Справа № 580/3212/21
Суддя: Файдюк Віталій Васильович
Дата ухвалення: 2021-12-21 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 580/3212/21 Суддя (судді) першої інстанції: Віталіна ГАЙДАШ
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 грудня 2021 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді Файдюка В.В.

суддів: Мєзєнцева Є.І.

Собківа Я.М.

При секретарі: Шепель О.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 03 серпня 2021 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ЕМ-ТРАНС" до Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області про визнання протиправними дій щодо проведення перевірки, -

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Ем-Транс» (далі - позивач, ТОВ «Ем-Транс») звернулося до Черкаського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Черкаській області (далі - відповідач, ГУ ДПС у Черкаській області), в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 05 травня 2021 року №3404/, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 4 922 976 грн.;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 05 травня 2021 року №3405/, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 5 596 418 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що контролюючий орган дійшов помилкового висновку про заниження позивачем податку на прибуток та податку на додану вартість, оскільки правовідносини позивача з контрагентами реально відбулись, що підтверджується первинними бухгалтерськими документами, а посилання Головного управління ДПС у Черкаській області на недоліки в їх оформленні не можуть слугувати підставою для позбавлення позивача відшкодування податку на додану вартість та виключення сум податкового кредиту.

Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 03 серпня 2021 року даний позов задоволено в повному обсязі.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 05 травня 2021 року №3404/, №3405/.

Приймаючи таке рішення, суд виходив з того, що вирішувати, які саме господарські операції слід здійснити в межах господарської діяльності, повинен сам платник, а економічна ефективність та доцільність витрат є якісним показником, який не впливає на податковий облік платника

Не погоджуючись з прийнятим рішенням, відповідач звернувся до суду з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування своєї позиції скаржник зазначив, що платник податків не повинен будувати свою господарську діяльність таким чином, аби заплатити найбільше податків у результаті господарської діяльності. Проте, в будь-якому разі, економічний ефект не повинен полягати виключно у зменшенні податкового навантаження на хоча би одного з учасників операції. Відповідно, економічний ефект відсутній в операціях, які призводять до збільшення задекларованих витрат платника податків та зменшують об`єкт його оподаткування без можливості отримання додаткового приросту активів чи збереження їх вартості.

Товариством з обмеженою відповідальністю «Ем-Транс» подано відзив на апеляційну скаргу, в якому заперечено проти її доводів та зауважено про законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення. Зазначено, що зміст апеляційної скарги на адміністративний позов дублює текст акту перевірки №2666/23-00-07-0105/41816844 від 12 квітня 2021 року. Апелянт у своїй скарзі не наводить чітких та конкретних підстав, з якими він не погоджується та які вважає спірними.

14 грудня 2021 року відповідачем подано до суду заяву про виклик свідка, а саме головного державного ревізора-інспектора відділу перевірок платників основних галузей економіки управління податкового аудиту ГУ ДПС Я.Швачки.

Однак, скаржником не обґрунтовано в даній заяві, чим обумовлена необхідність допиту в суді апеляційної інстанції вказаної особи, не вказано, які відомості може підтвердити ревізор, не зазначено, чому такі відомості неможливо встановити з наявних у справ матеріалів.

Між тим, відповідно до статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.

Згідно ч.2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Між тим, відповідачем не було доведено, що він клопотав у суді першої інстанції про допит свідка, однак, з незалежних від нього причин таке клопотання не було задоволено.

Відтак, вивчивши зміст заяви виклик свідка, норми процесуального законодавства, матеріали справи, заслухавши у судовому засіданні пояснення представника позивача, колегія суддів дійшла висновку про відсутність підстав для її задоволення.

Суд, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга відповідача не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Як вбачається з матеріалів справи та вірно встановлено судом першої інстанції, Головним управлінням ДПС у Черкаській області здійснено документальну планову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Ем-Транс» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 19 грудня 2017 року по 31 грудня 2020 року з урахуванням п. 102.1 статті 102 Податкового кодексу України, результати перевірки оформлені актом від 12 квітня 2021 року №2666/23-00-07-0105/41816844.

