Справа № 320/10727/21
Суддя: Дудін С.О.
Дата ухвалення: 2022-03-21 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

21 березня 2022 року справа №320/10727/21

Київський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Дудіна С.О. розглянув у порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

Суть спору: до Київського окружного адміністративного суду звернувся Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 з позовом до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №665/0902 від 21.01.2021.

Обґрунтовуючи свої вимоги, позивач зазначив, що підставою для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення стали висновки контролюючого органу щодо порушення позивачем статті 11 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" від 19.12.1995 № 481/95-ВР (далі - Закон №481) у вигляді здійснення ФОП ОСОБА_1 реалізації тютюнових виробів "Strong Армійські", виробництва ТОВ "Марвел Інтернешнл Тобакко Груп" без марки акцизного податку встановленого зразка.

Так, відповідач, посилаючись на висновок Київського науково-дослідного інституту судових експертиз від 15.07.2020 р. №16457/20-34/16458/17825-17825-17831/20-53/17832-17846/20-34, стверджував, що тютюнові вироби "Strong Армійські" не відповідають товарній категорії сигарили, а є звичайними сигаретами з фільтром і тому повинні маркуватися марками акцизного податку у зеленій помаранчевій гамі (замість помаранчевої кольорової гами).

Позивач не погоджується з такими висновками контролюючого органу та вважає, що відповідні тютюнові вироби є сигарилами та відносяться до товарної категорії 24021000 УКТ ЗЕД і це засвідчується, зокрема, сертифікатами відповідності, висновками державної санітарно-епідеміологічної експертизи, висновком експертного дослідження за результатами проведення комплексного біологічного, товарознавчого та трасологічного дослідження від 28.10.2020 №25584/20-34/25585/20-33/25576/20-53/26848-26859/20-34/26990-27001/20-33/27002-27013/20-53.

Крім того, позивач вважає, що посилання відповідача на висновок Київського науково-дослідного інституту судових експертиз від 15.07.2020 р. №16457/20-34/16458/17825-17825-17831/20-53/17832-17846/20-34 є безпідставним, оскільки відповідне дослідження було здійснене ще до проведення фактичної перевірки позивача.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 08.09.2021 відкрито провадження в адміністративній справі, вирішено здійснювати розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами.

Відповідач, заперечуючи проти позовних вимог, зазначив, що підставою для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення є висновки щодо реалізації ФОП ОСОБА_1 тютюнових виробів "Strong Армійські", виробництва ТОВ "Марвел Інтернешнл Тобакко Груп" без марки акцизного податку встановленого зразка.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 21.03.2021 відмовлено у задоволенні клопотання Головного управління ДПС у Київській області про здійснення розгляду справи у відкритому судовому засіданні з повідомленням (викликом) сторін.

Відповідно до частини п`ятої статті 262 Кодексу адміністративного судочинства України суд розглядає справу в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами, за відсутності клопотання будь-якої зі сторін про інше. За клопотанням однієї із сторін або з власної ініціативи суду розгляд справи проводиться в судовому засіданні з повідомленням (викликом) сторін.

З урахуванням викладеного, розгляд справи судом здійснено у порядку письмового провадження за наявними у ній матеріалами та доказами.

Розглянувши подані документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши усі фактичні обставини справи, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд

в с т а н о в и в:

ОСОБА_1 (реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 , місце проживання: АДРЕСА_1 ) 11.01.2012 був зареєстрований як фізична особа-підприємець, що підтверджується відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.

З матеріалів справи вбачається, що 21.12.2020 Головним управлінням ДПС у Київській області було проведено фактичну перевірку магазина, що розташований за адресою: АДРЕСА_2 , та належить Фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 , за результатами якої складено акт від 22.12.2020 №6049/10-36-09-00-10/ НОМЕР_1 (а.с.13-16).

У вказаному акті зазначено, що перевіркою встановлено факт реалізації пачки сигарил з фільтром "Strong Армійські", виробництва ТОВ "Марвел Інтернешнл Тобакко Груп", яка маркована маркою акцизного податку (МАП) та призначена для інших тютюнових виробів вітчизняного виробництва (ТВ (Інші) у помаранчевій кольоровій гамі (ІЗ АА0Я 136570 ТВ Інші 20/2), дата виробництва 15.11.20 р.

