Справа № 380/8753/21
Суддя: Шавель Руслан Миронович
Дата ухвалення: 2022-04-06 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 квітня 2022 рокуЛьвівСправа № 380/8753/21 пров. № А/857/23070/21

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

головуючого судді Шавеля Р.М.,

суддів Улицького В.З. та Кузьмича С.М.,

з участю секретаря судового засідання - Ільченко А.З.,

а також сторін (їх представників):

від позивача - Ширков В.В.;

від відповідача - Кельбас Р.А.;

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській обл. на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 26.08.2021р. в адміністративній справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агро Захід Львів» до Головного управління ДПС у Львівській обл. про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень щодо заниження суми грошового зобов`язання з податку на прибуток та податку на додану вартість (суддя суду І інстанції: Сакалош В.М., час та місце ухвалення рішення суду І інстанції: 12 год. 56 хв. 26.08.2021р., м.Львів; дата складання повного тексту рішення суду І інстанції: 06.09.2021р.),-

В С Т А Н О В И В:

01.06.2021р. позивач Товариство з обмеженою відповідальністю /ТзОВ/ «Агро Захід Львів» звернувся до суду з адміністративним позовом, в якому просив визнати протиправним та скасувати винесені відповідачем Головним управлінням /ГУ/ ДПС у Львівській обл. наступні податкові повідомлення-рішення:

№ 10969/13-01-07-02 від 19.05.2021р., яким збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість /ПДВ/ на суму 4214862 грн. 50 коп., з яких 3371890 грн. за податковими зобов`язаннями та 842972 грн. 50 коп. за штрафними (фінансовими) санкціями;

№ 10970/13-01-07-02 від 19.05.2021р., яким збільшено грошове зобов`язання з податку на прибуток на суму 3793375 грн., з яких 3034700 грн. за податковими зобов`язаннями та 758675 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

понесені судові витрати покласти на відповідача (Т.1, а.с.1-56).

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 26.08.2021р. заявлений позов задоволено; визнані протиправними та скасовані винесені відповідачем ГУ ДПС у Львівській обл. податкові повідомлення-рішення №№ 10969/13-01-07-02, 10970/13-01-07-02 від 19.05.2021р.; стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Львівській обл. на користь позивача судові витрати в розмірі 22700 грн. сплаченого судового збору (Т.4, а.с.170-184).

Не погодившись з винесеним судовим рішенням, його оскаржив відповідач ГУ ДПС у Львівській обл., який покликаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що в своїй сукупності призвело до помилкового вирішення спору, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою у задоволенні заявленого позову відмовити (Т.4, а.с.188-193).

Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що проведеною перевіркою встановлено здійснення позивачем упродовж обревізованого періоду фінансово-господарських операцій із контрагентами Фермерським господарством /ФГ/ «Ноженко», ФГ «Вісла Сад», ФГ «Скарбниця-Агро», Виробничим кооперативом /ВК/ «Паросток», ФГ «Левченко», ТзОВ «Абрау Купаж», суми податкового кредиту та валових витрат по яких віднесені позивачем до фінансового результату та податкового кредиту за цей період.

Разом з тим, згідно наявної податкової інформації, що міститься в інформаційних базах податкового органу, встановлено відсутність можливостей вказаних контрагентів здійснювати вирощування сільськогосподарської продукції (кукурудзи, пшениці) протягом червня-липня 2020 року, та як наслідок - її подальшої реалізації позивачу.

Окрім цього, представлені позивачем первинні документи, складені з участю вказаних контрагентів, не несуть належної доказовості, через що не можуть підтверджувати реальність господарських операцій.

Так, видаткові накладні не містять реквізитів відповідальних осіб суб`єктів господарювання і довіреностей на отримання товарно-матеріальних цінностей /ТМЦ/; товарно-транспортні накладні /ТТН/ не зазначають супровідних документів на вантаж, а також містять недостовірні дані щодо державної реєстрації транспортних засобів.

Окрім цього, позивачем не представлено доказів приймання товарів із дотриманням Інструкції про ведення обліку й оформлення операцій із зерном і продуктами його переробки на хлібоприймальних та зернопереробних підприємствах, затв. наказом Мінагрополітики № 661 13.10.2008р., а також не представлено будь-яких документів щодо зберігання зерна, складених відповідно до норм Закону України «Про зерно та ринок зерна в Україні».

Звертає увагу на відсутність у позивача на момент проведення перевірки документів про якість товару, оскільки умовами укладених договорів між позивачем та його контрагентами обумовлено наявність сертифікатів якості, сертифікатів відповідності.

Всупереч вказаним нормам та усталеній судовій практиці Верховного Суду, суд першої інстанції при розгляді даної справи не досліджував обставини та докази, на які покликався відповідач, в їх сукупному зв`язку один з одним; спростування доводів відповідача взагалі не знайшло свого відображення в судовому рішенні. Разом з тим, на нереальний характер господарських операцій між ТзОВ «Агро Захід Львів» та ФГ «Ноженко», ФГ «Вісла Сад», ФГ «Скарбниця-Агро», ВК «Паросток», ФГ «Левченко», ТзОВ «Абрау Купаж» вказують численні прямі і непрямі докази, які в цілому беззаперечно свідчать про удаваність розглядуваних операцій та їх документування виключно в цілях отримання податкової вигоди.

Позивачем ТзОВ «Агро Захід Львів» скеровано до апеляційного суду відзив на апеляційну скаргу, в якому останній вважає її безпідставною, необґрунтованою і такою, що не підлягає до задоволення. Наголошує на тому, що суд першої інстанції правильно застосував норми матеріального та процесуального законодавства, ухвалив законне і справедливе судове рішення, що відповідає усталеній судовій практиці по наведеній категорії справ (Т.4, а.с.213-244).

