Справа № 460/16126/21
Суддя: Н.В. Друзенко
Дата ухвалення: 2022-02-10 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

РІВНЕНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

і м е н е м У к р а ї н и

10 лютого 2022 року м. Рівне №460/16126/21

Рівненський окружний адміністративний суд у складі судді Друзенко Н.В. за участю секретаря судового засідання Войтюк К.О. та сторін і інших осіб, які беруть участь у справі: позивача: представник Лавренчук Т.В., відповідача: представники Шеремета В.О., Година О.М., розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом

Приватного підприємства "Тиква"
доГоловного управління ДПС у Рівненській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

29.11.2021 Приватне підприємство «Тиква» звернулось в суд з позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №701 від 11.11.2021, №01 від 17.08.2021 та №01 від 17.08.2021.

Ухвалою суду від 30.11.2021 відкрито провадження в справі №460/16126/21; розгляд справи вирішено провести за правилами загального позовного провадження; підготовче засідання призначено на 23.12.2021.

Ухвалою від 23.12.2021, що постановлена без виходу до нарадчої кімнати закрито підготовче провадження у справі та призначено судовий розгляд по суті на 20.01.2022. В судове засідання викликано свідків.

В судовому засіданні 20.01.2022 оголошено перерву до 27.01.2022.

Ухвалою від 27.01.2022 судовий розгляд справи №460/16126/21 відкладено на 10.02.2022, у зв`язку з тим, що суд визнав поважними причини неприбуття представника позивача в судове засідання.

В судовому засіданні 10.02.2022 проголошено вступну та резолютивну частину рішення.

Згідно з позовною заявою та усними поясненнями представника позивача в судовому засіданні, позовні вимоги ґрунтуються на тому, що оскаржувані рішення прийняті з порушенням вимог податкового законодавства, без з`ясування всіх обставин та з надуманих причин. Так, в частині, яка стосується висновків про не здійснення декларування ПП «Тиква» різниць, які виникають відповідно до Податкового кодексу України, стороною позивача зауважено на тому, що порівнявши ціни на зіставні бувші у використанні транспортні засоби ПП «Тиква» дійшло ґрунтовного висновку про те, що запропонована фірмою-нерезидентом Teusch Nutzfahrzeuge GmbH&Co. Germany (з яким позивач жодним чином не є пов`язаною особою) ціна перебуває в межах ринкового діапазону, а отже, відповідає принципу «витягнутої руки». Саме у зв`язку із вказаним та з урахуванням пп.140.5.4 п.140.5 ст.140 Податкового кодексу України позивач і не здійснював коригування фінансового результату податкового (звітного) 2020 року, адже його витрати за вищевказаною операцією були здійснені за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки». Відповідачем вищевказаного не спростовано і матеріалами перевірки не підтверджено протилежного, а тому висновки в частині необхідності декларування ПП «Тиква» різниць які виникають відповідно до Податкового кодексу України за 2020 рік, на переконання сторони позивача є необґрунтованими. Щодо висновків відповідача про необхідність здійснення дисконтування ПП «Тиква» заборгованості за отриманими ним кредитами, то такі спростовуються стороною позивача тим, що з економічної точки зору банківський відсоток, окрім прибутку банку, враховує ще й інфляційні процеси, альтернативні варіанти використання коштів, існуючі ризики. Це ж саме у своїй суті враховує і ставка дисконту. Тобто як ставка дисконту у випадку з кредитними коштами, взятими під ринковий відсоток, може використовуватися процент під який підприємство залучило кошти. У цьому випадку результат дисконтування виходить нульовим, адже теперішня вартість усіх платежів по кредиту, включаючи сплачені банку відсотки, дорівнює їх номінальній (фактичній) вартості, а отже, дисконт по зобов`язанню з кредиту і його подальша амортизація виходять нульовими. Стороною позивача також наголошено на тому, що ПП «Тиква» у своїй обліковій політиці не застосовує міжнародні стандарти бухгалтерського обліку, а при складенні фінансової звітності застосовує виключно національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, що визнається також і стороною відповідача. В той же час, податковим органом при визначення дисконту застосовано формулу, яка не визначена жодним національним стандартом бухгалтерського обліку або законом. Вказане, на переконання сторони позивача, доводить, що розрахунок дисконтування застосований відповідачем за формулою дисконтування заборгованості, яка не введена і не визначена у жодному нормативному акті, а відтак є неправомірним, а рішення прийняте у зв`язку із цим є протиправним. Стосовно отриманих ПП «Тиква» в якості авансу коштів від фізичних осіб за товари, то сторона позивача зауважувала на тому, що законодавством передбачена можливість укладення договорів у спрощеному порядку і договори, укладені зазначеними способами, вважаються такими, що вчинені у письмовій формі. Під час перевірки відповідач не заперечував того факту, що грошові кошти в розмірі 2881767 грн. було отримано в рахунок оплати за товар, а також те, що в бухгалтерському обліку позивача відображено списання (вибуття) продукції на вказану суму, і це підтверджено змістом акту перевірки. Після перевірки податковий орган змінив свої висновки і вказав на те, що грошові кошти у вказаній сумі начебто неможливо кваліфікувати як кошти, отримані в якості передоплати за товар. В той же час, вказані кошти не отримувалися у готівковому порядку, натомість вони усі надходили на рахунок підприємства у безготівковому порядку, а в призначеннях платежів було вказано відповідний рахунок на оплату. При цьому, всі рахунки на оплату містили повну інформацію про товар, його кількість, ціну та умови продажу, тобто всі істотні умови договору купівлі-продажу. Відповідно, прийняття оплати та передача за відповідними документами такого товару, на переконання сторони позивача, є нічим іншим як укладеним у визначеній законодавством формі договору купівлі-продажу. Вказана оплата фізичними особами вартості замовленого ними товару є нічим іншим як підтвердженням прийняття умов договору купівлі-продажу (поставки), адже свідчать про волю особи, спрямовану на виконання договору. Що стосується податкового повідомлення-рішення №01 від 17.08.2021, то висновки перевірки ґрунтуються на тому, що постачальник торфу на момент поставки такого товару не подавав податковому органу заяви про відмову чи призупинення застосування пільги зі сплати ПДВ. В той же час, сторона позивача наголошувала, що інформація про подання будь-якими контрагентами будь-яких заяв чи звітності до податкового органу віднесена до конфіденційної інформації, а отже, до такої, що не підлягає до розголошенню третім особам. При цьому, відповідачем визнається факт того, що всі податкові накладні, які були складені постачальником торфу зареєстровані у ЄРПН. Таким чином, з урахування положень п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України при здійсненні господарських операцій по придбанню торфу позивач правомірно відніс до складу податкового кредиту суму ПДВ на підставі зареєстрованих постачальником в ЄРПН податкових накладних. Оскільки постачальник не користувався пільгою з ПДВ, то на переконання сторони позивача, ТОВ «Тиква» правомірно відносило до складу свого податкового кредиту суми ПДВ, сплачені в ціні придбаного торфу. За сукупністю наведеного сторона позивача просила позов задовольнити в повному обсязі.

