Справа № 500/5339/21
Суддя: Гуляк Василь Васильович
Дата ухвалення: 2022-01-12 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 січня 2022 рокуЛьвівСправа № 500/5339/21 пров. № А/857/19434/21

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Гуляка В.В.

суддів: Ільчишин Н.В., Коваля Р.Й.

за участі секретаря судового засідання: Приступа Р.Л.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області,

на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 24 вересня 2021 року (суддя Мірінович У.А., час ухвалення 11:29 год., місце ухвалення м.Тернопіль, дата складання повного тексту 30.09.2021),

в адміністративній справі №500/5339/21 за позовом Приватного підприємства "Пан Транс" до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України,

про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

встановив:

У серпні 2021 року позивач ПП "Пан Транс" звернувся в суд із адміністративним позовом до відповідачів ГУ ДПС України у Тернопільській області, ДПС України, в якому просив: 1) визнати протиправним та скасувати Рішення ГУ ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН №2828725/31195073 від 05.07.2021; 2) зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну ПП Пан Транс №197 від 09.06.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних; 3) стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відповідача на користь позивача судові витрати в сумі 2270,00 грн..

Відповідачі позовних вимог не визнали, в суді першої інстанції подали спільний відзив на позовну заяву, просили відмовити повністю в задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 24.09.2021 року позов задоволено в повному обсязі. Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН №2828725/31195073 від 05.07.2021. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну приватного підприємства "Пан Транс" №197 від 09.06.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних. Стягнуто на користь ПП "Пан Транс" за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Тернопільській області судові витрати на суму сплаченого судового збору 2270,00 гривень.

З цим рішенням суду першої інстанції не погодився відповідач ГУ ДПС у Тернопільській області та оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає апелянт, що висновок суду, наведений в оскаржуваному рішенні, не повністю відповідає фактичним обставинам справи, а тому підлягає скасуванню з підстав, викладених в апеляційній скарзі.

В обґрунтування апеляційних вимог апелянт зазначає, що позивачем надано для реєстрації у ЄРПН податкову накладну №197 від 09.06.2021, виписану на TOB «Стеллар-Логістик» щодо надання автотранспортних послуг по маршруту м. Єзьора (Польща) - м. Миколаїв (Україна). Як вбачається зі змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної у справі, підставою для такого зупинення став пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Коди УКТЗЕД/ДКПП 49.41 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання. Запропоновано платнику податків надати пояснення та копії документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової ПН/РК в Реєстрі або відмову в такій реєстрації. Щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН, відповідач вважає, що правова визначеність переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН передбачена чинним законодавством, а саме пунктом 5 Порядку №520, який в свою чергу кореспондує із статтею 19 Конституції України, п.201.16 ст.201 ПК України, п.26 Порядку №1165. Крім того, помилковим є твердження позивача про необхідність чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів (за вичерпним переліком) для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючому органу не надано повноважень чинним законодавством щодо визначення таких документів (за вичерпним переліком). Зазначає скаржник, що з поданих на розгляд Комісії документів неможливо точно встановити, який саме вантаж підлягав до перевезення. З графи «Назва митного переходу на кордоні України» із Заявки на транспортування вантажу в міжнародному сполученні в 02.06.2021р. слідує, що: «Водій має пройти фіто санітарний контроль на палети та державний контроль харчових продуктів на кордоні». Жодної інформації, що навантаження, розвантаження та контроль вантажів, які перевозились, що передбачено поданою заявкою, платником надано не було. Також був відсутній в поданому пакеті документів на розгляд Комісії і договір з ТОВ «Стеллар-Логістик» від 12.04.2021 про надання послуг з перевезень вантажів автомобільним транспортом. Окрім того звертає увагу суду, що подана міжнародна товарно-транспортна накладна не заповнена належним чином. В полях «Одержувач», «Місце розвантаження вантажу», «Міста та дата завантаження вантажу», «Документи, які додаються», «Знаки і номери», «Кількість місць». «Рід пакування», «Найменування вантажу», «Статистичний номер», «Вага брутто», «Об`єм», «Умови оплати», «Особливі узгоджені умови», «Дата складання» відсутня будь-яка інформація. Додатково повідомляє, що договір, додатки до договору та специфікації по контрагенту ТОВ «Автодистриб`юшн Карго-Партс» подані платником в жахливій якості, в зв`язку з чим в Комісії була відсутня можливість опрацювання цих документів. З огляду на викладене апелянт вважає, що правові підстави для задоволення позовних вимог ПП «Пан Транс» відсутні.

