі складання та встановлення стелажів металевих збірно-розбірних потребує значних обсягів трудозатрат, наявність технічної бази для виконання послуг (інструменти, обладнання тощо), наявність кваліфікаційного персоналу для проведення робіт зі складання та встановлення стелажів металевих збірно-розбірних.

Згідно з пунктом 4.5 договору від 01.10.2012 № 01МО1012 штатна кількість задіяного виконавцем персоналу повинна забезпечувати своєчасне та якісне виконання робіт по встановленню стелажів, однак, фізична особа-підприємець ОСОБА_1 декларував відсутність найманих працівників, що свідчить про незалучення ним до виконання робіт для ТзОВ «Науково-виробниче підприємство «ІМВО» третіх осіб.

Разом з тим, згідно з актами виконаних робіт, такі роботи на замовлення ТзОВ «Науково-виробниче підприємство «ІМВО» проводились фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 в один день у значному віддаленні об`єктів, зокрема, згідно з актом виконаних робіт від 28.02.2018 зазначено адреси виконаних робіт - смт. Куликів, м. Моршин, с. Малехів, м. Рівне. Вказана обставина свідчить про неможливість фактичного виконання вищенаведених робіт для позивача з урахуванням часу, оперативності проведення робіт, відсутності трудових ресурсів.

Враховуючи викладене, господарські операції між фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 та ТзОВ «Науково-виробниче підприємство «ІМВО» фактично не здійснювались та є нереальними, тому первинні документи, складені за результатами таких операцій, не є підставою для бухгалтерського обліку, а відтак, понесені позивачем витрати не могли бути включені до складу витрат при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток.

Таким чином, колегія суддів зазначає, що контролюючий орган, приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення, діяв у межах та відповідно до вимог чинного податкового законодавства.

Отже, виходячи з наведеного, відсутні правові підстави для задоволення позовних вимог.

За наведених обставин, судом першої інстанції допущено неправильне застосування норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, що відповідно до пункту 4 частини першої статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для скасування рішення суду першої інстанції та прийняття постанови про відмову у задоволенні позовних вимог.

Керуючись статтями 310, 315, 317, 321, 322, 328 Кодексу адміністративного судочинства України,-

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області задовольнити.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 08 липня 2021 року у справі № 380/905/21 скасувати та прийняти постанову, якою в задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Науково-виробниче підприємство «ІМВО» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень відмовити.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя Л. П. Іщук
судді І. М. Обрізко
Т. В. Онишкевич
Повне судове рішення складено 13.04.2022