Справа № 340/2210/20
Суддя: Сафронова С.В.
Дата ухвалення: 2021-12-30 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

30 грудня 2021 року м. Дніпросправа № 340/2210/20

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Сафронової С.В. (доповідач),

суддів: Чепурнова Д.В., Мельника В.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 10 листопада 2020 року

у адміністративній справі № 340/2210/20 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 10 листопада 2020 року задоволено, визнано протиправними та скасовано винесені Головним управлінням ДПС у Кіровоградській області 16 березня 2020 року податкові повідомлення-рішення №0, яким до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 17 000,00 грн., та №0, яким до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 17 000,00 грн., а також стягнуто на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 понесені нею судові витрати (судовий збір) у розмірі 1 681,60 грн за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Кіровоградській області

Зазначене рішення суду першої інстанції оскаржено в апеляційному порядку відповідачем по справі з підстав неврахування фактичних обставин, які мають суттєве значення для правильного вирішення спору та помилкового застосування норм матеріального права, у зв`язку з чим просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити інше рішення про відмову у задоволені вимог позивача у повному обсязі.

Апеляційна скарга відповідача мотивована тим, що суд першої інстанції безпідставно не узяв до уваги положення ст.1, ст.15 Закону «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» № 481/95 від 19 грудня 1995 року (далі - Закон №481/95) в частині роздрібної торгівлі тютюновими виробами та алкогольними напоями, яка може бути здійснена лише при наявності ліцензії, яка видається на кожне окреме місце торгівлі, та не надає право роздрібної торгівлі з іншого місця торгівлі. При цьому, апелянт наголошує, що згідно інформаційних баз даних ГУДПС у Кіровоградській області станом на дату проведення перевірки жоден суб`єкт господарювання, в тому числі ФОП ОСОБА_1 не оформлювали ліцензію на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями та ліцензію на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами на торговельний павільйон за адресою: АДРЕСА_1 , і відповідно реалізація позивачем алкогольних напоїв та тютюнових виробів відбулась без наявності діючих ліцензій на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами.

Обговоривши доводи апеляційної скарги, перевіривши за матеріалами справи повноту встановлення фактичних обставин та правильність їх правової оцінки та юридичної кваліфікації подій виниклого у цій справі спору, судова колегія дійшла висновку про відсутність правових підстав для задоволення вимог апеляційної скарги відповідача, виходячи з нижченаведеного

Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що оскаржувані у цій справі податкові повідомлення рішення №0 від 16.03.2020 р., яким до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 згідно абз.6 ч.2 ст.17 Закону України №481/95 застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 17 000,00 грн (а.с.21, 73), та №0 від 16.03.2020 р., яким до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 згідно абз.6 ч.2 ст.17 Закону №481/95 застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 17 000,00 грн (а.с.19, 74) - були винесені Головним управлінням ДПС у Кіровоградській області 16 березня 2020 року на підставі Акту №74/11-28-32-01/ НОМЕР_1 від 24.02.2020 р. (а.с.68-69), складеного за результатами проведеної головними державними ревізорами-інспекторами відділу контролю за виробництвом та обігом спирту, спиртовмісної продукції, алкогольних напоїв, тютюнових виробів і пального та обігом марок акцизного податку, обслуговування акцизних складів та податкових постів управління контролю за обігом та оподаткуванням підакцизних товарів Головного управління ДПС у Кіровоградській області на підставі направлень від 24.02.2020 р. №450 (а.с.66) та №451 (а.с.67) та Наказу Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 24.02.2020 р. №330 фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 з 24.02.2020 р. з метою здійснення контролю за дотриманням вимог законодавства України у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів тривалістю 10 діб на об`єкті торгівельного павільйону, розташованого за адресою: АДРЕСА_1 стосовно здійснення господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 , яка з 22.06.2000 р. зареєстрована як фізична особа-підприємець з основним видом діяльності - роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами (а.с.13-14). Підставою для призначення та проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 стала заява гр. ОСОБА_2 від 12.0.20202 р. №Ч/62 (а.с.64), яким повідомлялося про здійснення ОСОБА_1 роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами без ліцензії

