Справа № 420/9261/21
Суддя: Білостоцький О.В.
Дата ухвалення: 2022-01-04 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

Справа № 420/9261/21
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 грудня 2021 року м. Одеса

Одеський окружний адміністративний суд у складі:

Головуючого судді: Білостоцького О.В.

При секретарі: Грачук В.С.

За участю сторін:

Представника позивача: Прощенко Д.В

Представника відповідачів: Бутрик А.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом фірми «Світал» у формі приватного підприємства до Головного управління ДПС в Одеській області, Головного управління ДПС в Одеській області, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування наказу та податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

До Одеського окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов фірми «Світал» у формі приватного підприємства до Головного управління ДПС в Одеській області, в якому позивач (з урахуванням уточнених позовних вимог) просить суд:

- визнати протиправним та скасувати наказ ГУ ДПС в Одеській області №2624 від 30.06.2020 року про проведення фактичної перевірки фірми «Світал» у формі приватного підприємства;

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення №6 та № від 24.04.2021 року.

В обґрунтування заявлених позовних вимог позивач зазначив, що 30.06.2020 року Головним управлінням ДПС в Одеській області було прийнято наказ №2624 від 30.06.2020 року «Про проведення фактичної перевірки фірми «Світал» у формі приватного підприємства», на підставі якого 01.07.2020 року податковим органом було проведено перевірку діяльності позивача. Разом з тим, позивач не погоджується із зазначеним наказом та вважає його протиправним, оскільки у ньому не зазначено конкретної фактичної підстави для проведення перевірки, окрім посилання на загальні норми Податкового кодексу України, що регулюють питання її призначення.

Також позивач зазначив, що за результатами перевірки ГУ ДПС в Одеській області були складені акти від 13.07.2020 року №330/15-53/РРО/24772440 та №335/15/53/РРО/24772440 і винесені податкові повідомлення-рішення № від 18.08.2020 року, № від 18.08.2020 року про застосування до фірми «Світал» у формі приватного підприємства штрафних (фінансових) санкції.

Не погоджуючись із вищезазначеними податковими повідомленнями рішеннями, позивачем було подано скаргу до Державної податкової служби України. Рішенням Державної податкової служби України №9653/6/99-00-06-03-01-06 від 28.04.2021 року скаргу фірми «Світал» у формі приватного підприємства було задоволено частково, скасовано податкове повідомлення рішення № від 18.08.2020 року в частині застосування до позивача штрафних санкцій на суму 102000,00 грн., та скасовано податкове повідомлення-рішення № від 18.08.2020 року в частині застосування до позивача штрафних санкцій на суму 106000,00 грн. При цьому ГУ ДПС в Одеській області було винесено додатково нові податкові повідомлення рішення №6 та № від 24.04.2021 року.

Водночас позивач також не погоджується із зазначеними рішеннями відповідача та вважає їх протиправними та такими, що підлягають скасуванню, оскільки проведення перевірки на підставі протиправного наказу тягне за собою визнання такої перевірки незаконною, що, в свою чергу, є безумовною підставою для визнання незаконними і прийнятих за результатами такої перевірки податкових повідомлень-рішень.

Ухвалою суду від 07.06.2021 року позовну заяву фірми «Світал» у формі приватного підприємства до Головного управління ДПС в Одеській області було прийнято до розгляду, у справі було відкрито спрощене позовне провадження без виклику сторін. Відповідачу запропоновано в 15-денний строк з дня отримання ухвали надати відзив на адміністративний позов.

20.07.2021 року через канцелярію суду від Головного управління ДПС в Одеській області надійшов відзив на адміністративний позов, з якого вбачається, що відповідач позов не визнає та зазначає, що податковим органом на підставі наказу №2624 від 30.06.2020 року було проведені фактичні перевірки фірми «Світал» у формі приватного підприємства. За результатами проведених перевірок ГУ ДПС в Одеській області складені акти від 13.07.2020 року №330/15-53/РРО/24772440 та №335/15/53/РРО/24772440, у висновках яких зазначено про порушення позивачем пп.пп. 230.1.2, 230.1.3 п. 230.1 статті 230 Податкового Кодексу України. З огляду на зазначене податковим органом було правомірно винесені податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС в Одеській області №6 та № від 24.04.2021 року, яким до фірми «Світал» у формі приватного підприємства було застосовано штрафні (фінансові) санкції.

