Справа № 460/10179/21
Суддя: В.В. Щербаков
Дата ухвалення: 2022-02-23 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

РІВНЕНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

і м е н е м У к р а ї н и

23 лютого 2022 року м. Рівне №460/10179/21

Рівненський окружний адміністративний суд у складі судді Щербакова В.В. за участю секретаря судового засідання Трохимчук А.М. та сторін і інших осіб, які беруть участь у справі:

позивача: представник Лавренчук Т.В.,

відповідача: представники Шеремета В.О., Жолобчук Т.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом

Приватного підприємства "ДЕЛІСС"
доГоловного управління ДПС у Рівненській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

Приватне підприємство "ДЕЛІСС" (далі - Позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області (далі - Відповідач) у якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Рівненській області від 30.06.2021 №03, №03, №03.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що за результатами позапланової виїзної перевірки з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за березень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого відшкодування з бюджету, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах було складено акт від 26.05.2021р. №3234/17-00-07-03/33335051, на підставі якого податковим органом було прийнято податкові повідомлення-рішення від 30.06.2021 №03, №03, №03. Вказує, що податковим органом не було враховано специфіку виробництва позивачем готових виробів, а зокрема, те, що в процесі виробництва за рахунок фізико-хімічних процесів під час сушки відбувається втрата сировини (у вазі), крім того, втрата сировини відбувається і у зв`язку із отриманням відходів у вигляді обапіл, обрізок, вирізок, розпилу, кори, тирси. Наголошує, що експертним висновком Рівненської торгово-промислової палати №В-309 від 08.07.2020 визначено процент витрати сировини з лісоматеріалів круглих соснових класів якості А, В на рівні 33,33%, а з лісоматеріалів круглих соснових класів якості С, D - 32,26%. Наказом по підприємству від 08.07.2020 введено в дію норми витрат деревини на виготовлення продукції з урахуванням вказаного висновку. Наголошує на тому, що акт перевірки містить хибну інформацію в частині, що стосується показників діяльності позивача та стверджує, що використання у негосподарській діяльності позивача сировини (лісоматеріалів) або готових виробів з неї не було, а припущення податкового органу в цій частині є безпідставними. Стосовно віднесення до бюджетного відшкодування у березні 2021 суми в розмірі 16778грн, то зазначає, що твердження про не оплату контрагентам грошових коштів у вказаному розмірі не підтверджується суб`єктом владних повноважень належними доказами. Позивач вважає неправомірним донарахування податкових зобов`язань та застосування штрафних санкцій, оскільки висновки контролюючого органу не узгоджуються з вимогами законодавства, не враховують специфіку виробництва, ґрунтуються на припущеннях осіб, які проводили перевірку, без підтвердження належними доказами, з огляду на вказане, оскаржувані рішення є необґрунтованими, неправомірними та такими, що підлягають скасуванню, а тому просить позов задовольнити.

Ухвалою суду від 26.07.2021 позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження в адміністративній справі та вирішено розгляд справи провести за правилами загального позовного провадження.

Відповідач надав відзив на адміністративний позов, яким просить відмовити в задоволенні позовних вимог у повному обсязі. Зазначає, що при опрацюванні наданих до перевірки документів встановлено невідповідність кількості списаної сировини по бухгалтерському обліку підприємства з даними, відображеними в сертифікатах про походження лісоматеріалів і виготовлених з них пиломатеріалів, та невідповідність кількості готової продукції (заготовки). Наголошує, що вказане було встановлено через те, що кількість списаної сировини у виробництво (Дт.23 Кт.201) не відповідає обсягам виготовленої з неї продукції: реалізованої та наявної на залишках, у періоді, що підлягав перевірці по рахунку 201 "Сировина і матеріали" та даним, відображеним у сертифікатах про походження лісоматеріалів і виготовлених з них пиломатеріалів. Зазначають, що підприємством за період 01.01.2021 31.03.2021 вся придбана сировина (круглі лісоматеріали), які списані у виробництво вплинули на формування податкового кредиту, при цьому кількість сировини (круглі лісоматеріали) 5187,5м.куб. на загальну суму 4778219грн. (ціна придбання) безпідставно включно до податкового кредиту, оскільки вона не оприбуткована на рахунки бухгалтерського обліку, як готова продукція або відходи виробництва, що свідчить про використання такої сировини поза межами господарської діяльності платника податку, без відображення та підтвердження використання у бухгалтерському обліку. Вказане є порушенням п.189.1 ст.189, пп. "г" п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України, яке призвело до заниження податкового зобов`язання на суму 955625грн. Крім того, перевіркою було встановлено, що в порушення п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України ПП "ДЕЛІСС" не зареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних. Під час проведення перевірки було також встановлено, що ПП "ДЕЛІСС" не оплачено постачальникам за товари/роботи/послуги суму ПДВ в розмірі 16778,08грн., яку підприємством віднесено до бюджетного відшкодування у березні 2021 року, в тому числі на суму 580,87грн. ПДВ в частині від`ємного значення, що виникло у лютому 2021 року по наступних контрагентах: 116,5грн. по УПО Рівненської області, 154грн. по ДП "ГЦЦК", 310,37грн. по ДП "ГЦЦК"; та на суму 16197,21грн. ПДВ в частині від`ємного значення, що виникло у березні 2021 року по наступних контрагентах 10199,33грн. по ТОВ "ТБ "НОВІС" та 5997,88грн. по ДП "Зарічненське лісове господарство", що призвело до завищення ПП "ДЕЛІСС" суми фактичної сплати постачальникам за товари/послуги в розмірі 16778грн., а відповідно і до завищення заявленої суми бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку (рядок 20.2.1 декларації) за березень 2021 року, що є порушенням п.200.1, пп.б п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України. У зв`язку з цим, просять у задоволенні позову відмовити у повному обсязі.