Згідно з відзивом на позов та поясненнями представників Головного управління ДПС у Рівненській області в судовому засіданні, сторона відповідача позов не визнає. Свої заперечення на позов обґрунтовує зокрема тим, що в охопленому перевіркою періоді в порушення п.10 П(С)БО 11 «Зобов`язання», ПП «Тиква» обліковувало заборгованість без проведення дисконтування на дату балансу. При цьому, стороною відповідача наголошено, що ставка дисконту базується на ринковій ставці відсотка (до вирахування податку), що використовується в операціях з аналогічними активами, а отже на дату виникнення кредиторської заборгованості боржник має визначити теперішню (справедливу) вартість свого зобов`язання. Сума дисконту (різниця між майбутньою та теперішньою вартістю зобов`язання) включається до доходу в момент отримання позики та заборгованості за договорами переведення боргу і до витрат - в процесі амортизації такого дисконту протягом строку користування позикою. Сума амортизації дисконту або премії нараховується одночасно з нарахуванням відсотка (доходу від фінансових інвестицій), що підлягає отриманню, та відображається у складі інших фінансових доходів або інших фінансових витрат з одночасним збільшенням або зменшенням балансової вартості фінансових інвестицій відповідно. Операція дисконтування зводиться до формули: РУ = БУ / (1 + і)п, де: РУ - майбутня вартість; РУ - теперішня вартість; і - ставка дисконтування (середня річна облікова ставка рефінансування РІБУ); п - строк (число періодів). Суми фінансового доходу від дисконтування кредиторської заборгованості відображаються у складі інших фінансових доходів Звіту про фінансові результати, а фінансові витрати (амортизація дисконту) відносяться до складу витрат Звіту про фінансові результати. За наведеного, сторона відповідача вважає ґрунтовними висновки про заниження позивачем доходу від будь-якої діяльності за вирахуванням непрямих податків, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, а саме внаслідок не віднесення до складу інших доходів доходу від дисконтування заборгованості на загальну суму 1363864 грн. і внаслідок не зменшення доходу на суму амортизації в розмірі 159821 грн. Також стороною відповідача зауважено, що перевіркою було встановлено придбання позивачем газонних трав на суму 1645293,74 грн. та вживаного автомобіля на суму 364154,29 грн. у фірм-нерезидентів, організаційно-правова форма яких включена до затвердженого Кабінетом Міністрів України переліку осіб, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій зареєстровані як юридичні особи. Таким чином, на переконання сторони відповідача, позивачем занижено різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України та збільшують фінансовий результат до оподаткування на загальну суму 602835 грн. Також стороною відповідача вказано на те, що перевіркою було встановлено надходження коштів на розрахунковий рахунок позивача від фізичних осіб, яких неможливо ідентифікувати, в розмірі 2881766,91 грн. В бухгалтерському обліку позивача операції відображено кореспонденцією рахунків Д-т 311, К-т 361. В той же час, перевіркою встановлено, що договори на купівлю-продаж ТМЦ з фізичними особами не укладалися, рахунки на оплату товару не виписувалися та не надавалися покупцям. На запит податкового органу ПП «Тиква» не надало пояснення щодо ідентифікації осіб та інших документів, що свідчили б про правовий статус господарських операцій з такими фізичними особами. Надходження коштів на розрахунковий рахунок, що неможливо кваліфікувати як передоплату за товар призвело до збільшення активів позивача та правильно визнано відповідачем іншими доходами позивача в розумінні П(С)БО 15. Також в ході проведення перевірки ПП «Тиква» встановлено придбання торфу за кодом УКТЗ: у ТОВ «Нестор Агро» , ДП "ЖИТОМИРТОРФ". Відповідно до п.45 підрозділу 2 розділу XX ПКУ тимчасово, до 1 січня 2019 року, звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання на митній території України вугілля та/або продуктів його збагачення товарних позицій 2701, 2702, 2703, 2704 00 згідно з УКТ ЗЕД. При цьому, платник податків може відмовитися від використання зазначеної пільги чи зупинити її використання на один або декілька звітних (податкових) періодів шляхом подання заяви. Оскільки такі заяви до контролюючих органів за місцем реєстрації платників податків - постачальників торфу не подавалася, то в ході перевірки правомірно зроблено висновок щодо порушення позивачем відповідних вимог податкового законодавства, в результаті чого завищено податковий кредит з ПДВ на 23109 грн.

Дослідженням доказів по справі судом встановлено таке.

Відповідно до статей 75, 77 Податкового кодексу України, плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2021 рік, на підставі наказу ГУ ДПС у Рівненській області №1197-п від 23.06.2021 та направлень №1856/17-00-07-01, №1857/17-00-07-01, №1855/17-00-07-01 від 05.07.2021 головними державними ревізорами-інспекторами ГУ ДПС у Рівненській області з 05.07.2021 по 16.07.2021 була проведена планова виїзна перевірка ПП «Тиква» з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, а також дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 31.03.2021.

Результати перевірки оформлені актом №4830/17-00-07-01/38247819 від 23.07.2021 (а.с.20-75 том 1).

На вказаний акт ПП «Тиква» було подано письмові заперечення (а.с.76-79 том 1).

За результатами розгляду таких заперечень висновки Акту перевірки було викладено в новій редакції (рішення №10035/6/17-00-07-01 від 17.08.2021 (а.с.80-97 том 1).

19.08.2021 на адресу ПП «Тиква» надійшли податкові повідомлення-рішення №01, №01, №01, №09, №09, №09 від 17.08.2021, вимога про сплату боргу (недоїмки) №10-09 від 17.08.2021 та рішення №09 від 17.08.2021.

Вказані рішення оскаржувалися ПП «Тиква» в адміністративному порядку (а.с.100- 108 том 1).

За результатами розгляду скарги, ДПС України прийняло Рішення про результати розгляду скарги вих.№25050/6/99-00-06-01-01-06 від 05.11.2021, яким скасувало податкове повідомлення-рішення №01 від 17.08.2021 в частині заниження різниць, які виникають відповідно до Податкового кодексу України та збільшують фінансовий результат до оподаткування за 1 квартал 2021 року на суму 493588 грн. та штрафні санкції у відповідній частині, а в іншій частині вищевказані податкові повідомлення-рішення було залишено без змін (а.с.109-124 том 1).

Рішення отримано ПП «Тиква» 12.11.2021 (а.с.125 том 1).

За наслідками вказаного рішення ДПС України, ГУ ДПС у Рівненській області було прийнято нове податкове повідомлення-рішення №701 від 11.11.2021 та надіслано його на адресу ПП «Тиква» рекомендованим листом, який було отримано 15.11.2021 (а.с.125 том 1).

29.11.2021, тобто в межах, визначених законодавством строків, ПП «Тиква» оскаржило до суду податкові повідомлення-рішення №01 та №01 від 17.08.2021, №701 від 11.11.2021.

Податковим повідомленням-рішенням №701 від 11.11.2021 ПП «Тиква» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на прибуток» на 743653,00 грн., в тому числі 705596 грн.- за податковим та/або іншим зобов`язанням та 38057 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) (а.с.16-17,18-19 том 1).

Податковим повідомленням-рішенням №01 від 17.08.2021 ПП «Тиква» зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2019 рік на 434900 грн. (а.с.14-15 том 1).

Податковим повідомленням-рішенням №01 від 17.08.2021 ПП «Тиква» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість» на 28887,00 грн., в тому числі 23109 грн. - за податковим та/або іншим зобов`язанням та 5778 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) (а..12-13 том 1).

Перевіряючи правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень суд зауважує на такому.

