Справа № 320/4834/20
Суддя: Бєлова Людмила Василівна
Дата ухвалення: 2021-12-06 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 320/4834/20 Суддя (судді) першої інстанції: Головенко О.Д.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 грудня 2021 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого: Бєлової Л.В.

суддів: Кузьмишиної О.М., Степанюка А.Г.

за участю секретаря судового засідання: Матвєєвої С.А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Києві апеляційні скарги Головного управління Державної податкової служби у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 14 травня 2021 року (повний текст виготовлено 21 травня 2021 року) та додаткове рішення Київського окружного адміністративного суду від 10 червня 2021 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Прушиньскі» до Головного управління Державної податкової служби у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

У червні 2020 року позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю «Прушиньскі», звернувся до суду першої інстанції з адміністративним позовом, у якому просив:

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Київській області від 11.03.2020 № та № .

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 14 травня 2021 року адміністративний позов задоволено повністю:

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Київській області від 11.03.2020 № та № .

Додатковим рішенням Київського окружного адміністративного суду від 10 червня 2021 року заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «Прушиньскі» щодо ухвалення додаткового судового рішення задоволено.

Ухвалено додаткове рішення у справі № 320/4834/20 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Прушиньскі» до Головного управління Державної податкової служби у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Прушиньскі» за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень Головного управління Державної податкової служби у Київській області судові витрати на професійну правничу допомогу у розмірі 29 920 грн. 00 коп.

Не погоджуючись з рішенням та додатковим рішенням суду, відповідачем подано апеляційні скарги,

В апеляційній скарзі на рішення Київського окружного адміністративного суду від 14 травня 2021 року відповідач просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю. Апелянт мотивує свої вимоги тим, що судом першої інстанції порушено норми матеріального та процесуального права, без повного та всебічного з`ясування всіх обставин справи, що призвело до неправильного вирішення справи.

В апеляційній скарзі апелянт вказує, що метод ціни перепродажу недоцільно використовувати при аналізі контрольованих операцій Товариства, здійснених у 2015-2016 роках щодо відповідності їх принципу «витягнутої руки».

Апелянт наполягає, що показники рентабельності ТОВ «ТПК-ПРОФІЛЬ-ГП» за 2015 рік не можуть бути використані для розрахунку діапазону показників рентабельності зіставних осіб при застосуванні методу трансферного ціноутворення.

В апеляційній скарзі на додаткове рішення Київського окружного адміністративного суду від 10 червня 2021 року відповідач просить додаткове рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким в ухваленні додатквого рішення відмовити повністю. Апелянт мотивує свої вимоги тим, що судом першої інстанції порушено норми матеріального та процесуального права, без повного та всебічного з`ясування всіх обставин справи, що призвело до неправильного вирішення справи.

Зокрема, апелянт зазначає, що позивачем не було надано до суду детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, зокрема із зазначенням витраченого часу на відповідні види робіт, що додатково ставить під сумнів обгрунтованість розміру понесених витрат та пропорційність до предмету спору.

На думку відповідача, розмір заявлених витрат на правничу допомогу адвоката є необ`єктивно завищеним.

Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 серпня 2021 року відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у Київській області на додаткове рішення Київського окружного адміністративного суду від 10 червня 2021 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Прушиньскі» до Головного управління Державної податкової служби у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень та призначено до розгляду у порядку письмового провадження.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 01 листопада 2021 року призначено апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області на додаткове рішення Київського окружного адміністративного суду від 10 червня 2021 року до апеляційного розгляду у відкритому судовому засіданні на 06 грудня 2021 року та продовжено її строк розгляду на розумний термін.

Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 02 листопада 2021 року відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 14 травня 2021 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Прушиньскі» до Головного управління Державної податкової служби у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень та призначено до розгляду у відкритому судовому засіданні на 06 грудня 2021 року.

26 листопада 2021 року до Шостого апеляційного адміністративного суду надійшов відзив Товариства з обмеженою відповідальністю «Прушиньскі» на апеляційну скаргу на рішення Київського окружного адміністративного суду від 14 травня 2021 року, в якому позивач повністю підтримує правову позицію суду першої інстанції та вказує про відсутність правових підстав для задоволення вимог апеляційної скарги.