Вказаною перевіркою встановлено порушення товариством з обмеженою відповідальністю «Ем-Транс», зокрема:

- вимог п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VІ, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 4271241 грн., в т.ч. за 2018 рік на суму 182915 грн., за 2019 рік на суму 2424025 грн., за 2020 рік на суму 1664301 грн., з них за І квартал 2020 року на суму 356682 грн., півріччя 2020 року на суму 1203802 грн., три квартали 2020 року на суму 103817 грн.;

- вимог п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.5, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1, п. 201.7 ст. 201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VІ, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 4477134 грн., в т.ч. за листопад 2018 року на суму 83333 грн., за грудень 2018 року на суму 119906 грн., за січень 2019 року на суму 50243 грн., за лютий 2019 року на суму 293509 грн., за березень 2019 року на суму 166668 грн., за квітень 2019 року на суму 293509 грн., за травень 2019 року на суму 161586 грн., за червень 2019 року на суму 158525 грн., за липень 2019 року на суму 83987 грн., за серпень 2019 року на суму 266668 грн., за жовтень 2019 року на суму 519574 грн., за січень 2020 року на суму 758929 грн., за лютий 2020 року на суму 124168 грн., за квітень 2020 року на суму 85862 грн., за травень 2020 року на суму 593010 грн., за червень 2020 року на суму 289771 грн., за липень 2020 року на суму 457829 грн., за серпень 2020 року на суму 96468 грн.

На підставі висновків вищевказаного акту перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 05 травня 2021 року:

- №3404/, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 4 922 976 грн.;

- №3405/, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 5 596 418 грн.

Не погоджуючись з винесеними відповідачем податковими повідомленнями-рішеннями, вважаючи свої права порушеними, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.

Як встановлено судом першої інстанції, основним видом діяльності Товариства з обмеженою відповідальністю «Ем-Транс» є транспортно-експедиторські послуги.

Між ТОВ «Ем-Транс» та ТОВ «АТМ Бізнес Рішень» на підставі договору про спільну діяльність від 12.08.2019 №2019/02 укладено договір від 01.01.2020 №SMS/I/2019_VAS про надання послуг, предметом якого є надання послуг із розсилки повідомлень користувачам в рамках тематики, визначеної в додатках до цього договору.

Виконання вимог вказаного договору підтверджується: актами наданих послуг від 25.05.2020, від 17.06.2020, від 29.06.2020, від 30.06.2020, від 30.06.2020, від 30.06.2020, від 25.03.2020, від 31.03.2020, від 28.04.2020; податковими накладними від 29.05.2020 №8, від 17.06.2020 №1, від 29.06.2020 №11, від 30.06.2020 №12, від 30.06.2020 №13, від 30.06.2020 №14, від 25.03.2020 №6, від 31.03.2020 №7, від 28.04.2020 №6; платіжними дорученнями від 31.08.2020 №572, від 30.07.2020 №476, від 04.09.2020 №593, від 17.07.2020 №432, від 27.07.2020 №463, від 12.08.2020 №528, від 09.10.2020 №694, від 30.04.2020 №279 та від 09.10.2020 №693.

Між ТОВ «Ем-Транс» та ТОВ «АТМ Бізнес Рішень» на підставі договору про спільну діяльність від 03.03.2020 року №2020/04 укладено договір від 12.11.2020 №SMS/01/2020_SuperMob про надання послуг, предметом якого є надання послуг із розсилки повідомлень користувачам в рамках тематики, визначеної в додатках до цього договору.

Виконання вимог вказаного договору підтверджується: актами наданих послуг від 29.12.2020, від 23.12.2020, від 16.12.2020; податковими накладними від 29.12.2020 №7, від 23.12.2020 №4 та від 16.12.2020 №1.

Між ТОВ «Ем-Транс» та ТОВ «АТМ Бізнес Рішень» на підставі договору про спільну діяльність від 09.08,2019 року №2019/03 укладено договір від 01.05.2020 №SMS/01/2020_VAS про надання послуг, предметом якого є надання послуг із розсилки повідомлень користувачам в рамках тематики, визначеної в додатках до цього договору.

