Справа № 460/8343/21
Суддя: Коваль Роман Йосипович
Дата ухвалення: 2022-03-21 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 березня 2022 рокуЛьвівСправа № 460/8343/21 пров. № А/857/23015/21

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Коваля Р. Й.,

суддів Гуляка В. В.,

Ільчишин Н. В.,

розглянувши у письмовому провадженні у м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 29 жовтня 2021 року (прийняте за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи у м. Рівне суддею Дорошенко Н.О.; складене у повному обсязі 29 жовтня 2021 року) в справі № 460/8343/21 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Сталмарк Україна» до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним і скасування рішення, зобов`язання до вчинення певних дій,

В С Т А Н О В И В :

У червні 2021 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Сталмарк Україна» (далі - ТОВ «Сталмарк Україна», Товариство) звернулося до Рівненського окружного адміністративного суду із вказаним позовом та просило:

- визнати протиправним і скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Рівненській області (далі - ГУ ДПС у Рівненській області) з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) від 29.03.2021 № 2509684/43215915 про відмову в реєстрації податкової накладної № 64, складеної ТОВ «Сталмарк Україна» 31.10.2020;

- зобов`язати Державну податкову службу України (далі - ДПС України) зареєструвати в ЄРПН податкову накладну № 64, складену ТОВ «Сталмарк Україна» 31.10.2020 днем подання її на реєстрацію.

Позовні вимоги обґрунтовувало тим, що за результатами наданих ТОВ «Віссманн» маркетингових послуг Товариство було сформовано та надіслано на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну від 31.10.2020 № 64. Проте реєстрація такої податкової накладної зупинена з підстав відповідності пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій та запропоновано надати пояснення та документи, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Позивач вказує, квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не містять жодної конкретизації щодо переліку документів, які необхідно надати. Вказує, що Товариство надало до комісії регіонального рівня усі належні документи на підтвердження здійснення господарської операції за вказаною вище податковою накладною, проте комісія прийняла рішення про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.10.2020 № 64 в ЄРПН з підстав ненадання платником податку документів. Вважає, що таке рішення комісії є протиправним та підлягає скасуванню, позаяк платник податків виконав у повному обсязі обов`язок надання документів, а оскаржуване рішення не містить жодних обґрунтувань щодо підстав для відмови у реєстрації.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 29 жовтня 2021 року позов задоволено.

Не погодившись із зазначеним рішенням, його оскаржило ГУ ДПС у Рівненській області, яке вважає, що рішення суду першої інстанції прийняте з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, за невідповідності висновків суду обставинам справи та з порушенням норм матеріального і процесуального права. Тому просило скасувати рішення суду першої інстанції і ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що у зв`язку з відповідністю Товариства критеріям ризиковості контролюючим органом було зупинено реєстрацію поданої Товариством податкової накладної в ЄРПН і запропоновано надати пояснення та копії первинних документів відповідно до пункту 5 Порядку № 520 щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації накладної в ЄРПН. Платник податку направив контролюючому органу повідомлення за № 2 про надання додаткових пояснень та копій документів щодо податкової накладної від 31.10.2020 № 64, реєстрацію якої було зупинено; проте повідомлення не містило повного пакету документів, передбачених вимогами пункту 6 Порядку № 1165 та пункту 5 Порядку № 520, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію вказаної податкової накладної в ЄРПН. Тому, Комісія ГУ ДПС у Рівненській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН 29.03.2021 прийняла рішення № 2509684/43215915 про відмову в реєстрації податкової накладної № 64, складеної ТОВ «Сталмарк Україна» 31.10.2020, в ЄРПН. У вказаному рішенні чітко зазначено, яких саме документів, визначених Порядком № 1165, які засвідчують факт здійснення господарських операцій за податковою накладною, у реєстрації якої було відмовлено, позивачем не надано до повідомлення. Щодо позовної вимоги в частині зобов`язання зареєструвати вказану вище податкову накладну зазначило, що вирішення цього питання належить до виключної компетенції податкового органу, тому суд позбавлений процесуальної можливості зобов`язувати контролюючий орган зареєструвати цю податкову накладну.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, у якому вказав, що не погоджується з доводами апеляційної скарги, позаяк квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної містила лише загальну фразу про необхідність надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, без конкретизації їх переліку та без вказівки на норму права, котра такий містить. Не конкретизування податковим органом переліку документів, які необхідно надати позивачу, призвело до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Разом з тим, позивач подав до контролюючого органу пояснення і документи для підтвердження реальності вчинення господарських операцій, копії яких є в матеріалах справи; отже, контролюючий орган жодним чином не здійснював аналіз наданих позивачем документів на предмет їх належності. Враховуючи викладене, платник податків надав всі необхідні документи для реєстрації податкової накладної, відсутність яких зумовила прийняття Комісією регіонального рівня рішень про відмову у реєстрації податкової накладної. З огляду на викладене, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про відсутність у відповідача належних правових підстав для винесення оскаржуваних рішень, правомірно визнав їх протиправними та скасував, зобов`язавши ДПС України зареєструвати податкову накладну в ЄРПН.