Ухвалою суду від 26.10.2021 закрито підготовче провадження у справі та призначено розгляд справи по суті.

Ухвалою суду від 02.12.2021, постановленою без виходу судді до нарадчої кімнати, задоволено клопотання представника відповідача та замінено неналежного відповідача у справі на правонаступника - Головне управління ДПС у Рівненській області (код ЄДРПОУ ВП 44070166).

В судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримала. Надала пояснення щодо обставин, зазначених в позовній заяві.

Представники відповідача щодо задоволення позову заперечили з підстав наведених у відзиві на позовній заяві.

В судовому засіданні 23.02.2022 проголошено вступну та резолютивну частину рішення.

Заслухавши представників сторін, встановивши обставини справи на підставі досліджених в судовому засіданні доказів, проаналізувавши норми права, які підлягають застосуванню до даних правовідносин, надавши оцінку кожному аргументу сторін суд дійшов до наступних висновків.

Приватне підприємство "ДЕЛІСС" зареєстроване як юридична особа 14.01.2005.

Видами економічної діяльності підприємства є лісопильне та стругальне виробництво (основний) (КВЕД 16.10); неспеціалізована оптова торгівля (КВЕД 46.90); інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах (КВЕД 47.19); вантажний автомобільний транспорт (КВЕД 49.41); надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна (КВЕД 68.20).

Приватне підприємство "ДЕЛІСС" перебуває на обліку як платник податків та є платником податку на додану вартість (індивідуальний податковий номер 66).

З матеріалів справи вбачається, що на підставі направлень від 11.05.2021 №1193/17-00-07-03, №1194/17-00-07-03, №1195/17-00-07-01 та наказу Головного управління ДПС у Рівненській області від 11.05.2021 №844-п на підставі пп.19-1.1.6 п.19-1 ст.19-1, пп.20.1.4. п.20.1. ст.20, пп.75.1.2. п.75.1. ст.75, пп.78.1.8. п.78.1 ст.78 Податкового кодексу України (далі ПК України) - в період з 11.05.2021 по 19.05.2021 уповноваженими особами Головного управління ДПС у Рівненській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПП "ДЕЛІСС" щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за березень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах, а саме у січні та лютому 2021 року.

За результатами перевірки складено акт від 26.05.2021 №3234/17-00-07-03/33335051, відповідно до висновків якого перевіркою встановлено порушення ПП "ДЕЛІСС" вимог кодексу в частині достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника та від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, а саме:

- в порушення п.189.1 ст.189, пп. «г» п.198.5 ст.198, п.200.1, п.200.4 ст.200 ПК України занижено податкові зобов`язання (р.9 декларації) за січень 2021 року на суму 393717грн., за лютий 2021р. на суму 377252грн. та за березень 2021 року на суму 383450грн., а також завищено суму фактичної сплати постачальникам за товари/послуги в розмірі 16778грн., що в подальшому призвело до завищення заявленої суми бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку (рядок 20.2.1 декларації) за січень 2021 року на суму 173697грн., за лютий 2021 року на суму 366387грн. та за березень 2021 року на суму 462140грн., та до завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (р.21 декларації) за березень 2021 року на суму 168973грн.