Що стосується позовної вимоги про скасування наказу №2624 від 30.06.2020 року, ГУ ДПС в Одеській області зазначило, що платник податків, який вважає порушеним порядок та підстави призначення податкової перевірки щодо нього, зокрема фактичної, має захищати свої права шляхом не допуску посадових осіб контролюючого органу до такої перевірки. Якщо ж допуск до податкової перевірки відбувся, в подальшому предметом розгляду в суді має бути лише суть виявлених порушень податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

06.08.2021 року ухвалою суду подальший розгляд справи було вирішено проводити в порядку загального позовного провадження із призначенням підготовчого судового засідання.

22.09.2021 року судом було залучено в якості співвідповідача у справі Головне управління ДПС Одеській області, як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України (код ЄДРПОУ ВП 44069166), розпочато розгляд справи з початку.

13.10.2021 року, 23.11.2021 року у справі були проведені підготовчі засідання, в яких представники позивача та відповідача надали пояснення, у тому числі письмові (а.с. 140-149), відзив на адміністративний позов (а.с. 46-48) та додаткові письмові докази (а.с. 49-46, 150-165).

23.11.2021 року протокольною ухвалою суду підготовче провадження у справі було закрито та призначено справу до судового розгляду по суті.

У судовому засіданні 23.12.2021 року представник позивача позовні вимоги підтримав в повному обсязі та просив їх задовольнити.

Представник Головного управління ДПС в Одеській області та Головного управління ДПС Одеській області, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (код ЄДРПОУ ВП 44069166) проти задоволення позовних вимог заперечувала з підстав, зазначених у наданому до суду відзиві на адміністративний позов та письмових поясненнях.

Судом під час розгляду справи по суті встановлено наступне.

Фірма «Світал» у формі приватного підприємства зареєстрована в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 07.05.1997 року за номером №0014961.

Згідно виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, видами діяльності позивача є: 47.30 Роздрібна торгівля пальним (основний); 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту; 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами; 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель.

30.06.2021 року з метою здійснення контролю щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв в тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, на підставі ст.20, пп.80.2.2 п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України заступником начальника Головного управління ДПС в Одеській області Бондаренко А. було видано наказ №2624 від 30.06.2020 року «Про проведення фактичної перевірки Фірми «Світал» у формі приватного підприємства».

Відповідно до зазначеного наказу №2624 передбачено провести фактичну перевірку позивача з 01.07.2020 року за адресами господарських об`єктів: Одеська область, Іванівський район, с. Баранове, 412 км а/ш Київ-Одеса; Одеська область Іванівський район, с. Баранове, 412+060 км а/ш Київ-Одеса, тривалістю 10 діб, перевіряємий період з 01.07.2019 року по дату закінчення фактичної перевірки.

Як було зазначено відповідачем підставою для проведення перевірок слугувала доповідна записка начальника відділу фактичних перевірок, контролю за готівковими операціями управління податкових перевірок, трансферного ціноутворення та міжнародного оподаткування ГУ ДПС в Одеській області О.Гудзь №366/11/15-32-05-07 від 16.06.2020 року (а.с.50-51) та лист ДПС України від 29.05.2020 року №1843/8/15-32 (а.с.52-53).

Так, зокрема, у листі ДПС України від 29.05.2020 року №1843/8/15-32 міститься посилання на необхідність перевірити суб`єктів господарювання, що допустили порушення Закону №265 відповідно до додатку до даного листа.

На підставі вищезазначеного наказу №2624 від 30.06.2020 року та направлень на перевірку від 01.07.2020 року №767-№770 (а.с. 49, 150, 151-154) фахівцями контролюючого органу 01.07.2020 року було здійснено вихід за адресами господарських об`єктів позивача, а саме АЗС №1, що розташована за адресою: Одеська область Іванівський район, с. Баранове, 412 км а/ш Київ-Одеса; та АЗС №2, що розташована за адресою: Одеська область Іванівський район, с. Баранове, 412+060 км а/ш Київ-Одеса.