Тому просить апеляційну скаргу ГУ ДПС у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Відповідно до частини четвертої статті 229 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) у зв`язку з розглядом справи у письмовому провадженні фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснювалося.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно задовольнити з таких підстав.

Як встановлено судом, ТОВ «Сталмарк Україна» зареєстроване як юридична особа приватного права в 2019 році.

Основними видами його діяльності є оптова торгівля залізними виробами, водопровідним і опалювальним устаткування і приладдям до нього (код КВЕД 46.90) та рекламні агентства (код УКТ ЗЕД 73.11, код КВЕД 73.11).

Товариство має орендовані основні засоби, зокрема вантажний фургон марки «Mercedes-Benz», модель 616CDI, 2002 року випуску, реєстраційний номер НОМЕР_1 згідно договору оренди транспортного засобу № 1 від 01.07.2020, фургон малотонажний вантажний марки «Volkswagen» модель Caddy Kasten, 2006 року випуску, реєстраційний номер НОМЕР_2 згідно договору оренди транспортного засобу № 2 від 05.05.2020, нежитлову будівлю, розташована у м. Сарни Рівненської області по вул. 17 Вересня, буд. 110 площею 108 кв. м згідно договору оренди нерухомого майна № 1 від 03.02.2020 (а. с. 103 - 115).

02.01.2020 між позивачем та ТОВ «Віссманн» було укладено договір про надання маркетингових послуг № 505374-20-М, предметом якого є маркетингова послуга з виконання роздрібним продавцем погодженого плану продажів товарів, що надані ТОВ «Віссманн» в Україні (а. с. 31-36).

У зв`язку з підписанням акта приймання-передачі № 2 від 31.10.2021 наданих маркетингових послуг, на підставі ст. 201, абзацу б) п. 187.1 ст. 187 ПК України позивач склав та направив 13.11.2020 для реєстрації в ЄРПН податкову накладну № 64 від 31.10.2020 на суму 102 457,36 грн, у т.ч. ПДВ 17 076,23 грн (а. с. 25 - 27).

13.11.2020 позивачем отримано квитанцію № про зупинення реєстрації податкової накладної № 64 від 31.10.2020 з підстав відповідності п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 73.11 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання). Запропоновано платнику надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН (а. с. 24).

26.03.2021 позивач подав повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної/розрахунку, реєстрацію яких зупинено за № 2 із письмовими пояснення та підтверджуючими документами на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній № 64 від 31.10.2020 в кількості 58 додатків (а. с. 21 - 22).

За результатами розгляду наданих Товариством пояснень та копій підтверджуючих документів Комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ГУ ДПС у Рівненській області прийняла рішення № 2509684/43215915 від 29.03.2021, яким відмовила у реєстрації вказаної податкової накладної в ЄРПН.

Підставою для відмови відповідач зазначив ненадання платником: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано підкреслити); розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

08.04.2021 позивачем подано скаргу до Комісії центрального рівня (а. с. 9 - 18).

Рішенням за результатами розгляду скарги від 20.04.2021 № 17547/43215915/2 скаргу позивача залишено без задоволення (а. с. 8).

Вважаючи рішення про відмову в реєстрації податкової накладної протиправним, ТОВ «Сталмарк Україна» звернулося з цим позовом до суду.

Приймаючи рішення про задоволення позову, суд першої інстанції зазначив таке.