За результатами апеляційного розгляду апелянт просить скасувати рішення суду від 27.09.2021 року та винести постанову, якою в задоволенні позову відмовити.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, у якому зазначає, що суд першої інстанції правильно встановив фактичні обставини справи, надав належну оцінку дослідженим доказам, правильно застосував норми матеріального та процесуального права, а вимоги апеляційної скарги вважає безпідставними. Просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржене нею рішення суду залишити без змін.

У засідання суду апеляційної інстанції учасники справи не з`явились, явку повноважних представників не забезпечили, жодних заяв чи клопотань щодо відкладення розгляду справи не подавали, хоча належним чином усі були повідомленні про дату, час та місце розгляду справи.

Відповідно до статті 313 КАС України суд апеляційної інстанції дійшов висновку про можливість апеляційного розгляду справи у відсутності сторін (їх представників).

Згідно з ч.4 ст.229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснювалось.

Суд апеляційної інстанції заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши матеріали справи та докази по справі, обговоривши доводи, межі та вимоги апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, вважає, що апеляційну скаргу відповідача ГУ ДПС у Волинській області слід залишити без задоволення, з врахуванням наступного.

Судом апеляційної інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що позивач ПП Пан Транс 28.08.2001 зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань з основним видом економічної діяльності 49.41 Вантажний автомобільний транспорт (основний) та взято на облік як платник податків (а.с. 126).

Позивач 04.09.2001 зареєстрований платником податку на додану вартість з присвоєнням індивідуального податкового номера 73, що підтверджується витягом з реєстру платників на додану вартість (а.с. 125).

Матеріалами справи підтверджено, що позивач, подавав до податкового органу Повідомлення від 01.10.2020 про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою №20-ОПП, у якому зазначив про наявність в нього об`єктів оподаткування автомобілів у кількості 20 (двадцяти) одиниць та напівпричепів у кількості 18 (вісімнадцяти) одиниць, де у графі 10 Вид права на об`єкт зазначено " 1 " право власності (а.с. 112).

Серед вказаних у даному Повідомленні автомобілів та напівпричепів зазначено автомобіль Renault premium з державним номером автомобіля НОМЕР_1 та напівпричіп SCHMITZ з державним номером НОМЕР_2 .

Окрім цього, в матеріалах судової справи міститься податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого внеску (далі Податковий розрахунок) №1 за звітний період другий квартал 2021 року, де у рядку 09 Податкового розрахунку Ознака платника єдиного внеску відмічено роботодавець, а в рядку 105 Податкового розрахунку Кількість застрахованих осіб у звітному періоді, яким нараховано заробітну / (крім осіб, яким у звітному періоді нараховано грошове забезпечення) зазначено 15 осіб (а.с. 49-53).

Також, до Податкового розрахунку додано Відомості про нарахування заробітної плати (доходу, грошового забезпечення) застрахованим особам за звітний період другий квартал 2021 року, де зазначено перелік працівників, яким позивач здійснював виплату заробітної плати у звітному періоді, в тому числі ОСОБА_1 (а.с. 54-56), що також знайшло своє відображення і Відомості про суми нарахованого доходу, утриманого та сплаченого податку на доходи фізичних осіб та військового збору (а.с. 57-60).

