Справа № 280/1630/21
Суддя: Чепурнов Д.В.
Дата ухвалення: 2021-12-21 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

21 грудня 2021 року м. Дніпросправа № 280/1630/21
Суддя І інстанції Бойченко Ю.П.

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Чепурнова Д.В. (доповідач),

суддів: Мельника В.В., Сафронової С.В.,

за участю секретаря судового засідання Ліненко А.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1

на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 28 липня 2021 року у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування наказу та податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

ФОП ОСОБА_1 звернулася до суду з вищевказаним позовом в якому просила:

визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача від 06.10.2020 № та від 06.10.2020 №;

визнати протиправним та скасувати наказ відповідача від 30.07.2020 №1576 «Про проведення фактичної перевірки».

В обґрунтування заявлених позовних вимог вказує на те, що оскаржений наказ про проведення перевірки не містить посилання на конкретні підстави призначення перевірки, перевірку проведено без повідомлення та пред`явлення платнику копії наказу та відсутністю порушень п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та ст. 85 ПК України.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 28 липня 2021 року у задоволенні позовних вимог було відмовлено.

Не погодившись із судовим рішенням ФОП ОСОБА_1 подала апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції року та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги в повному обсязі. Апеляційна скарга мотивована тим, що у контролюючого органу були відсутні підстави для призначення перевірки. Позивачу не була вручена копія наказу та не пред`явлені направлення на проведення перевірки. Також зазначає про відсутність порушень зафіксованих у акті перевірки.

У письмовому відзиві на апеляційну скаргу Головне управління ДПС у Запорізькій області просить відмовити у її задоволенні та залишити без змін рішення суду першої інстанції.

В судовому засіданні апеляційної інстанції представник позивача підтримала вимоги апеляційної скарги з викладений у ній підстав, представник Головного управління ДПС у Запорізькій області просивла відмовити у її задоволенні та залишити без змін рішення суду першої інстанції.

Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги і заявлених позовних вимог, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню виходячи з наступного.

З матеріалів справи вбачається, що ОСОБА_1 зареєстрована фізичною особою-підприємцем 16.07.2009 (Номер запису: 0014961). Види діяльності позивача: 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах (основний); 93.29 Організування інших видів відпочинку та розваг; 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 47.65 Роздрібна торгівля іграми та іграшками в спеціалізованих магазинах; 47.71 Роздрібна торгівля одягом у спеціалізованих магазинах; 47.75 Роздрібна торгівля косметичними товарами та туалетними приналежностями в спеціалізованих магазинах; 56.10 Діяльність ресторанів, надання послуг мобільного харчування; 56.30 Обслуговування напоями; 11.05 Виробництво пива.

До ГУ ДПС у Запорізькій області надійшов лист Державної податкової служби України від 18.02.2020 №2687/7/99-00-05-04-01-07 щодо відпрацювання суб`єктів господарювання, які здійснюють діяльність, пов`язану з обігом підакцизних товарів, яка потребує значних витрат на заробітну плату працівникам (4,2тис.грн. на 1 працівника), на утримання, об`єкту торгівлі (оренда, комунальні платежі, тощо) (не менше 1,0 тис.грн.), на обслуговування касової та іншої техніки (0,2-0,5 тис.грн.), на ліцензії та дозвільні документи (0,7-0,9 тис.грн.). Але суб`єкти господарювання в середньому за місяць проводять через РРО виторги лише на суму 5,0 тис.грн., що в 72 рази менше середнього виторгу по Україні (копія листа з додатком 1 до листа додається).

На виконання, зокрема листа Державної податкової служби України віл 18.02.2020 №2687/7/99-00-05-04-01-17, щодо незначних виторгів, проведених через РРО, відсутності почекової передачі інформації від РРО, інформації про проведені розрахункові операції з від`ємним значенням та подання обов`язкової звітності з нульовими показниками та наказу ДФС України від 31.07.2014 за № 22 «Про затвердження методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної фіскальної служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків», що свідчить про можливі порушення платниками податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), доповідною запискою від 30.07.2020 №3859вн повідомлено заступника начальника Головного управління ДПС у Запорізькій області Рачинського Р. про наявність підстав, визначених пп.80.2.2 п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України, для проведення фактичних перевірок суб`єктів господарювання, згідно з додатком, зокрема ФОП ОСОБА_1 за період діяльності з 01.01.2020.