02 січня 2020 року між позивачем та ТОВ «Віссманн» було укладено договір поставки № 505374-20 на поставку опалювального обладнання. Товар, перелік, найменування та вартість якого зазначаються в видаткових накладних.

На підтвердження постачання товару позивачем було надано Комісії регіонального рівня та суду видаткові накладні № від 20.07.2020; № від 24.07.2020; № від 30.07.2020; № від 03.08.2020; № від 19.08.2020; № від 08.09.2020; № від 08.09.2020; № від 18.09.2020; № від 01.10.2020; № від 21.10.2020, а також копії товарно-транспортних накладних, належним чином зареєстрованих податкових накладних, розрахункових документів (а. с. 37 - 98).

02.01.2020 між позивачем та ТОВ «Віссманн» укладено договір про надання маркетингових послуг № 505374-20-М, предметом якого є маркетингова послуга з виконання роздрібним продавцем погодженого плану продажів товарів, що надані ТОВ «Віссманн» в Україні. План надання маркетингових послуг за звітний період вказаний у Додатковій угоді № 1 до договору про надання маркетингових послуг від 02.01.2020 (а.с. 31-36).

У зв`язку з укладенням договору про надання маркетингових послуг від 02.01.2020 № 505374-20-М та підписанням акту надання послуг для ТОВ «Віссманн», відповідно до приписів п. 201.10. ст. 201 ПК України, за правилом першої події, на підставі п. б) п. 187.1 ст. 187 ПК України ТОВ «Сталмарк Україна» складено податкову накладну № 64 від 31.10.2020, яку відправлено на реєстрацію в ЄРПН 13.11.2020.

Позивачем до пояснень надано копії договору, додаткової угоди, акт приймання-передачі наданих послуг, звіт про надання маркетингових послуг (а. с. 27 - 36).

Позивач також надав виписки з банку про оплату від 24.07.2020, 30.07.2020, 10.08.2020, 10.07.2020, 26.08.2020, 11.09.2020, 29.09.2020, 09.10.2020, 21.10.2020 (а.с. 73 - 81), оборотно-сальдову відомість за березень-листопад 2020 року по рахунку 281 Товари на складі (а. с. 99 - 102).

Отже, позивач подав на розгляд комісії ГУ ДПС у Рівненській області всі можливі та необхідні документи щодо господарської операції, на підставі якої ним сформовано податкову накладну № 64 від 31.10.2020, реєстрацію якої зупинено.

Вказані документи складені у повній відповідності до вимог законодавства, в повній мірі відображають зміст господарських операцій між позивачем та ТОВ «Віссманн», і саме такими документами супроводжувалось оформлення господарської операції, в рамках якої складена така податкова накладна, яка направлена для реєстрації в ЄРПН.

Незважаючи на виконання позивачем вказаних вимог законодавства, відповідачем прийнято оскаржуване рішення від 29.03.2021 № 2509684/43215915 з підстав ненадання платником податків первинних документів щодо постачання/придбання товарів; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

При цьому, в рішенні не вказано (не підкреслено), яких саме документів не було подано платником податків.

Мотивування оспорюваного рішення фактом ненадання первинних документів щодо постачання/придбання товарів; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків без належної конкретизації документів, яких не було надано платником і на підставі яких, відповідач не мав можливості прийняти позитивне рішення щодо реєстрації податкової накладної № 64 від 31.10.2020 суд вважає неприйнятним, оскільки у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної контролюючим органом не зазначено конкретного переліку документів, який повинен надати платник податків.

У випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податку перебуває в стані правової невизначеності, що позбавляє можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

26.03.2021 на розгляд такої Комісії позивачем надано відповідні пояснення та копії підтверджуючих документів щодо господарської операції, на підставі яких було сформовано податкову накладну № 64 від 31.10.2020, реєстрацію якої зупинено.

Позаяк, надані позивачем документи та пояснення були достатніми для прийняття Комісією ГУ ДПС у Рівненській області рішення про реєстрацію податкової накладної №64 від 31.10.2020 в ЄРПН, оскаржуване рішення від 29.03.2021 № 2509684/43215915 є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.

Враховуючи зазначене, з метою уникнення будь-яких негативних наслідків для платника податків щодо права на формування податкового кредиту, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язання ДПС України провести реєстрацію податкової накладної № 64 від 31.10.2020 в ЄРПН у день її подання платником податків на реєстрацію.