За результатами перевірки податковим органом був складений акт від 13.07.2020 року №335/15-53/РРО/24772440, у висновках якого зазначено про порушення позивачем вимог пп.пп. 230.1.2 230.1.3 п.230.1 статті 230 Податкового Кодексу України (а.с. 160-162).

До зазначеного висновку відповідач дійшов з огляну на наступне.

Як зазначено в акті перевірки, станом на 01.07.2020 року на АЗС за адресою: Одеська обл., Іванівській район, с. Баранове, 412 км, а/м Київ-Одеса в наявності 6 ємкостей (резервуари стаціонарні) з дизпаливом у кількості 7397, 94 л., з бензином А-92 у кількості 13709, 22 л., з бензином А 92 у кількості 2621, 08 л, з бензином А-95 у кількості 4882 л., з бензином А-95 у кількості 5156, 42 л. та з дизпаливом у кількості 6212 л., які не обладнанні рівномірами лічильниками у кількості 6 штук, в порушення пп. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПКУ.

Також, в порушення пп 230.1.3 п. 230.1 ст. 230 ПКУ, в період з 01.04.2020 року по 10.07.2020 року позивачем не забезпечено формування та подача до центрального органу влади, що реалізує державну податкову політику, електронних документів, що містять щодобові дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД (всього не сформовано та не подано 102 електронних документи).

Також ГУ ДПС в Одеській області було складений акт від 13.07.2020 року №330/15-53/РРО/24772440, у висновках якого також зазначено про порушення позивачем пп.пп. 230.1.2, 230.1.3 п.230.1 статті 230 Податкового Кодексу України (а.с. 19-22, 155-158).

Як зазначено в цьому акті перевірки, станом на 01.07.2020 року на АЗС №2 за адресою: 412+060 км. а/м Київ/Одеса, с. Баранове, Іванівського району в наявності 5 ємностей (резервуари стаціонарні): з дизпаливом у кількості 13112,5 л.: з дизпаливом у кількості 0,0 л., з дизпаливом у кількості 9001, 65 л., з бензином А-92 у кількості 7333,89 л. та бензином А-95 у кількості 7202, 25 л., які не обладнанні рівномірами лічильниками у кількості 5 штук, чим порушено пп. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 Кодексу.

Також перевіркою встановлено, що підприємством позивача в період з 01.04.2020 року по 10.07.2020 року не забезпечено формування та подача до центрального органу влади, що реалізує державну податкову політику, електронних документів, що містять щодобові дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД (всього не сформовано та не подано 106 електронних документів), чим порушено пп. 230.1.3 п. 230.1 ст. 230 Кодексу.

На підставі вищезазначених актів перевірок Головним управління ДПС в Одеській області були винесені наступні податкові повідомлення-рішення рішення:

- № від 18.08.2020 року, яким до позивача було застосовані штрафні санкції у розмірі 222 000,00 грн. (а.с. 30);

- № від 18.08.2020 року, яким до позивача застосовані штрафні санкції у розмірі 206 000,00 грн. (а.с. 31).

Не погоджуючись із податковим повідомленням-рішенням № та № від 18.08.2020 року, позивачем 11.09.2020 року було подано скаргу до Державної податкової служби України.

Рішенням Державної податкової служби України №9653/6/99-00-06-03-01-06 від 28.04.2021 року скаргу фірми «Світал» у формі приватного підприємства було задоволено частково, скасовано податкове повідомлення рішення № від 18.08.2020 року в частині застосування до позивача штрафних санкцій на суму 102000,00 грн. Також скасовано податкове повідомлення рішення № від 18.08.2020 року в частині застосування до позивача штрафних санкцій на суму 106000,00 грн.