Заслухавши суддю-доповідача по справі, представника відповідача на підтримання поданої скарги, заперечення представника позивача, перевіривши матеріали справи та апеляційну скаргу в межах наведених у ній доводів, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає до задоволення, з наступних підстав.

Як слідує з матеріалів справи, впродовж 12.04.2021р.-20.04.2021р. ревізорами ГУ ДПС у Львівській обл. проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТзОВ «Агро Захід Львів» з питань проведення взаємовідносин з ФГ «Ноженко» за період червень 2020 року, ФГ «Вісла Сад» за період червень 2020 року, ФГ «Скарбниця-Агро» за період липень 2020 року, ВК «Паросток» за період липень 2020 року, ФГ «Левченко» за період серпень 2020 року, ТзОВ «Абрау Купаж» за період серпень 2020 року, та правомірності їх відображення у податкових деклараціях з ПДВ за період червень, липень, серпень 2020 року та податковій декларації з податку на прибуток підприємства за 2020 рік, за результатами якої складено Акт перевірки № 9852/13-01-07-02/43183899 від 27.04.2021р. (Т.1, а.с.61-138).

Проведеною перевіркою встановлено сукупність порушень вимог чинного законодавства, а саме:

п.п.5, 6, 7, 9 П(С) БО 16, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.135.1 ст.135 ПК України, в результаті чого підприємством занижено податок на прибуток за 2020 рік на загальну суму 3034700 грн.;

п.п.198.1, 198.2, 198.3 ст.198, п.п.200.1 ст.200 ПК України, внаслідок чого підприємством занижено ПДВ, що підлягає сплаті до бюджету, за період з 01.06.2020р. по 31.08.2020р. на суму 3371890 грн., в тому числі за червень 2020 року - на суму 291753 грн., за липень 2020 року - на суму 907993 грн., за серпень 2020 року - на суму 2172144 грн.

За результатами проведеної перевірки відповідачем ГУ ДПС у Львівській обл. винесені наступні податкові повідомлення-рішення:

№ 10969/13-01-07-02 від 19.05.2021р., яким збільшено грошове зобов`язання з ПДВ на суму 4214862 грн. 50 коп., з яких 3371890 грн. за податковими зобов`язаннями та 842972 грн. 50 коп. за штрафними (фінансовими) санкціями (Т.1, а.с.59-60);

№ 10970/13-01-07-02 від 19.05.2021р., яким збільшено грошове зобов`язання з податку на прибуток на суму 3793375 грн., з яких 3034700 грн. за податковими зобов`язаннями та 758675 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (Т.1, а.с.57-58).

Підставою для винесення спірних рішень про збільшення сум грошових зобов`язань з ПДВ та податку на прибуток є висновки податкового органу про те, що позивачем безпідставно відображені в податковому обліку господарські операції щодо придбання товарів у ФГ «Ноженко» за період червень 2020 року, ФГ «Вісла Сад» за період червень 2020 року, ФГ «Скарбниця-Агро» за період липень 2020 року, ВК «Паросток» за період липень 2020 року, ФГ «Левченко» за період серпень 2020 року, ТзОВ «Абрау Купаж» за період серпень 2020 року.

Такий висновок ґрунтується на підставі інформації, отриманої з інформаційних систем податкового органу, відповідно до якої встановлено реалізацію товарів за номенклатурою, відмінною від номенклатури документально оформленого попереднього придбання, відповідно до податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН; відсутність можливості виконання операцій з постачання товарів наявним трудовим ресурсом з урахуванням часу, оперативності проведення операцій, місцезнаходження майна, віддаленості контрагентів один від одного; відсутність документального підтвердження зберігання товарів (наявність власних або орендованих складських приміщень, угоди зберігання ТМЦ, відомості про місцезнаходження складів, їх площа, власних складських приміщень/орендодавця); відсутність необхідної площі земельних ділянок для вирощування реалізованої сільськогосподарської продукції; оформлення проведення господарських операцій первинними документами, заповненими з порушенням вимог чинного законодавства до первинного документа.

Також відповідач наголошує на виявлених недоліках первинних документів, наданих до перевірки. Так, видаткові накладні не містять реквізитів відповідальних осіб суб`єктів господарювання і довіреностей на отримання ТМЦ; товарно-транспортні накладні не зазначають супровідних документів на вантаж, а також містять недостовірні дані щодо державної реєстрації транспортних засобів.

Окрім цього, на момент проведення перевірки були відсутніми документи про перевезення частини товарів, а також документи про якість товарів.

Враховуючи наведене, фінансово-господарська діяльність ТзОВ «Агро Захід Львів» по взаємовідносинах із названими контрагентами відображена лише документально, без передачі товару, на підставі неправомірно складених первинних документів за нереальними господарськими операціями.

Вирішуючи наведений спір та задовольняючи заявлений позов, суд першої інстанції виходив з того, що господарські операції, вчинені у зазначені періоди, є реальними та підтверджені всіма необхідними і належним чином оформленими первинними документами, та безпосередньо пов`язані з господарською діяльністю ТзОВ «Агро Захід Львів». Позивачем дотримано всі передбачені ПК України умови для формування показника податкового кредиту з ПДВ, що зумовило виникнення від`ємного значення з цього податку.

Натомість, відповідач, який є суб`єктом владних повноважень, при ухваленні рішень діяв без урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, без дотримання необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямовані ці рішення (дія), що призвело до безпідставного податкового навантаження на позивача.

В обґрунтування такого висновку суд навів опис представлених позивачем первинних документів та переписав зміст діючих норм податкового законодавства.

Між тим, наведені висновки суду першої інстанції колегія суддів вважає такими, що не відповідають фактичним обставинам справи і нормам чинного законодавства, з наступних причин.

Предметом доказування у розглядуваній справі є дослідження обставин про те, чи не були дії позивача спрямовані на безпідставне одержання коштів із державного бюджету, чи мали операції із придбання товарів та послуг реальний характер, яким чином придбавалися товари і надавалися послуги, а також дійсна можливість здійснення таких операцій.