Виконання вимог вказаного договору підтверджується: актами наданих послуг від 30.06.2020, від 30.06.2020, від 30.06.2020, від 29.06.2020, від 29.06.2020, від 26.06.2020, від 25.06.2020; податковими накладними від 30.06.2020 №13, №14 та №15, від 29.06.2020 №695 та №11, від 26.06.2020 №10 та №9, від 25.06.2020 №8; платіжними дорученнями від 11.09.2020 №606, від 07.08.2020 №517, від 05.08.2020 №502, від 17.07.2020 №433, від 22.07.2020 №444, від 10.07.2020 №418.

Між ТОВ «Ем-Транс» та ТОВ «Супермобайл» на підставі договору про спільну діяльність від 27.12.2018 №2018-02 укладено договір від 01.10.2019 №SMS/01/2019_promo про надання послуг, предметом якого є надання послуг із розсилки повідомлень користувачам в рамках тематики, визначеної в додатках до цього договору.

Виконання вимог вказаного договору підтверджується; актами наданих послуг від 16.10.2019, від 11.10.2019, від 10.10.2019; податковими накладними від 16.10.2019 №5, від 11.10.2019 №2, від 10.10.2019 №3; платіжними дорученнями від 21.10.2019 №549, від 11.10.2019 №536, від 11.10.2019 №535.

Між ТОВ «Ем-Транс» та ТОВ «Супермобайл» на підставі договору про спільну діяльність від 01.08.2017 №01/01 укладено договір від 29.10.2018 №SMS/01/2018_VAS про надання послуг, предметом якого є надання послуг із розсилки повідомлень користувачам в рамках тематики, визначеної в додатках до цього договору.

Виконання вимог вказаного договору підтверджується: актом наданих послуг від 27.11.2018; податковою накладною від 27.11.2018 №1; платіжним дорученням від 27.11.2018 №152.

Між ТОВ «Ем-Транс» та ТОВ «Супермобайл» на підставі договору про спільну діяльність від 24.12.2018 №2018-01 укладено договір від 01.08.2019 №SMS/02/2019_promo про надання послуг, предметом якого є надання послуг із розсилки повідомлень користувачам в рамках тематики, визначеної в додатках до цього договору.

Виконання вимог вказаного договору підтверджується: актами наданих послуг від 23.08.2019, від 09.09.2019, від 18.09.2019, від 31.10.2019; податковими накладними від 23.08.2019 №2, від 09.09.2019 №1, від 18.09.2019 №6, від 31.10.2019 №13; платіжними дорученнями від ід 23.08.2019 №428, від 09.09.2019 №458, від 25.09.2019 №494 та від 28.02.2020 №141.

Між ТОВ «Ем-Транс» та ТОВ «Супермобайл» на підставі договору про спільну діяльність укладено договір від 01.10.2019 №SMS/01/2019_VAS про надання послуг, предметом якого є надання послуг із розсилки повідомлень користувачам в рамках тематики, визначеної в додатках до цього договору.

Виконання вимог вказаного договору підтверджується: актами наданих послуг від 28.01.2020, від 30.01.2020, від 10.02.2020, від 01.02.2020, від 11.02.2020, від 12.02.2020, від 23.03.2020, від 24.03.2020, від 26.03.2020, від 30.06.2020; податковими накладними від 28.12.2020 №7, від 30.01.2020 №8, від 10.02.2020 №1, від 11.02.2020 №2, від 12.02.2020 №3, від 30.06.2020 №18, від 26.03.2020 №9, від 24.03.2020 №7, від 23.03.2020 №6; платіжними дорученнями від 27.02.2020 №135, від 28.02.2020 №140, від 11.02.2020 №99, від 11.02.2020 №100, від 13.02.2020 №105, від 09.09.2020 №603, від 02.04.2020 №221, від 31.03.2020 №215, від 31.03.2020 №216.

Між ТОВ «Ем-Транс» та ТОВ «Супермобайл» на підставі договору про спільну діяльність від 03.11.2017 №2018-02 укладено договір від 01.11.2018 №SMS/03/2018_VAS про надання послуг, предметом якого є надання послуг із розсилки повідомлень користувачам в рамках тематики, визначеної в додатках до цього договору.