Позивач вказує, що відповідач у своїй апеляційній скарзі жодним чином не оцінює та не спростовує висновки, наведені в рішенні суду першої інстанції, а апеляційна скаргу в більшості дублює відзив на позовну заяву, який подавався відповідачем при розгляді справи в суді першої інстанції.

Щодо неправомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень та недоведення відповідачем як державним органом правомірності своїх дій, позивач зазначає, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Прушиньскі» правомірно включили ТОВ «ТПК-ПРОФІЛЬ-ГП» до вибірки зіставних осіб за 2015 рік, а також вказує, що відповідач не довів того, що обрані ним джерела інформації дають можливість отримати вищий рівень зіставності комерційних та фінансових умов операцій, ніж застосовані позивачем, не деталізував усі застосовані джерела інформації, що є неправомірним.

Позивач вказує, що доводи відповідача щодо неможливості зстосування методу ціни перепродажу у випадку переробки продукції суперечать законодавству і Настановам ОЕСР, зроблені помилково і базуються лише на припущеннях відповідача.

У відкритому судовому засіданні суду апеляційної інстанції представники позивача просили рішення суду першої інстанції залишити без змін, а апеляційну скаргу відповідача - без задоволення, наголошуючи на доводах, попередньо викладених у відзиві.

Представники відповідача підтримали доводи апеляційної скарги та просили її задовольнити.

Заслухавши у відкритому судовому засіданні суддю доповідача, пояснення учасників процесу, дослідивши матеріали справи, доводи апеляційних скарг та відзиву, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційні скарги підлягають задоволенню з наступних підстав.

Як встановлено судом першої інстанції, ТОВ «Прушиньскі» () виробниче підприємство, яке входить до провідної світової групи «Pruszynski», яка має досвід виробництва матеріалів для покрівель, фасадів та промислових споруд.

Товариство є постачальником покрівельних та фасадних матеріалів, представлений у всіх регіонах України власними департаментами і мережею регіональних партнерів. Українським споживачам пропонується продукція: модульна металочерепиця; класична металочерепиця; панелі для фальцевих покрівель; дахові аксесуари; профілі для покрівель та фасадів; конструкційні профілі; касети стінові внутрішні та сандвіч-панелі; облицювальні PS-панелі та касетони; металеві водозливні системи «Niagara»; пласкі листи.

До основних видів діяльності позивача за КВЕД входить: 24.33 холодне штампування та гнуття (основний); 16.23 виробництво інших дерев`яних будівельних конструкцій і столярних виробів; 25.11 виробництво будівельних металевих конструкцій і частин конструкцій; 46.90 неспеціалізована оптова торгівля; 49.41 вантажний автомобільний транспорт.

Також, ТОВ «Прушиньскі» використовує у діяльності орендовані приміщення - офіси, ангари та торгівельні майданчики, а також має власні приміщення для головного офісу, складів та виробничого цеху в смт. Згурівка, а також на українському ринку є офіційним представником торгівельної марки «Pruszynski» (Польща).

Як вбачається з матеріалів справи ТОВ «Прушиньскі» подало звіти про контрольовані операції з компанією «Pruszynski» Spolka z organiczona odpowiedzialnoscia» (Польща) за:

2015 рік (реєстраційний номер від 29.04.2016) на загальну суму 102 827 821 грн, предметом контрольованих операцій є покрівельні та фасадні матеріали і вироби (коди УКТЗЕД:, , , , , , , 0, , , 721699000, , , , , , , ,);

2016 рік (реєстраційний номер від 02.10.2017) на загальну суму 172 095 886 грн, у додатку № 1 «Відомості про особу, яка бере участь у контрольованих операціях» (реєстраційний номер від 28.09.2017 № 9 271134134) загальна сума контрольованих операцій склала 173 095 886 грн, тому товариством подано уточнений звіт про контрольовані операції за 2016 рік (реєстраційний номер від 30.01.2019) на загальну суму 173 095 886 грн, предметом контрольованих операцій є покрівельні та фасадні матеріали і вироби (коди УКТЗЕД:, , , , , , , 0, , , 721699000, , , , , , , );

2017 рік (реєстраційний номер 930068830 від 25.09.2018) на загальну суму 191 004 160 грн, предмет контрольованих операцій є покрівельні та фасадні матеріали і вироби (коди УКТЗЕД: , , , , , , , 0, , , 721699000, , , , , , , , ).