На підставі пп.80.2.2 п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України заступником начальника Головного управління ДПС у Запорізькій області Рачинським Р. видано наказ від 30.07.2020 №1576 про проведення фактичної перевірки ресторану за адресою: АДРЕСА_1 , в якому здійснює діяльність позивач за період з 01.01.2020 по день закінчення фактичної перевірки щодо здійснення контролю у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

03 серпня 2020 року на підставі наказу від 30.07.2020 №1576, направлень на проведення фактичної перевірки від 30.07.2020 №1671, №1671, працівниками ГУ ДПС у Запорізькій області здійснено виїзд до ресторану швидкого харчування « ІНФОРМАЦІЯ_1 », що розташований за адресою: АДРЕСА_1 , в якому здійснювала свою діяльність - ФОП ОСОБА_1 .

Перед початком перевірки 03 серпня 2020 року о 14 год. 54 хв. в ресторані перевіряючими придбано у позивача товар, а саме: пиво Львівське 0,3 л за ціною 30,00 грн., про що здійснено розрахункову операцію та отримано фіскальний чек №00021365; чизбургери (2 шт.) за ціною 70,00 грн., на загальну суму 140,00грн., на який видано товарний чек, що надані відповідачем до матеріалів справи.

Особисто ФОП ОСОБА_1 , яка знаходилася в приміщенні ресторану та здійснювала розрахунки, пред`явлено службові посвідчення посадових (службових) осіб контролюючого органу, направлення від 30.07.2020 №1671, №1671 та копію наказу від 30.07.2020 №1576 «Про проведення фактичної перевірки», однак остання відмовилась розписатися у направленнях на проведення фактичної перевірки, про що складено відповідний акт №510/08/01/05/ НОМЕР_1 від 03.08.2020.

На момент перевірки перевіряючими виписано запрошення з переліком документів які необхідно надати до перевірки, яке у зв`язку з відмовою ФОП ОСОБА_1 від його отримання та підписання 04 серпня 2020 року направлено позивачу рекомендованим листом з повідомленням про вручення, однак отримано позивачем лише 27 серпня 2020 року, про що свідчить роздруківка з офіційного сайту Укрпошти за трекінгом відправлення « 894».

За результатами перевірки контролюючим органом складений відповідний акт від 12.08.2020, реєстраційний №0483/08/01/05/ НОМЕР_1 від 13.08.2020, згідно із яким перевіркою встановлено порушення позивачем вимог п. 12, п. 13 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», ст. 85 Податкового кодексу України.

Додаткова інформація про факти, встановлені в ході перевірки міститься в розділі 2.2.13 Акту:

- порушення обліку ТМЦ за місцем їх фактичної реалізації на загальну суму 6440,00 грн., а саме відсутні документи про походження товару (накладні на товар), перелік якого зазначено у відомостях від 03.08.2020, що є додатком до акта фактичної перевірки та долучений відповідачем до матеріалів справи;

- порушено вимоги ст. 85 Податкового кодексу України, а саме платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим особам) контролюючого органу у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані із предметом перевірки. На письмовий запит ГУ ДПС у Запорізькій області про надання документів, направлений платнику податків на юридичну адресу рекомендованим листом з повідомленням про вручення 04.08.2020 з переліком документів, необхідних до перевірки, станом на момент закінчення перевірки жодного документу стосовно перевірки надано не було.

Крім того, 13 серпня 2020 року відповідачем складений Акт №527/08/01/05 відмови від підписання та отримання акта перевірки.

У зв`язку з неявкою позивача на складання та підписання акту фактичної перевірки, вказаний Акт направлено позивач супровідним листом №18943/14/08-01-05-08-14 від 13.08.2020, у якому також повідомлено про необхідність з`явитись 10 вересня 2020 року об 11 год. 00 хв. до ГУ ДПС у Запорізькій області для складання протоколу про адміністративне правопорушення. Лист направлено контролюючим органом 14 серпня 2020 року та вручено позивачу поштою 14 вересня 2020 року, що підтверджується роздруківкою з офіційного сайту Укрпошти за трекінгом відправлення « 433».