Виконання вимог вказаного договору підтверджується: актами наданих послуг від 12.08.2019, від 29.11.2019, від 27.11.2019, від 06.08.2019, від 19.07.2019, від 27.06.2019, від 21.06.2019, від 19.06.2019, від 16.05.2019, від 06.05.2019, від 22.04.2019, від 18.04.2019, від 15.04.2019, від 12.03.2019, від 08.03.2019, від 06.03.2019, від 05.03.2019, від 19.02.2019, від 04.02.2019, від 01.02.2019, від 11.01.2019 від 07.12.2018, від 03.12.2018, від 05.12.2018, від 23.11.2018; податковими накладними від 12.08.2019 №3, від 29.11.2019 №13, від 27.11.2019 №11, від 06.08.2019 №1, від 19.07.2019 №8, від 27.06.2019 №13, від 21.06.2019 №9, від 19.06.2019 №6, від 16.05.2019 №7, від 06.05.2019№1, від 22,04.2019 №6, від 18.04.2019 №4, від 15.04.2019 №2, від 12.03.2019 №5, від 08.03.2019 №4, від 06.03.2019 №3, від 05.03.2019 №1, від 19.02.2019 №9, від 04.02.2019 №2, від 01.02.2019 №1, від 11.01.2019 №1, від 07.12.2018 №4, від 03.12.2018 №1, від 05.12.2018 №2, від 23.11.2018 №11; платіжними дорученнями від 19.08.2019 №413, від 29.11.2019 №625, від 28.11.2019 №618, від 04.02.2019 №52, від 24.07.2019 №345, від 16.08.2019 №404, від 24.06.2019 №291, від 24.06.2019 №292, від 23.05.2019 №245, від 15.05.2019 №235, від 24.04.2019 №216, від 24.04.2019 №214, від 15.04.2019 №195, від 13.03.2019 №121, від 27.04.2018 №151, від 06.03.2019 №112, від 06.03.2019 №113, від 19.02.2019 №75, від 04.02.2019 №53, від 15.03.2019 №138, від 04.02.2019 №52, від 11.01.2019 №10, від 07.12.2018 №169, від 06.12.2018 №167 та від 06.12.2018 №168.

Між ТОВ «Ем-Транс» та ТОВ «Супермобайл» на підставі договору про спільну діяльність від 21.11.2017 №2018/03 укладено договір від 03.01.2019 №SMS/01/2019 про надання послуг, предметом якого є надання послуг із розсилки повідомлень користувачам в рамках тематики, визначеної в додатках до цього договору.

Виконання вимог вказаного договору підтверджується: актами наданих послуг від 29.11.2019, від 23.10.2019, від 26.11.2019, від 21.10.2019, від 17.10.2019, від 27.09.2019, від 20.09.2019, від 09.09.2019, від 12.08.2019, від 06.08.2019, від 06.06.2019, від 24.05.2019, від 21.05.2019, від 22.04.2019, від 19.04.2019, від 17.04.2019, від 18.02.2019 від 16.08.2019, від 14.05.2019, від 05.09.2019; податковими накладними від 29.11.2019 №14, від 23.10.2019 №11, від 26.11.2019 №10, від 21.10.2019 №9, від 17.10.2019 №6, від 27.09.2019 №10, від 20.09.2019 №8, від 09.09.2019 №3, від 12.08.2019 №4, від 06.08.2019 №1, від 06.06.2019 №2, від 24.05.2019 №7, від 21.05.2019 №6, від 22.04.2019 №4, від 19.04.2019 №5, від 17.04.2019 №1, від 18.02.2019 №2, від 16.08.2019 №5, від 14.05.2019 №3, від 05.09.2019 №1; платіжними дорученнями від 29.11.2019 №624, від 29.10.2019 №562, від 28.11.2019 №619, від 29.10.2019 №561, від 21.10.2019 №548, від 27.09.2019 №503, від 25.09.2019 №495, від 09.09.2019 №457, від 19.08.2019 №414, від 06.08.2019 №385, від 07.06.2019 №268, від 24.07.2019 №343, від 18.06.2019 №280, від 22.04.2019 №209, від 25.04.2019 №221, від 17.04.2019 №200, від 22.02.2019 №83, від 23.08.2019 №427.