При цьому, надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковим органом не встановлено та не доведено, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть також свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема про наявність таких обставин:

* неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності;

* відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності через відсутність управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів;

* облік для цілей оподаткування лише тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій;

* здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку;

* відсутність первинних документів обліку.

Підпунктом 44.1 ст.44 ПК України встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (абзац другий вищевказаної правової норми).

Відповідно до ч.2 ст.3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

За вимогами ч.1 ст.9 цього Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (ч.2 ст.9 вказаного Закону).

Згідно з п.2.4. Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затв. наказом Міністерства фінансів України № 88 від 24.05.1995р., первинні документи повинні мати обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Виходячи з вимог наведених норм ПК України, підтвердженням факту здійснення господарської операції є відповідні розрахункові, платіжні та інші первинні документи, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку.

Підпунктом 14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно з пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 вказаного Кодексу об`єктом оподаткування є, зокрема, прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Відповідно до п.135.1 ст.135 цього Кодексу базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Згідно з п.п.5-7, 9 Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» (П(С)БО 16), затв. наказом Міністерства фінансів України № 318 від 31.12.1999р. (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.

Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати, зокрема, інші зменшення активів або збільшення зобов`язань, що не відповідають ознакам, наведеним у пункті 6 цього Національного положення (стандарту).

Згідно п.198.1 ст.198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;

ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Відповідно до п.198.2 ст.198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;

дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно п.198.3 ст.198 наведеного Кодексу податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);

ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з п.198.6 ст.198 цього Кодексу не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

З наведених законодавчих положень випливає, що умовами реалізації права платника на податковий кредит, а також на зменшення оподатковуваного доходу на суму понесених витрат є фактичне придбання товарів (робіт, послуг) та наявність первинних документів (зокрема, податкових накладних), оформлених у відповідності з вимогами чинного законодавства.

При цьому, наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податків договорах.

Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податків договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.

Таким чином, господарські операції для визначення валових доходів і податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційного з`ясування обставин справи в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень.

Разом з тим, відповідно до принципу змагальності суб`єкт господарювання має спростувати доводи суб`єкта владних повноважень, якщо їх обґрунтованість заперечує.

Оцінка документів, як письмових доказів, здійснюється відповідно до положень процесуального принципу допустимості доказів, закріпленого на час вирішення спору ст.74 КАС України, частиною другої якої передбачено, що обставини, які за законом повинні бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.

В аспекті наведеного колегія суддів враховує, що наявними матеріалами справи не спростовуються висновки податкового органу про відсутність реального здійснення господарських операцій, з огляду на наступне.

У даній справі в основу складу податкових правопорушень покладені взаємовідносини позивача з його контрагентами.

При цьому, винесення спірних рішень контролюючим органом обумовлене висновком останнього, що господарські операції із придбання сільськогосподарської продукції (зернових культур - пшениці, кукурудзи) у контрагентів ФГ «Ноженко», ФГ «Вісла Сад», ФГ «Скарбниця-Агро», ВК «Паросток», ФГ «Левченко», ТзОВ «Абрау Купаж» за обревізований період не відбувалися, а надані первинні документи не відображають реального руху активів.

З огляду на вказане ГУ ДПС у Львівській обл. дійшло висновку, що позивач за рахунок завищення собівартості реалізованих товарів занижено фінансовий результат до оподаткування, визначений у фінансовій звітності за 2020 рік на суму 16859445 грн.; також платником податків завищено податковий кредит з ПДВ по вказаним операціям на суму 3371890 грн.

Верховний Суд у постановах від 28.04.2020р. (справа № 826/15568/16), від 10.04.2020р. (справа № 808/954/17), від 06.03.2020р. (справа №803/13/16) визнав, що визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності.

Отже, фактичне постачання товарів в межах відповідних угод повинно розглядатися судом як самостійний предмет дослідження, для чого слід встановити зміст господарських операцій, договірні умови, фактичний порядок надання поставок, обсяги і зміст, мету придбання, належним чином дослідити первинні бухгалтерські документи, складені щодо господарських операцій, з`ясувати, чи розкривають первинні документи зміст операцій, та оцінювати такі докази кожний окремо та у їх сукупності, а також у сукупності з іншими доказами у справі.

Як встановлено під час судового розгляду, 23.06.2020р. між ФГ «Ноженко» і ТзОВ «Агро Захід Львів» укладений договір № 23/06-20 на поставку зернових культур. За умовами цього договору постачальник зобов`язався поставити і передати у власність покупцю кукурудзу в кількості 210 тон; поставка товару здійснюється автомобільним транспортом перевізника, з яким покупцем укладено договір (Т.1, а.с.156-157).

Згідно Специфікації № 1 від 23.06.2020р. до вказаного договору предметом поставки визначено кукурудза в кількості 210 тон по ціні 4900 грн. за 1 тонну на загальну суму 1029000 грн. (Т.1, а.с.158).

Поставка кукурудзи насипом в кількості 178,82 тон оформлена у червні 2020 року; оплата товару здійснена платіжними дорученнями № 330 від 09.07.2020р. на суму 250000 грн., № 331 від 09.07.2020р. на суму 362499 грн. 50 коп., № 333 від 10.07.2020р. на суму 152781 грн. 88 коп.; № 334 від 10.07.2020р. на суму 263717 грн. 78 коп., всього на суму 1028999 грн. 16 коп.

Транспортування всієї партії товару (кукурудза) в кількості 178,82 тон здійснювалось автотранспортом ФОП ОСОБА_1 згідно умов договору на перевезення вантажу № 86 від 02.01.2020р. (Т.1, а.с.173-174) на підставі ТТН № 676/1 від 24.06.2020р.; № 676/2 від 24.06.2020р.; № 676/3 від 24.06.2020р.; № 676/4 від 24.06.2020р.; № 677/1 від 26.06.2020р.; № 677/2 від 26.06.2020р.