З огляду на зазначене, 24.04.2021 року ГУ ДПС в Одеській області було винесено нові податкові повідомлення рішення №6 від 24.04.2021 року на суму штрафних санкцій 100 000,00 грн. та № від 24.04.2021 року на суму штрафних санкцій 120 000,00 грн. (а.с. 55-56)

Не погоджуючись із правомірністю наказу на проведення фактичної перевірки №2624 від 30.06.2020 року та (як наслідок) винесеним на його підставі податковими повідомленням-рішенням №6 та № від 24.04.2021 року, вважаючи такі податкові повідомлення-рішенням протиправним, позивач оскаржує їх в Одеському окружному адміністративному суді в адміністративній справі №420/9261/21.

Відповідно до вимог ч. 1 ст. 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Відповідно до ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Дослідивши адміністративний позов, відзив Головного управління ДПС в Одеській області, письмові пояснення Головного управління ДПС в Одеській області, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, інші письмові докази, оцінивши їх за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх всебічному, повному і об`єктивному дослідженні, проаналізувавши положення чинного законодавства, що регулює спірні правовідносини, суд доходить висновку, що позов підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Згідно з частиною 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно ст. 55 Конституції України права і свободи людини і громадянина захищаються судом, кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, порядок проведення перевірок, права та обов`язки платників податків, адміністративний арешт майна, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02.12.2010 року №2755-VI (далі ПК України).

Відповідно до п. 61.1 статті 61 Податкового кодексу України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Також, підпунктом 62.1.3 п.62.1 статті 62 Податкового кодексу України визначено, що податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Згідно пп. 20.1.4 п. 20.1 статті 20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право: проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

У пункті 75.1 ст.75 ПК України вказано, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (підпункт 75.1.3 пункт 75.1статті 75 ПК України).

Відповідно до положень п. 80.1 ст. 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.

Пунктом 81.2 цієї статті встановлено, що у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки посадовими (службовими) особами контролюючого органу за місцем проведення перевірки, невідкладно складається у двох примірниках акт, що засвідчує факт відмови, із зазначенням заявлених причин відмови, один примірник якого вручається під підпис, відразу після його складання, платнику податків та/або уповноваженій особі платника податків.

Суд зазначає, що п. 80.2 ст. 80 ПК України містить чіткий перелік підстав для проведення фактичної перевірки, який складається із семи окремих підпунктів (пп.пп.80.2.1-80.2.7).

Згідно з положеннями підпункту 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України (який зазначений в якості правової підстави проведення перевірки відповідачем фірми «Світал» у формі приватного підприємства) може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Суд зазначає, що підстави проведення перевірки, зазначені в документах на перевірку, повинні бути очевидними і зрозумілими не лише для контролюючого органу, але й для платника податків, що безпосередньо пов`язано з реалізацією останнім права на захист своїх інтересів. Натомість, у даному випадку, податковий орган посилався на загальні формулювання, без конкретної підстави для проведення перевірки.

Суд зауважує, що для призначення та проведення фактичної перевірки платника податків не достатньо вказати номер підпункту статті Податкового кодексу України, особливо якщо такий пункт містить декілька обґрунтувань для проведення перевірки.

Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постанові від 11.06.2019 року у справі №1440/2045/18.

З матеріалів справи вбачається, що оскаржуваний наказ не містить жодного посилання ані на інформацію, яка свідчить про можливі порушення позивачем законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, ані посилання на лист ДПС України від 29.05.2020 року №1843/8/15-32 чи доповідну записку начальника відділу фактичних перевірок, контролю за готівковими операціями управління податкових перевірок, трансферного ціноутворення та міжнародного оподаткування ГУ ДПС в Одеській області О.Гудзь №366/11/15-32-05-07 від 16.06.2020 року, на які відповідачі посилались у відзиві на адміністративний позов та в судовому засіданні. За таких умов достеменно стверджувати, що саме зазначені відповідачем у відзиві обставини, а не будь-які інші повідомлення чи інформація інших органів, були фактичною підставою для проведення перевірки, суд не може. Крім того, підстава для проведення фактичної перевірки має бути чітко та безумовно вказана у наказі таким чином, щоб унеможливити сумніви у її наявності, та не робити спроб здогадів чи припущень про її існування, що фактично має місце у даній справі.

