Справа № 320/2870/19
Суддя: Лічевецький Ігор Олександрович
Дата ухвалення: 2022-02-04 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 320/2870/19 Суддя (судді) першої інстанції: Лиска І.Г.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 лютого 2022 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд в складі: головуючого-судді Лічевецького І.О., суддів - Мельничука В.П., Оксененка О.М., за участю секретаря - Рейтаровської О.С., розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 31 серпня 2021 року в справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Київфарм» до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ

До Київського окружного адміністративного суду звернулося Товариство з обмеженою відповідальністю «Київфарм» (далі - ТОВ «Київфарм», позивач) з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Київській області (далі - ГУ ДПС у Київській області, відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 28.12.2018 №.

На обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що відповідач дійшов помилкового висновку про порушення ТОВ «Київфарм» граничних термінів реєстрації податкових накладних, а тому підстави для накладення штрафу відсутні.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 31.08.2021 адміністративний позов задоволено.

Не погоджуючись із прийнятим рішенням, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій він просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти постанову, якою у задоволенні позовних вимог відмовити.

На думку апелянта суд першої інстанції, ухвалюючи оскаржуване рішення порушив норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

Відповідач зокрема зазначає, що за результатами проведення камеральної перевірки ТОВ «Київфарм» було встановлено порушення останнім вимог податкового кодексу України (далі - ПК України) щодо своєчасності реєстрації податкових накладних.

Ураховуючи факт реєстрації позивачем податкових накладних з порушення граничних строків їхньої реєстрації, оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийняте правомірно.

При цьому, висновки суду першої інстанції про те, що зареєстровані позивачем, з порушенням встановленого строку податкові накладні, підпадають під виключення, установлені статтею 120 ПК України є безпідставними.

Крім того, Головним управлінням ДПС у Київській області заявлено клопотання про здійснення процесуального правонаступництва відповідача у справі.

Відповідно до частини першої статті 52 КАС України у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії адміністративного процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.

Постановою Кабінету Міністрів України «Деякі питання територіальних органів Державної податкової служби» від 30.09.2020 № 893 (далі - Постанова № 893) ліквідовано як юридичні особи публічного права територіальні органи Державної податкової служби за переліком згідно з додатком (у тому числі Головне управління ДПС у Київській області).

Пунктом 2 Постанови № 893 установлено, що територіальні органи Державної податкової служби, що ліквідуються відповідно до пункту 1 цієї постанови, продовжують здійснювати свої повноваження та функції до утворення Державною податковою службою територіальних органів згідно з абзацом четвертим пункту 3 цієї постанови та прийняття рішення про можливість забезпечення здійснення такими органами повноважень та функцій територіальних органів, що ліквідуються. Таке рішення приймається Державною податковою службою після здійснення заходів, пов`язаних із внесенням до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань даних про територіальні органи Державної податкової служби, що будуть утворені згідно з абзацом четвертим пункту 3 цієї постанови, як відокремлені підрозділи юридичної особи публічного права, затвердженням положень про них, структур, штатних розписів, кошторисів та заповненням 30 відсотків вакансій.

Відповідно до пункту 3 Постанови № 893 права та обов`язки територіальних органів Державної податкової служби, що ліквідуються відповідно до пункту 1 цієї постанови, переходять Державній податковій службі та її територіальним органам у межах, визначених положеннями про Державну податкову службу та її територіальні органи.

Наказом Державної податкової служби України «Про утворення територіальних органів Державної податкової служби» від 30.09.2020 № 529 утворені як відокремлені підрозділи Державної податкової служби України територіальні органи згідно з переліком (додаток до цього наказу), серед яких Головне управління ДПС у Київській області.

Наказом Державної податкової служби України «Про початок забезпечення здійснення територіальними органами ДПС повноважень та функцій» від 24.12.2020 №755 розпочато з 1 січня 2021 року здійснення територіальними органами ДПС, утвореними як її відокремлені підрозділи згідно з наказом ДПС від 30.09.2020 №529 «Про утворення територіальних органів Державної податкової служби», повноважень та функцій територіальних органів ДПС, що ліквідуються відповідно до пункту 1 Постанови №893.

Враховуючи викладене, колегія суддів допускає процесуальну заміну відповідача відповідно до частини 1 статті 52 КАС України з Головного управління ДФС у Київській області () на Головне управління ДПС у Київській області ().

Відповідно до статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Перевіривши матеріали справи, правильність застосування судом попередньої інстанції норм процесуального права, обговоривши доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга підлягає задоволенню виходячи з наступного.

Як убачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, що ТОВ "Київфарм" () зареєстроване як юридична особа 16.06.1999 (запис про державну реєстрацію в ЄДР №0000039), основним видом діяльності за КВЕД, зокрема, є роздрібна торгівля фармацевтичними товарами в спеціалізованих магазинах (код 47.73).