В Акті №74/11-28-32-01/ НОМЕР_1 від 24.02.2020 р. перевіряючими було зазначено, що під час фактичної перевірки, у ході проведення контрольно-розрахункової операції у торгівельному павільйоні за адресою: АДРЕСА_1 , у якому здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 близько 13 год. 20 хв. 24.02.2020 р., працівниками ГУ ДПС у Кіровоградській області закуплено: одну скляну пляшку пива світлого «Старопрамин» 0,5 л 4,2 % об. за ціною 22,50 грн, дата виробництва 30.11.2019 р., вжити до 28.05.2020 р., виробник ПрАТ «Абінбе ЕФЕС Україна» та одну пачку сигарет «Rothmans Demi Click» (двадцять сигарет у пачці) за ціною 42,50 грн, МРЦ 40,48 грн., дата виробництва 23.11.2019 р., марка акцизного податку ТВ ЗФ 19/3 25 АЕКХ 560831. Реалізацію вказаної продукції здійснено особисто ФОП ОСОБА_1 , якою у торгівельному павільйоні за прилавком на замовлення перевіряючих передано товар та отримано кошти в розмірі 100 грн, видано решту 35,00 грн та товар, при цьому розрахунковий документ встановленої форми на загальну суму 65,00 грн (фіскальний чек, розрахункову квитанцію) не роздрукувала та не видала (а.с.68-69). Наведені факти за висновками перевіряючих є порушенням вимог ч.20 ст.15 ч.20 ст.15 Закону №481/95 в частині роздрібної торгівлі алкогольними напоями без наявності ліцензії та ч.20 ст.15 Закону №481/95 в частині роздрібної торгівлі тютюновими виробами без наявності ліцензії (а.с.69)

Вирішуючи по суті у цій справі питання щодо наявності у діях позивача порушення вимог чинного законодавства, яким регулюється роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин) або тютюновими виробами, судом першої інстанції детально було проаналізовано положення абзацу 13 та абзаців 23 - 25 статті 1, частини 20, 29, 32, 33, 35, 36, 37, 46-51 статті 15 Закону №481/95, з урахуванням яких дійшов обґрунтованого висновку про протиправність винесених відповідачем 16.03.2020 р. стосовно ФОП ОСОБА_1 податкових повідомлень-рішень №0 та №0 по факту здійсненної нею роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими на час проведення фактичної перевірки 24.02.2020 р., але без урахування наявної у ФОП ОСОБА_1 ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями НОМЕР_2, терміном дії з 29.04.2019 р. до 29.04.2020 р. (а.с.36-37) та ліцензії на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами №1900516, терміном дії з 29.04.2019 р. до 29.04.2020 р. (а.с.38-39), дія яких не призупинялася та не анулювалася.

За значені висновки суду першої інстанції мотивовані тим, що у зв`язку із сімейними обставинами у позивача змінилося місце здійснення торгівлі, внаслідок чого вона 10.02.2020 р. звернулася до Головного управління ДПС щодо внесення до ліцензій змін адреси місця торгівлі, а саме, з зазначеної в ліцензіях адреси: АДРЕСА_2 на іншу адресу торгівлі: АДРЕСА_1 , і відповідно до вимог ч.51 ст.15 Закону №481/95 Головне управління ДПС у Кіровоградській області зобов`язаний був упродовж трьох робочих днів вирішити питання про внесення змін до виданих раніше позивачу ліцензій НОМЕР_2 і №1900516 стосовно зміненої адреси торгівлі. Проте, відповідачем по справі не розглянуто взагалі означене у заяві ФОП ОСОБА_1 питання про внесення змін до ліцензій відповідно до ч.51 ст.15 Закону №481, а натомість цього, за результатом розгляду поданих ОСОБА_1 10.02.2020 р. заяв №5133/ФОП і №5112/ФОП, Розпорядженням Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 18.02.2020 р. №155-р «Про відмову у видачі ліцензій ФОП ОСОБА_1 » на підставі ч.46 ст.15 Закону №481 відмовлено у видачі ліцензій на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами суб`єкту господарювання - ОСОБА_1 , адреса місцезнаходження юридичної особи: АДРЕСА_1, у зв`язку з встановленням невідповідності вимог ч. 35 і ч.36 ст.15 Закону №481/95, а саме: адреси здійснення роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами, вказаної у поданих заявах на видачу ліцензії: АДРЕСА_1 , не відповідає адресі господарської одиниці на яку зареєстровано РРО згідно баз ІТС «Податковий блок» в підрежимі «Облік РРО» (а.с.75).