Згідно з висновком Київського науково-дослідного інституту судових експертиз від 15.07.2020 р. №16457/20-34/16458/17825-17825-17831/20-53/17832-17846/20-34 відповідно до вимог Української класифікації товарів зразки зазначених вище тютюнових виробів за фізичними показниками, а саме: масою одного виробу без фільтру або мундштука та одної третини довжини окружності по периметру, не відповідають визначальним характеристикам, що розкладається у товарній підкатегорії - сигари, сигари з відрізаними кінцями та сигарили, з змістом тютюну, оскільки не задовольняють умовам непередбаченим у п.п. 10 додаткових пояснень до товарної категорії 24021000.

При цьому, відповідно до п.5 Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах марка для тютюнових виробів вітчизняного виробництва з фільтром та без фільтра (сигарети, цигарки) виготовляється у зеленій кольоровій гамі (ТВ ЗФ, ТВ БФ).

Таким чином, встановлено факт реалізації тютюнових виробів без марки акцизного податку встановленого зразка, чим порушено вимоги ст.11 Закону №481 (а.с.13-16).

У вказаному акті зазначено, що до акта додаються: матеріали фотофіксації; фіскальний чек віл 21.12.2020 №1514118; акт відмови від підписання акта перевірки від 21.12.2020 №183/10-36-09-00-10/; акт про відмову від підпису направлення на перевірку від 21.12.2020 №182/10-36-09-00-10/ НОМЕР_2 ; акт відмови від отримання акта перевірки від 21.12.2020.

На підставі вказаного акта Головним управлінням ДПС у Київській області було прийнято податкове повідомлення-рішення від 21.01.2021 №665/0902, яким позивачу за порушення вимог статті 11 Закону №481 нараховано штраф у сумі 17000,00 грн. (а.с.17-18).

Не погоджуючись з правомірністю прийняття відповідачем спірного податкового повідомлення-рішення, позивач звернувся з даним позовом до суду з вимогою про його скасування, з приводу чого суд зазначає таке.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Згідно з підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Відповідно до пункту 80.1 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Згідно з підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Допуск посадових осіб контролюючих органі до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу (пункт 80.5 статті 80 Податкового кодексу України).

Відповідно до пункту 80.7 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб`єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції.

Порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу (пункт 80.10 статті 80 Податкового кодексу України).

Згідно з пунктом 81.1 статті 81 Податкового кодексу України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Судом встановлено, що перевірка ФОП ОСОБА_1 була проведена на підставі наказу Головного управління ДПС у Київській області від 30.11.2020 №1798 та додатку №1. У вказаних документах в якості підстави для проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_2 вказано на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України.

Верховний Суд у постанові від 04.03.2021 у справі №803/1171/17 (реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 95364187) зазначив, що обов`язковими обставинами (передумовами) для проведення фактичної перевірки згідно підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України є отримання в установленому законодавством порядку від державних органів або органів місцевого самоврядування інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на органи державної податкової служби.

При цьому, повинні існувати конкретні фактичні обставини та передумови, які дозволяють податковому органу керуватись вказаною правовою нормою при призначенні (проведенні) такої перевірки, а підстави проведення перевірки, зазначені в документах на перевірку, повинні бути очевидними і зрозумілими не лише для контролюючого органу, але й для платника податків, що безпосередньо пов`язано з реалізацією останнім права на захист своїх інтересів.

Проаналізувавши зміст наказу ГУ ДПС у Київській області від 31.08.2020 №1085, суд дійшов висновку що у ньому відсутні будь-які посилання на конкретні підстави призначення перевірки, окрім як на норму, що регулює питання призначення перевірки, - підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України; у наказі не відображено, в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства.

Відповідачем під час розгляду справи не було надано належних та допустимих доказів на підтвердження наявності обставин, передбачених підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, для проведення фактичної перевірки позивача.

У зв`язку з цим, суд вважає, що фактична перевірка позивача була проведена безпідставно.

Аналогічний правовий висновок висловлений Верховним Судом у постановах від 02.09.2020 у справі № 821/1828/16 (реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 91303496) та від 15.05.2020 у справі №816/3238/15 (реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 89251215).

У постанові від 21.02.2020 у справі №826/17123/18 (реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 87929522) судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду сформулювала правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Така правова позиція відповідає завданням та основним засадам адміністративного судочинства, закріпленим у статті 2 КАС України.