Податкові повідомлення-рішення №701 від 11.11.2021 та №01 від 17.08.2021 винесені за рахунок висновків податкового органу про порушення ПП «Тиква» п.44.1, п.44.2 ст.44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134, пп.140.5.4 п.140.5 ст.140 Податкового кодексу України, П(с)БО 11 «Зобов`язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України №20 від 31.01.2000, П(с)БО 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України №290 від 29.11.1999, відповідно до чого встановлено заниження об`єкта оподаткування податком на прибуток в сумі 4368171 грн., що призвело до заниження податкового зобов`язання з податку на прибуток всього на суму 707989 грн., в тому числі за 2019 рік - на 152228 грн., за 2020 рік - на 63418 грн., за 1 квартал 2021 року - на 578796 грн. та завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2019 рік на 434900 грн.

Такі висновки в розрізі відповідних господарських операцій виглядають так:

1) на порушення вимог п.44.1, п.44.2 ст. 44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового Кодексу України, П(с)БО 11 «Зобов`язання», П(с)БО 15 «Дохід» ПП «Тиква» не здійснило дисконтування заборгованості на дату балансу, внаслідок чого не віднесло до складу інших доходів дохід від дисконтування заборгованості на загальну суму 1363864 грн., і не зменшено дохід на суму амортизації в розмірі 159821 грн.;

2) на порушення пп.140.5.4 п.140.5 ст.140 Податкового кодексу України ПП «Тиква» не збільшило фінансовий результат до оподаткування за 2020 рік на 109247 грн., що становить 30 % вартості товарів, отриманих від нерезидентів організаційно-правова форма яких включена до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту «г» підпункту 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи;

3) на порушення вимог п.44.1, п.44.2 ст. 44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового Кодексу України, П(с)БО 15 «Дохід» ТОВ «Тиква» занижено доходи від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку у декларації з податку на прибуток за 1 квартал 2021 року на суму 2881767 грн., що є коштами, отриманими на розрахунковий рахунок від фізичних осіб.

Що стосується першого висновку, то він стосується господарських операцій позивача з отримання, погашення та обліку кредитних коштів, від банківської установи.

Так, за умовами додаткового договору №3/В/2018-8 від 27.12.2019 про надання кредиту до Генерального договору №3/В/2018 від 24.01.2018 ПП «Тиква» отримало від АТ АКБ «Львів» кредит у розмірі 3900000 грн. для поповнення обігових коштів, процентна ставка - 19,5%, дата повернення кредиту до 26.12.2022 згідно з графіком погашення. До договору складались додатки у вигляді графіків погашення, а також вносились зміни, в тому числі і стосовно процентної ставки, яка з 01.03.2020 визначалася на рівні 19%, а з 01.04.2020 - 18%. Крім того, 25.09.2020 було укладено договір №3/В/2-18-11 щодо рефінансування існуючої кредитної заборгованості (а.с.116-151 том 1).

Виписками за рахунками та копіями платіжних доручень підтверджено, що ПП «Тиква» погашало заборгованість за кредитом і сплачувало відсотки за його користування (а.с.152-186 том 1).

У бухгалтерському обліку позивача операцію з отримання кредитних коштів відображено кореспонденцією рахунків: Дт 311 «Розрахунковий рахунок» - Кт 601 «Довгострокові кредити».

Відповідно до облікової політики, ПП «Тиква» для здійснення господарської діяльності використовує виключно Національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, що визнається сторонами.

Також сторонами визнається, що позивач обліковував заборгованість по кредиту без проведення дисконтування на дату балансу.

Оскільки джерело визначення ставки дисконтування не передбачено обліковою політикою підприємства, то під час перевірки відповідач для обрахунку дисконтованої вартості заборгованості за основу взяв процентні ставки за міжбанківськими кредитами у національній, валюті і вказав, що середньозважена процентна ставка в річному обчисленні станом на дату балансу 14%, що є ринковою ставкою за даними НБУ.

Дисконтування позики проведено відповідачем за формулою визначення теперішньої вартості грошей: PV = FV / (1 + і)n, де: FV- майбутня вартість грошей; PV - поточна (теперішня) вартість грошей; і - ставка дисконтування, n - число періодів.

При цьому, податковим органом за ставку дисконтування (і) взято поточну ринкову ставку відсотка - 14%, а за число періодів (n) - роки.

Таким чином визначено, що по кредитному договору на суму 3940000 грн., заборгованість по якому обліковується на рахунку 601, поточна вартість грошей на дату балансу становитиме: 3940000/(1+0,14)5 = 3940000/1,481544=2659388 грн. Дисконт: 3940000 грн (сума кредиту) - 2659388 грн (теперішня вартість грошей) = 1280612 грн.

За наслідком таких підрахунків вказано, що заборгованість за кредитом на дату балансу (31.12.2019) мала бути визнана в балансі позичальника на суму 2659388 грн., а розрахований «дисконт» на суму 1280612 грн. мав бути включений до доходу.

Далі зауважено на тому, що протягом строку дії договору позики підприємство поступово буде розгортати визнаний «дисконт», з відображенням його амортизації у фінансових витратах, і збільшенням суми фінансового зобов`язання за договором позики (у підсумку вона досягне суми погашення позики).

Так, на дату балансу (31.12.2020) амортизація дисконту становитиме 2659388 х 14% = 372314 грн. за 2020 рік; 1 кв.2021 року: (2659388+3724314)х14%=424438/4 квартали = 106110 грн.

Саме на підставі таких обрахунків податковий орган вказав, що ПП «Тиква» занижено дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку у декларації з податку на прибуток за 2019 рік на суму 1280612 грн, та завищено фінансовий результат (за рахунок не включення до складу витрат амортизації дисконту) за 2020 рік - на 372314 грн., за 1 квартал 2021 року - на 106 110 грн.

Що стосується кредитного договору від 25.09.2020, за яким отримано кредит у розмірі 5000000 грн у якості рефінансування, та за яким процентна ставка є змінюваною, то податковим органом зазначено середньозважена процентна ставка у річному обчисленні станом на дату отримання кредиту (дату балансу) становить 4,9%.

Таким чином вказано, що поточна вартість грошей на дату балансу становитиме: 5000000/(1+0,049)3 =5000000/1,154321=4331551 грн. Дисконт: 5000000 грн (сума позики) - 4331551 грн (теперішня вартість грошей) = 668449 грн.

За наслідком таких підрахунків вказано, що заборгованість за кредитом на дату балансу (31.12.2020) мала бути визнана в балансі позичальника на суму 4331551 грн., а розрахований «дисконт» у сумі 668449 грн мав бути включений до доходу.

Надалі, протягом строку дії договору позики необхідно поступово розгортати визнаний дисконт», з відображенням його амортизації у фінансових витратах і збільшенням суми фінансового зобов`язання за договором позики (у підсумку вона досягне суми погашення позики).

Так, на дату балансу (31.12,2020) амортизація дисконту становитиме: 4331551 х 4,9% = 212246 грн - річна амортизація за 2020 рік, за 4 кв.2020 року: 212246 грн/ 4квартали =53062 грн; 1 кв. 2021 року: (4331551+53062) х 4,9% =214846 / 4квартали = 53711 грн.

Саме на підставі таких обрахунків податковий орган вказав, що ПП «Тиква» занижено дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих :датків), визначений за правилами бухгалтерського обліку у декларації з податку на прибуток за 2020 рік на суму 668449 грн,, та завищено фінансовий результат (за рахунок не включення до складу витрат амортизації дисконту) за 2020 рік на суму 53062 грн, за 1 квартал 2021 року на суму 53711 грн.