- в порушення п.201.1, п.201.10 ст.201 ПК України підприємством не складено та не зареєстровано в єдиному державному реєстрі податкових накладних податкові накладні на загальну суму ПДВ 1 154 419грн.

На підставі акту від 26.05.2021 №3234/17-00-07-03/33335051 ГУ ДПС у Рівненській області прийнято:

- податкове повідомлення-рішення від 30.06.2021 №03, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку за січень, лютий, березень 2021 року на суму 809567грн., зобов`язано сплатити відшкодовану суму ПДВ в розмірі 452453грн. та штрафні (фінансові) санкції (штраф) в сумі 202391,75грн.;

- податкове повідомлення-рішення від 30.06.2021 №03, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за березень 2021 по декларації № від 20.04.2021р. на суму 168973грн.;

- податкове повідомлення-рішення від 30.06.2021 №03, яким відмовлено у бюджетному відшкодуванні податку на додану вартість за березень 2021 на рахунок платника податку у банку по декларації № від 30.04.2021 на суму 16778грн.

Не погодившись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями позивач оскаржив їх до суду.

При вирішенні даного адміністративного спору щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 30.06.2021 №03 та №03 суд виходить з наступного.

Стаття 200 розділуПК України визначає порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків.

За положеннями пункту 200.1 ст.200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Разом з тим, відповідно до пункту 200.4 ст.200 ПК України, при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Згідно з пунктом 200.7 ст.200 ПК України, платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

За даними акту від 26.05.2021р. №3234/17-00-07-03/33335051 вбачається, що основним чинником виникнення від`ємного значення з податку на додану вартість (із зазначенням частки загальної суми податкового кредиту звітного (податкового) періоду) за період січень-березень 2021 року є здійснення платником експортних операцій, що відповідно до п.195.1.1 ст.195 ПК України підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою, а саме експорт продукції (паливні гранули, заготовки пиляні соснові для європіддонів) до Польщі, Угорщини, Румунії, Бельгії, Тайваню, Словенії та інших країн.

Суд констатує, що у зазначеному акті податковий орган вказує, що при перевірці операцій щодо вивезення товарів за межі митної території України порушень не встановлено, а відповідно задекларовані позивачем у податкових деклараціях з ПДВ дані щодо обсягів постачання за операціями, з вивезення товарів за межі митної території України, що оподатковуються за нульовою ставкою, в розмірі 3 818 294грн. за період січень 2021, 5 357 425грн. за період лютий 2021 та 5 597 778грн. за період березень 2021 є достовірними. Крім того, у акті перевірки податковий орган зазначає, що в охопленому перевіркою звітному періоді позивач не оформляв взаємовідносин з ризиковими контрагентами, відображення яких у бухгалтерському і податковому обліку вплинуло на визначення у декларації від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до бюджетного відшкодування. З аналізу інформації щодо інших операцій позивача, які оподатковуються за нульовою ставкою (міжнародні перевезення), здійснених платником у періоді, що підлягав перевірці, податковим органом також порушень не було встановлено, а отже, і в цій частині задекларовані відомості платника податків є достовірними та не оспорюються податковим органом.

Підтверджено податковим органом і суму податкового кредиту, задекларовану платником податків (рядок 17 (колонка Б) декларації) в наступних розмірах: 583 634грн. за січень 2021, 722 948грн. за лютий 2021 і 767 684грн. за березень 2021 та констатовано, відсутність порушення податкового законодавства в частині достовірності і повноти визначення сум податкового кредиту.

Таким чином, до з`ясування у цій справі підлягає правомірність визначення податковим органом сум податкових зобов`язань позивача в розмірі 1 154 419грн., що більше за самостійно задекларовані платником податків у рядку 9 декларацій за січень, лютий та березень 2021р. Зазначене визначення податковим органом обґрунтовано тим, що згідно даних бухгалтерського обліку підприємства станом на 01.01.2021 по рахунку 201 "сировина, матеріали" обліковуються круглі лісоматеріали в кількості 511,4006м.куб, крім того, підприємством за період з 01.01.2021 по 31.03.2021 придбано сировину (круглі лісоматеріали) в кількості 6265,89м.куб на суму 5765129,79грн. залишок готової продукції станом на 01.01.2021 становить 280,2343м.куб. При цьому, податковий орган констатує, що для виробництва заготовок було використано лісоматеріали в кількості 6095,83м.куб, з якої виготовлено готової продукції (заготовок для піддонів) в кількості 1868,8558м.куб., з яких реалізовано на експорт 1845,1531м.куб, в той час як у сертифікатах про походження лісоматеріалів та виготовлених з них пиломатеріалів для здійснення експортних операцій зазначено, що виготовлення заготовок відбувалося з лісоматеріалів, які були придбані позивачем протягом січня-грудня 2020, що підтверджується даними Рівненського обласного управління лісового та мисливського господарства при погашенні ТТН-ліс. З вказаного податковий орган дійшов висновку, що такі невідповідності, а саме те, що обсяг пиломатеріалу, який списано у виробництво не відповідає даним, відображеним у сертифікатах про походження лісоматеріалів, що були подані митному органу, свідчать про те, що позивачем було використано круглі лісоматеріали поза межами господарської діяльності платника податків, без відображення та підтвердження їх використання в бухгалтерському обліку.