Між ТОВ «Ем-Транс» та ТОВ «Супермобайл» на підставі договору про спільну діяльність від 01.11.2018 №2/18 укладено договір від 01.04.2019 №SMS/01/2019_VAS про надання послуг, предметом якого є надання послуг із розсилки повідомлень користувачам в рамках тематики, визначеної в додатках до цього договору.

Виконання вимог вказаного договору підтверджується: актами наданих послуг від 15.04.2019, від 07.05.2019, від 22.05.2019, від 30.07.2019, від 27.09.2019, від 29.11.2019, від 30.11.2019; податковими накладними від 15.04.2019 №3, від 07.05.2019 №1, від 22.05.2019 №8, від 30.07.2019 №13, від 27.09.2019 №9, від 29.11.2019 №19, від 30.11.2019 №20; платіжними дорученнями від 15.04.2019 №196, від 15.05.2019 №236, від 15.07.2019 №325, від 16.08.2019 №405, від 27.09.2019 №504.

Між ТОВ «Ем-Транс» та ТОВ «Супермобайл» на підставі договору про спільну діяльність від 02.08.2019 №2019/02 укладено договір від 09.03.2020 №SMS/01/2019_VAS про надання послуг, предметом якого є надання послуг із розсилки повідомлень користувачам в рамках тематики, визначеної в додатках до цього договору.

Виконання вимог вказаного договору підтверджується: актами наданих послуг від 24.04.2020, від 22.05.2020, від 28.04.2020, від 28.04.2020; податковими накладними від 24.04.2020 №8, від 22.05.2020 №9, від 28.04.2020 №10, від 28.04.2020 №11; платіжними дорученнями від 27.08.2020 №567, від 12.08.2020 №529, від 29.05.2020 №333, від 29.05.2020 №334.

Між ТОВ «Ем-Транс» та ТОВ «Супермобайл» на підставі договору про спільну діяльність від 12.08.2019 №2019/02 укладено договір від 10.03.2020 №2020-05/ІІ__promo про надання послуг, предметом якого є надання послуг із розсилки повідомлень користувачам в рамках тематики, визначеної в додатках до цього договору.

Виконання вимог вказаного договору підтверджується: актами наданих послуг від 25.06.2020, від 22.06.2020, від 29.04.2020, від 29.04.2020, від 30.04.2020, від 30.04.2020; податковими накладними від 25.06.2020 №15, від 22.06.2020 №13, від 29.04.2020 №12, від 29.04.2020 №13, від 30.04.2020 №14 та від 30.04.2020 №15; платіжними дорученнями від 24.09.2020 №647, від 15.09.2020 №618, від 29.05.2020 №335, від 29.05.2020 №336, від 29.05.2020 №337 та від 12.06.2020 №360.

Між ТОВ «Ем-Транс» та ТОВ «Супермобайл» на підставі договору про спільну діяльність від 12.08.2019 №2019/02 укладено договір від 01.01.2020 №SMS/І/2019_VAS про надання послуг, предметом якого є надання послуг із розсилки повідомлень користувачам в рамках тематики, визначеної в додатках до цього договору.

Виконання вимог вказаного договору підтверджується: актами наданих послуг 26.08.2020, від 26.08.2020; платіжними дорученнями 25.05.20 №315, №317.

Крім того, між ТОВ «Ем-Транс» та ТОВ «Агрегатний Стан» укладено договір про надання послуг від 25.10.2019 №102501 предметом якого є послуги по виготовленню та розповсюдженню інформаційних проспектів стосовно перевезень, які здійснює позивач, згідно бланку з метою знаходження потенційних споживачів перевезень, які здійснюються замовником.

Виконання вимог вказаного договору підтверджується: актами наданих послуг від 25.11.2019, від 28.11.2019, від 29.11.2019; податковими накладними від 25.11.2019 №277, від 28.11.2019 №264, від 29.11.2019 №264; платіжними дорученнями від 10.12.2019 №646, від 09.01.2020 №18, від 24.01.2020 №47.