Отже, за правовим висновком Верховного Суду процедурним порушенням порядку проведення податкової перевірки суди повинні надавати правову оцінку у першу чергу.

При цьому, щодо вимоги про визнання протиправним та скасування наказу, яка заявлена як самостійний предмет позову, судова палата Верховного Суду у вищевказаній справі зазначила таке:

«Пунктом 19 частини першої статті 4 КАС України визначено, що індивідуальний акт - акт (рішення) суб`єкта владних повноважень, виданий (прийняте) на виконання владних управлінських функцій або в порядку надання адміністративних послуг, який стосується прав або інтересів визначеної в акті особи або осіб, та дія якого вичерпується його виконанням або має визначений строк.

В абзаці 4 пункту 1 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 23 червня 1997 року № 2-зп у справі № 3/35-313 вказано, що «…за своєю природою ненормативні правові акти, на відміну від нормативних, встановлюють не загальні правила поведінки, а конкретні приписи, звернені до окремого індивіда чи юридичної особи, застосовуються одноразово й після реалізації вичерпують свою дію.».

У пункті 5 Рішення Конституційного Суду України від 22 квітня 2008 року № 9-рп/2008 в справі № 1-10/2008 вказано, що при визначенні природи «правового акту індивідуальної дії» правова позиція Конституційного Суду України ґрунтується на тому, що «правові акти ненормативного характеру (індивідуальної дії)» стосуються окремих осіб, «розраховані на персональне (індивідуальне) застосування» і після реалізації вичерпують свою дію.

Отже, у разі якщо контролюючим органом була проведена перевірка на підставі наказу про її проведення і за наслідками такої перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення чи інші рішення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження після допуску платником податків посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки не є належним способом захисту права платника податків, оскільки наступне скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Належним способом захисту порушеного права платника податків у такому випадку є саме оскарження рішення, прийнятого за результатами перевірки».

За таких обставин, згідно з правовим висновком Верховного Суду, процедурні порушення, допущені контролюючим органом під час призначення перевірки (зокрема, щодо неправомірного прийняття наказу про призначення перевірки), можуть бути підставою для скасування у судовому порядку рішень контролюючого органу, прийнятих за наслідками такої перевірки.

Відповідно до частини п`ятої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Частиною шостою статті 13 Закону України "Про судоустрій і статус суддів" від 02.06.2016 №1402-VIII передбачено, що висновки щодо застосування норм права, викладені у постановах Верховного Суду, враховуються іншими судами при застосуванні таких норм права.

Під час розгляду цієї справи судом будо встановлено недотримання відповідачем процедури призначення фактичної перевірки позивача, що з огляду на вищевказану практику Верховного Суду є підставою для визнання протиправним та скасування спірного податкового повідомлення-рішення.

Щодо суті виявленого порушення, суд зазначає таке.

Підпунктом 14.1.109 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України передбачено, що маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів - наклеювання марки акцизного податку на пляшку (упаковку) алкогольного напою чи пачку (упаковку) тютюнового виробу в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України щодо виробництва, зберігання та продажу марок акцизного податку.

Відповідно до пункту 226.1 статті 226 ПК України у разі виробництва на митній території України алкогольних напоїв і тютюнових виробів чи ввезення таких товарів на митну територію України платники податку зобов`язані забезпечити їх маркування марками встановленого зразка у такий спосіб, щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару.

Згідно з пунктом 226.2 статті 226 ПК України наявність наклеєної в установленому порядку марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці (упаковці) алкогольного напою та пачці (упаковці) тютюнового виробу є однією з умов для ввезення на митну територію України і продажу таких товарів споживачам, а також підтвердженням сплати податку та легальності ввезення товарів.

Пункт 226.3 статті 226 ПК України передбачає, що виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів здійснюються відповідно до положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пункту 226.5 статті 226 ПК України маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів здійснюється марками акцизного податку, разки яких затверджуються Кабінетом Міністрів України.

Згідно з пунктом 226.4 статті 226 Податкового кодексу України марки акцизного податку для вироблених в Україні алкогольних напоїв і тютюнових виробів відрізняються від марок для ввезених на митну територію України алкогольних напоїв і тютюнових виробів дизайном та кольором.