Щодо вказаного суд зазначає, що як вбачається з матеріалів перевірки основним видом діяльності позивача є виробництво та експорт заготовок тарних для виготовлення європіддонів та паливних гранул. При виготовлені пиломатеріалів із круглої сировини неминуче з`являються відходи (втрати сировини) у вигляді обапіл, обрізок, вирізок, розпилу, кори, тирси. Статтею 1 Закону України «Про відходи» встановлено, що відходи - будь-які речовини, матеріали і предмети, що утворилися у процесі виробництва чи споживання, а також товари (продукція), що повністю або частково втратили свої споживчі властивості і не мають подальшого використання за місцем їх утворення чи виявлення і від яких їх власник позбувається, має намір або повинен позбутися шляхом утилізації чи видалення.

Наказом по підприємству від 29.03.2019 "Про внесення змін до коефіцієнту на списання сировини і матеріалів у виробництво" було введено в дію результати контрольних замірів підприємством виходів готової продукції, а зокрема, закріплено наступні коефіцієнти розпилу сировини: з 1м.куб лісоматеріалів виходить при коефіцієнті 3,0: заготовки пиляні - 30%, дрова - 50%, тирса - 20%, а також встановлено норму усушки на рівні 6%.

З експертного висновку Рівненської торгово-промислової палати від 08.07.2020 №В-309 за результатами контрольного розпилу лісоматеріалів круглих хвойних порід (сосна) для встановлення фактичної норми витрати сировини при виготовленні заготовок пилених соснових експертом було встановлено, що при проведенні на лісопильній дільниці ПП "ДЕЛІСС" розпилу лісоматеріалів круглих хвойних порід класів якості А, В, С, D для встановлення фактичної норми витрати сировини при виготовленні заготовок пилених соснових вбачається, що по лісоматеріалах круглих соснових класів якості А, В процент виходу складає - 33,33%, а витрати лісоматеріалів круглих соснових класів якості А, В на виготовлення 1м.куб заготовок пилених соснових розміром 14-21 х 74-124 х 600-2400мм складають - 3,00м.куб., а по лісоматеріалах круглих соснових класів якості С, D процент виходу складає - 32,26%, а витрати лісоматеріалів круглих соснових класів якості А, В на виготовлення 1м.куб заготовок пилених соснових розміром 14-21 х 74-124 х 600-2400мм складають - 3,10м.куб. Експертний висновок містить застереження, що вказані норми витрат сировини застосовуються до аналогічної сировини, яка буде використовуватися в подальшому при розпилі в незалежності від розмірів (товщина, ширина, довжина) заготовок пилених соснових.

Як слідує з відзиву відповідача на позовну заяву, ним не заперечуються норми витрат сировини на які посилається позивач.

У зв`язку із вказаним, суд зазначає, що безповоротні відходи не враховуються в бухгалтерському обліку, тому що такі "матеріальні цінності" не є активами їх власника, адже підприємство не може отримати від них у майбутньому економічні вигоди (ст.1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"), тобто в цьому разі не виконується вимога п.5 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", затвердженого наказом Міністерства фінансів України №246 від 20.10.1999, відповідно до якої запаси визнаються активом, якщо існує ймовірність того, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, пов`язані з їх використанням, і їх вартість може бути достовірно визначена.

Абзацом третім пункту 2.13 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів, затверджених наказом Міністерства фінансів України №2 від 10.01.2007 передбачено, що відходи, реалізація та/або використання яких у виробничому процесі не передбачається, активом не визнаються. Витрати на утилізацію цих відходів включаються до інших операційних витрат.