Також між ТОВ «Ем-Транс» та ТОВ «Фокс Юніон» (Виконавець) укладено договір про надання послуг від 28.10.2019 №102801, предметом якого є послуги по виготовленню та розповсюдженню інформаційних проспектів стосовно перевезень, які здійснює позивач, згідно бланку з метою знаходження потенційних споживачів перевезень, які здійснюються замовником.

Виконання вимог вказаного договору підтверджується: актами наданих послуг від 28.11.2019, від 29.11.2019; податковими накладними від 28.11.2019 №384, від 29.11.2019 №411; платіжними дорученнями від 18.12.2019 №659, від 20.12.2019 №671.

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 ПК. Так, згідно з положенням пункту 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16 липня 1999 року № 996-ХIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996-ХIV).

Відповідно до статті 1 цього Закону первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов`язкові ознаки: відомості про господарську операцію і підтвердження її реального (фактичного) здійснення.

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема, за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно зі статтею 1 Закону № 996-ХIV господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

За змістом ч.1,2 статті 9 Закону № 996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Слід зазначити, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до ч.1 статті 626 Цивільного кодексу України договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків. Отже, договір свідчить лише про намір виконати дії (операції) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання.

Відповідно до вищенаведеного визначення господарська операція пов`язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК.

Так, згідно з пунктом 138.2 статті 138 ПК витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

При цьому відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Відповідно до п. 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів (в тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК).

Відповідно до п. 200.4 статті 200 Податкового кодексу України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Відповідно до п.201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) податкову накладну, складену в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи, та зареєстровану в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно п. 201.7 статті 201 ПК України податкова накладна виписується на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Відповідно до п. 201. 8 статті 201 Кодексу право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому ст. 183 цього Кодексу. Податкова накладна видається платником податку, якій здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Відтак, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Будь-які документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Як зазначено позивачем та не спростовано відповідачем, суть укладення договорів та мета господарської діяльності полягала в просуванні власних послуг для пасажирів Укрзалізниці, пошуку та заохоченню покупців через Інтернет, отримання прибутку, розробки власної програми лояльності та Інтернет - порталу, що дало змогу залучити нових клієнтів і утримати тих, які вже є.

Послуги із розсилки смс-повідомлень надавалися виключно через Інтернет відповідними засобами програмно-апаратного комплексу та мали на меті інформування клієнтів, оповіщення про маркетингові акції, проведення розіграшів. Для цього достатньо мати відповідний системний інтерфейс та доступ до інтернету.

Послуги, які фактично надавалися, полягали у наданні доступу до Сервісів інформаційного контенту шляхом розсилки таргегованим клієнтам зашифрованих повідомлень (CMC) у вигляді згенерованих номерів подарункових карт задля просування брендованих послуг компанії ТОВ «ЕМ - ТРАНС» та пошуку і заохочення покупців через Інтернет.

Для позивача випускалася брендована контент - карта у вигляді електронної та скретч - карти, а також захищених голограмами талонів, в результаті використання яких клієнт мав можливість поповнення мобільного рахунку, отримання подарункових сертифікатів, а також доступ до інформаційного контенту. Для цього користувачі інформаційних та розважальних Інтернет ресурсів після авторизації на http://agms.com.ua/ отримували доступ до сервісів позивача у вигляді вікторин, промоакцій, підписок, доступу до ігрового і розважального контенту з можливістю обміняти накопичені бонуси через особовий кабінет на подарунки.

Сервіс, який був розроблений для позивача, відноситься до системи обслуговування продуктів, так званої системи продукт-сервіс (PSS). Це бізнес-модель, яка забезпечує узгоджену доставку продуктів і послуг, коли споживачеві пропонується поєднання продуктів і послуг у порівнянні з традиційним акцентом на продукти.