У грудні 2018 року посадовими особами ГУ ДФС у Київській області проведено камеральну перевірку щодо своєчасності реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ "Київфарм" (Акт від 06.12.2018 №4533/10-36-52-05/30270526).

В ході проведеної перевірки контролюючим органом за результатами аналізу даних Єдиного реєстру податкових накладних встановлено порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких податкових накладних в ЄРПН відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України.

Позивачем після отримання акту перевірки 13 грудня 2018 року подано заперечення на даний акт.

27 грудня 2018 року позивач отримав від відповідача Відповідь за результатами розгляду заперечення за № 25660/10/10-36-12-01 від 22.12.2018 року, відповідно до якої відповідачем прийнято рішення, яким висновки Акту камеральної перевірки № 4533/10-36-52- 05/30270526 від 06.12.2018 року - залишити без змін, заперечення до акту - частково задовольнити з урахуванням виправлених податкових накладних по яким виявлено технічні помилки та як наслідок підлягає до застосування штрафні санкції на суму 1 617 110,59 грн.

01 лютого 2019 року позивач отримав від відповідача податкове повідомлення- рішення від 28.12.2018 року № , яким встановлено порушення позивачем граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених ст. 201, та згідно зі ст. 120-1 Податкового кодексу України: за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на 15 і менше календарних днів на суму ПДВ 12863758,66 грн. застосовано штраф в розмірі 10% у сумі 1286412,24 грн.; за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних від 16 до 30 календарних днів на суму ПДВ 1522233,19 грн. застосовано штраф в розмірі 20% у сумі 304446,62 грн.; за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків до податкових накладних від 31 до 60 календарних днів на суму ПДВ 1451,51 грн. застосовано штраф в розмірі 30% у сумі 435,45 грн.; загальна сума штрафу становить 1591302,31 грн..

14 лютого 2019 року, не погоджуючись з податковим повідомленням-рішенням від 28.12.2018 року № та користуючись порядком адміністративного оскарження рішень контролюючих органів, передбаченим ст. 56 ПК України, позивач подав Державній фіскальній службі України Скаргу на податкове повідомлення-рішення № від 28.12.2018р., вих. № 32 від 13.02.2019р..

26 березня 2019 року Позивач отримав поштою від Державної фіскальної служби України Рішення про продовження строку розгляду скарги № 10363/6/99-99-11-06-01-25 від 04.03.2019 року, відповідно до якого строк розгляду скарги Позивача, вих. №32 від 13.02.2019 року подовжено до 14.04.2019 року включно.

10 травня 2019 року позивач отримав поштою від Державної фіскальної служби України Рішення про результати розгляду скарги №16770/6/99-99-11-06-01-25 від 10.04.2019, відповідно до якого ДФС залишила без змін ППР ГУ ДФС у Київській області від 28.12.2018 року №, а скаргу - без задоволення.

Не погоджуючись із зазначеним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права, обов`язки платників податків та зборів, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються ПК України.

За змістом пункту 201.1 статті 201 ПК України платник податку на додану вартість зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.10 статті 201 ПК України установлено, що реєстрація платниками податку податкових накладних в ЄРПН повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Згідно з абзацом 1 пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку-продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Абзацами 3,4 пункту 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до пункту 120-1.1. статті 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Пунктом 120.1-2 статті 120-1 ПК України передбачено, що відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

Отже, з 01 січня 2017 року законодавцем змінено редакцію пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК. На відміну від попередньої редакції цієї статті, яка встановлювала штрафні санкції за порушення термінів реєстрації виключно податкових накладних, що підлягають наданню покупцям, чинною на момент виникнення правовідносин редакцією визначено, що штрафні санкції застосовуються за порушення граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації всіх податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Винятком є виключно порушення термінів реєстрації податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.

Таким чином, стаття 120-1 ПК України встановлює штрафні санкції для платників податків за порушення строків реєстрації податкових накладних (розрахунків коригування до податкових накладних). При цьому вказані норми містять виключення для певних податкових накладних.

Зі змісту позицій сторін у справі, викладених ними у процесуальних заявах по суті вбачається, що спірним питанням є правове тлумачення положень статті 120-1 ПК України в частині віднесення податкових накладних, які не надаються покупцю до тих накладних, несвоєчасність реєстрації яких не тягне за собою відповідальності, передбаченої пунктом 120-1.2 статті 120 ПК України.

При цьому, спору щодо наявності у позивача обов`язку здійснити реєстрацію спірних податкових накладних у Єдиному реєстрі між сторонами немає.

Так, на переконання позивача, з чим і погодився суд першої інстанції штраф, передбачений пунктом 120-1.1 статті 120 ПК України не застосовується в трьох окремих випадках:

- якщо податкові накладні не надаються покупцю;

- якщо податкові накладні складаються на операції, звільнені від оподаткування;

- якщо податкові накладні складаються на операції, які оподатковуються за нульовою ставкою.