Нормативні безповоротні відходи включають до собівартості виготовленої продукції, при цьому пунктом 331 Методичних рекомендацій з формування собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості, затверджених наказом Міністерства промислової політики України №373 від 09.07.2007, встановлено, що якщо пряме віднесення отриманих відходів на собівартість окремих виробів і замовлень є ускладненим, безповоротні відходи обліковують загальною масою за всією продукцією, а поділ їх на окремі вироби здійснюють пропорційно випущеній кількості продукції. Нормами Податкового кодексу України не встановлено вимог щодо коригувань фінансового результату до оподаткування податком на прибуток за операціями з такими відходами. Що ж до обліку з податку на додану вартість, то на нього не впливають нормативні безповоротні відходи, оскільки їх утворення безпосередньо пов`язане з технологічним процесом. Отже, безповоротні відходи вважаються використаними в господарській діяльності платника податків, а утворення нормативних відходів не несе жодних податкових наслідків з ПДВ, оскільки це пов`язано з господарською діяльністю.

Як слідує з акту перевірки наднормативних безповоротних відходів (втрат сировини) податковим органом під час перевірки не встановлено.

З вказаного вбачається, що кількість отриманої позивачем сировини (круглі лісоматеріали) за відповідними прихідними документами (в тому числі товарно-транспортними накладними (ТТН-ліс) від постачальників з відміткою Рівненського обласного управління лісового та мисливського господарства про погашення використаної кількості деревини) не може повністю співпадати з кількістю готової за результатами виробництва продукції, оскільки в ході виробництва утворюються нормативні безповоротні відходи (в тому числі в процесі сушки деревини).

Суд враховує, що рішенням Рівненського окружного адміністративного суду у справі №460/6866/20 від 19.03.2021, що набрало законної сили, у якій брали участь ті ж самі особи, що і у цій справі, було встановлено вищевказані обставини, а тому з огляду на ч.4 ст.78 КАС України такі обставини не потребують повторного доказування.

З акту від 26.05.2021 №3234/17-00-07-03/33335051 вбачається, що податковий орган при здійсненні висновків не брав до уваги вищевказані обставини та не враховував норми виходу готової продукції і втрат сировини, натомість обґрунтовував свої висновки лише відомостями сертифікатів про походження лісоматеріалів та виготовлених з них пиломатеріалів для здійснення експортних операцій, що були представлені позивачем до перевірки, які складені у відповідності до Інструкції щодо заповнення форми Сертифіката про походження лісоматеріалів та виготовлених з них пиломатеріалів для здійснення експортних операцій, затвердженої наказом Державного комітету лісового господарства України №528 від 07.09.2007.

Суд звертає увагу, що законодавством не віднесено сертифікат про походження лісоматеріалів та виготовлених з них пиломатеріалів до первинних документів на підставі яких платником податків здійснюється формування відомостей бухгалтерського та податкового обліку, зазначений документ призначений виключно для підтвердження факту легального походження сировини, з якої було виготовлено товар, який реалізується платником податку за межі митної території України в митному режимі експорту.

В акті перевірки відповідач не ставить під сумнів обставини придбання позивачем лісоматеріалу (сировини), а також обставин, що стосуються експорту готової продукції, в тому числі її кількості. Податковим органом не надано і судом не було здобуто докази, які б вказували на те, що придбана позивачем сировина була використана не в межах господарської діяльності.

Суд критично оцінює висновки відповідача щодо невідповідності кількості списаної сировини у виробництво з обсягами виготовленої з неї продукції з огляду на те, що відповідачем не було враховано те, що в процесі виробництва позивачем готової продукції відбуваються як описані вище процеси в ході яких відбувається втрата сировини, так і те, що позивач з круглого лісоматеріалу отримував не лише заготовки для виробництва піддонів, але також і дрова-відходи та тирсу, які використовувалися для виготовлення паливних гранул, а також спалювалися у твердопаливних котлах, що використовуються позивачем на виробництві. При цьому, суд враховує, що відповідач у акті перевірки констатував, що вся тирса та дрова-відходи за відповідні періоди оприбутковані для подальшої переробки на паливну гранулу та списані на виробничі потреби підприємства.

З відомостей акту перевірки вбачається, що відповідач вказує, що у січні 2021 року позивач з 1904,2198м.куб. круглого лісоматеріалу виготовив лише 526,8269м.куб піддонів, але з матеріалів справи вбачається, що у вказаний період позивач в ході виробничої діяльності отримував і інші товари. Зокрема, з Відомості (акту переробки) №1 обліку виготовленої продукції, переробки деревини і витрати сировини за січень 2021 року вбачається, що у вказаному місяці позивачем з 1904,2198куб.м круглого лісоматеріалу було виготовлено не лише 584,0165м.куб заготовок, але також отримано дрова-відходи в кількості 952,1099м.куб. та тирсу в кількості 368,0934м.куб., при цьому з Відомості (акту переробки) №2 обліку виготовленої продукції, переробки деревини та витрати сировини за січень 2021 року вбачається, що частина тирси та дров пішла на виготовлення паливних гранул в кількості 790000кг. Крім того, 502,1099м.куб дров у січні 2021 року було списано на виробничі потреби підприємства, а саме отоплення виробничих приміщень, сушильних камер, про що було складено Акт №3 на списання матеріалів від 29.01.2021.