Отриману від ФГ «Ноженко» кукурудзу позивачем реалізовано Державному підприємству спиртової та лікеро-горілчаної промисловості «Укрспирт» згідно договору купівлі-продажу № 02-20-03 від 22.01.2020р., додаткових угод № 7 від 20.05.2020р., № 8 від 15.07.2020р., № 9 від 07.08.2020р. (Т.1, а.с.184-192).

04.06.2020р. між ФГ «Вісла Сад» і ТзОВ «Агро Захід Львів» укладений договір № 23/06-20 на поставку зернових культур. За умовами цього договору постачальник зобов`язався поставити і передати у власність покупцю пшеницю в кількості 200 тон; поставка товару здійснюється автомобільним транспортом перевізника, з яким покупцем укладено договір (Т.1, а.с.213-214).

Згідно Специфікації № 1 від 04.06.2020р. до вказаного договору предметом поставки визначено пшеницю в кількості 200 тон по ціні 6100 грн. за 1 тонну на загальну суму 1220000 грн. (Т.1, а.с.215).

Поставка пшениці насипом в кількості 199,54 тон оформлена у червні 2020 року; оплата товару здійснена платіжними дорученнями № 303 від 19.06.2020р. на суму 200000 грн., № 302 від 19.06.2020р. на суму 200000 грн., № 301 від 19.06.2020р. на суму 200000 грн., № 304 від 19.06.2020р. на суму 240000 грн., № 305 від 22.06.2020р. на суму 200000 грн.

Транспортування всієї партії товару (пшениця) в кількості 178,82 тон здійснювалось автотранспортом ФОП ОСОБА_1 згідно умов договору на перевезення вантажу № 86 від 02.01.2020р. (Т.1, а.с.173-174) відповідно до ТТН № 23/1 від 04.06.2020р.; № 23/2 від 04.06.2020р.; № 23/3 від 04.06.2020р.; № 24/1 від 05.06.2020р.; № 24/2 від 05.06.2020р.; № 24/3 від 05.06.2020р. (Т.1, а.с.217-223).

Отриману від ФГ «Вісла Сад» пшеницю позивачем реалізовано Державному підприємству спиртової та лікеро-горілчаної промисловості «Укрспирт» згідно договору купівлі-продажу № 33-20-01 від 15.01.2020р., додаткових угод № 10 від 05.06.2020р., № 11 від 12.06.2020р., № 12 від 14.07.2020р., № 13 від 24.07.2020р., № 14 від 04.08.2020р. (Т.1, а.с.226-236).

20.07.2020р. між ФГ «Скарбниця-Агро» і ТзОВ «Агро Захід Львів» укладений договір № 20/07-20 на поставку зернових культур. За умовами цього договору постачальник зобов`язався поставити і передати у власність покупцю пшеницю в кількості 227 тон; поставка товару здійснюється автомобільним транспортом перевізника, з яким покупцем укладено договір (Т.2, а.с.25-26).

Згідно Специфікації № 1 від 20.07.2020р. до вказаного договору предметом поставки визначено пшеницю в кількості 227 тон по ціні 4992 грн. за 1 тонну на загальну суму 1133184 грн. (Т.2, а.с.27).

Поставка пшениці насипом в кількості 226,8 тон оформлена у липні 2020 року; оплата товару здійснена платіжними дорученнями № 378 від 30.07.2020р. на суму 232185 грн. 60 коп., № 379 від 30.07.2020р. на суму 200000 грн., № 381 від 30.07.2020р. на суму 45000 грн., № 383 від 31.07.2020р. на суму 230000 грн., № 382 від 31.07.2020р. на суму 225000 грн.

Транспортування всієї партії товару (пшениця) в кількості 226,8 тон здійснювалось автотранспортом ФОП ОСОБА_1 згідно умов договору на перевезення вантажу № 86 від 02.01.2020р. (Т.1, а.с.173-174) відповідно до ТТН № № б/н від 20.07.2020р., № б/н від 20.07.2020р., № б/н від 20.07.2020р., № б/н від 20.07.2020р., № б/н від 20.07.2020р., № б/н від 20.07.2020р. (Т.2, а.с.29-34).

Отриману від ФГ «Скарбниця-Агро» пшеницю позивачем було реалізовано Державному підприємству спиртової та лікеро-горілчаної промисловості «Укрспирт» згідно договору купівлі-продажу № 33-20-01 від 15.01.2020р. та додаткової угоди № 12 від 14.07.2020р. (Т.2, а.с.40-47).

01.07.2020р. між ВК «Паросток» і ТзОВ «Агро Захід Львів» укладений договір № 01/07-20 на поставку зернових культур. За умовами цього договору постачальник зобов`язався поставити і передати у власність покупцю кукурудзу та пшеницю; поставка товару здійснюється автомобільним транспортом перевізника, з яким покупцем укладено договір (Т.2, а.с.85-86).

Згідно Специфікації № 1 від 01.07.2020р. до вказаного договору предметом поставки визначено пшеницю в кількості 33,5 тон по ціні 5850 грн. за 1 тонну на загальну суму 195975 грн. та кукурудзу в кількості 500 тон по ціні 5340 грн. за 1 тонну на загальну суму 2670000 грн. (Т.2, а.с.87-88).

