Справа № 380/2526/21
Суддя: Кухтей Руслан Віталійович
Дата ухвалення: 2022-03-24 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 березня 2022 рокуЛьвівСправа № 380/2526/21 пров. № А/857/20896/21

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого-судді: Кухтея Р.В.

суддів: Носа С.П., Шевчук С.М.,

з участю секретаря судового засідання: Кахнич Г.П.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 13 жовтня 2021 року (ухвалене головуючою-суддею Хомою О.П., час проголошення рішення 11 год 07 хв у м. Львові, повний текст судового рішення складено 18 жовтня 2021 року) у справі за адміністративним позовом Фермерського господарства «Азурит Агро» до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

в с т а н о в и в :

У лютому 2021 року Фермерське господарство «Азурит Агро» (далі - ФГ «Азурит Агро», ФГ, позивач) звернулося в суд із зазначеним позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати рішення Головного управління ДПС у Львівській області (далі - ГУ ДПС, контролюючий орган, відповідач-1) про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування (далі - ПН/РК) в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН, Реєстр) №2130331/43470733, №2130332/43470733, №2130431/43470733 від 12.11.2020 та зобов`язати Державну податкову службу України (далі - ДПС України, відповідач-2) зареєструвати їх в Реєстрі датою подання на реєстрацію.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 13.10.2021 позовні вимоги були задоволені повністю.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС подало апеляційну скаргу, в якій через неповне з`ясування обставин, що мають значення справи, неправильне застосування норм матеріального та порушення норм процесуального права просить його скасувати та прийняти постанову, якою відмовити ФГ «Азурит Агро» у задоволенні позову.

В обґрунтування доводів апеляційної скарги зазначає, що судом не враховано той факт, що реєстрація ПН зупинена, оскільки відповідала критеріям ризикованості платника податків. При цьому, позивачем не було надано податковому органу копій всіх необхідних документів по ПН.

Позивач не скористався правом подачі відзиву на апеляційну скаргу у встановлений судом строк.

Заслухавши суддю-доповідача, представника відповідача Дорош А.Г., яка підтримала апеляційну скаргу, представника позивача Цепко І.С., яка заперечувала проти її задоволення, дослідивши наявні по справі матеріали та доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін, виходячи з наступного.

З матеріалів справи видно, що ФГ «Азурит Агро», зареєстроване як суб`єкт підприємницької діяльності з присвоєнням коду .

02.03.2020 між ФГ «Азурит Агро» (продавець) та ТзОВ «Агроном Центр» (покупець) було укладено договір купівлі-продажу №19/03 від 02.03.2020 (далі - Договір).

На виконання вказаного договору 06.11.2020 позивачем було складено та направлено на реєстрацію до ЄРПН ПН №32 від 22.10.2020, яка була доставлена до ДПС України, документ прийнято, реєстрацію зупинено, що підтверджено квитанцією від 06.11.2020.

Підставами для зупинення реєстрації ПН №32 від 22.10.2020 вказано наступне : «відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України, реєстрація ПН/РК в ЄРПН зупинена. Платники податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Реєстрі, відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку (далі - Критерії)». Запропоновано надати пояснення та/або копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

