Справа № 460/2721/18
Суддя: Довгополов Олександр Михайлович
Дата ухвалення: 2021-12-07 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 грудня 2021 рокуЛьвівСправа № 460/2721/18 пров. № А/857/17467/21

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Довгополова О.М.,

суддів Гуляка В.В., Святецького В.В.,

з участю секретаря судового засідання Вовка А.Ю.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 11 березня 2021 року у справі за адміністративним позовом Державного підприємства "Клеванське лісове господарство" до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги та рішення, -

суддя (судді) в суді першої інстанції Щербаков В.В.,

час ухвалення рішення: 15:02:21,

місце ухвалення рішення м. Рівне,

дата складання повного тексту рішення: 05.04.2021 року,

ВСТАНОВИВ:

Державне підприємство "Клеванське лісове господарство" звернулося в суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 31 липня 2018 року № та № , податкової вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 31 липня 2018 року №Ю-37 та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 31 липня 2018 року № .

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 11 березня 2021 року позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Рівненській області № від 31.07.2018 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку з доходів фізичних осіб на суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в розмірі 928757 (дев`ятсот двадцять вісім тисяч сімсот п`ятдесят сім) грн. 02 коп. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Рівненській області № від 31.07.2018 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору на суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в розмірі 13585 (тринадцять тисяч п`ятсот вісімдесят п`ять) грн. 59 коп. Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДФС у Рівненській області про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № від 31.07.2018 в частині застосування штрафних санкцій на суму 142736 (сто сорок дві тисячі сімсот тридцять шість) грн. 72 коп. Визнано протиправною та скасовано вимогу Головного управління ДФС у Рівненській області про сплату боргу (недоїмки) № Ю-37 від 31.07.2018. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Рішення мотивоване тим, що збільшення відповідачем для позивача грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб на суму 72403,49 грн. та застосування за донарахування штрафної санкції на суму 54302,62 грн., а також збільшення грошового зобов`язання за платежем військовий збір на суму 27220,73 грн. відповідає вимогам чинного законодавства, що є підставою для відмови у задоволенні вказаної частини позовних вимог. Відповідачем правомірно нараховано для позивача пеню в сумі 22271,06 грн. та в сумі 7572,85 грн за порушення граничних термінів сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору до бюджету. Разом з тим, факт ненарахування, неутримання та/або несплати податку на доходи фізичних осіб в частині виплати заробітної плати є відсутній, адже зміст акту перевірки свідчить саме про несвоєчасність сплати податку. При цьому у ДП "Клеванське лісове господарство" була відсутня ознака повторюваності вчинення порушення щодо ненарахування, неутримання та/або несплати (неперерахування) військового збору, що виключало можливість застосування штрафу у розмірі 50% та 75% від суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Компенсація паливної норми та здешевлення харчування працівникам позивача за своєю правовою природою не входять до структури заробітної плати, а є виплатами, встановленими колективним договором позивача, відтак не є базою оподаткування з єдиного внеску.

Не погодившись із ухваленим судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, у якій, з посиланням на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить його скасувати та ухвалити нове судове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.

Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що судом першої інстанції не враховано, що якщо до моменту виплати доходу на користь громадян податковий агент хоч і з порушенням, передбаченого статтею 168 Податкового кодексу України сплачує суму податку, застосуванню підлягає стаття 126 Податкового кодексу України. Водночас, якщо виплата доходу передувала сплаті податку, податковий агент має нести відповідальність на підставі статті 127 Податкового кодексу України. При цьому розмір штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається з кількості вчинених порушень протягом певного часу. Отже, на підставі пункту 127.1 статті 127 Податкового кодексу України правомірно застосовано до ДП "Клеванське лісове господарство" штрафну санкцію по податку на доходи фізичних осіб в сумі 983059,64 грн та по військовому збору в сумі 20390,77 грн. Зазначає, що дохід, отриманий фізичною особою як додаткове благо у вигляді вартості здешевлення харчування включається до загального місячного (річного) оподаткованого доходу такого платника та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах. При цьому, вартість наданого працівникам здешевлення харчування є базою нарахування єдиного внеску. Суд першої інстанції необгрунтовано дійшов висновку, що основою нарахування єдиного соціального внеску є заробітна плата платника податку, до складу якої не входить додаткове благо, передбачене колективним договором, а тому на вказані додаткові блага єдиний внесок не нараховується.