З урахуванням наведених в попередньому абзаці обставин та того, що представником відповідача у судовому засіданні не обґрунтовано правові підстави вирішення відповідачем питання щодо видачі позивачу ліцензій відповідно до ч.46 ст.15 Закону №481/95, а не питання щодо оформлення ліцензій на новому бланку з урахуванням змін згідно з ч.51 ст.15 Закону №481/95, суд першої інстанції правильно акцентував увагу на тому, що у ФОП ОСОБА_1 на час перевірки були діючі терміном до 29.04.2020 р. ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами, а зміна суб`єктом господарювання місця торгівлі та необхідність внесення змін до ліцензій, про що належно повідомлено орган ліцензування, не може розцінюватися як відсутність ліцензії та не є підставою для застосування штрафів згідно з абз.6 ч.2 ст.17 Закону №481/95.

Судова колегія у повному обсязі погоджується з наведеними висновками суду першої інстанції, а доводи апеляційної скарги відповідача в зазначеній частині апеляційний суд визнає безпідставними та такими, що суперечать фактичним обставинам і нормам матеріального права, якими врегульовано спірні правовідносини, у тому числі і положенням ст.15 Закону №481/95 та пунктів 3.1, 3.7, 3.8 спеціальних Рекомендацій щодо організації роботи головних управлінь ДФС України із приймання документів та видачі ліцензій на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами, що затверджені наказом ДФС від 24.10.2014 року № 312 (далі - Рекомендації № 312), на які посилається відповідач в апеляційній скарзі, і якими чітко встановлено, що у разі зміни відомостей, зазначених у виданій суб`єкту господарювання ліцензії (за винятком змін, пов`язаних з реорганізацією суб`єкта господарювання та/або зміною типу акціонерного товариства), орган, який видав ліцензію, на підставі заяви суб`єкта господарювання протягом трьох робочих днів видає суб`єкту господарювання ліцензію, оформлену на новому бланку з урахуванням змін (ст.3 та 15 Закону № 481).

У даному випадку колегія суддів звертає увагу на те, що жодним чинним нормативним актом не передбачено призупинення дії ліцензії чи її анулювання у періоді внесення змін до такої ліцензії, і відповідно, у разі переоформлення ліцензії на роздрібну торгівлю алкогольними напоями та тютюновими виробами, що пов`язане зі зміною відомостей, зазначених у ліцензії, позивач, як суб`єкт господарювання не позбавлена законодавцем можливості здійснювати діяльність на підставі копій раніше виданих ліцензій до отримання ліцензій на новому бланку з урахуванням змін.

Водночас, судова колегія не може погодитися з висновками суду першої інстанції в частині підтвердження факту реалізації ФОП ОСОБА_1 24.02.2020 р. пляшки пива світлого «Старопрамин» і пачки сигарет «Rothmans Demi Click», що на переконання суду доведено належними письмовими доказами, долученими до матеріалів справи, а саме: актом №74/11-28-32-01/ НОМЕР_1 від 24.02.2020 р. про результати фактичної перевірки з питань додержання суб`єктами господарювання встановлених законодавством України вимог, підписаного позивачем без зауважень (а.с.68-70); актом проведення контрольно-розрахункової операції за місцем реалізації товарів (надання послуг) від 24.02.2020 р. (а.с.70), відеозаписом контрольно-розрахункової операції (а.с.76) та письмовими поясненнями ФОП ОСОБА_1 , наданими під час перевірки (а.с.72).