09.11.2020 ФГ «Азурит Агро» направило на адресу ГУ ДПС, Стрийське управління, Стрийська ДПІ (Стрийський район) повідомлення про надання пояснень та копії документів щодо ПН/РК, реєстрацію яких зупинено №3 щодо ПН №32 від 22.10.2020 та копії 24 документів, за результатами яких складено вказану ПН, а саме : платіжне доручення №3 від 09.11.2020; акт приймання-здачі №5 від 02.09.2020; акт звірки, підписаний між ФГ «Азурит Агро» та ФОП ОСОБА_1 ; платіжне доручення №226 від 07.09.2020; ветеринарне свідоцтво серії НОМЕР_1 від 02.09.2020; ветеринарне свідоцтво серії НОМЕР_2 ; договір укладений між ФГ «Азурит Агро» та ТзОВ «Агроном Центр»; видаткову накладну №30 від 22.10.2020; податкову накладну №176 від 07.08.2020; товарно-транспортну накладну від 22.10.2020; акт приймання-здачі робіт щодо компенсації витрат на комунальні платежі; акт приймання-передачі приміщення; платіжне доручення №272 від 27.08.2020; товарно-транспортну накладну №02/09/20 від 02.09.2020; акт звірки, підписаний між ФГ «Азурит Агро» та ФОП ОСОБА_2 ; акт приймання-передачі нежитлового приміщення до договору суборенди нежитлового приміщення №1 від 02.03.2020; акт здачі-приймання робіт; платіжне доручення №272 від 28.08.2020; товарно-транспортну накладну №302/09/20 від 02.09.2020; накладну №169 від 11.08.2020; податкову накладну №178 від 22.08.2020; акт приймання-передачі приміщення; пояснювальну записку від 09.12.2020.

12.11.2020 за наслідками розгляду повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію яких зупинено №3 щодо ПН №32 від 22.10.2020, відповідачем-1 прийнято рішення №2130331/43470733 про відмову у реєстрації ПН №32 від 22.10.2020 в ЄРПН.

Підставою відмови вказано ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передач товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Позивачем оскаржено спірне рішення в адміністративному порядку, яке за результатами розгляду скарги залишено без змін.

Також на виконання вказаного договору, 06.11.2020 позивачем було складено та направлено на реєстрацію до ЄРПН ПН №33 від 22.10.2020, яка була доставлена до ДПС України, документ прийнято, реєстрацію зупинено, що підтверджено квитанцією від 06.11.2020.

Підстави зупинення реєстрації ПН №33 від 22.10.2020 аналогічні попередній ПН.

09.11.2020 ФГ «Азурит Агро» направило на адресу ГУ ДПС у Львівській області, Стрийське управління, Стрийська ДПІ (Стрийський район) повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено №4 щодо податкової накладної №33 від 22.10.2020 з аналогічними додатками, що і по попередній ПН.

12.11.2020 за наслідками розгляду повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію яких зупинено №4 щодо ПН №33 від 22.10.2020, відповідачем-1 було прийнято рішення №2130332/43470733 про відмову у реєстрації цієї ПН в ЄРПН.

Підстава відмови аналогічна попередній.

За результатами розгляду скарги спірне рішення було залишено без змін.

На виконання договору позивачем також складено та направлено 06.11.2020 на реєстрацію до ЄРПН ПН №34 від 22.10.2020, яка була доставлена до ДПС України, документ прийнято, реєстрацію зупинено, що підтверджено квитанцією від 06.11.2020. Підставами зупинення її реєстрації аналогічні попереднім ПН.

09.11.2020 ФГ «Азурит Агро» направило на адресу ГУ ДПС у Львівській області, Стрийське управління, Стрийська ДПІ (Стрийський район) повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено №5 щодо ПН №34 від 22.10.2020 з аналогічними додатками, що і по попереднім ПН, про які описано вище.

12.11.2020 за наслідками розгляду повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію яких зупинено щодо ПН №34 від 22.10.2020, відповідачем-1 було прийнято рішення №2130431/43470733 про відмову у реєстрації цієї ПН в ЄРПН.

Підстава відмови аналогічна попереднім.

За результатами адміністративного оскарження спірне рішення залишено без змін.

Вважаючи оспорювані рішення протиправними, позивач звернувся до адміністративного суду з вимогою про їх скасування та зобов`язання вчинити дії по реєстрації спірних ПН.

Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що оспорювані рішення не є обґрунтованими та вмотивованими, не містять переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття, оскільки не встановлюють, які саме первинні документи позивач не надав контролюючому органу для прийняття рішення про реєстрацію ПН.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними та такими, що ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права та з дотриманням норм процесуального права, а також при повному, всебічному та об`єктивному з`ясуванні всіх обставин, що мають значення для справи, виходячи з наступного.

Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Пунктом п.201.1 ст.201 ПК України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти ПН в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до п.201.10 ст.201 ПК України, реєстрація ПН та/або розрахунків коригування до ПН у ЄРПН повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків : для ПН/РК до ПН, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для ПН/РК до ПН, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Пунктом 201.16 статті 201 ПК України передбачено, що реєстрація ПН/РК в ЄРПН може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

На виконання цієї норми постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019 було затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165), пунктом 4 якого передбачено, що у разі коли за результатами перевірки ПН/РК визначено, що ПН/РК відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких ПН/РК не зупиняється в Реєстрі.

Згідно п.5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі ПН/РК, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. ПН/РК, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.

Пунктом 6 Порядку №1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено ПН/РК, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких ПН/РК зупиняється.

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу ПН/РК встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім ПН/РК, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких ПН/РК зупиняється (п.7 Порядку №1165).

У разі зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації ПН/РК, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації (п.10 Порядку №1165).

У квитанції про зупинення реєстрації ПН/РК зазначаються: 1) номер та дата складення ПН/РК; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію ПН/РК в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію ПН/РК в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (п.11 Порядку №1165).

Відповідно до пункту 25 Порядку №1165, комісія центрального рівня приймає рішення про неврахування таблиці даних платника податку, розглядає скарги на рішення комісій регіонального рівня про відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі. Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію ПН/РК в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Додатком 3 до Порядку №1165 визначені критерії ризиковості здійснення операцій, у пункті 8 яких вказано : у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації ПН/РК.

З матеріалів справи видно, що у квитанціях про зупинення реєстрації ПН вказано, що платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, відповідає п.8 Критеріїв; запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН .

Водночас, у квитанції не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація ПН стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам до таких, що визначені п.11 Порядку №1165, яким передбачено, що комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН у разі ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку, та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Суд першої інстанції вірно вказав, що податковим органом визначено загальні підстави прийняття рішень про відмову у реєстрації ПН та не містить конкретної інформації щодо причин та підстав їх прийняття.

Разом з тим, контролюючим органом не сформовано конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання ПН, не зазначено яких саме документів не надано та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про їх реєстрацію.

При цьому, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування ПН прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації ПН чіткого переліку документів, чого зроблено не було.

Так, на підтвердження господарських операцій, відображених у спірних ПН, платником були надані платіжне доручення №3 від 09.11.2020, акт приймання-здачі №5 від 02.09.2020, акт звірки, підписаний між ФГ «Азурит Агро» та ФОП ОСОБА_1 , платіжне доручення №226 від 07.09.2020, ветеринарне свідоцтво серії НОМЕР_1 від 02.09.2020, ветеринарне свідоцтво серії ІА №542015, укладений між ФГ «Азурит Агро» та ТзОВ «Агроном Центр» договір, видаткова накладна №30 від 22.10.2020, податкова накладна №176 від 07.08.2020, товарно-транспортна накладна від 22.10.2020, акт приймання-здачі робіт щодо компенсації витрат на комунальні платежі, акт приймання-передачі приміщення, платіжне доручення №272 від 27.08.2020, товарно-транспортна накладна №02/09/20 від 02.09.2020, акт звірки, підписаний між ФГ «Азурит Агро» та ФОП ОСОБА_2 , акт приймання-передачі нежитлового приміщення до договору суборенди нежитлового приміщення №1 від 02.03.2020, акт здачі-приймання робіт, платіжне доручення №272 від 28.08.2020, товарно-транспортна накладна №302/09/20 від 02.09.2020, накладна №169 від 11.08.2020, податкова накладна №178 від 22.08.2020, акт приймання-передачі приміщення та пояснювальна записка від 09.12.2020.