Позивач подав до суду відзив на апеляційну скаргу, в якому покликається на законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції та просить залишити його без змін.

Суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги (частина перша статті 308 КАС України).

Оскільки позивачем не оскаржується в апеляційному порядку рішення суду першої інстанції в частині відмови в задоволенні позову, предметом розгляду в суді апеляційної інстанції є законність і обґрунтованість судового рішення лише в частині задоволення позовних вимог.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги і відзиву на неї в їх сукупності, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, згідно з направлень, виданих ГУ ДФС у Рівненській області, та відповідно до ст.20 розділу І, ст.75,77,81,82 глави 8 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі - ПК України), на підставі наказу Головного управління ДФС у Рівненській області від 29.05.2018 № 1599 відповідачем було проведено планову виїзну документальну перевірку ДП "Клеванське лісове господарство" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.03.2018.

Підставою для винесення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 31.07.2018 № та № , податкової вимоги про сплату боргу (недоїмки) № Ю-37 від 31.07.2018 та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № від 31.07.2018 слугували висновки акта планової виїзної документальної перевірки ДП "Клеванське лісове господарство" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.03.2018 за 1712/17-00-14-01/00992852 від 16.07.2018.

Зокрема, у висновках акта перевірки викладена інформація про порушення ДП "Клеванське лісове господарство":

-пп. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14, п. 54.2 ст. 54, п. 163.1 ст. 163, пп. 164.2.17 п. 164.2, 164.5 ст. l64, п. 167.1 ст. 167, п. l68.1 ст.168, ст.171, пп. "а" п.176.2 ст.176 ПК України, у результаті чого визначено суму податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб при виплаті (нарахуванні, наданні) платникам податків доходів за період, що перевірявся, а саме: не утриманий і не перерахований до бюджету податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 75503,55 грн. за 2015-2017 роки;

-пп. 1.1, пп. l.2, пп. l.3, пп. l.4, пп. 1.5, пп. 1.6 п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХПК України, а саме: не утриманий та не перерахований до бюджету військовий збір в сумі 28977,44 грн. за 2015-2017 pоки;

-п. 1 ч. l ст.7, п. 1 ч. 2 ст.6, ч. 5 ст.8, ч. 2 ст.9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", по яких встановлено заниження платником єдиного внеску;

-ч. 1 ст.4, п. 1 ч. 1 ст.7, п. 1 ч. 2 ст.6, ч. 5, ч. 6, ч. 7, ч. 12 ст.8, ч. 2 ст.9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", по яких встановлено, що платником занижено єдиний внесок на загальну суму 285473,44 грн. за 2015-2018 роки, в тому числі за ставкою 37,3 % на 75058,41 грн., 33,2% на 824,01 грн., за ставкою 22% - 201242,09 грн., за ставкою 8,41% 1946,32 грн., за ставкою 3,6% - 6402,61 грн.;

-пп. 14.1.180, пп. 14.1.156, пп. 14.1.175 п. 14.1 ст. 14, п. 31.1 ст. 31, п. 54.2 ст. 54, абз. 2 п. 57.1 ст. 57, п. l68.l ст. l68, п.171.1ст.171та пп. "а" п.176.2 ст.176 ПК України, зa якими встановлено: несплата (неперерахування) до бюджету податковим агентом ДП "Клеванське лісове господарство" узгоджених сум належного до сплати податку на доходи фізичних осіб під час виплати доходу, у випадках коли виплата доходу на користь платників податків передувала сплаті податку; неподання податковим агентом ДП "Клеванське лісове господарство", платіжних доручень, належного до сплати податку на доходи фізичних осіб, під час виплати доходу на користь платників податків за граничними термінами сплати податку на доходи фізичних осіб до бюджету, передбаченими п.168.1ст.168 Податкового кодексу України.