Поставка кукурудзи насипом в кількості 500 тон і пшениці в кількості 33,38 тон оформлена у липні 2020 року; оплата товару здійснена платіжними дорученнями № 339 від 15.07.2020р. на суму 200000 грн., № 338 від 15.07.2020р. на суму 200000 грн., № 336 від 15.07.2020р. на суму 195273 грн., № 337 від 15.07.2020р. на суму 200000 грн., № 340 від 15.07.2020р. на суму 227700 грн., № 341 від 15.07.2020р. на суму 207800 грн., № 342 від 16.07.2020р. на суму 200000 грн., № 343 від 16.07.2020р. року на суму 250000 грн., № 344 від 17.07.2020р. на суму 250000 грн., № 345 від 17.07.2020р. на суму 275000 грн., № 346 від 17.07.2020р. на суму 275000 грн., № 349 від 21.07.2020р. на суму 200000 грн., № 350 від 21.07.2020р. на суму 184500 грн., № 351 від 22.07.2020р. на суму 200000 грн., № 352 від 22.07.2020р. на суму 181064 грн., № 357 від 22.07.2020р. на суму 250000 грн., № 358 від 23.07.2020р. на суму 100000 грн., № 361 від 24.07.2020р. на суму 250000 грн., № 362 від 24.07.2020р. на суму 250000 грн., № 364 від 27.07.2020р. на суму 250000 грн., № 366 від 28.07.2020р. на суму 300000 грн.

Транспортування всієї партії товару (пшениці та кукурудза) в кількості відповідно 33,38 тон та 500 тон здійснювалось автотранспортом ФОП ОСОБА_1 згідно умов договору на перевезення вантажу № 86 від 02.01.2020р. (Т.1, а.с.173-174) на підставі ТТН № б/н від 07.07.2020р.; № 700/3 від 07.07.2020р.; № б/н від 07.07.2020р.; № б/н від 07.07.2020р.; № 700/4 від 07.07.2020р.; № 701/1 від 08.07.2020р.; № б/н від 08.07.2020р.; № б/н від 08.07.2020р.; № б/н від 08.07.2020р.; № 699 від 09.07.2021р.; № б/н від 10.07.2020р.; № б/н від 10.07.2020р.; № б/н від 10.07.2020р.; № б/н від 10.07.2020р.; № 702/1 від 10.07.2020р. (Т.2, а.с.90-99).

Отриману від ВК «Паросток» пшеницю та кукурудзу позивачем було реалізовано Державному підприємству спиртової та лікеро-горілчаної промисловості «Укрспирт» згідно договору купівлі-продажу № 26-20-02 від 23.01.2020р. та додаткової угоди № 13 від 15.07.2020р. (Т.2, а.с.113-120).

23.07.2020р. між ФГ «Левченко» і ТзОВ «Агро Захід Львів» укладений договір № ЛЛ2307/123 на поставку зернових культур. За умовами цього договору постачальник зобов`язався поставити і передати у власність покупцю пшеницю; поставка товару здійснюється автомобільним транспортом перевізника, з яким покупцем укладено договір (Т.2, а.с.182-183).

Згідно наявних у матеріалах справи Специфікації № 1 від 23.07.2020р. до вказаного договору предметом поставки визначено пшеницю в кількості 123,3 тон по ціні 4992 грн. за 1 тонну на загальну суму 615513 грн. 60 коп., а відповідно до Специфікації № 5 від 23.07.2020р. до вказаного договору предметом поставки визначено пшеницю в кількості 1000 тон по ціні 6360 грн. за 1 тонну на загальну суму 6360000 грн. (Т.2, а.с.184-185).

Поставка пшениці насипом в кількості 1500 тон оформлена у серпні 2020 року; оплата товару здійснена платіжними дорученнями (Т.3, а.с.5-21).

Транспортування всієї партії товару (пшениця) в кількості 1500 тон здійснювалось автотранспортом ФОП ОСОБА_1 згідно умов договору на перевезення вантажу № 86 від 02.01.2020р. (Т.1, а.с.173-174).

Отриману від ФГ «Левченко» пшеницю позивачем було реалізовано Державному підприємству спиртової та лікеро-горілчаної промисловості «Укрспирт» згідно договору купівлі-продажу № 03-20-03 від 05.05.2020р.

14.08.2020р. між ТзОВ «Абрау Купаж» і ТзОВ «Агро Захід Львів» укладений договір № 14/08/20-1 на поставку зернових культур. За умовами цього договору постачальник зобов`язався поставити і передати у власність покупцю пшеницю; поставка товару здійснюється автомобільним транспортом перевізника, з яким покупцем укладено договір (Т.3, а.с.151-152).

Згідно Специфікації № 1 від 14.08.2020р. до вказаного договору предметом поставки визначено пшеницю в кількості 1000 тон по ціні 4740 грн. за 1 тонну на загальну суму 4740000 грн. (Т.3, а.с.159).

Поставка пшениці насипом в кількості 1000 тон оформлена у серпні 2020 року; оплата товару здійснена платіжними дорученнями № 27 від 31.08.2020р. на суму 546800 грн., № 28 від 31.08.2020р. на суму 550000 грн., № 29 від 31.08.2020р. на суму 600000 грн., № 34 від 03.09.2020р. на суму 600000 грн., № 35 від 04.09.2020р. на суму 700000 грн., № 39 від 07.09.2020р. на суму 300000 грн., № 47 від 09.09.2020р. на суму 700000 грн., № 49 від 10.09.2020р. на суму 400000 грн., № 57 від 11.09.2020р. на суму 343200 грн., № 63 від 15.09.2020р. на суму 630000 грн., № 69 від 16.09.2020р. на суму 980000 грн., № 72 від 17.09.2020р. на суму 800000 грн.