Підприємством задекларовано річні доходи від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку:

за 2015 рік (реєстраційний № від 29.02,2016), у сумі 321 753 607 грн;

за 2016 рік (реєстраційний № від 08.02.2016), у сумі 319 926 763 грн;

Обсяг господарських операцій з нерезидентом «PruszynskiSpolka z organiczona odpowiedzialnoscia» (Польща), визначений за правилами бухгалтерського обліку, становить: за 2015 рік 78 865 531 грн та за 2016 рік 173 095 886 грн, що перевищує 5 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за вказаний податковий (звітний) рік та відповідає вартісному критерію визнання операцій контрольованими.

ТОВ «Прушиньскі» задекларовано річний дохід від будь - якої діяльності за 2017 рік (реєстраційний № від 27.02.2018), визначений за правилами бухгалтерського обліку становить 374 341 863 грн.

Обсяг господарських операцій з нерезидентом «PruszynskiSpolka z organiczonao dpowiedzialnoscia» (Польща) за 2017 рік, визначений за правилами бухгалтерського обліку становить 191 004 160 грн.

Відповідно до п.п. 39.5.2.1 п.п. 39.5.2 п. 39.5 ст. 39, п.п. 78.1.14 п. 78.1 ст. 78 ПК України, на підставі наказу ГУ ДФС у Київській області від 12.08.2019 № 1653 та направлень від: 15.08.2019 № 2271 заступником начальника відділу перевірок трансфертного ціноутворення управління аудиту Головного управління ДФС у Київській області, від 15.08.2019 № 2272 головним державним ревізором-інспектором відділу перевірок трансфертного ціноутворення управління аудиту Головного управління ДФС у Київській області, від 15.08.2019 № 2273 головним державним ревізором-інспектором відділу перевірок трансфертного ціноутворення управління аудиту Головного управління ДФС у Київській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку з питань дотримання принципу «витягнутої руки» ТОВ «Прушиньскі» у контрольованих операціях з компанією - нерезидентом «Pruszynski» Spolka z organiczona odpowiedzialnoscia (Польща) (код особи ), зареєстрованій за адресою: Польща, 02-486, м. Варшава, вул. Алеї Єрусалимські, 6.214, при імпорті товарів - покрівельних та фасадних матеріалів на підставі контрактів (договорів) від: 01.01.2009 № 2009/01.0001, 10.12.2014 № 10/12/2014, 30.09.2015 № 2015/30.09, 01.05.2017 № 01/05/2017, 10.08.2017 № 10/08/2017, проведених у 2015, 2016 та 2017 роках.

За результатами проведеної перевірки контролюючим органом було складено акт перевірки від 27.12.2019 № 362/10-36-05-04/32925902 про результати перевірки з питань дотримання платником податків принципу «витягнутої руки» ТОВ «Прушиньскі».

Відповідно до висновків акту перевірки від 27.12.2019 № 362/10-36-05-04/32925902 встановлено невідповідність умов контрольованиї операцій ТОВ «Прушиньскі» з компанією «Pruszynski» Spoika z organiczona odpowiedziainoscia» (Польща) за 2015 та 2017 роки принципу «витягнутої руки», що призвело до заниження обсягу оподаткованого прибутку на суму 30 249 713,00 грн та є порушеням вимог п.п. 39.1.1 п. 39.1 ст. 39, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135 ПК України, внаслідок чого завищено відємне значення об`єкту оподаткування податку на прибуток підприємства у 2015 році на суму 27 348 797,00 грн та занижено податок на прибуток підприємства за 2016 - 2017 роки на загальну суму 1 390 167,00 грн. На підставі вказаних висновків податкового органу було прийнято спірні рішення, якими збільшено суму податкового зобов`язання на суму 525 470,00 грн та на суму 15 862 368,00 грн.

На підставі даних висновків податковим органом було прийнято податкове повідомлення - рішеня від 11.03.2020 № та № , якими позивачу збільшено суми податкового зобов`язання на загальну суму 16 387 838,00 грн (рішення № на суму 525 470,00 грн, в тому числі за податковим зобов`язаннями збільшено 420 376,00 грн та за штрафними санкціями 105 094, грн, рішення № на суму 15 862 368,00 грн, що є сумою завищення відємного значення об`єкту оподаткування податком на прибуток.