Так, згідно податкових повідомлень-рішень від 31.07.2018 року № та №, за порушення пп. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14, п. 54.2 ст. 54, п. 163.1 ст. 163, пп. 164.2.17 п. 164.2, 164.5 ст. l64, п. 167.1 ст. 167, п. l68.1 ст.168, ст.171, пп. "а" п.176.2ст.176 Податкового кодексу України та пп. 1.1, пп. l.2, пп. l.3, пп. l.4, пп. 1.5, пп. 1.6 п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХПК України, відповідно до п.127.1 ст.127 Податкового кодексу України, збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, пеня на суму 1077734,19 грн., з яких за податковими зобов`язаннями -72403,49 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 983059,64 грн. та пені 22271,06 грн. Також, збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір, пеня на суму 55184,35 грн., з яких за податковими зобов`язаннями - 27220,73 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 20390,77 грн. та пені 7572,85 грн., виставлено вимогу про сплату недоїмки № Ю - 37 від 31.07.2018 року про сплату недоїмки із сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у сумі 285473, 44 грн., рішення № від 31.07.2018 року про застосування штрафу у сумі 154106, 18 грн. за несплату єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у сумі 308212, 35 грн.

Не погоджуючись з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, вимогою про сплату боргу (недоїмки) та рішенням про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, позивач звернувся з даним позовом до суду.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції і вважає його таким, що відповідає правильно застосованим нормам матеріального та процесуального права з огляду на наступне.

Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд виходить із того, що відповідно до пп.14.1.180 п.14.1 ст.14 ПК України податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею18 та розділом IV цього Кодексу.

Підпунктом 14.1.47 п.14.1 ст.14 ПК України передбачено, що додаткові блага це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Підпунктом 163.1.1, 163.1.2 п.163.1 ст.163 ПК України об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

Згідно з абз. "б", "е" пп.164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді вартості майна та харчування, безоплатно отриманого платником податку, крім випадків, визначених цим Кодексом для оподаткування прибутку підприємств; вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), визначеної за правилами звичайної ціни, а також суми знижки звичайної ціни (вартості) товарів (робіт, послуг), індивідуально призначеної для такого платника податку, крім сум, зазначених у підпункті 165.1.53 пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу.

Відповідно до пп.165.1.9 п.165.1 ст.165 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються такі доходи, як вартість безоплатного лікувально-профілактичного харчування, молока або рівноцінних йому харчових продуктів, газованої солоної води, мийних і знешкоджувальних засобів, а також спеціального одягу, спеціального взуття та інших засобів індивідуального захисту, якими роботодавець забезпечує платника податку відповідно до Закону України "Про охорону праці", спеціального (форменого) одягу та взуття, що надаються роботодавцем у тимчасове користування платнику податку, який перебуває з ним у трудових відносинах.

Під час нарахування (надання) доходів у будь-якій негрошовій формі базою оподаткування є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами, правила визначення яких встановлені згідно з цим Кодексом, помножена на коефіцієнт, який обчислюється за такою формулою: К = 100 : (100 - Сп), де К - коефіцієнт; Сп - ставка податку, встановлена для таких доходів на момент їх нарахування (п.164.5 ст.164 ПК України).

Статтею 168 ПК України встановлено порядок нарахування, утримання та сплати (перерахування) податку до бюджету.

Податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу(пп.168.1.1п.168.1ст.168 ПК України).