Заперечуючи вказані висновки і обрахунки, ПП «Тиква» зауважує, що отримало кредит у АТ АКБ «Львів» за кредитним договором від 27.12.2019 під процентну ставку 19,5%, а за кредитним договором від 25.09.2020 під змінювану процентну ставку.

При цьому, за відкритими даними, оприлюдненими на офіційному веб-сайті Національного Банку України (https://bank.gov.Ua/ua/statistic/sector-fmancial/data-sector-fmancial#2fs) у розділі «Вартість кредитів за даними статистичної звітності банків України (без урахування овердрафту)» вбачається, що станом на 27.12.2019 (тобто на дату, коли позивачем було укладено кредитний договір) річна процентна ставка за довгостроковим кредитом у національній валюті для суб`єкта господарювання становила 19,5% і саме таку процентну ставку було визначено кредитним договором позивача.

З економічної точки зору банківський відсоток, окрім прибутку банку, враховує ще й інфляційні процеси, альтернативні варіанти використання коштів, існуючі ризики. Це ж саме у своїй суті враховує і ставка дисконту. Тобто як ставка дисконту у випадку з кредитними коштами, взятими під ринковий відсоток, може використовуватися процент під який підприємство залучило кошти. У цьому випадку результат дисконтування виходить нульовим, адже теперішня вартість усіх платежів по кредиту, включаючи сплачені банку відсотки, дорівнює їх номінальній (фактичній) вартості, а отже, дисконт по зобов`язанню з кредиту і його подальша амортизація виходять нульовими.

Таким чином, позивач доводив, що умови кредитних договорів, які були укладені ПП «Тиква», та застосована по них процентна ставка були ринковими, а отже, дисконтувати такі довгострокові кредити не потрібно, так як процентна ставка у цьому разі використовується як ставка дисконту.

Окремо позивач зауважував і на тому, що відповідачем при визначенні теперішньої вартості заборгованості по кредитам застосовано формулу для одноразового платежу в кінці строку, без урахування необхідності погашення відсотків по кредиту. Разом з тим, довгострокові зобов`язання, на які нараховуються відсотки, відображаються на дату балансу за їхньою теперішньою вартістю, а теперішня вартість дорівнює номінальній вартості, якщо відсотки за кредитом відповідають ринковим.

Також позивач звертав увагу на те, що у формулі, застосованій відповідачем, однією із складових є ставка дисконтування (середня річна облікова ставка рефінансування НБУ), і відповідач використав ставку на дату балансу в розмірі 14%. Дата балансу в цьому випадку це 31.12.2019 року, але відповідно до оприлюднених на сайті НБУ розмірів таких ставок ні на 31.12.2019, ні на період з 28.12.2019 по 30.12.2019 взагалі не встановлено, як і на період з 01.01.2020 по 02.01.2020. Аналогічна ситуація і з застосованою ставкою в розмірі 4,9%.

Наведеним сторона позивача доводила хибність розрахунків відповідача, покладених в основу відповідних нарахувань.

Окремо ПП «Тиква» наголошувало на тому, що у своїй обліковій політиці не застосовує міжнародні стандарти бухгалтерського обліку, а при складенні фінансової звітності застосовує виключно національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку.

Згідно з п.29 П(с)БО 13 «Фінансові інструменти», фінансові інструменти первісно оцінюють та відображають за їх фактичною собівартістю, яка складається із справедливої вартості активів, зобов`язань або інструментів власного капіталу, наданих або отриманих в обмін на відповідний фінансовий інструмент, і витрат, які безпосередньо пов`язані з придбанням або вибуттям фінансового інструмента (комісійні, обов`язкові збори та платежі при передачі цінних паперів тощо).

Пункт 30 П(с)БО 13 передбачає, що на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові активи оцінюються за їх справедливою вартістю.

За змістом пункту 31 П(с)БО 13 на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові зобов`язання оцінюються за амортизованою собівартістю, крім фінансових зобов`язань, призначених для перепродажу, і зобов`язань за похідними фінансовими інструментами.

При цьому, ні П(с)БО 13, ні будь-якими іншими Національними П (с)БО не визначено методологію щодо визначення справедливої та амортизованої вартості фінансових зобов`язань, а також органами, на які покладено регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової, відсутні будь-які офіційні належним чином оформлені та запроваджені у використання роз`яснення порядку дисконтування.

За наведеного, сторона позивача доводила, що підприємство не зобов`язане самостійно визначати методологію оцінки фінансових зобов`язань, а контролюючий орган не має права визначати таку методику та давати вказівки платнику податків щодо методики без наявності щодо цього відповідного застереження у законодавстві, адже згідно ст.19 Конституції України органи державної влади та їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

На підтвердження своєї позиції сторона позивача покликалася на практику Верховного Суду, наведену у постановах від 21.07.2021 у справі №160/5358/19, від 22.04.2021 у справі №160/11301/19, від 28.04.2021 у справі №640/13685/19.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Отже, передбачені Податковим кодексом України правила визначення об`єкта оподаткування для цілей сплати податку на прибуток відсилають до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

Стаття 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» дає наступні визначення термінів:

національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку - це нормативно-правовий акт, затверджений центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики, що визначає принципи та методи ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності, що не суперечать міжнародним стандартам;

міжнародні стандарти фінансової звітності - це прийняті Радою з міжнародних стандартів бухгалтерського обліку документи, якими визначено порядок складання фінансової звітності.

Передбачені національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку правила не можуть суперечити міжнародним стандартам, не можуть визначати ширше коло обов`язків для суб`єктів їх використання. При цьому Національні та Міжнародні стандарти є окремими документами, що визначають правила поведінки суб`єктів, які складають фінансову звітність. Термінологічне визначення національних стандартів, наведене у Законі України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», не дає можливості та правових підстав для застосування міжнародних стандартів обліку у разі відсутності певних правил в національних стандартах.

Положення частини третьої статті 12-1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» надають можливість підприємствам (крім тих публічних акціонерних товариств, банків, страховиків, а також підприємств, які провадять господарську діяльність за видами, перелік яких визначається Кабінетом Міністрів України) самостійно визначати доцільність застосування міжнародних стандартів для складання фінансової звітності та консолідованої фінансової звітності.

Як встановлено судом та визнано усіма учасниками справи, ПП «Тиква» при складенні фінансової звітності застосовує виключно національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку.

Зміст спірних правовідносин в аспекті оподаткування податком на прибуток в силу застосування позивачем національних положень бухгалтерського обліку врегульований наступними нормами.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначає Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затверджене наказом Міністерства фінансів України №290 від 29.11.1999.

Відповідно до пункту 5 П(с)БО 15, дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Пунктом 21 П(с)БО 15 визначено, що дохід відображається в бухгалтерському обліку в сумі справедливої вартості активів, що отримані або підлягають отриманню.

Відповідно до Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України №20 від 31.01.2000, з метою бухгалтерського обліку зобов`язання поділяються на: довгострокові; поточні; непередбачені зобов`язання; доходи майбутніх періодів. Поточні зобов`язання - це зобов`язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців, починаючи з дати балансу. Довгострокові зобов`язання - це всі зобов`язання, які не є поточними. Довгострокові зобов`язання, на які нараховуються відсотки, відображаються в балансі за їх теперішньою вартістю. Визначення теперішньої вартості залежить від умов та виду зобов`язання.