Не погоджуючись із вказаними рішенями, позивач 23.03.2020 оскаржив їх до Державної податкової служби України у адміністративному порядку, однак, 23.05.2020 позивачем отримано рішення про результати розгляду скарги від 21.05.2020 № 16762/6/99-00-08-05-01-06, якими спірні рішення від 11.03.2020 залишено без змін, а скаргу позивача залишено без задоволення.

Вважаючи податкові повідомлення-рішення контролюючого органу протиправними, позивач звернувся з даним адміністративним позовом до суду.

Суд першої інстанції адміністративний позов задовольнив та зазначив, що відповідачем у акті перевірки не доведено і документально не підтверджено, що застосований позивачем для 2015, 2016 pоки метод ціни перепродажу не дає змоги найбільш обґрунтовано встановити відповідність умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки». У акті перевірки податковий орган не спростував, що застосований позивачем метод дає змогу найбільш обґрунтовано встановити відповідність умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки» у 2015-2016 роках і належним чином не довів доцільності застосування методу чистого прибутку. Таким чином, відповідач всупереч п.п. 39.5.2.11 п.п. 39.5.2 п. 39.5 ст. 39 ПК України, необгрунтовано замінив застосований позивачем метод ціни перепродажу на метод чистого прибутку.

Скасовуючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення, суд першої інстанції дійшов висновку, що позивачем правомірно та обґрунтовано було включено до вибірки зіставних юридичних осіб за 2015 рік ТОВ «ТПК-ПРОФІЛЬ-ГП», а висновки відповідача суперечать обставинам об`єктивної дійсності, законодавству.

Суд першої інстанції вказав, що відповідач як суб`єкт владних повноважень не надав суду достатніх беззаперечних доказів на обґрунтування обставин, на яких ґрунтуються його висновки про порушення позивачем вимог податкового законодавства і не довів правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, у зв`язку із чим останні підлягають скасуванню.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів не погоджується з таким висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.

Відповідно до частини першої статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Згідно з ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Спірні правовідносини, що склались між сторонами, регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (далі - ПК України), який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Податковий контроль за трансфертним ціноутворенням передбачає коригування податкових зобов`язань платника податків до рівня податкових зобов`язань, розрахованих за умови відповідності комерційних та/або фінансових умов контрольованої операції комерційним та/або фінансовим умовам, які мали місце під час здійснення зіставних операцій, передбачених цією статтею, сторони яких не є пов`язаними особами (підпункт 39.1.1 пункту 39.1 статті 39 ПК України).

Згідно з підпунктами 39.1.2-39.1.3 пункту 39.1 статті 39 ПК України визначення ціни під час здійснення контрольованих операцій проводиться за методами, встановленими пунктом 39.3 цієї статті, з метою перевірки правильності, повноти нарахування та сплати податку на прибуток підприємств та податку на додану вартість.

Ціна в контрольованій операції для цілей оподаткування визнається звичайною, якщо центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, не доведено зворотне або платником податків використано ціну, зазначену в договорі про взаємне узгодження цін під час здійснення контрольованих операцій, порядок укладення якого визначено пунктом 39.6 цієї статті, та ціну, зазначену в такому договорі, не може бути оскаржено в установленому цим Кодексом порядку.

Положеннями підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України встановлено, що для цілей цього Кодексу є контрольованими операціями.

Так, відповідно до п.п. 39.2.1.1 п. 39.2 ст. 39 ПК України контрольованими операціями є господарські операції платника податків, що можуть впливати на об`єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків, а саме:

а)господарські операції, що здійснюються з пов`язаними особами - нерезидентами, в тому числі у випадках, визначених п.п. 39.2.1.5 цього підпункту;

б)зовнішньоекономічні господарські операції з продажу та/або придбання товарів та/або послуг через комісіонерів-нерезидентів;

в)господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, зареєстрованими у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 цього підпункту, або які є резидентами цих держав;

г)господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи. Перелік організаційно-правових форм таких нерезидентів в розрізі держав (територій) затверджується Кабінетом Міністрів України.