Марки акцизного податку для вироблених в Україні тютюнових виробів за кодом УКТ ЗЕД 2402 20 90 20 та 2402 20 90 10 відрізняються від марок акцизного податку для вироблених в Україні інших тютюнових виробів дизайном і кольором. Марки акцизного податку для ввезених в Україну тютюнових виробів за кодом УКТ ЗЕД 2402 20 90 20 та 2402 20 90 10 відрізняються від марок акцизного податку для ввезених в Україну інших тютюнових виробів дизайном і кольором.

Відповідно до пункту 226.5 статті 226 Податкового кодексу України маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюється марками акцизного податку, зразки яких затверджуються Кабінетом Міністрів України.

Згідно з пунктом 226.8 статті 226 Податкового кодексу України кожна марка акцизного податку на тютюнові вироби повинна мати окремий номер та позначення про квартал і рік випуску марки.

На марку акцизного податку на сигарети, цигарки та сигарили додатково наноситься кількість штук у пачці (упаковці).

Виробники та імпортери тютюнових виробів ведуть облік та звітують про використання марок акцизного податку за видами марок (ТІ - "тютюн імпортний", ТВ - "тютюн вітчизняний") у кількісному виразі.

Пунктом 226.9 статті 226 Податкового кодексу України встановлено, що вважаються такими, що немарковані, зокрема, алкогольні напої, тютюнові вироби та рідини, що використовуються в електронних сигаретах, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції.

Відповідно до пункту 228.2-228.3 статті 228 ПК України контроль за наявністю марок акцизного податку на пляшках (упаковках) алкогольних напоїв і на пачках (упаковках) тютюнових виробів під час їх транспортування, зберігання та продажу, а також у разі ввезення таких товарів на митну територію України здійснюють відповідні контролюючі органи.

У разі виявлення фактів ввезення на митну територію України, зберігання, транспортування та продажу на митній території України алкогольних напоїв і тютюнових виробів без наявності марок акцизного податку встановленого зразка, контролюючі органи, зазначені у пункті 228.2 цієї статті, вилучають такі товари з вільного обігу та подають відповідні матеріали до суду для винесення постанови про їх вилучення в дохід держави (конфіскацію).

Відповідно до пункту 228.9 статті 228 ПК України відповідальність за недодержання порядку маркування, продажу алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, несплату чи несвоєчасну сплату податку несуть виробники (замовники), імпортери, продавці таких товарів та їх посадові особи відповідно до закону.

Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв і тютюнових виробів на території України визначені Законом №481 (в редакції, яка була чинна на момент виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до статті 1 Закону №481 у цьому Законі наведені нижче терміни вживаються в такому значенні:

- тютюнові вироби - сигарети з фільтром або без фільтру, цигарки, сигари, сигарили, а також люльковий, нюхальний, смоктальний, жувальний тютюн, махорка та інші вироби з тютюну чи його замінників для куріння, нюхання, смоктання чи жування;

- роздрібна торгівля - діяльність по продажу товарів безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб`єктах господарювання громадського харчування;

- місце торгівлі - місце реалізації товарів, у тому числі на розлив, в одному торговому приміщенні (будівлі) за місцем його фактичного розташування, для тютюнових виробів та пива - без обмеження площі, для алкогольних напоїв, крім пива, - торговельною площею не менше 20 кв. метрів, обладнане реєстраторами розрахункових операцій (незалежно від їх кількості) або де є книги обліку розрахункових операцій (незалежно від їх кількості), в яких фіксується виручка від продажу алкогольних напоїв та тютюнових виробів незалежно від того, чи оформляється через них продаж інших товарів.

Згідно з частиною третьою статті 11 Закону №481 маркування тютюнових виробів, які реалізуються в Україні, здійснюється таким чином: на кожній одиниці тютюнової продукції (сигареті, цигарці тощо) вказується власна назва виробу.

На кожній пачці, коробці або сувенірній коробці вказується:найменування підприємства-виробника або тютюнової компанії;загальна та власна назви;наявність фільтруючого мундштука;кількість одиниць в пачці, коробці чи в сувенірній коробці;відомості щодо вмісту смоли та нікотину в диму однієї сигарети (щодо сигарет), які наносяться на зовнішню поверхню однієї меншої сторони упаковки тютюнових виробів і займають не менше 15 відсотків площі цієї сторони;медичні попередження, які наносяться відповідно до вимог, зазначених у цій частині статті; штриховий код.