12.04.2018 між ПП Пан Транс (Перевізник) та ТОВ Стеллар-Логістик (Експедитор) укладено Договір №К6/1 про надання послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом (далі Договір, а.с. 33-37).

За умовами Договору Експедитор, діючи в інтересах і за рахунок коштів третіх осіб (клієнтів замовників послуг експедитора), залучає перевізника для здійснення перевезення автомобільним транспортом вантажів, які належать клієнтам замовників послуг Експедитора, по території України та іноземних держав, у відповідності до замовлень, наданих Експедитором Перевізнику (пункт 1.2., розділу І Договору).

Згідно розділу 5 Договору, сторонами узгоджено, що після виконання перевезення, протягом 10 календарних днів з моменту доставки вантажу до вантажоотримувача, перевізник надає експедитору належним чином оформлені документи для оплати наданих послуг: оригінал рахунку або рахунку-фактури; оригінал Акта виконаних робіт, підписаний перевізником; два примірника (1 оригінал і 1 копію, завірену печаткою) товарно-транспортної накладної (CMR) з відміткою вантажоотримувача про отримання вантажу; податкову накладну (якщо оформляється); копії документів, що підтверджують додаткові витрати перевізника (включені рахунки); належним чином оформлені документи на оплату штрафу (якщо для цього є підстави і якщо перевізник прийняв рішення відшкодувати їх експедитору).

Станом на 02.06.2021, на підставі Договору, позивачем погоджено Договір-Заявку ТОВ Стеллар-Логістик (а.с. 38) на транспортування вантажу в міжнародному сполученні по маршруту м. Єзьора (Польща) м. Миколаїв (Україна) автомобілем Renault державний номер НОМЕР_1 , причіп державний номер НОМЕР_2 , водій ОСОБА_1 , який відбув на підставі Наказу №144 від 06.04.2021 Про відрядження (а.с. 48).

Замовлена послуга була надана позивачем 09.06.2021, що підтверджується міжнародною товарно-транспортною накладною від 09.06.2021 CMR А №711400 (а.с. 167), за підсумками якої між сторонами складено та підписано Акт про надання послуг №197 від 09.06.2021 (а.с. 42), а позивачем виставлено Рахунок №197 від 09.06.2021.

За правилом першої події - факт надання послуг, - позивачем було виписано та направлено на реєстрацію податкову накладну №197 від 09.06.2021 на обсяг постачання 40000 грн, без ПДВ (оподаткування за нульовою ставкою згідно пп.195.1.3 п.195.1 ст.195 ПК України) (а.с. 11), із зазначенням коду УКТ ЗЕД 49.41.

Реєстрацію вказаних податкових накладних зупинено, оскільки коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 49.41 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, а також запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію такої в ЄРПН, що підтверджується квитанцією № від 29.06.2021 (а.с. 13).

Позивачем подано до комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області Повідомлення №9 від 30.06.2021 про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких було зупинено (а.с. 14).

За результатами розгляду наданих позивачем пояснень та копій документів податковим органом прийнято оскаржене рішення №2828725/31195073 від 05.07.2021 про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №197 від 09 червня 2021 року, у якому в якості підстави відмови у реєстрації податкової накладної вказано: не надано первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано підкреслити) (а.с. 28-29).

Позивачем подано до Державної податкової служби України скаргу на зазначене рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, за результатом розгляду якої прийнято рішення, яким скаргу позивача залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня без змін. Водночас до підстав, з яких відмовлено у реєстрації податкових накладних зазначено: ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних та ненадання розрахункових документів (а.с. 30, 32).

Не погоджуючись із рішенням контролюючого органу про відмову в реєстрації податкової накладної, позивач звернувся з даним позовом до адміністративного суду.

Суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції щодо наявності підстав для задоволення адміністративного позову, з врахуванням наступного.

Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.

Пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до п.201.1 ст.201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

За правилами абзаців першого, п`ятого пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

За приписами абзаців десятого, дванадцятого пункту 201.10. статті 201 ПК України якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин. Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

На виконання цієї норми Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11.12.2019 №1165 (набрання чинності відбулась 01.02.2020), якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №1165).

Відповідно до пункту 2 Порядку №1165, критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик; ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту "а" або "б" пункту 185.1 статті 185, підпункту "а" або "б" пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.

Згідно із п.4 Порядку №1165, у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку №1165 передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.

Відповідно до вимог п.6 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п.7 Порядку №1165).

Відповідно до п.10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165).

Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (п.25 Порядку №1165).

Як зазначалось вище, відповідно до квитанції квитанцією № від 29.06.2021, реєстрація податкової накладної №197 від 09.06.2021 зупинена на підставі підпункту 201.16 статті 201 ПК України з підстав відсутності кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 49.41, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій та запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН в ЄРПН.

Водночас, на момент формування квитанції, якою зупинено реєстрацію податкової накладної, Критерії ризиковості здійснення операцій визначені додатком 3 до Порядку №1165.

Пункт 1 додатку 3 до Порядку №1165 відносить до ознак ризиковості здійснення операцій наступне: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Відтак, аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки, мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.

Однак, відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165, із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій. Зокрема, контролюючим органом не наведено обґрунтування того, що обсяг постачання товару/послуги, зазначених у податкових накладних/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС, що свідчить про необґрунтованість такої квитанції.

Щодо зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних відомостей про те, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 49.41, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу постачання, то суд звертає увагу на таке.

Пунктами 12, 14 Порядку №1165 визначено, що платник податку має право подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою (додаток 5). У таблиці даних платника податку зазначаються: види економічної діяльності відповідно до КВЕД; коди товарів згідно з УКТЗЕД, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України; коди послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України. Таблиця даних платника податку подається з поясненням, в якому зазначається вид діяльності, з посиланням на податкову та іншу звітність платника податку.

Отже, подання зазначеної таблиці є правом, а не обов`язком платника податку. Попри те, ГУ ДПС у Тернопільській області не надано доказів того, що обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбаного товару/послуги та обсягу його постачання.

Крім цього, законодавцем не визначено чіткого переліку документів, які платник податку може подати до контролюючого органу в залежності від підстав зупинення реєстрації податкової накладної, а тому при зупиненні реєстрації податкової накладної з посиланням на ненадання платником податків достатніх документів, контролюючий орган має чітко зазначити конкретний вид критерію ризиковості платника податку та навести у розрізі визначеного критерію перелік документів, надання яких дасть можливість прийняти податкову накладну до реєстрації.

Можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 22.07.2019 в справі №815/2985/18 (адміністративне провадження №К/9901/14651/19).

Отже, квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної не відповідає вимогам, що встановлені до неї пунктом 11 Порядку №1165 в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкової накладної в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.

Крім цього, у квитанції не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкової накладної стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.

Зміст цієї квитанції зумовлює висновок про те, що фіскальним органом в порушення пункту 201.16 статті 201 ПК України не вказано конкретного переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних у такому виді, який би унеможливив неоднозначне розуміння цієї пропозиції платником податків, що призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Таке рішення податкового органу не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, та породжує його неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Щодо покликання апелянта на приписи п.85.1 ст.85 ПК України в якості підстав того, що ним не надано платнику податків переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, то як передбачає вказана норма, будь-якими посадовими (службовими) особами контролюючих органів забороняється витребування документів від платника податків у випадках, не передбачених цим Кодексом.

Водночас суд першої інстанції правильно зауважив, що забороні витребувати документи від платника податків будь-якими посадовими (службовими) особами контролюючих органів у випадках, не передбачених цим Кодексом кореспондує встановлений п.85.2 ст.85 ПК України обов`язок платника податків надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки, тому п.85.1 без врахування вимог п.85.2 статті 85 ПК України застосовуватись не може.