Дійсно, контролюючі органи мають право проводити фактичні перевірки, і відповідно до пункту 80.4. ст.80 ПК України, перед її початком посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 п.20.1 ст.20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція задля перевірки платника податків щодо дотримання ним порядку проведення готівкових розрахунків та застосування реєстраторів розрахункових операцій та з дотриманням визначених п. 20.1.11 ст. 20 ПК України умов, а також з урахуванням особливостей порядку і способу, визначених чинним законодавством.

Будь-яке рішення чи дії суб`єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, мати під собою конкретні об`єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено, а адміністративний суд, відповідно до ч.2 ст.2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, перевіряє чи прийнято такі рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, безсторонньо (неупереджено), добросовісно, розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку.

У даній справі позивач не спростовує факт надання інформації про виробника, ціни та кінцевого строку товару, який знаходився у торговельному павільйону по АДРЕСА_1 та надання для ознайомлення товару (пиво та сигарети) особам, які в подальшому представилися державними ревізорами ГУ ДПС у Кіровоградсбкій області, але разом з тим позивач як в поясненнях перевіряючим (а.с.72), так і в позові до суду (а.с.7), категорично заперечує проти того, що нею реалізовувався товар (пляшка пива світлого «Старопрамин» і пачка сигарет «Rothmans Demi Click») та проти того, що за цей товар нею були отримані грошові кошти від посадових осіб контролюючого органу, які здійснювали фактичну перевірку 24.02.2020 р., і яким вона пояснювала про наявність у неї діючих до 20.04.2020 ліцензій, стосовно яких нею вирішується питання про зміну адреси здійснення роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами. Наведене свідчить про безпідставність посилання суду першої інстанції на пояснення ФОП ОСОБА_1 , як на беззаперечний доказ реалізації нею 24.02.2020 пляшки пива світлого «Старопрамин» і пачки сигарет «Rothmans Demi Click».

Безпідставним є також врахування судом першої інстанції акту проведення контрольно-розрахункової операції за місцем реалізації товарів (надання послуг) від 24.02.2020 р. (а.с.70), оскільки вказаний Акт не містить в собі відомостей про посадову особу фіскального органу, яка здійснила контрольну розрахункову операцію у торговельному павільйону по АДРЕСА_1 у ФОП ОСОБА_1 , а матеріали адміністративної справи не містять в собі будь-яких пояснень та письмових доказів з приводу джерел, з яких було профінансовано здійснення вказаної контрольної закупки. А саме, суду не надано належних доказів того, що грошові кошти (готівка) для проведення контрольної розрахункової операції видавалися посадовим особам саме з каси за рахунок відповідних бюджетних асигнувань контролюючого органу. Не надано відповідачем також інформації стосовно звітування перевіряючих про використання грошових коштів в межах проведення фактичної перевірки позивача під час здійснення контрольної розрахункової операції.

За вказаних обставин, судова колегія наголошує, що використання посадовими особами, що проводили фактичну перевірку позивача, грошових коштів з іншого джерел походження ніж тих, що передбачені на здійснення відповідної діяльності органів ДФС, в тому числі і особистих коштів перевіряючих - суперечить не тільки положенням ст.2 Закону України «Про джерела фінансування органів державної влади», згідно якої органи державної влади здійснюють свою діяльність виключно за рахунок бюджетного фінансування в межах, передбачених Законом України про Державний бюджет на відповідний рік, а і загальним принципам діяльності контролюючого органу, який зобов`язаний діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України (ст.19 Конституції України). Тобто, має чітко та неухильно дотримуватись приписів законодавства, в тому числі тих, що стосуються встановлення порядку та форми вчинення дій та складання відповідних документів і рішень, які приймає контролюючий орган, що гарантує дотримання прав та свобод осіб, щодо яких вчинено такі дії, або прийнято відповідне рішення.