Як слідує з матеріалів справи, між адміністрацією та профспілковим комітетом ДП "Клеванський лісгосп" було укладено колективні договори на 2015-2016 роки, 2016-2017 роки, 2017-2018 роки, 2018-2019 роки.

Відповідно до п. 8.3 розділу VІІІ "Соціальний захист та задоволення духовних потреб" колективних договорів ДП "Клеванський лісгосп" всі штатні працівники лісгоспу забезпечуються паливною нормою (дрова паливні, дрова-відходи цеху переробки) в кількості 7 м. куб. в рік згідно діючих цін із знижкою 50% вартості.

Пунктом 8.4 розділу VІІІ "Соціальний захист та задоволення духовних потреб" колективних договорів ДП "Клеванський лісгосп" всі непрацюючі пенсіонери, учасники Великої Вітчизняної війни та особи, які прирівняні до них, а також працівники, які вийшли на пенсію із лісгоспу по інвалідності забезпечуються паливною нормою (дрова паливні, дрова-відходи від цеху переробки) в кількості 7 м. куб. на рік згідно діючих цін зі знижкою їх вартості в залежності від безперервного стажу роботи в лісгоспі: до 10 років - 50% вартості, 10,1-35 років - 70% вартості, 35,1-40 років - 90% вартості, 40,1 і більше років - 100% вартості.

Згідно з п. 8.5 розділу VІІІ "Соціальний захист та задоволення духовних потреб" колективних договорів ДП "Клеванський лісгосп" учасники бойових дій, учасники АТО, інваліди війни, які вийшли на пенсію із лісгоспу і перебувають на обліку в лісгоспі та інваліди 1,2 груп, які отримали каліцтво на виробництві, дружини, чоловіки яких загинули на виробництві, забезпечуються паливною нормою (дрова паливні) в кількості 7 м. куб. безкоштовно.

Відповідно до зазначених колективних договорів між адміністрацією та профспілковим комітетом ДП «Клеванський лісгосп» проводилася реалізація продукції із компенсацією вартості за рахунок коштів підприємства, що відображено у первинних бухгалтерських документах позивача. Тобто позивачем здійснювалося нарахування (надання) доходів у негрошовій формі. Водночас, підприємством при оподаткуванні додаткового блага у негрошовій формі була занижена база оподаткування, а саме вартість доходу, додаткового блага не помножено на коефіцієнт відповідно до п. 164.5 ПК України, що не спростовано позивачем у ході судового розгляду справи.

Згідно з п. 8.12 розділу VІІІ "Соціальний захист та задоволення духовних потреб" колективного договору ДП "Клеванський лісгосп" на 2018-2019 роки в січні-березні 2018 року передбачено забезпечення всіх працівників здешевленим гарячим харчуванням в їдальні «Діброва» з частковою оплатою за рахунок працівника.

Згідно наданих до перевірки первинних бухгалтерських документів відповідачем встановлено надання здешевлення харчування працівникам із утриманням із їх заробітної плати 20,00 грн. за одне харчування.

Разом з тим, у ході перевірки відповідачем встановлено, що позивачем із вказаного додаткового блага найманих працівників не утриманий і не перерахований до бюджету податок на доходи фізичних осіб, який складає 4752,72 грн. за 2018 рік, а також військовий збір, оскільки вказані суми є його об`єктом оподаткування.

Згідно пункту 126.1 статті126 ПК України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання та/або авансових внесків з податку на прибуток підприємств, рентної плати протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.

Пунктом 127.1 статті 127 ПК України передбачено, що ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Дії передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Відповідальність за погашення суми податкового зобов`язання або податкового боргу, що виникає внаслідок вчинення таких дій, та обов`язок щодо погашення такого податкового боргу покладається на особу, визначену цим Кодексом, у тому числі на податкового агента. При цьому платник податку - отримувач таких доходів звільняється від обов`язків погашення такої суми податкових зобов`язань або податкового боргу, крім випадків, встановлених розділом IV цього Кодексу.