На упаковці (за виключенням прозорих обгорток), в якій вироби знаходяться в пачках або коробках, вказується:загальна та власна назви виробу;кількість одиниць продукції в упаковці;медичні попередження, які наносяться відповідно до вимог, зазначених у цій частині статті;штриховий код.

На транспортній тарі вказується: загальна та власна назви виробу;найменування підприємства-виробника та його місцезнаходження;кількість одиниць продукції в упаковці; дата виготовлення.

Основне медичне попередження споживачів тютюнових виробів "Куріння вбиває" зазначається на одній більшій зовнішній стороні упаковки (коробки, пачки). На другій більшій зовнішній стороні упаковки (коробки, пачки) тютюнових виробів зазначається додаткове медичне попередження у вигляді одного з десяти текстових написів такого змісту: "Куріння викликає рак легенів", "Куріння викликає залежність від тютюну (нікотинову залежність) - не починайте курити!", "Курці помирають рано", "Куріння викликає старіння шкіри", "Куріння знижує здатність жінок народжувати дітей", "Відмова від куріння значно зменшує ризик небезпечних серцевих захворювань і захворювань легенів", "Куріння руйнує артерії, викликає серцеві напади та інсульт", "Куріння може викликати повільну та болісну смерть", "Куріння під час вагітності завдає шкоди вашій дитині", "Куріння пошкоджує сперму і може призвести до імпотенції" і кольорового малюнка (малюнків) та/або піктограми (піктограм). Кожен варіант текстових написів додаткових медичних попереджень наноситься виробником тютюнових виробів на упаковки (коробки, пачки) тютюнових виробів почергово.

Абзацом 3 частини четвертої статті 11 Закону №481 алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством.

Таким порядком є Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, затверджене постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 №1251 (далі - Положення №1251, у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Згідно з пунктом 5 Положення №1251 розмір плати за одну марку для алкогольних напоїв становить 0,1926 гривні, для тютюнових виробів - 0,091 гривні.

Марка для алкогольних напоїв, крім виноробної продукції (лікеро-горілчана продукція), вітчизняного виробництва виготовляється у зеленій кольоровій гамі, для алкогольних напоїв, які є виноробною продукцією, вітчизняного виробництва - червоній, для алкогольних напоїв, крім виноробної продукції (лікеро-горілчана продукція), імпортного виробництва - фіолетовій, для алкогольних напоїв, які є виноробною продукцією, імпортного виробництва - оранжевій, для тютюнових виробів вітчизняного виробництва з фільтром та без фільтра (сигарети, цигарки) - зеленій, для інших тютюнових виробів вітчизняного виробництва - помаранчевій, для тютюнових виробів імпортного виробництва з фільтром та без фільтра (сигарети, цигарки) - синій, для інших тютюнових виробів імпортного виробництва - бордовій кольоровій гамі.

На кожну марку наносяться такі реквізити:

- слова "УКРАЇНА", "МАРКА АКЦИЗНОГО ПОДАТКУ", "ТЮТЮНОВІ ВИРОБИ" (для тютюнових виробів);

- позначення виду марки, що складається із слів та літер "алкоголь вітчизняний (лікеро-горілчана продукція)" - "АВ ЛГП", "алкоголь вітчизняний (виноробна продукція)" - "АВ ВП", "алкоголь імпортний (лікеро-горілчана продукція)" - "АІ ЛГП", "алкоголь імпортний (виноробна продукція)" - "АІ ВП", "тютюн вітчизняний (сигарети з фільтром)" - "ТВ ЗФ", "тютюн вітчизняний (сигарети без фільтра, цигарки)" - "ТВ БФ", "тютюн імпортний (сигарети з фільтром)" - "ТІ ЗФ", "тютюн імпортний (сигарети без фільтра, цигарки)" - "ТІ БФ", "тютюн вітчизняний (інші вироби)" - "ТВ ІНШІ", "тютюн імпортний (інші вироби)" - "ТІ ІНШІ";

- індекс регіону України (згідно з додатком), що відповідає місцезнаходженню виробника продукції, позначений двома цифрами (для маркування вітчизняної продукції), серія із чотирьох літер і шестизначний номер, два двозначних числа (місяць і рік, у якому вироблено марки для алкогольних напоїв) або двозначне та однозначне числа (рік і квартал, у якому вироблено марки для тютюнових виробів) через скісну риску та сума акцизного податку (для алкогольних напоїв), сплаченого за одиницю продукції, з точністю до тисячного знака, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв;

- реквізити покупця марки (зазначаються на марках для алкогольних напоїв): для юридичних осіб - код згідно з ЄДРПОУ, для фізичних осіб - підприємців - код, який відображає реєстраційний номер облікової картки платника податків або серію (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовилися від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідному контролюючому органу і мають відмітку в паспорті);

- QR-код та штрих-код (зазначаються на марках для алкогольних напоїв).