Теперішня вартість - це дисконтована сума майбутніх платежів (за вирахуванням суми очікуваного відшкодування), яка, як очікується, буде необхідна для погашення зобов`язання в процесі звичайної діяльності підприємства. Сума погашення - це недисконтована сума грошових коштів або їх еквівалентів, яка, як очікується, буде сплачена для погашення зобов`язання в процесі звичайної діяльності підприємства.

Зобов`язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.

Відповідно до наведених у пункті 4 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 13 «Фінансові інструменти», затвердженого наказом Міністерства фінансів України №559 від 30.11.2001, термінів: фінансовий інструмент - це контракт, який одночасно приводить до виникнення (збільшення) фінансового активу в одного підприємства і фінансового зобов`язання або інструмента власного капіталу в іншого; фінансові інвестиції - це активи, які утримуються підприємством з метою збільшення прибутку (відсотків, дивідендів тощо), зростання вартості капіталу або інших вигод для інвестора; фінансове зобов`язання - це контрактне зобов`язання а) передати грошові кошти або інший фінансовий актив іншому підприємству; б) обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно невигідних умовах. Фінансове зобов`язання, призначене для перепродажу - це фінансове зобов`язання, що виникає внаслідок випуску фінансового інструмента з метою її подальшого продажу для отримання прибутку від короткотермінових коливань його ціни та/або винагороди посередника.

Відповідно до пункту 6 П(с)БО 13 фінансові активи включають: грошові кошти, не обмежені для використання, та їх еквіваленти; дебіторську заборгованість, не призначену для перепродажу; фінансові інвестиції, що утримуються до погашення; фінансові активи, призначені для перепродажу; інші фінансові активи.

Згідно з пунктом 29 П(с)БО 13 фінансові інструменти первісно оцінюють та відображають за їх фактичною собівартістю, яка складається із справедливої вартості активів, зобов`язань або інструментів власного капіталу, наданих або отриманих в обмін на відповідний фінансовий інструмент, і витрат, які безпосередньо пов`язані з придбанням або вибуттям фінансового інструмента (комісійні, обов`язкові збори та платежі при передачі цінних паперів тощо).

Пункт 30 цього Положення передбачає, що на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові активи оцінюються за їх справедливою вартістю.

За змістом пункту 31 П(с)БО 13 на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові зобов`язання оцінюються за амортизованою собівартістю, крім фінансових зобов`язань, призначених для перепродажу, і зобов`язань за похідними фінансовими інструментами.

При цьому, П(с)БО 13 «Фінансові інструменти» не передбачає порядок визначення справедливої вартості та не розглядає й методологію обліку щодо короткострокових та довгострокових фінансових зобов`язань.

З урахуванням цього, оскільки національними стандартами (положеннями) бухгалтерського обліку не визначено методологію щодо визначення справедливої та амортизованої вартості фінансових зобов`язань, а також органами, на які покладено регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової, відсутні будь-які роз`яснення з боку контролюючих органів або практика такого дисконтування, то позивач, як особа, облік якої не базується на міжнародних стандартах фінансової звітності, не зобов`язаний був визначати методологію оцінки фінансових зобов`язань самостійно.

В той же час, відповідач при розрахунку дисконту позивача застосовував формулу, що не визначена жодним національним стандартом бухгалтерського обліку, а передбачена Міжнародними стандартами бухгалтерського обліку.

Оскільки відповідач при застосуванні будь-яких методів та способів донарахування податкових зобов`язань зобов`язаний діяти лише в порядку і спосіб визначений законом, а у разі відсутності законодавчо встановленого методу визначення справедливої та амортизованої вартості фінансових зобов`язань податковий орган не має права визначати методику та давати вказівки платнику податків щодо такої методики поза межами норм чинного законодавства, то відповідний розрахунок дисконтування є неправомірним, а прийняті у зв`язку з цим податкові повідомлення-рішення (у відповідній частині) є протиправними.

Що стосується другого висновку відповідача, то його суть зводиться до того, що перевіркою встановлено придбання позивачем у фірми-нерезидента Feldsaaten Freudenberger GmbH & Co. KG Krefrid. Germany газонної трави на суму 1645293,74 грн. та у фірми-нерезидента Teusch ahrzeuge GmbH & Co. KG, Germany вживаного автомобіля на суму 364154,29 грн. Оскільки організаційно-правова форма даних нерезидентів включена до переліку, затвердженого Кабінетом міністрів України відповідно до абз. «г» пп.39.2.1.1 пп.39.2.1 п.39.2 ст.39 Податкового кодексу України, який не сплачує податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковим резидентом держави, в якій він зареєстрований як юридична особа, то позивач мав збільшити свій фінансовий результат до оподаткування на 30 відсотків вартості придбаних у них товарів, а саме за 2020 рік - 109247 грн, за 1 квартал 2021 року - 493588 грн.

Разом з тим, вказаний висновок був відкоригований в межах розгляду заперечень платника податків на акт перевірки.

Зокрема, з врахуванням того, що положення пп.140.5.4 п.140.5 ст.140 Податкового кодексу України набули чинності 23 травня 2020 року, то податковий орган вказав, що збільшення фінансового результату до оподаткування визначається за результатами податкового (звітного) 2020 року щодо операцій, здійснених після 22 травня 2020 року. Оскільки звіт про контрольовані операції за 2021 рік буде подаватись до 01 жовтня 2022 року, то визнання операцій контрольованими або неконтрольованими буде здійснюватись за результатами 2021 року. У разі недосягнення критеріїв контрольованості при здійсненні операцій з нерезидентами, які включені до переліку ПП «Тиква» повинно буде збільшити фінансовий результат до оподаткування, зокрема, на суму 30% доходів/витрат за такими операціями. За наведеного, висновки перевірки в частині заниження різниць, які виникають відповідно до Податкового кодексу України та збільшують фінансовий результат до оподаткування за квартал 2021 року на суму 493588 грн. скасовано.

Відповідно до цього, до загальної суми нарахувань за спірними податковими повідомленнями-рішеннями увійшла лише сума до збільшення фінансового результату до оподаткування за 2020 рік - 109247 грн., що становить 30% вартості придбаного у фірми-нерезидента Teusch ahrzeuge GmbH & Co. KG, Germany вживаного автомобіля (364154,29 грн.).

Відповідно до пп.140.5.4. п.140.5 ст.140 Податкового кодексу України фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів (крім активів з права користування за договорами оренди), робіт та послуг (крім операцій, зазначених у пункті 140.2 та підпункті 140.5.6 цього пункту, та операцій, визнаних контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу), придбаних у нерезидентів, організаційно-правова форма яких включена до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту "г" підпункту 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу, які не сплачують податок на прибуток корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи. Вимоги цього підпункту не застосовуються платником податку, якщо операція не є контрольованою та сума таких витрат підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом "витягнутої руки" відповідно до процедури, встановленої статтею 39 цього Кодексу, але без подання звіту. Норми цього підпункту застосовуються за результатами податкового (звітного) року.

Текстуальне тлумачення зазначеної норми свідчить на користь того, що положення пп.140.5.4. п.140.5 ст.140 Податкового кодексу України застосовуються за результатами податкового (звітного) року і визначальним є не лише те, що контрагент має організаційно-правову форму, яка вказана у переліку, затвердженому Кабінетом Міністрів України, але і те, чи є операція контрольованою і чи сума витрат платника податків визначена за принципом "витягнутої руки".

Оскільки та обставина, що організаційно-правова форма Teusch ahrzeuge GmbH & Co. KG, вказана у переліку, затвердженому Кабінетом Міністрів України, не є спірною, то підлягали встановленню під час податкової перевірки інші обов`язкові обставини.