05 вересня 2020 року позивачем на адресу ГУ ДПС у Запорізькій області направлений запит від 04.09.2020 №04/09 про надання документів, що стали підставою для направлення листа-запрошення від 03.08.2020, на який отримано відповідь від 23.09.2020 №22925/14/08-01-07-09-13, до якої додано копії матеріалів перевірки, а саме: наказ від 30.07.2020 №1576, направлення на проведення фактичної перевірки від 30.07.2020 №1671, №1672, акт фактичної перевірки від 13.08.2020 №0483/08/01/05/ НОМЕР_1 .

Не погоджуючись із висновками Акту фактичної перевірки від 13.08.2020 №0483/08/01/05/ НОМЕР_1 , позивачем подано на нього заперечення від 21.09.2020 №21/09, проте отримано лист-відповідь ГУ ДПС у Запорізькій області №23539/14/08-01-07-09-13 від 02.10.2020, у якій повідомлено, що порушення, які зазначені в Акті фактичної перевірки ресторану за адресою: АДРЕСА_1 , в якому здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 , є обґрунтованими та відповідають нормам діючого законодавства.

На підставі матеріалів перевірки та висновків Акта, 06 жовтня 2020 року ГУ ДПС у Запорізькій області прийняті податкові повідомлення-рішення:

№ форми «С», яким за порушення п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», на підставі пп. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54 Податкового кодексу України і ст. 20 цього ж Закону до позивача застосовано сума штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за платежем штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій у розмірі 12880,00 грн.,

№ форми «ПС», яким за порушення ст. 85 Податкового кодексу України, на підставі пп. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54 і ст. 121 Податкового кодексу України до позивача застосовано сума штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за платежем штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг у розмірі 1020,00 грн.

За результатами адміністративного оскарження вказані податкові повідомлення-рішення було залишено без змін, а скаргу без задоволення.

У січні 2021 року представник позивача звернувся до ГУ ДПС у Запорізькій області із адвокатським запитом щодо надання інформації про підстави призначення фактичної перевірки позивача, а також належним чином засвідчених документів додатків до акту перевірки від 13.08.2020 №0483/08/01/05/ НОМЕР_1 .

Листом від 08.02.2021 №5977/6/08-01-07-09-13 ГУ ДПС у Запорізькій області із посиланням на приписи пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України зазначено, що інформацію, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, отримано від Державної податкової служби України листом №10183/7/99-00-07-05-02-07 від 24.06.2020 в установленому законодавством порядку.

Крім того, стосовно ОСОБА_1 складено протокол про адміністративне правопорушення №543 від 31.09.2020 за ч.1 ст.155-1 Кодексу України про адміністративні правопорушення (за порушення встановленого законом порядку проведення розрахунків у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг), який позивачем оскаржений до суду.

Постанови Мелітопольського міськрайонного суду Запорізької області від 17.12.2020 у справі № 937/7439/20 провадження по адміністративній справі відносно ОСОБА_1 ч.1 ст. 155-1 КУпАП закрито у зв`язку з закінченням на момент розгляду справи про адміністративне правопорушення строків, передбачених статтею 38 КУпАП.

Постановою Запорізького апеляційного суду від 05.04.2021 у справі №937/7439/20 апеляційну скаргу ОСОБА_1 задоволено, постанову Мелітопольського міськрайонного суду Запорізької області від 17.12.2020 щодо ОСОБА_1 за ч.1 ст.155-1 КУпАП скасовано, провадження в справі вирішено закрити на підставі п.1 ч.1 ст.247 КУпАП через відсутність події і складу адміністративного правопорушення.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог щодо скасування наказу про проведення перевірки, суд першої інстанції виходив з того, що оскільки контролюючим органом було проведено перевірку, за наслідками перевірки прийнято рішення про застосування штрафних санкцій, то оскаржуваний наказ, як акт індивідуально-правової дії, вичерпав свою дію, а отже належним способом захисту права, у такому випадку, є оскарження наслідків самої перевірки, тобто оскарження податкового повідомлення-рішення, яким до підприємства застосовані штрафні санкції. Також суд зазначив про наявність підстав для проведення фактичної перевірки позивача та підтвердженням факту порушень зафіксованих актом перевірки.