Крім того, аналіз вимог статті 85 ПК України дає підстави вважати, що її приписи стосуються надання платниками податків документів при проведенні контролюючим органом податкових перевірок, види яких визначено статтею 75 ПК України. В той час як механізм реєстрації податкових накладних, який передбачено Порядком №520 від 12.12.2019, не є способом податкового контролю, в розумінні статті 61 ПК України, а тому відповідач безпідставно покликається на приписи ст.85 ПК України в межах даних правовідносин.

Також, п.20.2 ст.20 ПК України встановлено, що центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у порядку, визначеному центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

З огляду на вказане, з метою прийняття суб`єктом владних повноважень рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН у порядку, визначеному центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, він наділений ПК України визначеним обсягом прав, в тому числі і правом отримувати безоплатно необхідні для прийняття рішення у порядку, визначеному законодавством, довідки, копії документів, засвідчені підписом платника або його посадовою особою та скріплені печаткою (за наявності), про фінансово-господарську діяльність платника податків.

Вказаним спростовується твердження відповідача про відсутність права у контролюючого органу визначати в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної надання переліку конкретних документів.

Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Водночас, механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520).

Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

Разом із тим, пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «;Про електронні довірчі послуги» та «Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами», затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку №520).

Згідно з вимогами пунктів 9, 10 та 11 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є ненадання платником податків копій документів, а саме: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та або/банківських виписок з особових рахунків.

Судом встановлено та підтверджується матеріалами справи, що позивачем надавалися для контролюючого органу відповідні пояснення та копії первинних документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено, зокрема, подано детальні пояснення щодо його господарської діяльності та надано документи, які підтверджують факт надання послуг перевезення контрагенту ТОВ Стеллар-Логістик за договором №К6/1 від 12.04.2018 та ресурсну можливість виконання таких операцій, що також підтверджується наданими до матеріалів справи первинними документами, пов`язаними з супровідними витратами позивача на закупку паливно-мастильних матеріалів, купівлю двигуна, дисків колісних, тощо (а.с. 63-111).

До матеріалів позовної заяви підприємством надано первинну документацію, яка надавалась до Головного управління ДПС у Тернопільській області разом з поясненнями, та скаргами до ДПС України, якими підтверджується надана послуга в межах господарської діяльності позивача.

На переконання суду, надіслані позивачем письмові пояснення з копіями первинних та інших документів повністю відображають зміст господарської операції позивача із його контрагентом та були достатніми для прийняття податковим органом рішення про реєстрацію податкової накладної.

Суд звертає увагу, що для виникнення податкового зобов`язання з ПДВ достатньо настання однієї з подій, тому обов`язок продавця виписати і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну на відповідну суму ПДВ кореспондує з правом контролюючого органу вимагати у платника ПДВ ту документацію, яка підтверджує настання саме такої події, а не обох подій одночасно. В разі зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку в якості оплати товарів/послуг, що підлягають постачанню, то документами, достатніми для підтвердження такої операції, будуть розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків, а також відповідні договори та рахунки на оплату, що підтверджують наявність правових підстав для зарахування відповідної суми коштів. Відповідно, саме такі документи можуть вважатися необхідною передумовою для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. В разі відвантаження товару документами, достатніми для підтвердження такої операції, будуть видаткові накладні.

Судом встановлено, що ТОВ «Стеллар-Логістик» оплатив отримані послуги 09.07.2021 платіжним дорученням №2737, що підтверджується і актом звірки від 31.07.2021.

Таким чином, зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операції, та на те, що наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної.

З врахуванням частини 2 статті 77 КАС України, обов`язок щодо доказування правомірності своїх рішень про зупинення реєстрації податкових накладних та в подальшому рішень щодо відмови у реєстрації таких покладається на відповідачів.