Системно проаналізувавши приписи законодавства України, що були чинними на момент виникнення спірних правовідносин між сторонами, зважаючи на взаємний та достатній зв`язок доказів у їх сукупності, суд дійшов висновку, що адміністративний позов є обґрунтованим та підлягає задоволенню в повному обсязі.

Проте, колегія суддів апеляційного суду вважає такі висновки суду першої інстанції помилковими, виходячи з таких підстав.

Згідно з частиною другою статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до пункту 56.1 статті 56 ПК України рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку.

Пунктом 185.1 статті 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування є операції платників податку, зокрема, з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України.

За приписами пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

Відповідно до пунктів 201.1, 201.7, 201.10, 201.16 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня плата (аванс).

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначає Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165 (далі - Порядок № 1165).

Відповідно до пункту 3 Порядку № 1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації):

1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, звільненою від оподаткування;

2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку;

3) одночасно виконуються такі умови:

загальна сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, якими подано податкову накладну/розрахунок коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 1 млн. гривень;

значення показника D, розрахованого згідно з цим підпунктом, становить більше 0,05. Показник D розраховується за такою формулою:

D= S/T,

де S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів, контроль за справлянням яких покладено на ДПС, платником податку та його відокремленими підрозділами;

T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування;

значення показника P є меншим, ніж значення, розраховане за такою формулою:

P = Pм х 1,4,

де P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування;

Pм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування.

Значення показників D та P відображаються в електронному кабінеті платнику податку;

4) у податковій накладній/розрахунку коригування відображена операція з товаром за кодом згідно з УКТЗЕД та/або послугою за кодом згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, які зазначені у таблиці даних платника податку, врахованій контролюючим органом.

У разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі (пункт 4 Порядку №1165).

Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3) (пункт 5 Порядку № 1165).

За приписами п. 6 Порядку 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до п. 7 Порядку 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

За правилами пункту 10, 11 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Додатком 1 до Порядку № 1165 Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, зокрема, у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування (п. 8).

Відповідно до пунктів 74.1, 74.3 ПК України податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику. Інформаційні системи і засоби їх забезпечення, розроблені, виготовлені або придбані центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є державною власністю. Система захисту податкової інформації, що зберігається в базах даних Інформаційних систем, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику. Внесення інформації до баз даних Інформаційних систем та її опрацювання здійснюються контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, а також контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.2 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, в порядку інформаційної взаємодії відповідно до пункту 41.2 статті 41 цього Кодексу. Перелік Інформаційних систем визначається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової політики.

Додатком № 3 до Порядку № 1165 затверджено Критерії ризиковості здійснення операцій, згідно із пунктом 1 яких підставою для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є:

- відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

12.12.2019 Міністерством фінансів України прийнято Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 520 (далі - Порядок № 520).

Відповідно до пунктів 2, 4, 5, 11 Порядку № 520 прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

У зв`язку з укладенням договору про надання маркетингових послуг від 02.01.2020 № 505374-20-М та підписанням акта надання послуг для ТОВ «Віссманн», відповідно до приписів п. 201.10 ст. 201 ПК України, за правилом першої події, на підставі п. б) п. 187.1 ст. 187 ПК України ТОВ «Сталмарк Україна» було складено податкову накладну № 64 від 31.10.2020, яку відправлено на реєстрацію в ЄРПН 13.11.2020.

Відповідно до приписів п. 201.16 статті 201 ПК України реєстрацію вказаної податкової накладної було зупинено (про що позивачу було надіслано квитанцію № від 13.11.2020) з підстав відповідності пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Було запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН.

Як зазначено уже вище, відповідно до пункту 5 Порядку № 520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання / придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки - фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

26.03.2021 позивач подав на розгляд такої Комісії повідомлення з відповідними поясненнями та копіями документів щодо господарської операції, на підставі якої було сформовано податкову накладну № 64 від 31.10.2020, реєстрацію якої зупинено.

За результатами розгляду наданих Товариством пояснень та копій підтверджуючих документів Комісія 29.03.2021 прийняла рішення за № 2509684/43215915, яким відмовила у реєстрації вказаної податкової накладної в ЄРПН; підставою для відмови зазначено ненадання платником документів, визначених зокрема пунктом 5 Порядку № 520.