Транспортування всієї партії товару (кукурудза) в кількості 178,82 тон здійснювалось автотранспортом ФОП ОСОБА_1 згідно умов договору на перевезення вантажу № 86 від 02.01.2020р. (Т.1, а.с.173-174) відповідно до ТТН № 36/5 від 17.08.2020р.; № 36/4 від 17.08.2020р.; № 36/3 від 17.08.2020р.; № 36/1 від 17.08.2020р.; № 36/2 від 17.08.2020р.; № 37/6 від 20.08.2020р.; № 37/5 від 20.08.2020р.; № 37/4 від 20.08.2020р.; № 37/3 від 20.08.2020р.; № 37/2 від 20.08.2020р.; № 37/1 від 20.08.2020р.; № 38/6 від 24.08.2020р.; № 38/5 від 24.08.2020р.; № 38/4 від 24.08.2020р.; № 38/3 від 24.08.2020р.; № 38/2 від 24.08.2020р.; № 38/1 від 24.08.2020р.; № 39/6 від 26.08.2020р.; № 39/5 від 26.08.2020р.; № 39/4 від 26.08.2020р.; № 39/3 від 26.08.2020р.; № 39/2 від 26.08.2020р.; № 39/1 від 26.08.2020р.; № 40/5 від 31.08.2020р.; № 40/4 від 31.08.2020р.; № 40/3 від 31.08.2020р.; № 40/2 від 31.08.2020р.; № 40/1 від 31.08.2020р.; № 91/2 від 15.08.2020р.; № 91/2 від 15.08.2020р. (Т.3, а.с.156-168).

Отриману від ТзОВ «Абрау Купаж» пшеницю позивачем було реалізовано Державному підприємству спиртової та лікеро-горілчаної промисловості «Укрспирт».

Разом з тим, із змісту наявної у розпорядженні ГУ ДПС у Львівській обл. податкової інформації (Т.4, а.с.91-118, 119-123, 124-128, 129-136) слідує наступне.

По ФГ «Ноженко»: згідно наявних баз даних ГУ ДПС у Харківській обл. сторонні трудові ресурси для виконання господарських операцій у червні 2020 року, а також у 2019 році не залучались. Щодо цього суб`єкта господарювання у державних реєстрах є відсутніми відомості про наявність нерухомого майна і земельних ділянок. Інформація про наявність транспортних засобів згідно з АІС «Автомобіль» відсутня; місцезнаходження платника податків не встановлено. Відповідно до відомостей ЄРПН у ФГ «Ноженко» відсутнє придбання кукурудзи в кількості 178,82 тон, постачання якої задокументовано для позивача. Ідентифікація джерела походження кукурудзи, реалізація якої оформлена ФГ «Ноженко» на користь позивача, є неможливою.

По ФГ «Вісла Сад»: чисельність працівників - 9 осіб; згідно з даними про наявність земельних ділянок у 2019 році - 9,9996 га, згідно з даними 20-ОПП - з 26.03.2020р. - 100,01 га. Згідно відомостей з ЄРПН відсутнє придбання пшениці в кількості 199,54 тон, постачання якої задокументовано для позивача. Ідентифікація джерела походження пшениці, реалізація якої оформлена ФГ «Вісла Сад» на користь позивача, є неможливою.

По ФГ «Скарбниця Агро»: чисельність працівників за липень 2020 року - 8 осіб, наявність земельних ділянок у 2019 році - 158,45 га. Згідно проведеного аналізу даних ЄРПН та баз даних АС «Податковий блок» встановлено відсутність необхідних трудових та виробничих ресурсів (а саме незначна кількість землі 158,45 га, відсутність придбання посівного матеріалу, добрив, пального для вирощення сільськогосподарської продукції, реалізацію яких (1512,8 тон) документально оформлено при взаємовідносинах з контрагентами- покупцями. Згідно даних ЄРПН у ФГ «Скарбниця-Агро» відсутнє придбання пшениці в кількості 226,8 тон, постачання якої задокументовано для позивача. Ідентифікація джерела походження пшениці, реалізація якої оформлена ФГ «Скарбниця Агро» на користь позивача, є неможливою.

По ВК «Паросток»: облікова кількість штатних працівників - 13 осіб; місцезнаходження кооперативу не підтверджено. Згідно відомостей ЄРПН в суб`єкта господарювання відсутнє придбання пшениці в кількості 317,38 тон та кукурудзи в кількості 500 тон, постачання якої задокументовано для позивача. У ВК «Паросток» за 2019-2020 роки є відсутньою достатня площа земельних ділянок для отримання урожаю в задекларованих кількостях. Ідентифікація джерела походження пшениці та кукурудзи, реалізація яких оформлена ВК «Паросток» на користь позивача, є неможливою.

По ФГ «Левченко»: кількість застрахованих осіб, яким у звітному періоді нараховано заробітну плату, - 9 осіб; згідно відомостей з державних реєстрів в оренді господарства перебувають земельні ділянки площею 12,017 га і 27,4869 га, а також у власності приміщення фермерської садиби; інформація про наявність транспортних засобів згідно з АІС «Автомобіль» є відсутньою. Ознак перебування ФГ «Левченко» за юридичною адресою (здійснення господарської діяльності, наявності працівників, сільськогосподарської техніки, транспортних засобів, виробничих, складських, офісних приміщень) не встановлено.

По ТзОВ «Абрау Купаж»: згідно з відомостями ЄРПН товариство не придбавало насіння, дизпалива тощо, які є необхідними для вирощування сільськогосподарської продукції. Протягом спірного періоду є відсутніми задекларовані операції із придбання суміжних послуг, необхідних в процесі здійснення діяльності; податкова звітність з плати за землю на 2020 рік до контролюючого органу не надавалася. Встановлено відсутність необхідних умов здійснення господарської діяльності в частині вирощування сільськогосподарської продукції силу відсутності достатньої кількості персоналу, сільськогосподарської техніки, транспортних засобів, земельних ресурсів, приміщень та матеріальних ресурсів.

При оцінці фактичних обставин справи через призму наведених обставин колегія суддів враховує такі усталені підходи Верховного Суду щодо розподілу обов`язків доказування у цій категорії спорів та врахування судами усіх обставин при оцінці аргументів сторін:

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.

Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій.

Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, суб`єкт господарювання повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

Разом з тим, проаналізована контролюючим органом податкова інформація свідчить про те, що контрагенти позивача не мали необхідних умов для здійснення господарської діяльності в частині постачання значної кількості пшениці та кукурудзи в силу відсутності відповідного персоналу, транспортних засобів, приміщень (в т.ч. складських приміщень) та матеріальних ресурсів, при значних обсягах купівлі та реалізації товарів, що у свою чергу унеможливлює здійснення основного виду діяльності даного підприємства. Аналізуючи номенклатуру придбаного товару згідно аналізу даних АІС ЄРПН встановлено відсутність фактів реального здійснення операцій з контрагентами-постачальниками, оскільки ідентифікація джерела походження пшениці, кукурудзи, реалізація якої оформлена ФГ «Ноженко» за період червень 2020 року, ФГ «Вісла Сад» за період червень 2020 року, ФГ «Скарбниця- Агро» за період липень 2020 року, ВК «Паросток» за період липень 2020 року, ФГ «Левченко» за період серпень 2020 року, ТзОВ «Абрау Купаж» за період серпень 2020 року, на користь позивача, є неможливою.

Стосовно недоліків представлених первинних документів колегія суддів враховує, що на підтвердження фактичного приймання поставлених товарів позивачем до перевірки надані видаткові накладні.

Разом з тим, у вказаних видаткових накладних не вказані прізвища, ім`я та по-батькові відповідальних посадових осіб (за господарськими операціями щодо придбання товарів у ФГ «Ноженко» за період червень 2020 року, ФГ «Вісла Сад» за період червень 2020 року, ФГ «Скарбниця- Агро» за період липень 2020 року, ВК «Паросток» за період липень 2020 року, ФГ «Левченко» за період серпень 2020 року, ТзОВ «Абрау Купаж» за період серпень 2020 року), а також реквізитів довіреностей на отримання товарно-матеріальних цінностей.

Зазначені реквізити в силу вимог чинного законодавства є обов`язковими, а тому відсутність останніх у відповідних документах позбавляє можливості розцінювати їх як належні первинні документи у розумінні ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (постанови Верховного Суду від 09.12.2019р. у справі № 520/12050/18, від 30.09.2020р. в справі № 1540/4936/18).

Представлені позивачем ТТН не містять вказівки на супровідні документи щодо вантажу, а також місять недостовірні дані щодо державної реєстрації транспортних засобів, зокрема, зазначені в ТТН державні номерні знаки автомобіля не відповідають марці автомобіля (постанова Верховного Суду від 26.06.2018р. у справі №816/1422/17).

Окрім цього, колегія суддів додатково враховує, що під час проведення перевірки позивачем не були представлені всі необхідні первинні документи.

по ФГ «Ноженко»: щодо перевезення кукурудзи в кількості 31,5 тон, посвідчень про якість кукурудзи урожаю 2019 року (надано посвідчення про якість № 5 від 24.06.2021р., рік урожаю не зазначено);

по ФГ «Вісла Сад»: щодо перевезення пшениці в кількості 32,5 тон, посвідчень про якість пшениці урожаю 2019 року (надано посвідчення про якість № 2 від 04.06.2021р., рік урожаю не зазначено);

по ФГ «Скарбниця-Агро»: щодо перевезення пшениці в кількості 37 тон;

по ВК «Паросток»: щодо перевезення пшениці в кількості 41 тони та кукурудзи в кількості 71,75 тони;

по ФГ «Левченко»: щодо перевезення пшениці в кількості 324,1 тон;

по ТзОВ «Абрау Купаж»: щодо перевезення пшениці в кількості 106,05 тон.

Приписи ст.44 ПК України визначають обов`язок платника податків вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та податкових зобов`язань, а також визначають наслідки недотримання вимог щодо наявності та надання до контролюючого органу під час перевірки первинних документів, пов`язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Хоча вказані норми є матеріально-правовими, однак для застосування стандартів доказування при розгляді адміністративних спорів, які виникають за наслідками проведених перевірок, такі фактично впливають на визначення властивостей доказів, а саме які докази можуть вважатись допустимими.

Судом першої інстанції не досліджувались докази наявності в розпорядженні позивача первинних документів на момент проведення перевірки, під час апеляційного розгляду не було встановлено неможливості їх надання контролюючому органу з причин, які в силу приписів ст.44 ПК України вважаються поважними. Також доказів відмови контролюючого органу врахувати такі під час перевірки чи взагалі неврахування таких суду не надано.

Додатково слід зазначити, що постачання зернових культур законодавством врегульовано з певними особливостями.

Оформлення операцій та первинний облік зерна і продуктів його перероблення, насіння олійних культур і трав на підприємствах здійснюються відповідно до Законів України «Про зерно та ринок зерна в Україні», «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», положень (стандартів) бухгалтерського обліку, затверджених наказами Міністерства фінансів України, інших діючих нормативних актів.

Відповідно до вимог Закону України № 37-IV від 04.07.2002р. «Про зерно та ринок зерна в Україні» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин):

ст.21 - якість зерна та продуктів його переробки, що виробляються в Україні або ввозяться на митну територію України, має відповідати державним стандартам та іншим нормативним документам.

ст.24 - зерно підлягає зберіганню у зернових складах.

Власники зерна мають право укладати договори складського зберігання зерна на зберігання зерна у зернових складах з отриманням складських документів на зерно, а також зберігати зерно у власних зерносховищах.

При прийманні зерна на зберігання зерновий склад зобов`язаний здійснити аналіз його якості.

Зерновий склад зобов`язаний вживати усіх заходів, передбачених цим Законом, нормативно-правовими актами, договором складського зберігання зерна, для забезпечення схоронності зерна, переданого йому на зберігання.

ст.36 - зернові склади зобов`язані вести реєстр зерна, прийнятого на зберігання.

Проведеною перевіркою встановлено, що позивач орендує на підставі укладеного із ОСОБА_2 договору оренди нерухомого майна № 25/11 від 26.11.2019р. зерносклад, який розташований за адресою: Львівська обл., Буський район, с.Боложинів, вул.Центральна, 46К.