Положення пп.140.5.4 п.140.5 ст.140 ПК України набрало чинності 23.05.2020, а отже, збільшення фінансового результат до оподаткування визначається за результатами податкового (звітного) 2020 року щодо операцій, здійснених після 22 травня 2020 року. Визнання операцій контрольованими або неконтрольованими має здійснюватися за результатами 2020 року і у разі недосягнення критеріїв контрольованості при здійсненні операцій збільшується фінансовий результат до оподаткування. Разом з тим, звіт про контрольовані операції за 2020 рік подається до 01 жовтня 2021 року, а на момент проведення перевірки та складання акту №4830/17-00-07-01/38247819 від 23.07.2021 зазначена дата ще не настала.

Оскільки ДПС України стверджує про неможливість здійснення висновків про визнання операцій контрольованими або неконтрольованими до першого жовтня наступного року (за попередній рік), а відповідно і про неможливість збільшення фінансового результату до оподаткування до настання відповідної дати, то з урахуванням того, що перевірка позивача закінчилася у липні 2021 року, відповідач не міг і не мав права робити висновки щодо заниження різниць, які виникають до оподаткування відповідно до Податкового кодексу України та збільшують фінансовий результат до оподаткування за 2020 рік на суму 109247 грн.

Крім того, позивач в ході судового розгляду доводив, а відповідач жодним чином не спростував, що при укладені відповідних контрактів з нерезидентами позивачем було дотримано принципу «витягнутої руки», позаяк ціна придбання не була ні занижена, ні завищена порівняно з ринковими цінами на такий товар. Зокрема, позивачем проводився аналіз витрат за господарською операцією відповідно до методів, визначених за принципом «витягнутої руки», відповідно до процедури, встановленої ст.39 Податкового кодексу України.

Так, відповідно до пп.39.3.2.1. пп.39.3.2 п.39.2 ст.39 Податкового кодексу України відповідність умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки» визначається за допомогою застосування методу трансфертного ціноутворення, який є найбільш доцільним до фактів та обставин здійснення контрольованої операції. Найбільш доцільний метод трансфертного ціноутворення обирається з урахуванням таких критеріїв: доцільності обраного методу відповідно до характеру контрольованої операції, що визначається, зокрема, на основі результатів функціонального аналізу контрольованої операції (з урахуванням виконуваних функцій, використовуваних активів і понесених ризиків); наявності повної та достовірної інформації, необхідної для застосування обраного методу та/або методів трансфертного ціноутворення; - ступеня зіставності між контрольованими і неконтрольованими операціями, включаючи надійність коригувань зіставності, якщо такі застосовуються, які можуть використовуватися для усунення розбіжностей між такими операціями. Платник податку з урахуванням зазначених критеріїв використовує будь-який метод, який він вважає найбільш доцільним, однак у разі, коли існує можливість застосування і методу порівняльної неконтрольованої ціни, і будь-якого іншого методу, застосовується метод порівняльної неконтрольованої ціни.

Відповідно до вимог пп.39.3.3.1 п.39.1 ст.39 Податкового кодексу України, метод порівняльної неконтрольованої ціни полягає у порівнянні ціни, застосованої у контрольованій операції, з ціною у зіставній (зіставних) неконтрольованій (неконтрольованих) операції (операціях), які фактично здійснені платником податків (іншими особами) або на підставі інформації, отриманої з джерел, визначених підпунктом 39.5.3 пункту 39.5 цієї статті.

Порівнявши ціни на зіставні бувші у використанні транспортні засоби позивач дійшов висновку про те, що запропонована ціна фірмою-нерезидентом Teusch Nutzfahrzeuge GmbH&Co. Germany (з якою позивач жодним чином не є пов`язаною особою), перебуває в межах діапазону, а отже, відповідає принципу «витягнутої руки».

Саме у зв`язку із вказаним, з урахуванням пп.140.5.4 п.140.5 ст.140 Податкового кодексу України позивач і не здійснював коригування фінансового результату податкового (звітного) 2020 року, адже витрати позивача за вищевказаною операцією були здійснені за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки».

Відповідачем не спростовано вищевказаного і матеріалами перевірки не підтверджено протилежного, у зв`язку з чим висновки в частині необхідності декларування ПП «Тиква» різниць, які виникають відповідно до Податкового кодексу України за 2020 рік є необґрунтованими, а прийняті у зв`язку з цим податкові повідомлення-рішення (у відповідній частині) є протиправними.

Що стосується третього висновку відповідача, то його суть зводиться до того, що перевіркою встановлено надходження коштів в розмірі 2881766,91 грн. на розрахунковий рахунок ПП «Тиква» від фізичних осіб, яких неможливо ідентифікувати (а.с.27 том 1).

В той же час, під час перевірки відповідачем зафіксовано прізвища, імена та по-батькові усіх фізичних осіб та суми коштів, які перераховані конкретними фізичними особами на розрахунковий рахунок ПП «Тиква» (а.с.29-34 том 1).

Податковим органом підтверджено, що в бухгалтерському обліку позивача зазначені операції відображено кореспонденцією рахунків Д-т 311, К-т 361, але в той же час з огляду на відсутність укладення з такими фізичними особами договорів на купівлю-продаж ТМЦ, відповідач зробив висновок, що отримані позивачем готівкові кошти неможливо кваліфікувати як передоплату за товар, а тому надходження таких коштів призвело до збільшення активів підприємства.

За наведеного, відповідач вказав, що в порушення вимог п.44.1, п.44.2 ст.44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового Кодексу України, П(с)БО 15 «Дохід» позивач занизив доходи від будь-як діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку у декларації з податку на прибуток за 1 квартал 2021 року на суму 2881767 грн., а також не відніс до складу інших доходів та не відобразив в Звіті про фінансові результати (форма № 2) за 1 квартал 2021року вказану суму доходу.

Відповідно до ч.1 ст.181 ГК України (в редакції, що діяла до 20.08.2020) укладення господарських договорів допускається у спрощений спосіб, тобто шляхом обміну листами, факсограмами, телеграмами, телефонограмами тощо, а також шляхом підтвердження прийняття до виконання замовлень, якщо законом не встановлено спеціальні вимоги до форми та порядку укладення даного виду договорів. В подальшому вказана норма викладена у редакції, що господарський договір укладається в порядку, встановленому Цивільним кодексом України, з урахуванням особливостей, передбачених цим Кодексом. При цьому згідно зі ст.207 ЦК України правочин вважається таким, що вчинений у письмовій формі, якщо його зміст зафіксований в одному або кількох документах (у тому числі електронних), у листах, телеграмах, якими обмінялися сторони. Правочин вважається таким, що вчинений у письмовій формі, якщо воля сторін виражена за допомогою телетайпного, електронного або іншого технічного засобу зв`язку.

Також згідно зі ст.639 ЦК України, якщо сторони домовилися укласти договір за допомогою інформаційно-телекомунікаційних систем, він вважається укладеним у письмовій формі. Договір може бути укладений у будь-якій формі, якщо вимоги щодо форми договору не встановлені законом. Якщо сторони домовилися укласти договір у певній формі, він вважається укладеним з моменту надання йому цієї форми, навіть якщо законом ця форма для даного виду договорів не вимагалася.