Відтак, на переконання колегії суддів, використання посадовими особами контролюючого органу власних готівкових коштів під час перевірки та контрольної закупки - є не допустимим, оскільки розраховуючись власними грошовими коштами вони фактично звертались до закладу субєкта господарювання як споживачі, а не посадові особи ДФС, що проводять контрольну закупку під час перевірки. При цьому, дії при розрахунку власними грошовими коштами вказують на можливість задоволення ними власних потреб під час здійснення перевірки, що також може викликати сумніви в неупередженості перевіряючих і може бути розцінено як провокація суб`єкта господарювання або використання службового становища в особистих цілях.

Тобто, ініціюючи та проводячи контрольну розрахункову операцію певна посадова особа ДПС діє від імені держави в особі державного органу, що у свою чергу зумовлює використання для проведення такої операції державних коштів.

Оскільки положення Податкового кодексу України не регулюють порядок проведення контрольних розрахункових операцій, судова колегія, з урахуванням приписів ч.6 ст.7 КАС України, застосовує закон, який регулює подібні правовідносини (аналогія закону), а за відсутності такого закону суд виходить із конституційних принципів і загальних засад права (аналогія права).

Отже, виходячи з того, що ні Податковим кодексом України, ні жодним іншим нормативним актом не передбачено можливості використання для проведення контрольних операцій приватних коштів, у т.ч. коштів осіб, які проводять перевірку, а відтак, судова колегія вважає, що контрольна розрахункова операція посадовими особами відповідача проведена не у порядку та у спосіб, встановлені нормами чинного законодавства, яка могла б свідчити про факт порушення платником податків Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів", оскільки в силу ч. 2 ст. 19 Конституції України, посадові особи контролюючого органу, за відсутності законодавчого дозволу, не мають права використовувати власні кошти для проведення контрольної розрахункової операції.

В цьому ж контексті також необхідно зазначити, що у складених перевіряючими Актах відсутні відомості про посадову особу контролюючого органу, яка здійснила контрольну розрахункову операцію і за рахунок яких саме коштів, а відсутність доказів, які б вказували на видачу посадовим особам, що в межах проведення фактичної перевірки позивача здійснили контрольну розрахункову операцію в даній справі, грошових коштів (готівки) з каси бюджетних асигнувань контролюючого органу, свідчить, що вказані грошові кошти фактично мають інше джерело походження ніж кошти, передбачені на здійснення відповідної діяльності органів ДФС.

Таким чином, за наведених вище обставин та відсутність з цього приводу жодних пояснень та не надання не надання відповідачем до суду належних та достатніх доказів на спростування доводів позивача в цій частині, відсутність зазначення у складених актах факту отримання та повернення грошових коштів для здійснення контрольної розрахункової операції у позивача, які б виділялися за рахунок бюджетного фінансування в межах, передбачених Законом України про Державний бюджет на відповідний рік, судова колегія дійшла висновку, що контрольна розрахункова операція у спірному випадку фактично проведена не за рахунок контролюючого органу, тобто не у зв`язку з виконанням функцій держави.

Підсумовуючи вищевикладене у сукупності, судова колегія визнає, що позов у цій справі підлягає задоволенню не тільки у зв`язку з відсутністю правових підстав для застосування до позивача штрафів згідно з абз.6 ч.2 ст.17 Закону №481/95, а і з підстав грубого порушення контролюючим органом процедури контрольної закупки під час проведення фактичної перевірки, що зводить нанівець усі результати перевірки, та відповідно, не підтверджує факт реалізації 24.02.2020 р. ФОП ОСОБА_1 пляшки пива світлого «Старопрамин» та пачки сигарет «Rothmans Demi Click».

Оскільки помилкове сприйняття судом першої інстанції вказаних процедурних порушень контролюючого органу - не призвело до ухвалення незаконного рішення по суті спору, судова колегія не вбачає правових підстав для скасування чи зміни Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 10 листопада 2020 року, та вважає за необхідне залишити апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області без задоволення.

Керуючись ст.ст. 242, 315, 316, 322 325, 328 КАС України, суд, -

П о с т а н о в и в:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області - залишити без задоволення.

Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 10 листопада 2020 року - залишити без змін.

Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення.

Головуючий - суддя С.В. Сафронова

суддя Д.В. Чепурнов

суддя В.В. Мельник