Також суд критично ставиться до посилання відповідача на те, що платник податків, який вважає порушеним порядок та підстави призначення податкової перевірки щодо нього, зокрема фактичної, має захищати свої права шляхом не допуску посадових осіб контролюючого органу до такої перевірки. Якщо ж допуск до податкової перевірки відбувся, в подальшому предметом розгляду в суді має бути лише суть виявлених порушень податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Так судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у постанові 21 лютого 2020 року у справі №826/17123/18 сформулювала правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Вказані висновки також наведені також постанові Верховного Суду від 03 квітня 2020 року по справі №520/8648/18.

Також, у постанові від 21 лютого 2020 року у справі №826/17123/18 зазначено, що судова палата в цій справі відступає від висновків про застосування норми права у подібних правовідносинах у частині того, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного здійснення податкового контролю щодо себе; а також що допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні відповідної документальної виїзної або фактичної перевірки, які викладено в постановах Верховного Суду від 3 жовтня 2019 року (справа № 820/850/16), від 16 жовтня 2019 року (справа № 820/11291/15), від 22 листопада 2019 року (справа № 815/4392/15) тощо.

З огляду на вищезазначений правовий висновок Верховного Суду, оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень платник податків може посилатись на порушення порядку проведення такої перевірки (наказу), яким судами, поряд із встановленими в ході перевірки порушеннями податкового та/або іншого законодавства, має бути надана правова оцінка в першу чергу.

Аналогічну правову позицію було висловлено Верховним Судом також у постанові від 28.10.2021 року по справі №810/3099/18.

Частиною 5 ст. 242 КАС України передбачено, що при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

У свою чергу, положеннями пункту 86.8 статті 86 ПК України передбачено, що податкове повідомлення-рішення приймається керівником контролюючого органу (його заступником) протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень (за результатами фактичної перевірки - з дня реєстрації (надходження) акта такої перевірки до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків), а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.

З аналізу наведених норм законодавства вбачається, що здійснення перевірки є необхідною передумовою для прийняття податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється податковими органами, тому за відсутності проведеної перевірки як юридичного факту у контролюючого органу відсутня компетенція на прийняття податкового повідомлення-рішення.

В даному випадку, судом встановлено, що контролюючим органом було порушено порядок проведення податкової перевірки, а акт перевірки є недопустимим доказом, оскільки складений з порушення порядку, встановленого Податковим кодексом України.

А відтак, висновки актів фактичної перевірки від 13.07.2020 року №330/15-53/РРО/24772440 та №335/15/53/РРО/24772440 не можуть бути покладені в основу жодних рішень контролюючого органу, в тому числі і в основу спірних податкових повідомлень рішень №6 та № від 24.04.2021 року, а тому такі податкові повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню.

При цьому у зв`язку із встановленням судом порушення відповідачем порядку проведення податкової перевірки, суд не досліджує зміст виявлених порушень, оскільки такі виявлено з порушенням встановленої процедури.

Водночас суд вважає за необхідне відмовити позивачу у задоволені позовної вимоги щодо визнання протиправним та скасування наказу Головного управління ДПС в Одеській області №2624 від 30.06.2020 року про проведення фактичної перевірки фірми «Світал» у формі приватного підприємства, з огляду на наступне.

Так пунктом 19 частини першої статті 4 КАС України визначено, що індивідуальний акт це акт (рішення) суб`єкта владних повноважень, виданий (прийняте) на виконання владних управлінських функцій або в порядку надання адміністративних послуг, який стосується прав або інтересів визначеної в акті особи або осіб, та дія якого вичерпується його виконанням або має визначений строк.

В абзаці 4 пункту 1 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 23 червня 1997 року №2-зп у справі №3/35-313 вказано, що «…за своєю природою ненормативні правові акти, на відміну від нормативних, встановлюють не загальні правила поведінки, а конкретні приписи, звернені до окремого індивіда чи юридичної особи, застосовуються одноразово й після реалізації вичерпують свою дію».

У пункті 5 Рішення Конституційного Суду України від 22 квітня 2008 року №9-рп/2008 в справі №1-10/2008 вказано, що при визначенні природи «правового акту індивідуальної дії» правова позиція Конституційного Суду України ґрунтується на тому, що «правові акти ненормативного характеру (індивідуальної дії)» стосуються окремих осіб, «розраховані на персональне (індивідуальне) застосування» і після реалізації вичерпують свою дію.