Отже, контролюючий орган повинен надати належні та достатні докази на підтвердження того, що зупинення реєстрації податкових накладних, поданих суб`єктом господарювання, та прийняття рішення про відмову в реєстрації таких, вчинені відповідно до приписів ПК України, у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, та за наявності підстав, встановлених вищезгаданими нормативно-правовими актами.

Відповідач у апеляційній скарзі зазначає, що із поданих на розгляд комісії документів не було можливо точно встановити, який саме вантаж підлягав до перевезення. З графи «Назва митного переходу на кордоні України» із Заявки на транспортування вантажу у міжнародному сполученні в 02.06.2021 р. слідує, що водій має пройти фіто санітарний контроль на палети та державний контроль харчових продуктів на кордоні. Жодної інформації щодо навантаження, розвантаження та контроль вантажів, які перевозились, що передбачено поданою заявкою, платником подано не було. Також, на думку, відповідача подана до розгляду міжнародна товаро-транспортна накладна не заповнена належним чином.

Оцінюючи наведені доводи апеляційної скарги, колегією суддів враховується, що у рішенні ГУ ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/PK в ЄРПН №2828725/31195073 від 05.07.2021 в графі «Надання платником податків копій документів, складений із порушенням законодавства» не було відмічено як підставу відмови у реєстрації податкової накладної, що вказує на безпідставність наведених вище доводів.

Що стосується доводів скаржника про ненадання документів стосовно навантаження, розвантаження та контроль вантажів, які перевозились, та надання документів на придбання запчастин та комплектуючих до автомобілів, суд апеляційної інстанції зауважує, що перевірка документів стосовно навантаження, розвантаження та контроль вантажів при перетині митного кордону не відноситься до компетенції податкових органів та не стосується безпосередньо інформації, зазначеної у податковій накладній.

Слід звернути увагу на той факт, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями.

Зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операцій, та на те, що наданих контролюючому органу документів було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що відповідачі не мали правових підстав для відмови позивачу у реєстрації спірної ПН, а тому оскаржуване рішення Комісії ГУ ДПС у Тернопільській області №2828725/31195073 від 05.07.2021 про відмову в реєстрації податкової накладної №197 від 09.06.2021 прийняте безпідставно та підлягає скасуванню.

Відносно позовних вимог про зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірні розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, колегія суддів зазначає наступне.

За правилами ч.ч. 3-4 ст.245 КАС України, у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції, що належним способом захисту, необхідним для поновлення прав позивача, є зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН подану ПП "Пан Транс" №197 від 09.06.2021.

Таким чином, колегія суддів апеляційного суду доходить висновків, що доводи апеляційної скарги не спростовують обґрунтованих висновків суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позовних вимог.

З врахуванням наведених вище норм законодавства та фактичних обставин справи, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що судом першої інстанції при розгляді адміністративної справи всебічно і об`єктивно встановлено обставини справи, оскаржене рішення суду винесене з дотриманням норм матеріального і процесуального права, а тому немає підстав для його скасування.

Суд апеляційної інстанції також зазначає, що відповідно до п.2 ч.5 ст.328 КАС України, не підлягають касаційному оскарженню судові рішення у справах незначної складності та інших справах, розглянутих за правилами спрощеного позовного провадження (крім справ, які відповідно до цього Кодексу розглядаються за правилами загального позовного провадження).

Проаналізувавши характер спірних правовідносин, предмет доказування, склад учасників справи, та враховуючи, що дану адміністративну справу було розглянуто судом першої інстанції в порядку спрощеного позовного провадження, суд апеляційної інстанції зазначає, що дана адміністративна справа є справою незначної складності, а тому рішення суду апеляційної інстанції не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Керуючись ст.ст. 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд

постановив:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення.

Рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 24 вересня 2021 року в адміністративній справі №500/5339/21 за позовом Приватного підприємства "Пан Транс" до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття і касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя В. В. Гуляк
судді Н. В. Ільчишин
Р. Й. Коваль
Повний текст постанови суду складено 18.01.2022 року