У разі внесення змін до переліку організаційно-правових форм нерезидентів у розрізі держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до цього підпункту, вони набирають чинності з 1 січня звітного року, що настає за календарним роком, у якому внесено такі зміни;

Якщо нерезидентом, організаційно-правова форма якого включена до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до п.п. "г" цього підпункту, у звітному році сплачувався податок на прибуток (корпоративний податок), господарські операції платника податків з таким нерезидентом за відсутності критеріїв, визначених підпунктами "а" - "в" цього підпункту, визнаються неконтрольованими;

ґ)господарські операції (у тому числі внутрішньогосподарські розрахунки), що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні.

Якщо нерезидентом, організаційно-правова форма якого включена до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до п.п. "г" цього підпункту, у звітному році сплачувався податок на прибуток (корпоративний податок), господарські операції платника податків з ним за відсутності критеріїв, визначених п.п. "а"-"в" цього підпункту, визнаються неконтрольованими.

Згідно п.п. 39.2.1.4 п. 39.2 ст. 39 ПК України господарською операцією для цілей трансфертного ціноутворення є всі види операцій, договорів або домовленостей, документально підтверджених або непідтверджених, що можуть впливати на об`єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків, зокрема, але не виключно:

а)операції з товарами, такими як сировина, готова продукція тощо;

б)операції з придбання (продажу) послуг;

в)операції з нематеріальними активами, такими як роялті, ліцензії, плата за використання патентів, товарних знаків, ноу-хау тощо, а також з будь-якими іншими об`єктами інтелектуальної власності;

г)фінансові операції, включаючи лізинг, участь в інвестиціях, кредитах, комісії за гарантію тощо;

ґ)операції з купівлі чи продажу корпоративних прав, акцій або інших інвестицій, купівлі чи продажу довгострокових матеріальних і нематеріальних активів;

д)операції (у тому числі внутрішньогосподарські розрахунки), що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні;

е)операції, у результаті яких обсяг доходу та/або фінансовий результат платника податку зменшується внаслідок повної або часткової, безповоротної або тимчасової передачі функцій разом з матеріальними та/або нематеріальними активами (або без них), вигодами, ризиками та можливостями іншому платнику податку (іншій особі) в тих випадках, коли у взаємовідносинах між непов`язаними особами така передача не здійснювалася б без компенсації, незалежно від того, чи відображені такі операції у бухгалтерському обліку.

Нормами п.п. 39.2.1.7 ч. 39.2 ст. 39 ПК України визначено, що господарські операції, передбачені п.п. 39.2.1.1 (крім операцій, що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні) і 39.2.1.5 цього підпункту, визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови:

річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 150 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;

обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

Господарські операції, що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні, визнаються контрольованими, якщо обсяг таких господарських операцій, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

Крім того, п.п. 39.2.1.8 п. 39.2 ст. 39 ПК України встановлюються умови, за яких господарські операції визнаються такими, що відповідають принципу "витягнутої руки":

якщо ціни (націнки) на товари (роботи, послуги) підлягають державному регулюванню згідно із законодавством, ціна вважається такою, що відповідає принципу "витягнутої руки", якщо вона встановлена відповідно до правил такого регулювання. Це положення не поширюється на випадки, коли встановлюється мінімальна (максимальна) ціна (націнка) продажу або індикативна ціна. У такому разі ціна операції, що відповідає принципу "витягнутої руки", визначається відповідно до цієї статті, але не може бути меншою за мінімальну ціну (націнку) або індикативну ціну та більшою за максимальну ціну (націнку);

якщо під час здійснення операції обов`язковим є проведення оцінки, вартість об`єкта оцінки є підставою для встановлення відповідності принципу "витягнутої руки" для цілей оподаткування;

у разі проведення аукціону (публічних торгів), обов`язковість проведення якого визначена законом, умови, які склалися за результатами такого аукціону (публічних торгів), визнаються такими, що відповідають принципу "витягнутої руки";

якщо продаж (відчуження) товарів, у тому числі майна, переданого у заставу позичальником з метою забезпечення вимог кредитора, здійснюється у примусовому порядку згідно із законодавством, умови, сформовані під час такого продажу, визнаються такими, що відповідають принципу "витягнутої руки".

Згідно п.п. 39.2.1.9 п. 39.2 ст. 39 ПК України обсяг господарських операцій платника податків для цілей п.п. 39.2.1.7 цього підпункту обраховується за цінами, що відповідають принципу "витягнутої руки".