Дослідивши та проаналізувавши надані позивачем 26.03.2021 копії документів та відповідні пояснення, колегія суддів встановила таке.

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, визначені статтею 44 ПК України, відповідно до пунктів 44.1 та 44.2 якої для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні встановлено Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», відповідно до статті 1 якого первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію; господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Також першим реченням першої частини статті 9 вказаного Закону визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.

При цьому варто зауважити, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку, позаяк відповідно до частини першої статті 626 Цивільного кодексу України такий є домовленістю двох або більше сторін, спрямованою на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків.

Тобто, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання.

Маркетингові послуги (маркетинг), згідно із пп. 14.1.108 п. 14.1 ст. 14 ПК України, - послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчання ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та післяпродажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків. До маркетингових послуг належать, у тому числі: послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги).

Відтак, лише послуги, які забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчення ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг) до споживача та після продажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків можуть визнаватися маркетинговими у розумінні пункту 14.1.108 пункту 14.1 статті 14 ПК України. При цьому, первинні документи, надані платником податків на підтвердження реальності отримання таких послуг повинні відповідати вимогам статті 9 Закону № 996-ХІV та пункту 201.1 статті 201 ПК України.

До маркетингових послуг відносяться, зокрема, але не виключно, послуги: із розміщення продукції в місцях продажу; вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту; унесення продукції (робіт, послуг) до інформаційних баз продажу; збирання та поширення інформації про продукцію (роботи, послуги).

При цьому, будь-які документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку.

Як видно із матеріалів справи, на підтвердження надання Товариством своєму контрагенту маркетингових послуг, як до контролюючого органу, так і до суду із первинних документів були надані лише акт приймання-передачі наданих послуг № 2 від 31 жовтня 2020 року та звіт про надання маркетингових послуг від 31 жовтня 2020 року.

Надані документи не містять розумного і достатнього опису наданих Товариством маркетингових послуг, не розкривають їх суті, змісту, обсягу та характеру, результатів маркетингових досліджень, висновків за результатами таких досліджень, наданих рекомендацій замовнику тощо. Також не надано доказів, що дали б змогу чітко відстежити результат замовлених робіт (послуг).

При цьому, формально складені первинні документи не можуть слугувати належною підставою для формування даних податкового обліку.

Разом з тим, первинні документи, які стосуються поставки продукції, виконання роздрібним продавцем погодженого плану продажів товарів, не можуть вважатися такими, що підтверджують надання маркетингових послуг, а всі надані Товариством документи не узгоджуються із суттю маркетингових послуг у розумінні пункту 14.1.108 пункту 14.1 статті 14 ПК України.

З огляду на зазначене, помилковими є й висновки суду першої інстанції про те, що специфіка діяльності полягає в тому, що Товариство проводить придбання опалювального обладнання (електричні котли, газові котли, елементи солярних систем, супутнє обладнання і т.д.), в результаті чого надає маркетингову послугу з просування товарів.

При цьому, судом проведено змішування та підміну одних правовідносин (послуг) іншими, що дає підстави вважати помилковими його висновки про наявність правових підстав для задоволення позову.

Щодо решти доводів позивача та суду першої інстанції, то такі не мають вирішального значення для спірних правовідносин, а відтак не потребують детального дослідження та спростування.

За таких обставин дії та рішення відповідача є правомірними, а рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з прийняттям постанови про відмову в задоволенні позовних вимог.

Згідно зі статтею 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є:

1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи;

2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими;

3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи;

4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

З огляду на вищевикладене, доводи апеляційної скарги є суттєвими і складають підстави для висновку про невідповідність висновків суду першої інстанції обставинам справи, неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, через що рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з прийняттям постанови про відмову в задоволенні позову.

Керуючись статтями 229, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області задовольнити.

Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 29 жовтня 2021 року в адміністративній справі № 460/8343/21 скасувати.

У задоволені позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Сталмарк Україна» до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним і скасування рішення, зобов`язання до вчинення певних дій відмовити.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає оскарженню в касаційному порядку, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя Р. Й. Коваль
судді В. В. Гуляк
Н. В. Ільчишин