Щодо лютого 2021 року, то у акті перевірки відповідач вказує, що позивач з 1717,4557м.куб пиловнику виготовив лише 584,0165м.куб піддонів, але з матеріалів справи вбачається, що у вказаний період позивач в ході виробничої діяльності отримував: 526,8269м.куб заготовок, 859м.куб. дров-відходів, 331,6288м.куб. тирси (Відомість (акт переробки) №1 обліку виготовленої продукції, переробки деревини і витрати сировини за лютий 2021 року). З Відомості (акту переробки) №2 обліку виготовленої продукції, переробки деревини та витрати сировини за лютий 2021 року вбачається, що частина тирси, дров та горбиля пішла на виготовлення паливних гранул в кількості 706000кг. Крім того, частина лісоматеріалів в кількості 347,4125м.куб, піддони в кількості 68м.куб та ящики в кількості 59,472м.куб у лютому 2021 року було списано на виробничі потреби підприємства, а саме отоплення виробничих приміщень, сушильних камер, про що було складено Акт №5 на списання матеріалів від 26.02.2021.

Стосовно березня 2021 року відповідач у акті перевірки вказує, що позивач з 2474,1522куб.м пиловнику виготовив лише 758,9424м.куб піддонів, при цьому з матеріалів справи вбачається, що у вказаний період позивач в ході виробничої діяльності отримував: 758,9424м.куб заготовок, 1240м.куб. дров-відходів, 475,2098м.куб. тирси (Відомість (акт переробки) №1 обліку виготовленої продукції, переробки деревини і витрати сировини за березень 2021 року). З Відомості (акту переробки) №2 обліку виготовленої продукції, переробки деревини та витрати сировини за березень 2021 року вбачається, що частина тирси пішла на виготовлення паливних гранул в кількості 262080кг. Крім того, частина дров-відходів в кількості 1323,5м.куб., горбиль в кількості 84,4м.куб та тирса в кількості 475,2098м.куб у березні 2021 року було списано на виробничі потреби підприємства, а саме отоплення виробничих приміщень, сушильних камер, про що було складено Акт №5 на списання матеріалів від 31.03.2021.

Вказане засвідчує, що відповідачем при формуванні висновків акту перевірки в частині начебто невідповідності кількості виходу виготовленої продукції з кількістю переданої на виробництво сировини (круглого лісоматеріалу / пиловника) не було враховано всієї продукції, яка була отримана позивачем з вказаної сировини в ході виробничого процесу у відповідні звітні періоди, а також використання частини продукції у виробничому циклі, що однозначно вплинуло на правильність висновків контролюючого органу в цій частині.

Таким чином, висновки акту перевірки про те, що придбана з 01.01.2021 по 31.03.2021 сировина (круглий лісоматеріал) в кількості 6265,89м.куб. на загальну суму 5 765 129,79грн. (ПДВ 1 153 026грн.) не в повному обсязі була використана в господарській діяльності підприємства не знайшли свого підтвердження, у зв`язку із чим суд критично відноситься до твердження відповідача про безпідставність включення до податкового кредиту сировини (круглі лісоматеріали) в кількості 5187,5м.куб на загальну суму 4778219грн. (ціна придбання).

В той же час з матеріалів справи вбачається факт придбання позивачем сировини та виготовлення з неї пиломатеріалів (заготовки, дрова-відходи, тирса, паливні гранули), основна частина яких реалізовувалася за експортними операціями, які були відображені у відповідних деклараціях з податку на додану вартість за січень 2021, лютий 2021 та березень 2021 року. Відповідач підтверджує факт реалізації позивачем за експортними операціями не тільки заготовок пиляних соснових для європіддонів, але і паливних гранул, виготовлених з соснової тирси, що викладено ним у додатку 2 до акту перевірки від 26.05.2021 №3234/17-00-07-03/33335051.

Стосовно висновків акту перевірки в частині не врахування платником податків при списанні лісоматеріалів фізичко-хімічних властивостей котлів, які ним використовувалися при виробництві продукції, то суд зазначає наступне. Як вбачається з матеріалів справи позивач на виробництві котли для опалювання виробничих приміщень, подачі гарячої води, для функціонування лісопильних камер.