Ураховуючи зазначене, при вирішенні спору по суті суд першої інстанції виходив з того, що складення податкових накладних, надання яких покупцеві не передбачено є достатньою підставою для застосування виключення, встановленого 120-1.1 статті 120 ПК України, а саме віднесення таких накладних до тих, відповідальність за порушення граничного строку реєстрації яких не тягне за собою накладення штрафу згідно вказаної статті.

За таких обставин, суд першої інстанції дійшов висновку про відсутність підстав для застосування штрафних санкцій до позивача за несвоєчасну реєстрацію чи нереєстрацію податкових накладних, що не надаються отримувачу (покупцю).

Надаючи правову оцінку вказаним висновкам суду першої інстанції колегія суддів уважає за необхідне зазначити, що питання застосування норми пункту 120-1.1 статті 120 ПК України неодноразово вирішувалося Верховним Судом.

Так, зокрема у постановах від 04 вересня 2018 року, справа №816/1488/17, від 11 грудня 2018 року, справа №807/68/18, від 07 лютого 2019 року (справа №808/3250/17) та від 01 вересня 2020 року (справа №340/1857/19), від 11 лютого 2021 року, справа №440/1395/19 Верховний Суд зазначив наступне.

Пунктом 120-1.1 статті 120 ПК України встановлено юридичну відповідальність за порушення платником податку на додану вартість граничного строку для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної. При цьому законодавець окреслює ряд виключень, а саме визначено коло різновидів податкових накладних, за несвоєчасну реєстрацію яких, платник податків не підлягатиме юридичній відповідальності у порядку цієї норми.

Так, диспозиція пункту 120-1.1 статті 120 ПК України передбачає, що штраф не застосовується за порушення граничних строків для реєстрації податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.

При цьому, для звільнення від відповідальності необхідна наявність двох обов`язкових складових: податкова накладна не повинна надаватись отримувачу (покупцю) та, водночас, повинна бути складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою).

Відповідно до частини п`ятої статті 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Таким чином, факт складення податкових декларацій, які не надаються покупцю і не пов`язані з постачанням товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою не є достатньою правовою підставою для звільнення від відповідальності за порушення граничних строків реєстрації таких накладних у Єдиному реєстрі.

Як установлено судом першої інстанції та не заперечується позивачем, ТОВ «Київфарм» за спірними накладними здійснювало постачання товарів (фармацевтичних товарів) кінцевому споживачеві, який не є платником податку у відповідності до ст. 180 та 181 ПК України. Розрахунки проводились через касу/реєстратори розрахункових операцій, через банківську установу чи платіжний пристрій безпосередньо на поточний рахунок постачальника (Товариства), податкові накладні в даному випадку складались за щоденними підсумками операцій та не надавались отримувачу (покупцю), оскільки останній не є платником ПДВ.

З позовної заяви вбачається, що обґрунтовування ТОВ «Київфарм» протиправності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення фактично зводиться до того, що складення податкових накладних, які не надаються покупцю, є самостійною та достатньою підставою для незастосування до останнього штрафних санкції за порушення граничних строків реєстрації накладних.

Проте, як з`ясувалося під час розгляду цієї справи такий висновок позивача ґрунтується на неправильному тлумаченні положень статті 120-1 ПК України.

Таким чином, оскільки складення цих накладних не пов`язане з постачанням товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою, висновки контролюючого органу про порушення позивачем граничних строків реєстрації накладних і наявності підстав для застосування до нього штрафу є обґрунтованими.

Отже, суд першої інстанції помилково вважав, що вказані податкові накладні не можуть бути віднесені до податкових накладних, порушення граничних термінів реєстрації яких відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України є підставою для накладення штрафу.

За результати апеляційного розгляду цієї справи, колегія суддів дійшла висновку, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийняте відповідачем правомірно і скасоване судом першої інстанції помилково.

За таких обставин, необґрунтованими є висновки суду першої інстанції щодо наявності підстав для задоволення позовних вимог.

Відповідно до статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Водночас суд першої інстанції під час розгляду цієї справи вказаного дотримався не в повній мірі, що призвело до ухвалення незаконного та необґрунтованого рішення, яке підлягає скасуванню.

За правилами статті 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.

Відповідно до частини другої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Керуючись статтями 315, 317, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

ПОСТАНОВИВ

Замінити у порядку процесуального правонаступництва відповідача у справі з Головного управління ДФС у Київській області () на Головне управління ДПС у Київській області ().

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області задовольнити.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 31 серпня 2021 року скасувати та ухвалити нове судове рішення.

У задоволенні адміністративного позову відмолвити.

Касаційна скарга на постанову суду може бути подана безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя І.О.Лічевецький

Суддя В.П.Мельничук

Суддя О.М.Оксененко