Для забезпечення швидкого перевантаження сільськогосподарської продукції (зерна кукурудзи, пшениці та ін.) зі складу на власні та/або залучені автотранспортні засоби, позивач також орендує у ОСОБА_2 телескопічний навантажувач зерна марки CLAAS TARGO К50, 2002 року випуску (договір оренди № 25/11 від 26.11.2019р.).

Згідно письмових пояснень представника позивача, наданих апеляційному суду, в більшості досліджуваних поставок товарів розвантаження придбаних у контрагентів ФГ «Ноженко» за період червень 2020 року, ФГ «Вісла Сад» за період червень 2020 року, ФГ «Скарбниця- Агро» за період липень 2020 року, ВК «Паросток» за період липень 2020 року, ФГ «Левченко» за період серпень 2020 року, ТзОВ «Абрау Купаж» за період серпень 2020 року товарів проводилося саме на вищевказаному орендованому зерноскладі (Т.4, а.с.1-3).

Факт складського обліку придбаних товарів позивач засвідчив оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 281 за червень-серпень 2020 року (Т.4, а.с.32-37).

Разом з тим, за усталеними правилами розглядуваних правовідносин оформлення документів при надходженні зерна проводиться за його кількістю та якістю щодо кожного постачальника. Кожна партія зерна, що надійшла на підприємство, приймається матеріально відповідальною особою за масою, і обов`язково за якістю, визначеною виробничою технологічною лабораторією підприємства.

Кількісно-якісний облік зерна ведеться для визначення закономірності змін маси даної партії зерна, її залежності при зберіганні від зміни вологості, вмісту смітної домішки і втрат при зберіганні з відображенням руху зерна, операцій з доробки та переоформлення.

Зерно, що надійшло на підприємство, оприбутковується матеріально відповідальною особою в кількості, яка фактично установлена при зважуванні.

Будь-яких документів, які підтверджують розвантаження зерна, його приймання та складське зберігання, а також здійснення аналізу якості поставленого зерна позивачем не представлено.

Під час апеляційного розгляду справи позивачем долучені до матеріалів справи посвідчення про якість зерна, якісні посвідчення на продукцію, оформлені ФГ «Вісла Сад», ФГ «Ноженко», ВК «Паросток», ТзОВ «Абрау Купаж», ФГ «Скарбниця-Агро», ФГ «Левченко» у довільній формі (Т.4, а.с.30, 31, 46-54).

Водночас, такі документи не свідчать про проходження карантинного, санітарного, ветеринарного контролю, останні не відносяться до сертифікатів відповідності, що передбачені Законом України «Про зерно та ринок зерна в Україні».

Оцінюючи в сукупності вищевикладене, колегія суддів приходить до переконливого висновку про те, що позивачем не надано достатніх та належних доказів, які б спростовували висновки податкового органу стосовно неможливості фактичного здійснення його контрагентами розглядуваних господарських операцій.

У розглядуваній справі, приймаючи спірні податкові повідомлення-рішення, податковий орган обґрунтовано виходив з того, що позивач фактично у своїх контрагентів не придбавав зернові культури, а лише провів документальне оформлення розглядуваних операцій, через що вказані операції не можна вважати реальними і товарними.

За таких обставин видані ТзОВ «Агро Захід Львів» первинні документи слід вважати такими, що не мають юридичної сили.

Отже, податковий орган підставно прийшов до висновку про відсутність реального здійснення господарських операцій позивача з контрагентами ФГ «Ноженко» за період червень 2020 року, ФГ «Вісла Сад» за період червень 2020 року, ФГ «Скарбниця- Агро» за період липень 2020 року, ВК «Паросток» за період липень 2020 року, ФГ «Левченко» за період серпень 2020 року, ТзОВ «Абрау Купаж» за період серпень 2020 року щодо придбання зернових культур.

Таким чином, враховуючи підтвердження в судовому засіданні обставин, якими контролюючий орган обґрунтував свої твердження про порушення позивачем вимог п.п.5, 6, 7, 9 П(С) БО 16, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.135.1 ст.135 ПК України, п.п.198.1, 198.2, 198.3 ст.198, п.п.200.1 ст.200 ПК України, а відтак й покладених в основу прийнятих оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, заявлений позивачем позов є безпідставним, через що задоволенню не підлягає.

Також в порядку ст.139 КАС України понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання позовної заяви не підлягають відшкодуванню позивачу, а сплачений судовий збір за подання апеляційної скарги слід покласти на апелянта ГУ ДПС у Львівській обл.

З огляду на вищевикладене, доводи апеляційної скарги є суттєвими і складають підстави для висновку про неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що призвело до помилкового вирішення справи, через що рішення суду підлягає скасуванню з прийняттям нової постанови про відмову в задоволенні заявленого позову, з вищевикладених мотивів.

Керуючись ст.139, ч.3 ст.243, ст.310, п.2 ч.1 ст.315, п.п.1, 4 ч.1 ст.317, ч.1 ст.321, ст.ст.322, 325, 329 КАС України, апеляційний суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській обл. задовольнити.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 26.08.2021р. в адміністративній справі № 380/8753/21 скасувати та прийняти нову постанову, якою в задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Агро Захід Львів» до Головного управління ДПС у Львівській обл. про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень щодо заниження суми грошового зобов`язання з податку на прибуток та податку на додану вартість, - відмовити.

Понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання позовної заяви не підлягають відшкодуванню Товариству з обмеженою відповідальністю «Агро Захід Львів»; суму сплаченого судового збору за подання апеляційної скарги покласти на апелянта Головне управління ДПС у Львівській обл.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня проголошення судового рішення; у випадку оголошення судом апеляційної інстанції лише вступної та резолютивної частини судового рішення зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Р. М. Шавель
судді В. З. Улицький
С. М. Кузьмич
Дата складання повного тексту судового рішення: 11.04.2022р.