Колегія суддів апеляційного суду погоджується з висновком суду першої інстанції щодо відсутності підстав для задоволення заявлених вимог, виходячи з наступного.

Встановлені обставини справи, зокрема, свідчать про те, що за наслідками проведеної перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення, які оскаржені позивачем у межах цієї справи.

Пунктом 19 частини першої статті 4 КАС України визначено, що індивідуальний акт - акт (рішення) суб`єкта владних повноважень, виданий (прийняте) на виконання владних управлінських функцій або в порядку надання адміністративних послуг, який стосується прав або інтересів визначеної в акті особи або осіб, та дія якого вичерпується його виконанням або має визначений строк.

В абзаці 4 пункту 1 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 23 червня 1997 року № 2-зп у справі № 3/35-313 вказано, що «…за своєю природою ненормативні правові акти, на відміну від нормативних, встановлюють не загальні правила поведінки, а конкретні приписи, звернені до окремого індивіда чи юридичної особи, застосовуються одноразово й після реалізації вичерпують свою дію.»

У пункті 5 Рішення Конституційного Суду України від 22 квітня 2008 року № 9-рп/2008 в справі № 1-10/2008 вказано, що при визначенні природи правового акту індивідуальної дії правова позиція Конституційного Суду України ґрунтується на тому, що «правові акти ненормативного характеру (індивідуальної дії)» стосуються окремих осіб, «розраховані на персональне (індивідуальне) застосування» і після реалізації вичерпують свою дію.

Отже, у разі якщо контролюючим органом була проведена перевірка на підставі наказу про її проведення і за наслідками такої перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення чи інші рішення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження після проведення перевірки та прийняття рішень не є належним способом захисту права платника податків, оскільки наступне скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Належним способом захисту порушеного права платника податків у такому випадку є саме оскарження рішення, прийнятого за результатами перевірки.

Оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень.

Аналогічна правова позиція сформована у постанові Великої Палати Верховного Суду складі від 08 вересня 2021 року (справа №816/228/17).

Отже, наявність порушення при призначенні перевірки може бути покладено в підстави позову про скасування податкового повідомлення-рішення, якщо таке було прийнято за результатами перевірки, а безпосереднє визнання протиправним наказу відповідача не є таким, що захищає або відновлює права позивача.

З цих підстав суд апеляційної інстанції приходить до висновку про відсутність підстав для задоволення позову, в цій частині заявлених вимог.

Відповідно до п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно з пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки визначений приписами ст. 80 Податкового кодексу України. Зокрема, відповідно до п. 80.1, пп. 80.2.2 п. 80.2 цієї статті Кодексу фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, зокрема, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Відповідно до п.п.80.2.2 ст.82 Податкового кодексу України, підставою для призначення перевірки є наявність інформації про можливі порушення. При цьому як вірно зазначив суд першої інстанції ПК України не визначає обмежень щодо джерел надходження інформації, а також не вимагає її правдивості чи підтвердження у майбутньому.

З матеріалів справи вбачається ,що інформація про можливі порушення до відповідача надійшла від ДПС України і яка викладена у листі від 18.02.2020 №2687/7/99-00-05-04-01-07 щодо організації проведення фактичних перевірок, та доведено перелік суб`єктів господарювання , що і стало правомірною підставою для видання наказу про проведення фактичної перевірки.

Крім того дослідивши оскаржений наказ на відповідність вимогам п.81.1.1 ст.81 Податкового кодексу України, суд першої інстанції вірно зазначив що в ньому містяться всі необхідні реквізити, а саме - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид перевірки, підстави для проведення перевірки, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися, підпис керівника.

Згідно з п. 81.1. ст. 81 Податкового кодексу України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.

При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.

У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.

Матеріали справи свідчать, щоо після ознайомлення з наданими для огляду направленнями та службовими посвідченнями осіб, які зазначені в направленнях на проведення перевірки, а також вручення копії наказу про проведення перевірки, ФОП ОСОБА_1 відмовилась розписатися у направленнях на проведення фактичної перевірки посадовими (службовими) особами контролюючого органу, про що складено акт №510/08/01/05/ НОМЕР_1 від 03.08.2020 про відмову від підписання направлень на перевірку.