Штрих-код містить інформацію про серію та номер марки.

QR-код містить інформацію про серію та номер марки, реквізити покупця марки: для юридичних осіб - код згідно з ЄДРПОУ, для фізичних осіб - підприємців - код, який відображає реєстраційний номер облікової картки платника податків або серію (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовилися від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідному контролюючому органові і мають відмітку в паспорті), та посилання на веб-ресурс для перевірки марки.

QR-код також може містити інформацію про геш-послідовність.

Інформаційні набори даних для генерації QR-кодів та штрих-кодів, що наносяться на марку для алкогольних напоїв, генеруються ДПС та передаються підприємству-виробнику з використанням засобів захисту інформації у зведеній заявці-розрахунку.

Продавець марок веде електронну базу марок акцизного податку (далі - електронна база марок), в якій відображається інформація про:отримані марки продавцем марок;видані марки продавцем марок (із зазначенням таких реквізитів платіжного документа / платіжних документів на перерахування плати за виготовлення марок, як номер, дата платіжного доручення та сума перерахованих коштів);використані марки покупцем марок;пошкоджені, списані та знищені марки.

Відповідно до пункту 20 Положення №1251 маркування алкогольних напоїв вітчизняного виробництва і тютюнових виробів здійснюється виробниками зазначеної продукції.

Вважаються такими, що немарковані, алкогольні напої та тютюнові вироби у випадках, визначених пунктом 226.9 статті 226 Податкового кодексу України, а також алкогольні напої з марками, що мають такі пошкодження:

- пошкодження, які унеможливлюють встановлення реквізитів, передбачених абзацом сьомим пункту 5 цього Положення;

- наявність відкритого надриву з краю марки, розмір якого (ширина, довжина) перевищує такі значення: вертикальний надрив - 4 х 10 міліметрів; горизонтальний - 4 х 20 міліметрів; діагональний - 4 х 18 міліметрів (довжина діагонального розриву визначається як прямокутна проекція);

- пошкодження, внаслідок яких зменшилася довжина марки на 10 чи більше міліметрів або ширина марки - на 5 чи більше міліметрів;

- відсутність кута марки площею більше ніж 150 кв. міліметрів, довжина меншої сторони якого становить більше ніж 10 міліметрів.

Згідно з пунктом 23 Положення №1251 на тютюнові вироби марки наклеюються:на пачки сигарет та цигарок серійного виробництва, сигар, сигарил, а також цигарок, упакованих у сувенірні коробки (незалежно від їх розміру), - у такій спосіб, щоб марки обов`язково розривалися під час відкривання;на тютюнові вироби в упаковці, що підлягає обгортанню у поліпропіленову плівку, - під плівку.

Відповідно до абзацу 19 частини другої статті 17 Закону №481 до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі виробництва, зберігання, транспортування, реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку, - 200 відсотків вартості товару, але не менше 17000 гривень.

Як зазначено вище, підставою прийняття спірного податкового повідомлення-рішення є висновки відповідача щодо реалізації тютюнових виробів без марки акцизного податку встановленого зразка.

Так, відповідач зазначив, що в ході перевірки виявлено реалізацію позивачем сигарил з фільтром "Strong Армійські" з акцизними марками у помаранчевій кольоровій гамі, у той час як дана продукція мала бути маркова акцизними марками у зеленій гамі, оскільки відповідні тютюнові вироби є саме сигаретами, а не сигарилами.

Вказані висновки відповідача ґрунтуються на висновку Київського науково-дослідного інституту судових експертиз від 15.07.2020 р. №16457/20-34/16458/17825-17825-17831/20-53/17832-17846/20-34

Так, згідно з висновком Київського науково-дослідного інституту судових експертиз від 15.07.2020 № 16457/20-34/16458/20-53/17825-17831/20-53/17832-17846/20-34, відповідно до вимог Української класифікації товарів зразки тютюнових виробів (об`єкти №1-8): «Marvel Berry», «Marvel Super Slims», «Marvel Sweet cherry», «Marvel Sweet vanilla», «Strong Армійські», «Strong Royal 20», «Strong Royal 10», «LS Cherry» відповідають визначальним товарним характеристикам, що розглядаються у Товарній позиції (2402): «Сигари, сигари з відрізаними кінцями, сигарили та сигарети, цигарки, з тютюном або його замінниками».