Аналіз вищенаведених норм дає підстави для висновку, що диспозиція статті 127 ПК України передбачає відповідальність за ненарахування, неутримання та/або несплату (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, тобто, в такому випадку платником податків має бути допущена бездіяльність в частині виконання свого обов`язку, передбаченого статтею 168 ПК України. Натомість, положення статті 126 ПК України підлягають застосуванню у випадку, коли сплата податку відбулась, але із затримкою, залежно від тривалості якої визначається і розмір санкції за вказаною статтею.

Положення статті 127 ПК України встановлюють міру відповідальності, яка покладається на платника податків, в тому числі і на податкового агента, саме за несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при чому відповідність розміру штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) не з часу затримки такої несплати, як передбачено статтею 126 ПК України, а з кількості разів допущених таких порушень протягом певного періоду часу. Тобто склад порушення передбачає, що нарахування, сплата чи утримання податку не відбулися до чи на момент виплати доходу.

Як слідує з розрахунку податкового зобов`язання та штрафних (фінансових) санкцій за порушення податкового законодавства за наслідками документальної перевірки ДП "Клеванський лісгосп" контролюючим органом було застосовано до позивача штрафну санкцію у розмірі 75%, що складає 54302,62 грн. до донарахованого податку на доходи з фізичних осіб на суму 72403,49 грн, оскільки протягом 1095 днів було встановлено повторність порушення, а саме в податковому повідомленні-рішенні № від 03.03.2016 вже було застосовано штрафну санкцію 75 %.

Суд зазначає, що з позовної заяви та наданих доказів встановлено відсутність факту ненарахування, неутримання та/або несплати податку на доходи фізичних осіб в частині виплати заробітної плати, адже зміст акту перевірки свідчить саме про несвоєчасність сплати податку.

Наявність порушення саме строків сплати самостійно нарахованого податку з доходів фізичних осіб підтверджується даними реєстру №1 на ст. 22-28 акта перевірки, що кореспондує з реєстром №2 на ст. 28-34 акта перевірки, яким встановлено, що позивач мав заборгованість по заробітній платі та строки сплати податку на доходи фізичних осіб визначалися як для місячного податкового періоду відповідно до вимог ст. 168 ПК України.

Суд першої інстанції дійшов обгрунтованого висновку про протиправність донарахування штрафної санкції у розмірі 928757,02 грн., визначеної відповідачем податковим повідомленням-рішенням від 31 липня 2018 року № за платежем податок на доходи фізичних осіб, з підстав наявності саме порушення строків сплати, а не факту ненарахування, неутримання та/або несплату (неперерахування) податків платником податків під час виплати доходів.

За наслідками перевірки відсутня сума податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету, до якої застосований цей штраф, тому сума ж штрафних санкцій у розмірі 928757,02 грн. є невмотивованою, оскільки нарахована відповідачем без наявності суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету

Як зазначив суд першої інстанції, штрафна санкція, передбачена статтею 127 ПК України у розмірі 75%, могла бути застосована винятково до суми донарахованого податку у розмірі 72403,49 грн., а до випадків несвоєчасного перерахування самостійно нарахованого податку мала бути застосована ставка, передбачена положеннями статті 126 ПК України.

Що стосується збільшення суми грошового зобов`язання за платежем військовий збір на суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в розмірі 13585 (тринадцять тисяч п`ятсот вісімдесят п`ять) грн. 59 коп. в податковому повідомленні-рішенні № від 31.07.2018 суд зазначає наступне.