Як слідує з акту контрольних замірів по списанню відходів деревини, тирси, щепи, дров`яних відходів для опалення виробничих приміщень та подачі гарячої води, а також для сушки заготовок пиляних в сушильних камерах від 29.05.2020 комісією по підприємству було проведено контрольні заміри по списанню відходів деревини тирси, щепи, дров`яних відходів для опалення виробничих приміщень та подачі гарячої води, а також для сушки заготовок пиляних в сушильних камерах за наслідками чого було підтверджено, що за 1 добу (24 год) котли твердопаливні споживають 36,936м.куб відходів.

Наказом від 01.06.2020 позивачем було затверджено такі норми списання відходів деревини для спалювання у котлах: за 1год. споживання котлами відходів деревини 1,27т або 1,539м.куб.; за добу (24год) 36,936м.куб.; за рік (365 днів) 13481,64м.куб. в місяць 1123,47м.куб.

Як вбачається з матеріалів справи на підприємстві було замінено котли на вищевказані у 2020 році, а відповідно застосування податковим органом до спірних правовідносин розрахунків та показників, які належать котлам, що використовувалися платником податку до модернізації виробництва є безпідставним.

Суд критично оцінює посилання відповідача на звіт по інвентаризації викидів забруднюючих речовин, складений ТОВ НВФ "Лігос" 03.04.2018, оскільки такий висновок стосується періоду, що не був охоплений перевіркою і в якому платник використовував інші котли, ніж ті, які використовувалися у періоді охопленому перевіркою. Норми витрат деревини для спалювання залежать від виду котла, а тому поширювати норми визначені у вказаному звіті на будь-які інші види котлів не є можливим. Суб`єктом владних повноважень не надано і судом не здобуто доказів того, що у звітні періоди платник податків користувався іншими котлами, ніж ті, які використовувалися підприємством, а саме котел твердопаливний водогрійний 1000 190, котел "Ретра" 50-4м, котел (теплогенератор 2,5) в комплекті лінії підготовки та сушки сировини.

З огляду на відсутність встановлення судом факту заниження позивачем податкових зобов`язань з податку на додану вартість за відповідні звітні періоди 2021 року, що були охоплені перевіркою, суд приходить до переконання про відсутність правових підстав для виникнення у пощзивача обов`язку по реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних на донараховані контролюючим органом суми ПДВ.

Статтею 19 Конституції України передбачено, що правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Згідно з підпунктом 21.1.1 пункту 21.1 статті 21 ПК України, посадові особи контролюючих органів зобов`язані дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами.

Відповідно до ч.2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Керуючись принципом верховенства права, гарантованим ст.8 Конституції України та ст.6 КАС України, суд на підставі ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" застосовує практику Європейського суду з прав людини як джерело права.

Хоч національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (рішення у справі "Суомінен проти Фінляндії").

У рішенні від 10 лютого 2010 року у справі "Серявін та інші проти України", Європейський суд з прав людини вказав, що у рішеннях суддів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються.

Отже, рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.

Принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо.

При цьому, суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.

Разом з тим, приймаючи рішення або вчиняючи дію, суб`єкт владних повноважень не може ставати на сторону будь-якої з осіб та не може виявляти себе заінтересованою стороною у справі, виходячи з будь-якого нелегітимного інтересу, тобто інтересу, який не випливає із завдань цього суб`єкта, визначених законом.

Прийняття рішення, вчинення (не вчинення) дії вимагає від суб`єкта владних повноважень діяти добросовісно, тобто з щирим наміром щодо реалізації владних повноважень та досягнення поставлених цілей і справедливих результатів, з відданістю визначеним законом меті та завданням діяльності, передбачувано, без корисливих прагнень досягти персональної вигоди, привілеїв або переваг через прийняття рішення та вчинення дії.

Отже, висновки та рішення суб`єкта владних повноважень можуть ґрунтуватися виключно на належних, достатніх, а також тих доказах, які одержані з дотриманням закону.

Разом з тим, як встановлено в ході судового розгляду справи відповідачем зазначених вище принципів при прийнятті податкових повідомлень-рішень від 30.06.2021 №03 та №03 дотримано не було. Відповідач не виконав процесуального обов`язку доказування своєї позиції та не довів правомірності своєї поведінки у спірних правовідносинах, натомість доводи позивача в цій частині відповідають обставинам справи та ґрунтуються на нормах матеріального закону.