Цінність сервісу із доставки повідомлень, результатом якого є брендована контент-карта, забезпечується комбінацією продуктів і послуг, при цьому задоволення потреб клієнтів досягається шляхом продажу функції продукту, а не самого продукту. Ця концепція заснована на ідеї сервісних рішень, коли клієнти хочуть від продуктів функцій, які продукт забезпечує та послуги, яку продукт може надати, поєднання яких дозволяє перейти до довгострокових сервісних відносин з покупцем.

Таким чином, під поняттям «Сервісу» сторони договорів розуміють сукупність, як власних, так і залучених (належних третім особам товарів робіт і послуг), в т.ч., але не обмежуючись, програмних продуктів і товарно-матеріальних цінностей, в результаті використання та/чи обробки яких, Користувач отримує Контент-карту із можливістю її використання для подальшого фактичного отримання замовленого ним переліку товарів робіт і послуг.

Ні підтвердження наданих послуг до перевірки надавалися первинні документи, зокрема: акти наданих послуг, які підписувалися після погодження сторонами статистики розісланих смс-повідомлень, з цією метою позивачу надавався доступ до особового кабінету білінгової системи.

Під час реєстрації податкової накладної позивач вказував «Номенклатура товарів/послуг продавця», що відповідає формулюванню у первинних документах та відповідає суті господарської операції, а саме на підставі первинних документів код Сервісів із розсилки номерів подарункових карт згідно з УКТ ЗЕД ідентичний коду подарункового сертифіката або коду ваучера поповнення, в залежності від того, що в результаті обміну сервісів отримує клієнт.

Для забезпечення належної роботи Сервісу й розширення переліку товарів, робіт і послуг, які пропонувалися користувачам, подарункові сертифікати придбавалися у різних постачальників з кодом товару згідно з УКТ ЗЕД 3926, 4821, , відповідно, реалізація Сервісів обміну контент-карт відображалася з тими же кодами згідно з УКТ ЗЕД, що й подарункові сертифікати.

Суть промоакції полягала у тому, що пасажири, які замовляли чай під час подорожі Укрзалізницею, мали можливість відправити SMS з промокодом через WhatsApp і Viber та стати учасниками розіграшу призів.

Саме тому у податковій накладній зазначалася «Номенклатура товарів/послуг продавця», якою супроводжується постачання кінцевому покупцю, а саме: «постачання чаю в рамках проведення промоакції».

Таким чином, придбані вищеописані послуги надали змогу позивачу залучити нових клієнтів, зацікавити вже існуючих клієнтів. Замовлення таких послуг сприяло позитивному економічному розвитку діяльності позивача та, як результат, збільшення прибутку.

Отже, як вбачається з матеріалів справи, факт продажу товарів та надання послуг, обумовлених спірними договорами, підтверджується документально, господарські операції належним чином відображені у бухгалтерському і податковому обліку позивача та його податковій звітності, а право на включення до податкового кредиту суми податку на додану вартість, сплаченої у складі вартості придбаних товарів, посвідчується належним чином оформленими податковими накладними.

Таким чином, обставини щодо фактичності здійснення господарських операцій з придбання у контрагентів товарів, на які платник податку посилається як на підставу виникнення у нього права на включення нарахованого (сплаченого) податку на додану вартість до податкового кредиту, відповідачем не спростовано.

Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень.

Обґрунтовуючи свою позицію, податковий орган зазначає, що в ході проведення перевірки встановлено, що відповідно до умов Договорів про надання послуг позивач як замовник послуг зобов`язувався узгодити перелік послуг, продукції та надання послуг по її розміщенню та розповсюдженню, із зазначенням часових інтервалів та сум, необхідних для надання послуг (оформлюються додатками до Договорів), передавати розроблені виконавцями та затверджені замовником макети усіх рекламних матеріалів, а виконавці зобов`язувалися організувати розповсюдження інформаційної продукції. Оприлюднення таких матеріалів можливо лише на основі попередньої письмової згоди провайдера та затвердження провайдером макетів зазначених матеріалів.»

Проте, ТОВ «EM-ТРАНС» первинних документів на підтвердження передачі макетів рекламних матеріалів до перевірки не надав.