Відповідно до Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності, надані на дослідження зразки тютюнових виробів (об`єкти №1-8): «Marvel Berry», «Marvel Super Slims», «Marvel Sweet cherry», «Marvel Sweet vanilla», «Strong Армійські», «Strong Royal 20», «Strong Royal 10», «LS Cherry» за фізичними показниками, а саме масою одного виробу без фільтру або мундштука та одної третини довжини окружності по периметру, не відповідають визначальним характеристикам, що розглядаються: у товарній підкатегорії сигари, сигари з відрізаними кінцями та сигарили, з вмістом тютюну, оскільки не задовольняють умовам передбаченим у п. b) Додаткових пояснень до товарної категорії 24021000 (а.с.99-116).

Проте, суд оцінює критично посилання позивача на вказаний висновок Київського науково-дослідного інституту судових експертиз як на підставу для висновку про порушення позивачем вимог чинного законодавства та підстав для застосування до нього відповідних штрафних санкцій, оскільки матеріалами справи не підтверджується, що для з`ясування виду таких тютюнових виробів контролюючим органом було відібрано їх зразки і що саме за ними проведено експертне дослідження, за результатами якого складено висновок Київського науково-дослідного інституту судових експертиз від 15.07.2020 № 16457/20-34/16458/20-53/17825-17831/20-53/17832-17846/20-34.

Суд наголошує на тому, що фактична перевірка мала місце 21.12.2020, у той час як висновок Київського науково-дослідного інституту судових експертиз, на який посилається відповідач, було складено 15.07.2020, тобто до дати проведення фактичної перевірки.

При цьому, зі змісту пункту 15 акта від 22.12.220 №6049/10-36-09-00-10/185802191 вбачається, що під час перевірки зразки продукції позивача не відбирались.

У зв`язку з цим, посилання відповідача на те, що виявлені у позивача тютюнові вироби є саме сигаретами, а не сигарилами, з огляду на вказаний висновок експертного дослідження, суд відхиляє як такі, що засновуються на припущеннях та не підтверджуються належними і допустимими доказами.

Водночас, аналізуючи доводи обох сторін та надані ними докази, відповідно до принципів змагальності та рівності, суд з аналогічних підстав відхиляй посилання позивача на висновок експертного дослідження Київського науково-дослідного інституту судових експертиз від 28.10.2020 № 25584/20-34/25588/20-33/25586/20-53/26848-26859/20-34/1/20-33/27002-27013/20-53.

Згідно з частинами першою, другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

На виконання цих вимог відповідач як суб`єкт владних повноважень належних і достатніх доказів, які б підтверджували висновки фактичної перевірки щодо порушення позивачем вимог статті 11 Закону №481, не надав.

Оцінивши докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, та враховуючи всі наведені обставини, суд приходить до висновку про обґрунтованість позовних вимог та вважає їх такими, що підлягають задоволенню повністю.

У зв`язку з цим, суд вважає за необхідне визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Київській області від 21.01.2021 №665/0902.

Таким чином, позовні вимоги підлягають задоволенню повністю.

Відповідно до частини 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Під час звернення до суду позивачем сплачено судовий збір у розмірі 908,00 грн., що підтверджується квитанцією від 19.08.2021 №0.0..1 (а.с.12).

Враховуючи задоволення позовних вимог, сума судового збору, яка підлягає стягненню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень - Головного управління ДПС у Київській області, становить 908,00 грн.

Керуючись статтями 243-246, 250, 287 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

в и р і ш и в:

1. Адміністративний позов задовольнити повністю.

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Київській області від 21.01.2021 №665/0902.

3. Стягнути на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 , місце проживання: АДРЕСА_1 ) судовий збір на суму 908,00 грн. (дев`ятсот вісім грн.) за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень - Головного управління ДПС у Київській області (ідентифікаційний код: 43141377, місцезнаходження: 03151, м.Київ, вул.Святослава Хороброго, 5-А).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Суддя Дудін С.О.