З розрахунку податкового зобов`язання та штрафних (фінансових) санкцій за порушення податкового законодавства за наслідками документальної перевірки ДП "Клеванський лісгосп" за платежем військовий збір судом встановлено, що до нарахованого податкового зобов`язання у сумі 43,51 грн. застосовано штраф у розмірі 25 відсотків граничній даті сплаті 03.08.2015 року, що складає 10,83 грн., до нарахованого податкового зобов`язання у сумі 12,53 грн. застосовано штраф у розмірі 50 відсотків граничній даті сплаті 03.08.2015 року, що складає 6,27 грн., до нарахованого податкового зобов`язання у сумі 3611,02 грн. застосовано штраф у розмірі 75 відсотків граничній даті сплаті 2015 рік, що складає 2708,27 грн., до податкового зобов`язання у сумі 8362,19 грн. застосовано штраф у розмірі 75 відсотків граничній даті сплаті 2016 рік, що складає 6271,64 грн., донарахованого податкового зобов`язання у сумі 14098,97 грн. застосовано штраф у розмірі 75 відсотків граничній даті сплаті 2017 рік, що складає 10574,23 грн., до податкового зобов`язання у сумі 1092,71 грн. застосовано штраф у розмірі 75 відсотків граничній даті сплаті 2018 рік, що складає 819,53 грн.,

При цьому, відповідачем не було зафіксовано факту повторного протягом 1095 днів неутримання та неперерахування до бюджету військового збору, як і не було надано доказів прийняття податковим органом податкових повідомлень-рішень, якими позивачу були б збільшені суми грошового зобов`язання двічі, тричі протягом року, що передували прийняттю оскаржуваного рішення. При цьому кожен факт порушення має бути зафіксований в порядку, встановленому чинним законодавством, тобто шляхом винесення відповідного податкового повідомлення-рішення.

З огляду на викладене, відсутня ознака повторюваності вчинення позивачем порушення щодо ненарахування, неутримання та/або несплати (неперерахування) військового збору, що виключало можливість застосування штрафу у розмірі 50% та 75% від суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Таким чином, суд погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність та наявність підстав для скасування податкового повідомлення-рішення № від 31.07.2018 року в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку з доходів фізичних осіб на суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в розмірі 928757 (дев`ятсот двадцять вісім тисяч сімсот п`ятдесят сім) грн. 02 коп. та податкового повідомлення-рішення № від 31.07.2018 року в частині збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору на суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в розмірі 13585 (тринадцять тисяч п`ятсот вісімдесят п`ять) грн. 59 коп.

Щодо визнання протиправними та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) №Ю-37 від 31.07.2018 року та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № від 31.07.2018 року суд зазначає наступне.

Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку визначаєтьсяЗаконом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 08.07.2010 року №2464-VI(далі-Закон №2464-VI).

Пунктом 1 частини першої статті 4 Закону №2464-VI визначено, що платниками єдиного внеску є роботодавці, зокрема, підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.

Згідно з пунктом 1 частини другої статті 6 вказаного Закону, платник єдиного внеску зобов`язаний своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок.

Відповідно до пункту 1 ч. 1 ст.7 Закону №2464-VI єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у п. 1 (крім абзацу сьомого), ч.1 ст. 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України "Про оплату праці", та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами.

В розумінні пункту 3 частини першої статті 1 цього Закону застрахована особа - фізична особа, яка відповідно до законодавства підлягає загальнообов`язковому державному соціальному страхуванню і сплачує (сплачувала) та/або за яку сплачується чи сплачувався у встановленому законом порядку єдиний внесок

Згідно вимог ч. 5 ст. 7 Закону №2464-VI єдиний внесок нараховується на суми, зазначені в частинах першій і другій цієї статті, незалежно від джерел їх фінансування, форми, порядку, місця виплати та використання, а також від того, чи виплачені такі суми фактично після їх нарахування до сплати.