Отже, договори можуть укладатися: у формі окремого договору, скріпленого підписами сторін і печатками; у формі обміну документами (листами, факсограмами тощо); у формі надання документа, що містить пропозицію укласти договір (рахунка, рахунка-фактури, замовлення тощо) та підтвердження вчинення іншою стороною дій (конклюдентні дії), які свідчать про її згоду з наданою пропозицією.

Відтак, законодавством передбачена можливість укладення договорів у спрощеному порядку і, при цьому, договори, укладені зазначеними способами, вважаються такими, що вчинені у письмовій формі.

Як вбачається з акту перевірки, ревізори не заперечували того факту, що грошові кошти в розмірі 2881767 грн. було отримано ПП «Тиква» від фізичних осіб в рахунок оплати за товар, а також те, що в бухгалтерському обліку відображено списання (вибуття) продукції на вказану суму (а.с.27 том 1).

При цьому, відповідач не заперечує того факту, що під час перевірки мав у своєму розпорядженні банківські виписки позивача. Такі виписки долучені до матеріалів справи і досліджені судом (а.с.77-156 том 4). У таких виписках зазначені не лише суми надходжень та прізвище, ім`я, по-батькові платників, а й чітко визначено призначення платежів: «оплата за товар» із зазначенням номера і дати виставленого їм рахунку.

Копії відповідних рахунків долучені позивачем до матеріалів справи і їх реквізити в повній мірі відповідають даним банківських виписок. Крім цього до матеріалів справи позивачем долучено і видаткові накладні на відпуск за оплаченими рахунками товарів фізичним особам. Усі зазначені вище докази досліджені судом (а.с.203-250 том 1, а.с.1-250 том 2, а.с.1-250 том 3, а.с.1-76 том 4) і за результатами такого дослідження встановлено, що в рахунках на оплату товару, які виписувались ПП «Тиква» конкретним фізичним особам, чітко зазначено про те, що такі рахунки є договорами з відтермінуванням поставки. В рахунках чітко визначено асортимент, кількість і ціна товару, який належить оплатити. Видаткові накладні виписані пізніше ніж рахунки і містять посилання на їхні реквізити і на склад позивача, через який здійснюється відпуск ТМЦ. Асортимент, кількість і ціна товару в видаткових накладних повністю відповідає асортименту, кількості і ціні товару у виставлених рахунках.

Таким чином, вказані документи в своїй сукупності однозначно підтверджують і факти укладення правочинів з купівлі-продажу фізичними особами продукції позивача, і факти виконання таких правочинів.

Про обставини саме такої організації збуту продукції ПП «Тиква» засвідчила в судовому засіданні допитана в якості свідка головний бухгалтер позивача ОСОБА_1 . При цьому свідок пояснила, що підприємство практикує таку форму торгівлі з фізичними особами через те, що банківська установа не знаходиться за адресою магазину або офісу ПП «Тиква», також у приміщенні ПП «Тиква» відсутній банківський термінал, тому покупцям зручно здійснити оплату наданих їм рахунків за межами місцезнаходження ПП «Тиква» і після оплати забрати підготовлений на складі товар у зручний для них час. Також свідок наголосила на тому, що до моменту надходження грошових коштів на банківський рахунок ПП «Тиква», видача (продаж, поставка) товару здійснюється лише у тих випадках, коли це окремо передбачено відповідним договором з покупцем.

Допитаний у судовому засіданні в якості свідка ОСОБА_2 суду пояснив, що він періодично закуповує у ПП «Тиква» необхідні йому для с/г виробництва товари. При цьому вказав, що запроваджена позивачем практика передоплати за товар по виставленим рахункам його повністю влаштовує, позаяк він має можливість забрати оплачений на складі товар у любий зручний для нього час. Також свідок наголосив на тому, що таким чином він економить свій час, позаяк немає потреби чекати на підготовку товару для видачі зі складу, натомість не пізніше ніж на наступний день від оплати, його товар вже повністю підготовлений для отримання і зберігається окремо аж до того моменту, коли він за ним прибуде на склад.

Як вже зазначалося вище, об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу (підпункт 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України).

Відповідно до п.5 П(с)БО 15 «Дохід», дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу моя бути достовірно визначена.

Пунктом 7 П(с)БО 15 визначено, що визнані доходи класифікуються в бухгалтерською обліку за такими групами: дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); інші операційні доходи; фінансові доходи; інші доходи.

Судом встановлено і в межах податкової перевірки підтверджено, що в бухгалтерському обліку позивача операції з отримання на розрахунковий рахунок від фізичних осіб коштів в рахунок оплати за ТМЦ та подальший відпуск таких ТМЦ відображено кореспонденцією рахунків Д-т 311, К-т 361. Також підтверджено і не оспорюється той факт, що отримані позивачем в рамках таких господарських операцій кошти включені до доходів відповідних податкових періодів саме як доходи (виручка) від реалізації продукції.

Відповідно до цього, у позивача не було жодних підстав для того, щоб відносити зазначені суми коштів ще й до інших доходів, які виникають у процесі господарської діяльності, але не пов`язані з операційною діяльністю підприємства.

Висновки податкового органу про зворотне є не лише алогічними, а й такими, що зумовлюють подвійне оподаткування однієї і тієї самої суми доходу.

За наведеного прийняті у зв`язку з цим податкові повідомлення-рішення (у відповідній частині) є безпідставними і протиправними.

Що стосується податкового повідомлення-рішення №01 від 17.08.2021, яким ПП «Тиква» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість» на 28887,00 грн., в тому числі 23109 грн. - за податковим та/або іншим зобов`язанням та 5778 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами), то воно винесена на підставі висновків про те, що перевіркою встановлено пп.14.1.266 п.14.1 ст.14, п.198.3 ст.198, п.201.1, п.201.3, п.201.10 ст.201, п.44, п.45 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України.

Висновки податкового органу ґрунтуються на аналізі господарських операцій позивача з придбання торфу (код УКТЗЕД ) у ТОВ «Нестор Агро» та у Озерянського торфозаводу філії державного підприємства «Житомирторф», які оформлені договорами поставки (а.с.187-193, 198-200 том 1), видатковими та податковими накладними (а.с.194-197, 201- 202 том 1).

В акті перевірки констатовано, що ПП «Тиква» в охопленому перевіркою періоді отримало торф від зазначених контрагентів та віднесло до податкового кредиту за даними операціями суму ПДВ в розмірі 23109грн.

Підставою для формування вказаної суми податкового кредиту були податкові накладні, виписані ТОВ «Нестор Агро» та Озерянським торфозаводом філії державного підприємства «Житомирторф» на відповідні партії поставок, в яких ставка ПДВ була визначена на рівні 20% (а.с.194, 195, 202 том 1).

Зазначені податкові накладні були зареєстровані в ЄРПН, а ПП «Тиква» були сплачені відповідні суми податку на додану вартість в ціні торфу, що податковим органом не оспорюється.

Разом з тим, в акті перевірки податковий орган констатував, що ТОВ «Нестор Агро» та ДП «Житомирторф» до контролюючих органів за місцем реєстрації не подавали заяв про відмову від використання пільги з ПДВ, передбаченої п.45 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України, за результатами чого і зробив висновок про завищення позивачем відповідної суми податкового кредиту з ПДВ.

Надаючи правову оцінку обставинам справи в цій частині, суд вважає за необхідне врахувати наступні вимоги податкового законодавства.

Пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту, відповідно до пункту 198.2 статті 198 Податкового Кодексу України, вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

За змістом пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (пункт 198.6 статті 198 Податкового кодексу України).