В порушення вказаних норм, податковий орган свою позицію щодо прийняття оспорюваних рішень мотивує лише тим, що платником податків не надано первинних документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН в ЄРПН, проте, яких саме документів (їх конкретизації) не зазначено.

Згідно ч.2 ст.6 КАС України та ст.17 Закону України Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини передбачено застосування судами Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (далі - Конвенція) та практики Європейського суду з прав людини (далі ЄСПЛ) як джерела права.

У справі Рисовський проти України ЄСПЛ вказав про особливу важливість принципу належного урядування, який передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (рішення у справах «Беєлер проти Італії» [ВП], заява №33202/96, п.120, ECHR 2000-I, «Онер`їлдіз проти Туреччини» [ВП], заява №48939/99, п.128, ECHR 2004-XII, «Megadat.comS.r.l. проти Молдови», заява №21151/04, п.72, від 08.04.2008, «Москаль проти Польщі», заява №10373/05, п.51 від 15.09.2009).

Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (рішення у справах «Лелас проти Хорватії», заява №55555/08, п.74, від 20.05.2010, «Тошкуце та інші проти Румунії», заява №36900/03, п.37, від 25.11.2008) і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси (рішення у справах «Онер`їлдіз проти Туреччини», п.128 та «Беєлер проти Італії», п.119).

Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків (рішення ЄСПЛ у справі «Лелас проти Хорватії», п.74).

Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються (див., серед інших джерел, mutatis mutandis, зазначене вище рішення у справі «Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки», п.58, а також рішення у справі «Ґаші проти Хорватії», заява №32457/05, п.40, від 13.12.2007 та у справі «Трґо проти Хорватії», заява №35298/04, п. 67, від 11.06.2009).

Натомість у межах спірних правовідносин, суд встановив, що принципу належного урядування у розумінні практики ЄСПЛ, контролюючим органом не дотримано.

Зокрема, надсилаючи позивачу квитанції про зупинення реєстрації ПН, відповідач не діяв у належний, чіткий та якомога послідовніший спосіб. Про вказане свідчить те, що пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію ПН носить загальний характер, а з її змісту неможливо встановити, які саме документи слід надати платнику (у квитанціях вказано пропонуємо надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішень про реєстрацію ПН...).

Судом першої інстанцій досліджено надані позивачем документи, які свідчать про проведення господарських операцій позивача зі своїм контрагентом.

Зокрема, з досліджених під час судового розгляду копій первинних документів, встановлено, що за формальними критеріями такі документи в повному обсязі відображають господарські операції позивача з його контрагентом, а тому є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію ПН.

Колегія суддів критично оцінює доводи представника відповідача щодо надання більшої кількості документів до позову, ніж до пояснень, які скеровані відповідачам разом із повідомленнями про надання пояснень, з огляду на те, що приймаючи рішення про реєстрацію ПН, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.

У свою чергу, при реєстрації ПН фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями, тому суд у ході розгляду справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації ПН.

Беручи до уваги наявність достатніх документів для спростування сумнівів про ризиковість платника податку та ризиковість здійснених операцій та те, що такі документи були надані контролюючому органу, останній не мав правових підстав для відмови у реєстрації ПН.

Крім того, у матеріалах справи відсутні будь-які докази на підтвердження наявності податкової інформації, яка б свідчила про відповідність ФГ «Азурит Агро» критеріям ризиковості платника податку на додану вартість.

З урахуванням протиправності оспорюваних рішень, колегія суддів вважає правильними висновки суду першої інстанції про задоволення позовної вимоги в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати ПН в ЄРПН.

Згідно ст.316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що оскаржуване рішення ухвалене відповідно до норм матеріального та процесуального права, а висновки суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному з`ясуванні всіх обставин, що мають значення для справи, які не спростовані доводами апеляційної скарги, у зв`язку з чим відсутні підстави для її задоволення.

Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 13 жовтня 2021 року по справі №380/2526/21 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Р. В. Кухтей
судді С. П. Нос
С. М. Шевчук
Повне судове рішення складено 29.03.2022