За таких обставин колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що у фахівців контролюючого органу у відповідності до приписів п. 81.1. ст. 81 Податкового кодексу України були усі підстави для початку проведення фактичної перевірки позивача, що спростовує доводи позивача про наявність підстав для недопускну до проведення перевірки.

Відповідно до п. 86.1 ст. 86 Податкового кодексу України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, у строки визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.

Строк складення акта (довідки) про результати перевірки не зараховується до строку проведення перевірки, встановленого цим Кодексом (з урахуванням його продовження).

У разі незгоди платника податків з висновками акта (довідки) такий платник зобов`язаний підписати такий акт (довідку) перевірки із зауваженнями, які він має право надати разом з підписаним примірником акта (довідки) або окремо у строки, передбачені цим Кодексом.

Так за результатом фактичної перевірки складений акт від 12.08.2020, який зареєстровано 13 серпня 2020 року за № 0483/08/01/05/ НОМЕР_1 та у зв`язку з відмовою отримати другий примірник направлено рекомендованим листом з повідомленням про вручення на податкову адресу позивача (копія акту про відмову від підписання та отримання акту додано до матеріалів справи).

Зазначені обставини спростовують доводи позивача про позбавлення останнього права подати свої заперечення та/або додаткові документи.

Викладене свідчить про відсутність з боку контролюючого органу процедурних порушень при здійсненні фактичної перевірки, як на тому наполягає позивач.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначено Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР (далі - Закон № 265/95-ВР), дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Так, платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів (пп. 16.1.2. п. 16.1 ст. 16 Податкового кодексу України), а також забезпечувати збереження документів, пов`язаних з виконанням податкового обов`язку, протягом строків, установлених цим Кодексом (пп. 16.1.12 п. 16.1. ст.16 Податкового кодексу України).

Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством (п.44.1. ст. 44 Податкового кодексу України).

Пунктом 177.10 ст. 177 Податкового кодексу України визначено, що фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Відповідно до вимог п. 12 ст. 3 Закону №265/95-ВР вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб-підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Згідно зі ст. 20 Закону №265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість.

Тобто, фізичні особи - суб`єкти підприємницької діяльності відповідно до вимог п. 12 ст. 3 Закону №265/95-ВР зобов`язані вести облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації. Недотримання вказаного обов`язку має наслідком застосування фінансової санкції у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів за цінами реалізації.

Положення Закону №265/95-ВР чітко не визначають самого порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, лише вказує на обов`язок суб`єктів підприємницької діяльності на ведення такого обліку.

Правові ж засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності визначені Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV, відповідно до ст. 9 якого (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на кінець останнього дня кожного місяця. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

До документів, що є підставою для оприбуткування товару, як правило, належать накладні, податкові накладні та товарно-транспортні накладні. Такі документи є підставою для внесення запасів до облікових бухгалтерських реєстрів та підтвердження права власності на них.

Перевірка ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації не потребує проведення повної інвентаризації у фізичної особи-підприємця, є лише необхідність співставлення фактичної кількості товару (навіть вибірково по деяким позиціям) з документами щодо походження такого товару.

Судом першої інстанції вірно встановлено, що в ході перевірки за місцем реалізації та зберігання товару (ресторан швидкого харчування, де здійснює діяльність позивач) у присутності ФОП ОСОБА_1 складено відомості про наявний в магазині товар. В результаті співставлення виявлено товари, на які відсутні будь-які документи щодо його походження. Детальний опис необлікованого товару із зазначенням виду товару, його назви, кількості та вартості міститься у відомостях ТМЦ, що є додатками до акту фактичної перевірки, з якого судом встановлено, що сума вартості товарів, наявних і отриманих за місцем перевірки для їх реалізації становить 6440,00 грн.

При цьому, ані контролюючому органу під час проведення перевірки позивачем, ані під час судового розгляду позивачем не надано жодних документів, які підтверджують облік товарів, що знаходились у місці продажу, що підтверджує факт неоприбуткування товару на суму 6440,00 грн. за що передбачена відповідальність статтею 20 Закону №265/95-ВР.

Зазначені обставини свідчать про правомірність прийняття відповідачем податкового повідомлення-рішення № від 06.10.2020.

Відповідно до п.85.2 ст. 85 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки..