Зміст наведених правових норм дає підстави для висновку, що платник податку може включити до складу податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі податкової накладної, оформленої відповідно до вимог статті 201 Податкового кодексу України та зареєстрованої в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Разом із тим, за положеннями пункту 45 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України (у редакції, що діяла на 01.01.2017, тобто на початок перевіряємого періоду), тимчасово, до 1 липня 2017 року, звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції з постачання на митній території України вугілля та/або продуктів його збагачення товарних позицій 2701, 2702, 2703 00 00 00, 2704 00 згідно з УКТ ЗЕД. Ця пільга була продовжена і у 2018 і у 2019 роках (тобто діяла і на кінець перевіряємого періоду).

Згідно з останнім абзацом цього пункту, платник податків може відмовитися від використання зазначеної пільги чи зупинити її використання на один або декілька звітних (податкових) періодів шляхом подання заяви. Заява, у якій зазначається перелік товарних позицій товарів згідно з УКТ ЗЕД і період, на який платник відмовляється чи зупиняє використання пільги, подається до контролюючого органу за місцем реєстрації платника податків до настання звітного періоду, в якому платник податку не передбачає використання зазначеної пільги. Відмова від використання пільги, зазначеної у цьому пункті, чи зупинення її використання застосовується з першого числа звітного (податкового) періоду, зазначеного у заяві.

В свою чергу, в силу вимог підпункту 17.1.4 пункту 17.1 статті 17 Податкового кодексу України платник податків має право користуватися податковими пільгами за наявності підстав у порядку, встановленому цим Кодексом.

Відповідно до підпунктів 30.1, 30.2, 30.3, 30.4 статті 30 Податкового кодексу України податкова пільга - це передбачене податковим та митним законодавством звільнення платника податків від обов`язку щодо нарахування та сплати податку та збору, сплата ним податку та збору в меншому розмірі за наявності підстав, визначених пунктом 30.2 цієї статті. Підставами для надання податкових пільг є особливості, що характеризують певну групу платників податків, вид їх діяльності, об`єкт оподаткування або характер та суспільне значення здійснюваних ними витрат. Платник податків вправі використовувати податкову пільгу з моменту виникнення відповідних підстав для її застосування і протягом усього строку її дії. Платник податків вправі відмовитися від використання податкової пільги (крім податкових пільг з податку на додану вартість) чи зупинити її використання на один або декілька податкових періодів, якщо інше не передбачено цим Кодексом. Податкові пільги, не використані платником податків, не можуть бути перенесені на інші податкові періоди, зараховані в рахунок майбутніх платежів з податків та зборів або відшкодовані з бюджету.

Пунктом 30.9 цієї статті визначено, що податкова пільга надається, зокрема, шляхом звільнення від сплати податку та збору.

Аналіз змісту наведених норм дає підстави для висновку, що використання податкової пільги є правом платника податку, а не його обов`язком. Жодною нормою Податкового кодексу України не визначено, що платник податку зобов`язаний автоматично користуватися податковою пільгою в разі неподання/несвоєчасного подання заяви про відмову від пільги.

Згідно з пунктом 201.5 статті 201 Податкового кодексу України для операцій, що оподатковуються, і операцій, звільнених від оподаткування, складаються окремі податкові накладні.

У разі звільнення від оподаткування у податковій накладній робиться запис «Без ПДВ» з посиланням на відповідні пункти (підпункти), статті, підрозділи, розділи цього Кодексу та/або міжнародного договору, якими передбачено звільнення від оподаткування податком (пункт 201.3 статті 201 Податкового кодексу України).

Судом встановлено, що у всіх податкових накладних, отриманих позивачем від постачальників торфу відсутній запис «Без ПДВ». Натомість такі податкові накладні складені для операцій, що оподатковуються за ставкою ПДВ 20%.

При цьому, суд відхиляє доводи контролюючого органу щодо складення контрагентом позивача податкових накладних з порушенням Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №1307 від 31.12.2015, на тій підставі, що у них відсутній запис «Без ПДВ», оскільки податкові накладні прийняті та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановленому законодавством порядку, що відповідачем не заперечується.

За таких обставин, беручи до уваги те, що контролюючий орган у контексті застосування пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України мав право призупинити реєстрацію податкових накладних з метою перевірки їх на відповідність ознакам, вказаним у пункті 5 Критеріїв оцінки міри ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджених наказом Міністерства фінансів України № 567 від 13.06.2017, проте таким правом не скористався, суд дійшов висновку, що виключення відповідачем сум податкового кредиту позивача за такими податковими накладними, як і застосування до позивача штрафних санкцій є неправомірним.

Такий висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, викладеною в постанові від 20.06.2018 у справі №819/1383/17 та в постанові від 03.11.2020 у справі №200/10304/19-а .

При цьому суд також зауважує, та обставина, що контрагенти позивача не подавали заяв про відмову від податкової пільги (яка до речі не підкріплена жодним належним і допустимим доказом), жодним чином не впливає на податковий облік позивача, та й не можу вплинути, позаяк норми податкового законодавства не ставлять у залежність право платника податків на податковий кредит при визначенні податкових зобов`язань з податку на додану вартість від дотримання податкової дисципліни його контрагентом - постачальником товару.

Таким чином висновки відповідача про завищення позивачем податкового кредиту з ПДВ по операціях з придбання торфу є безпідставними.

За усього наведеного, податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Рівненській області №701 від 11.11.2021, №01 від 17.08.2021 та №01 від 17.08.2021 не відповідають критеріям правомірності, обґрунтованості, добросовісності та розсудливості, встановленим в частині другій статті 2 Кодексу адміністративного судочинства та порушують майнові права та законні інтереси позивача, а відтак підлягають скасуванню.

Інші доводи та аргументи, наведені сторонами судом не оцінюються, позаяк не мають вирішального значення для правильного вирішення судового спору по суті.

За приписами частини першої та другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі «Vдstberga Taxi Aktiebolag and Vulic проти Швеції» Суд визначив, що "…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління".

В ході судового розгляду адміністративної справи відповідач не виконав процесуального обов`язку доказування та не підтвердив правомірності своєї поведінки у спірних правовідносинах, аргументи на які посилається відповідач суд відхиляє як безпідставні і такі, що суперечать чинному законодавству та фактичним обставинам справи. Натомість позовні вимоги відповідають обставинам справи, ґрунтуються на вимогах закону та підтверджені належними й допустимими доказами, відтак підлягають задоволенню повністю.

Документально підтверджені судові витрати по сплаті судового збору в розмірі 13858,10 грн. суд присуджує на користь позивача відповідно до частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України.

Керуючись статтями 241-246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В :

Позов Приватного підприємства "Тиква" до Головного управління ДПС у Рівненській області задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення №701 від 11.11.2021, №01 від 17.08.2021 та №01 від 17.08.2021, прийняті Головним управлінням ДПС у Рівненській області.

Стягнути з Головного управління ДПС у Рівненській області на користь Приватного підприємства "Тиква" судові витрати у розмірі 13858,10 грн.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Учасники справи:

Позивач - Приватне підприємство "Тиква" (вул.Млинівська,18,м.Рівне,33024, ЄДРПОУ/РНОКПП 38247819)

Відповідач - Головне управління ДПС у Рівненській області (вул. Відінська, 12,м. Рівне,33023, ЄДРПОУ/РНОКПП 44070166)

Повний текст рішення складений 21 лютого 2022 року

Суддя Н.В. Друзенко