Судом першої інстанції встановлено, що у ТОВ «Ем-Транс» наявні всі первинні облікові та податкові документи, з якими Податковий кодекс України пов`язує право платника на формування податкового кредиту з ПДВ. Дані первинні документи не визнані недійсними, а тому вважаються належними доказами по справі.

Також судом встановлено, що метою укладення позивачем договорів з TOB «ATM Бізнес Рішень»; ТОВ «Супермобайл»; ТОВ «Агрегатний Стан»; ТОВ «Фокс Юніон» про надання послуг з розсилки повідомлень, просування послуг під час проведення промоакцій задля стимулювання збуту, а також з виготовлення та розповсюдження інформаційних та рекламних проспектів було залучення нових клієнтів та зацікавити вже існуючих клієнтів ТОВ «Eм-Транс».

Так, ділова мета простежувалася в господарських операціях, які хоч і були збитковими, проте підприємство несло витрати у зв`язку з особливостями поточних бізнес-процесів та вимогами чинного законодавства. При цьому, суд звернув увагу на те, що не обов`язково, аби економічний ефект спостерігався негайно після вчинення операції Не виключено, що такий ефект настане в майбутньому, а також не виключено, що в результаті об`єктивних причин економічний ефект може не настати взагалі. Зокрема, операція може виявитись збитковою, і це є одним із варіантів нормального перебігу подій при здійсненні господарської діяльності. Водночас Верховний Суд наголосив на тому, що відповідно до чинного на момент спірних правовідносин законодавства, обов`язково повинен бути намір платника податку отримати відповідний економічний ефект, тобто господарська операція має передбачати можливість приросту або збереження активів чи їх вартості (постанова Верховного Суду від 17 березня 2020 року у справі №812/9439/13-а).

Таким чином, важливими для визначення ділової мети є не наслідки конкретної операції, а саме наміри платника, пов`язані з її виконанням. При цьому варто враховувати не лише суб`єктивну складову - ситуацію конкретного підприємства, але й об`єктивно оцінити ситуацію з точки зору добросовісного суб`єкта господарювання.

Верховний Суд у постанові від 21 липня 2020 року у справі № 816/191/17 зазначив, що оцінка доцільності економічних рішень платника в процесі провадження ним господарської діяльності, ефективності використання платником капіталу шляхом оцінювання витрат платника у світлі їх доцільності, раціональності не належить до повноважень податкового органу. Таким чином, суд наголосив на тому, що вирішувати, які саме господарські операції слід здійснити в межах господарської діяльності, повинен сам платник, а економічна ефективність та доцільність витрат є якісним показником, який не впливає на податковий облік платника.

Жодного спростування інформації, викладеної судом в оскаржуваному рішенні, податковим органом в апеляційній скарзі не наведено, як і не обґрунтовано його незгоду із таким висновком, будь-яких інших доводів, відмінних від наведених в суді першої інстанції, відповідачем в апеляційній скарзі не зазначено, порушення суд норм права не доведено.

Враховуючи зазначене, та оскільки судом не було встановлено ознак фіктивності укладених між позивачем та його контрагентами правочинів, необґрунтованими є висновки, викладені відповідачем в акті перевірки про порушення позивачем податкового законодавства.

Отже, позивачем не занижено податок на прибуток на загальну суму 4 271 241 грн. та не занижено податок на додану вартість на загальну суму 4 477 134 грн., тому податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 05 травня 2021 року №3404/, №3405/ є протиправними та підлягають до скасування.

Таким чином, правомірним є висновок суду першої інстанції про задоволення даного адміністративного позову.

Отже при винесенні оскаржуваного рішення судом першої інстанції було дотримано всіх вимог законодавства, а тому відсутні підстави для її скасування.

За правилами статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 243, 246, 308, 315, 316, 321, 325, 329, 331 КАС України суд,

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області - залишити без задоволення.

Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 03 серпня 2021 року - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, та може бути оскаржена безпосередньо до адміністративного суду касаційної інстанції в порядку і строки, встановлені статтями 329, 331 КАС України.

Повний текст рішення виготовлено 21 грудня 2021 року.

Головуючий суддя В.В.Файдюк

судді Є.І.Мєзєнцев

Я.М. Собків