Відповідно до висновків акта перевірки №1712/17-00-14-01/00992852 від 16.07.2018 податковим органом вказано, що в ході перевірки податковим органом виявлено порушення, зокрема, ч.1 ст.4, ч. 1 п. 1 ст.7, п.1 ч.2 ст.6, ч. 5, 6, 7, 12 ст.8, ч.2 ст.9 Закону №2464-VI, по яких встановлено, що платником занижено єдиний внесок на загальну суму 285473,44 грн. за 2015-2018 роки, в тому числі за ставкою 37,3%на 75058,41 грн., 33,2% на824,01 грн., за ставкою 22% - 201242,09 грн., за ставкою 8,41 % - 1946,32 грн., за ставкою 3,6% - 6402,61 грн.

Разом з тим, відповідно з ч. 2 ст.9 Закону № 2464-VI обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.

Частиною 14 статті 25 Закону № 2464-VІ встановлено, що про нарахування пені та застосування штрафів, передбачених цим Законом, посадова особа органу доходів і зборів у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, за погодженням з Пенсійним фондом, приймає рішення, яке протягом трьох робочих днів надсилається платнику єдиного внеску.

Відповідно до п. 3 ч. 11 ст. 25Закону № 2464-VІ передбачено, що орган доходів і зборів застосовує до платника єдиного внеску такі штрафні санкції за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску.

Зі змісту акта перевірки судом встановлено, що забезпечення працівників здешевленим харчуванням та забезпечення працівників та не працівників позивача паливною нормою згідно умов колективного договору контролюючим органом, як додаткове благо, було віднесено до загального місячного (річного) оподаткованого доходу платника податку (працівників) з відповідним нарахуванням ПДФО, ВЗ та ЄСВ.

Статтею 2 Закону України «Про оплату праці» визначено структуру заробітної плати:

основна заробітна плата (винагорода за виконану роботу відповідно до встановлених норм праці (норми часу, виробітку, обслуговування, посадові обов`язки), яка встановлюється у вигляді тарифних ставок (окладів) і відрядних розцінок для робітників та посадових окладів для службовців;

додаткова заробітна плата (винагорода за працю понад установлені норми, за трудові успіхи та винахідливість і за особливі умови праці), яка включає доплати, надбавки, гарантійні і компенсаційні виплати, передбачені чинним законодавством; премії, пов`язані з виконанням виробничих завдань і функцій;

інші заохочувальні та компенсаційні виплати (виплати у формі винагород за підсумками роботи за рік, премії за спеціальними системами і положеннями, виплати в рамках грантів, компенсаційні та інші грошові і матеріальні виплати, які не передбачені актами чинного законодавства, або які провадяться понад встановлені зазначеними актами норми).

Відповідно до пп. 164.2.1 п. 164.2 ст. 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту).

Заробітна плата для цілей розділу IV цього Кодексу- основна та додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, які виплачуються (надаються) платнику податку у зв`язку з відносинами трудового найму згідно із законом (пп.14.1.48п.14.1ст.14 ПК України).

Разом з тим, згідно з пп.14.1.74 п.14.1ст.14 ПК України додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Як зазначив суд першої інстанції, відповідачем не надано суду жодного доказу, а саме - первинних бухгалтерських документів, які є підставою для нарахування єдиного внеску, згідно яких доходи отримані як працівниками ДП «Клеванське лісове господарство», так і не його працівниками, відповідно до умов п.8.3, 8.4, 8.5, 8.12 розділу VІІІ "Соціальний захист та задоволення духовних потреб" колективних договорів за період 2015-2018 років, як паливна норма та безоплатне харчування, були включені до фонду оплати праці позивача та є об`єктом оподаткування єдиним внеском.

Суд першої інстанції дійшов обгрунтованого висновку про безпідставність покликання контролюючого органу в акті перевірки на Інструкцію зі статистики заробітної плати, Держкомстату України від 13.01.2004 № 5, як на підставу віднесення вказаних доходів до фонду оплати праці, оскільки дана Інструкція не застосовується для визначення складових фонду оплати праці як бази (об`єкта) для нарахування внесків до фондів загальнообов`язкового державного соціального страхування.