Згідно з п. 121.1 ст. 121 Податкового кодексу України незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.

З аналізу наведеної норми п.121.1 ст.121 Податкового кодексу України вбачається, що ненадання платниками податків контролюючим органам оригіналів документів чи їх копій є порушенням п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України. Ненадання документів може виявлятися як у формі прямої відмови надати документи (їх копії), так і у формі невиконання вимоги контролюючого органу надати оригінали документів чи їх копії.

Спростовуючи доводи позивача про відсутність порушень вимог п.85.2 ст. 85 Податкового кодексу України суд першої інстанції вірно зазначив, що згідно з вимогами п. 85.6 ст. 85 Податкового кодексу України акт, що засвідчує факт відмови, складається лише у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу, які можуть бути запитані представником контролюючого органу на підставі п. 85.4 ст. 85 Податкового кодексу України.

В той же час п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України визначає обов`язок платника податків подати оригінал наявних у нього документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки. При цьому, вказана норма прямо встановлює, що такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки, тобто підставою виникнення такого обов`язку не є запит контролюючого органу, а сама обставина початку перевірки. При цьому, положення Податкового кодексу України не визначають обов`язку податкового органу складати акт, що засвідчує факт відмови виконання платником податків вимог п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України.

Платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності (п. 44.3 ст. 44 Податкового кодексу України).

Пунктом 44.6 ст. 44 Податкового кодексу України визначено, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

В порушення п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України, позивачем не було надано посадовим (службовим) особам контролюючого органу у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. При цьому обсяг необхідних документів, що мають бути надані контролюючому органу, визначається предметом перевірки.

За приписами п. 86.5 ст. 86 Податкового кодексу України акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).

Підписання акта (довідки) таких перевірок особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та/або його представниками та посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, здійснюється за місцем проведення перевірки або у приміщенні контролюючого органу.

У разі відмови платника податків або його законних представників від отримання примірника акта (довідки) перевірки чи неможливості його вручення платнику податків або його законним представникам чи особі, яка здійснювала розрахункові операції з будь-яких причин, такий акт або довідка надсилається платнику податків у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. У зазначених в цьому абзаці випадках контролюючим органом складається відповідний акт або робиться позначка в акті або довідці про результати перевірки.

Матеріалами справи підтверджено, що відповідач здійснював заходи щодо своєчасного повідомлення позивача про розгляд справи матеріалів фактичної перевірки та підписання акту, складеного за її результатами, шляхом направлення запрошення на його адресу рекомендованим листом із повідомленням.

Так копію запрошення направлено на адресу позивача 04 серпня 2020 року, 07 серпня 2020 року запрошення надійшло до відділення зв`язку, проте не було вручено під час доставки. Вказане свідчить, що позивач мав можливість отримати дане повідомлення з 07 серпня 2020 року, проте вказаним правом не скористався.

Вказана правова позиція викладена ВС у постанові від 11.02.2020 по справі №820/4624/17.

Крім того, жодних поважних (об`єктивних) причин неможливості вчасного отримання поштової кореспонденції позивачем суду не наведено.

При цьому ані під час розгляду справи судом першої інстанції ані під час апеляційного перегляду позивачем не надано первинних документів, як доказ підтвердження їх зберігання, а також не надано позивачем доказів надання таких документів контролюючому органу.

За таких обставин суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про правомірність висновків контролюючого органу щодо порушень позивачем п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України та застосування до нього штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 1020 грн. за оскарженим податковим повідомленням-рішенням від 06.10.2020 №.

Доводи викладені в апеляційній скарзі висновків суду не спростовують, а лише зводяться до їх переоцінки.

Колегія суддів апеляційного суду вважає, що в межах апеляційної скарги порушень судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи не допущено. Правова оцінка обставин у справі дана вірно, а тому апеляційну скаргу слід відхилити, а оскаржуване судове рішення залишити без змін.

Керуючись п.1 ч.1 ст. 315, ст.ст. 321, 322 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 - залишити без задоволення.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 28 липня 2021 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення в повному обсязі.

В повному обсязі постанова складена 23 грудня 2021 року.

Головуючий - суддя Д.В. Чепурнов

суддя В.В. Мельник

суддя С.В. Сафронова