Отже, суд, враховуючи встановлені обставини справи та положення чинного законодавства, об`єктивно оцінивши докази, що мають юридичне значення для вирішення спору по суті, та повноваження суду при вирішенні справи, визначені статтею 245 КАС України, приходить до переконання, що позовні вимоги в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 30.06.2021 №03 та №03 підлягають до задоволення.

При вирішенні цього адміністративного спору щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 30.06.2021 №03, яким відмовлено у бюджетному відшкодуванні податку на додану вартість за березень 2021 на рахунок платника податку у банку по декларації № від 30.04.2021 на суму 16778грн., то суд виходить з наступного.

Підпунктом 200.4. ст.200 ПК України встановлено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

На підставі пункту 200.6 ст.200 ПК України платник податку може прийняти самостійно рішення про зарахування в повному обсязі належної йому суми бюджетного відшкодування або її частини у зменшення податкових зобов`язань з цього податку, що виникли протягом наступних звітних (податкових) періодів, за наявності умов, передбачених пунктом 200.4 цієї статті. Зазначене рішення відображається платником податку у податковій декларації, яку він подає за результатами звітного (податкового) періоду, в якому виникає право на подання заяви про отримання бюджетного відшкодування згідно з нормами цієї статті. У разі прийняття такого рішення зазначена сума не враховується при розрахунку сум бюджетного відшкодування наступних звітних (податкових) періодів.

Як вбачається з наведеного, правило переносу від`ємного значення попереднього звітного періоду до складу податкового кредиту наступного податкового періоду означає, що в звітному податковому періоді у платника податку може виникнути право на бюджетне відшкодування, але платник податку, за наявності такого волевиявлення, може отримати лише ту частину, яка буде дорівнювати сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг).

Як слідує з матеріалів справи перевіркою визначення частини залишку від`ємного значення, фактично сплаченої позивачем контрагентам та/або до державного бюджету, яка підлягає бюджетному відшкодуванню встановлено відсутність оплат товарів/послуг по яких сформовано податковий кредит у березні 2021 року та які взяли участь у розрахунку суми бюджетного відшкодування відповідно до рядка 3 "Розрахунок суми бюджетного відшкодування" на загальну суму 16778,08грн.

Контролюючим органом під час перевірки для встановлення правильності формування суми ПДВ, яка належить бюджетному відшкодуванню на розрахунковий рахунок, проведено аналіз фактично сплаченої отримувачем товарів (послуг) суми ПДВ у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг), за наслідками чого було встановлено, що позивачем не було сплачено постачальникам за товари/роботи/послуги на загальну суму ПДВ в розмірі 16778,08грн., а зокрема: 116,5грн. по УПО Рівненської області, 154грн. по ДП "ГЦЦК", 310,37грн. по ДП "ГЦЦК"; 10199,33грн. по ТОВ "ТБ "НОВІС" та 5997,88грн. по ДП "Зарічненське лісове господарство". Позивачем не було надано і судом не було здобуто доказів того, що платником податків на момент формування податкового кредиту було сплачено зазначеним контрагентам та/або до бюджету суми податку, які були заявлені до відшкодування.

З урахуванням вище викладеного, твердження позивача щодо протиправності винесеного податкового повідомлення-рішення від 30.06.2021 №03 є безпідставним і в цій частині у задоволенні позовних вимог слід відмовити.

Відповідно до частини 3 статті 139 КАС України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

З матеріалів справи вбачається, що позивачем сплачено судовий збір у розмірі 22217,85 грн., що підтверджується платіжним дорученням №9141 від 19.07.2021, оригінал якого знаходиться в матеріалах справи. З огляду на зазначене, з врахуванням положень ст.139 КАС України, суд приходить до висновку про присудження до стягнення на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень судовий збір у розмірі 14811,90 грн.

Керуючись статтями 241-246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В :

Позов Приватного підприємства "ДЕЛІСС" до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити частково.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Рівненській області від 30.06.2021 №03, №03.

У задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Стягнути на користь Приватного підприємства "ДЕЛІСС" за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Рівненській області судовий збір в сумі 14811,90грн.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Учасники справи:

Позивач - Приватне підприємство "ДЕЛІСС" (вул.Старицького, буд.21А,м.Рівне,33024, ЄДРПОУ/РНОКПП 33335051)

Відповідач - Головне управління ДПС у Рівненській області (вул. Відінська, 12,м. Рівне,33023, ЄДРПОУ/РНОКПП 44070166)

Повний текст рішення складений 04 квітня 2022 року

Суддя В.В. Щербаков