Також, як зазначив суд першої інстанції, відзив відповідача на позовну заяву ДП "Клеванське лісове господарство", до якого було надано розрахунки зобов`язань та штрафних санкцій з податку на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного соціального внеску не обґрунтовують законність вимоги про сплату боргу (недоїмки) №Ю-37 від 31.07.2018 року та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № від 31.07.2018 року в частині штрафних санкцій на суму 142736,72 грн., оскільки такі не можуть підмінити вимоги пункту 1 ч. 1 ст.7 Закону №2464-VI для визначення бази оподаткування єдиного соціального внеску.

Пунктом 1 ч. 1 ст.7 Закону №2464-VI передбачено залучення до бази оподаткування з єдиного внеску тільки в межах виплат, що визначаються відповідно до Закону України "Про оплату праці" для підприємств, установ та організацій, інших юридичних осіб, утворених відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами.

Натомість, на підставі норми пп. «б», «е» пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України господарські операції з компенсації паливної норми та здешевлення харчування працівникам позивача відповідачем визначено об`єкт оподаткування на доходи фізичних осіб саме як додаткове благо, яке не є заробітною платою та не пов`язане з виконанням обов`язків трудового найму і не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), про що донараховано позивачу суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб на 72403,49 грн в податковому повідомленні-рішенні від 31 липня 2018 року № .

Враховуючи викладене, компенсація паливної норми та здешевлення харчування працівникам позивача за своєю правовою природою не входять до структури заробітної плати, а є виплатами, встановленими колективним договором позивача, відтак не є базою оподаткування з єдиного внеску, що узгоджується з позицією Верховного Суду у постанові від 4 листопада 2020 року у справі №826/9868/18, за подібних правовідносин.

З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про обгрунтованість позовних вимог ДП "Клеванське лісове господарство" в частині визнання протиправними вимоги про сплату боргу (недоїмки) №Ю-37 від 31.07.2018 року та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № від 31.07.2018 року в частині штрафних санкцій на суму 142736,72 грн.

Оцінюючи наведені сторонами доводи, апеляційний суд виходить з того, що всі конкретні, доречні та важливі доводи відповідача були перевірені та проаналізовані судом першої інстанції, та їм було надано належну правову оцінку.

Право на вмотивованість судового рішення є складовою права на справедливий суд, гарантованого ст.6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод.

Як неодноразово вказував Європейський суд з прав людини, право на вмотивованість судового рішення сягає своїм корінням більш загального принципу, втіленого у Конвенції, який захищає особу від сваволі; рішення національного суду повинно містити мотиви, які достатні для того, щоб відповісти на істотні аспекти доводів сторони (рішення у справі «Руїз Торія проти Іспанії», параграфи 29 - 30). Це право не вимагає детальної відповіді на кожен аргумент, використаний стороною; більше того, воно дозволяє судам вищих інстанцій просто підтримати мотиви, наведені судами нижчих інстанцій, без того, щоб повторювати їх.

У рішенні «Петриченко проти України» (параграф 13) Європейський суд з прав людини вказував на те, що національні суди не надали достатнього обґрунтування своїх рішень, та не розглянули відповідні доводи заявника, навіть коли ці доводи були конкретними, доречними та важливими.

Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.

Інші зазначені відповідачем в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.

Враховуючи наведене, суд апеляційної інстанції не встановив неправильного застосування норм матеріального права, порушень норм процесуального права при ухваленні судового рішення і погоджується з висновками суду першої інстанції у справі, якими доводи відповідача відхилено.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують і не дають підстав стверджувати про порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду без змін.

Керуючись ст. ст. 308, 310, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст. ст. 316, 321, 322, ч. 1 ст. 325 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення.

Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 11 березня 2021 року у справі № 460/2721/18 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку виключно у випадках, передбачених частиною 4 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя О. М. Довгополов
судді В. В. Гуляк
В. В. Святецький
Повне судове рішення складено 13.12.2021 року