Так, Верховний Суд у постанові 21 лютого 2020 року у справі №826/17123/18 зазначив, що у разі, якщо контролюючим органом була проведена перевірка на підставі наказу про її проведення і за наслідками такої перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення чи інші рішення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження після допуску платником податків посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки не є належним способом захисту права платника податків, оскільки наступне скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Належним способом захисту порушеного права платника податків у такому випадку є саме оскарження рішення, прийнятого за результатами перевірки.

За таких умов, враховуючи встановлені судом обставини даної справи, а саме реалізацію оскаржуваного наказу №2624 від 30.06.2020 року шляхом проведення відповідних перевірок та винесення на підставі таких перевірок оскаржуваних податкових повідомлень-рішень ГУ ДПС в Одеській області №6 та № від 24.04.2021 року про застосування до фірми «Світал» у формі приватного підприємства штрафних (фінансових) санкції, оскарження такого наказу, на думку суду, не є належним способом захисту порушеного права платника податків, а тому в цій частині позовні вимоги задоволенню не підлягають.

Водночас суд зазначає, що належним та достатнім способом захисту в даній адміністративній справі є саме визнання судом протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень ГУ ДПС в Одеській області №6 та № від 24.04.2021 року.

При цьому суд критично ставиться до посилання відповідача на постанову Великої Палати Верховного Суду від 08.09.2021 року по справі №816/228/17, оскільки праові висновки суду у цій постанові стосуються інших правовідносин, зокрема, проведення позапланової невиїзної документальної перевірки, а не фактичної.

Щодо розподілу судових витрат, суд зазначає наступне.

Відповідно до ч.1 ст.139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Відповідно до ч. 3 ст. 139 КАС України, при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

Позивачем за подання позовної заяви було сплачено судовий збір у загальному розмірі 5570,00 грн., що підтверджується платіжним дорученням №240 від 26.05.2021 року (як за немайнову вимогу - оскарження наказу на проведення перевірки та майнову вимогу - оскарження ППР).

Враховуючи наявність підстав для часткового задоволення позовної заяви фірми «Світал» у формі приватного підприємства, суд вважає за необхідне стягнути на користь позивача з Головного управління ДПС в Одеській області (код ЄДРПОУ ВП 44069166) суму сплаченого підприємством судового збору пропорційно задоволеним позовним вимогам, а саме у розмірі 3 300,00 грн., відповідно до платіжного доручення №240 від 26.05.2021 року.

Згідно зі ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Керуючись вимогами ст.ст. 2, 5, 6-11, 12, 77, 90, 241-246, 255, 192-194, 293, 295 КАС України, суд, -

ВИРІШИВ :

Адміністративний позов фірми «Світал» у формі приватного підприємства (65009, м.Одеса, вул. Сонячна, 5, офіс 405) до Головного управління ДПС в Одеській області (65044, м.Одеса, вул. Семінарська, 5, ), Головного управління ДПС в Одеській області, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, (65044, м.Одеса, вул. Семінарська, 5, код ЄДРПОУ ВП 44069166) про визнання протиправними та скасування наказу та податкових повідомлень-рішень - задовольнити частково.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення №6 та № від 24.04.2021 року.

Стягнути з Головного управління ДПС в Одеській області (код ЄДРПОУ ВП 44069166) за рахунок його бюджетних асигнувань на користь фірми «Світал» у формі приватного підприємства () суму сплаченого позивачем судового збору за подання адміністративного позову у розмірі 3 300,00 грн.

В задоволенні іншої частини позовних вимог відмовити.

Рішення суду може бути оскаржене до П`ятого апеляційного адміністративного суду в порядку та строки, встановлені статтями 293, 295 та пп.15.5 п.15 ч.1 розділу VII «Перехідні положення» КАС України.

Рішення суду набирає законної сили в порядку та строки, встановлені ст. 255 КАС України.

Повний текст рішення виготовлений та підписаний суддею 04 січня 2022 року.

Суддя О.В. Білостоцький