У підпункті 39.3.1 пункту 39.3 статті 39 ПК України встановлено, що визначення ціни з метою оподаткування доходів (прибутку, виручки) платників податків, що є сторонами контрольованої операції, здійснюється за одним із зазначених методів: порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу); ціни перепродажу; "витрати плюс"; чистого прибутку; розподілення прибутку.

Підпунктом 39.3.2.1 п. 39.3 ст. 39 ПК України визначено, що відповідність умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" визначається за допомогою застосування методу трансфертного ціноутворення, який є найбільш доцільним до фактів та обставин здійснення контрольованої операції, крім випадків, коли цим Кодексом визначені вимоги щодо обов`язковості застосування конкретного методу встановлення відповідності умов контрольованих операцій принципу "витягнутої руки" для контрольованих операцій певного виду.

Найбільш доцільний метод трансфертного ціноутворення обирається з урахуванням таких критеріїв:

доцільності обраного методу відповідно до характеру контрольованої операції, що визначається, зокрема, на основі результатів функціонального аналізу контрольованої операції (з урахуванням виконуваних функцій, використовуваних активів і понесених ризиків);

наявності повної та достовірної інформації, необхідної для застосування обраного методу та/або методів трансфертного ціноутворення;

ступеня зіставності між контрольованими і неконтрольованими операціями, включаючи надійність коригувань зіставності, якщо такі застосовуються, які можуть використовуватися для усунення розбіжностей між такими операціями.

Платник податку з урахуванням зазначених критеріїв використовує будь-який метод, який він вважає найбільш доцільним, однак у разі, якщо існує можливість застосування і методу порівняльної неконтрольованої ціни, і будь-якого іншого методу, застосовується метод порівняльної неконтрольованої ціни.

У разі якщо з урахуванням таких критеріїв метод ціни перепродажу або метод "витрати плюс" та метод чистого прибутку або розподілення прибутку можуть застосовуватися платником податку з однаковою надійністю, застосовується метод ціни перепродажу або метод "витрати плюс".

Платник податку може не застосовувати більше одного методу для визначення того, чи відповідають умови контрольованої операції принципу "витягнутої руки".

Якщо платник податків використав метод, що відповідає положенням цієї статті, встановлення контролюючим органом відповідності умов контрольованих операцій платника податків принципу "витягнутої руки" базується на тому методі трансфертного ціноутворення, який застосовується платником податків, за винятком випадків, якщо контролюючий орган обґрунтує, що метод, який застосовується платником податків, не є найбільш доцільним.

Контролюючий орган не має права застосовувати під час встановлення відповідності умов контрольованих операцій платника податків принципу "витягнутої руки" інший метод трансфертного ціноутворення, ніж зазначений у договорі про попереднє узгодження ціноутворення.

Підпунктом 39.3.4 п. 39.3 ст. 39 ПК України визначено поняття методу ціни перепродажу.

Так, метод ціни перепродажу полягає у порівнянні валової рентабельності від перепродажу товарів (робіт, послуг), придбаних у контрольованій операції, з валовою рентабельністю від перепродажу товарів (робіт, послуг), яка отримується у зіставних неконтрольованих операціях.

Метод ціни перепродажу може використовуватися, зокрема, але не виключно, якщо під час перепродажу товару здійснюються такі операції:

підготовка товару до перепродажу та його транспортування (поділ товарів на партії, формування поставок, сортування, перепакування);

змішування товарів, якщо характеристики кінцевої продукції (напівфабрикатів) істотно не відрізняються від характеристик змішуваних товарів.

Відповідно до норм п.п. 39.3.5 п. 39.3 ст. 39 ПК України метод "витрати плюс" полягає у порівнянні валової рентабельності собівартості продажу товарів (робіт, послуг) у контрольованій операції з аналогічним показником рентабельності у зіставних неконтрольованих операціях.

Метод "витрати плюс" може застосовуватися, зокрема, але не виключно, під час:

виконання робіт (надання послуг) особами, які є пов`язаними з отримувачами результатів таких робіт (послуг);

операцій з продажу товарів, сировини або напівфабрикатів за договорами між пов`язаними особами;

операцій з продажу товарів (робіт, послуг) за довгостроковими договорами (контрактами) між пов`язаними особами.

Метод чистого прибутку полягає у порівнянні відповідного фінансового показника рентабельності у контрольованій операції (чистого прибутку на основі відповідної бази (витрати, продаж, активи) або показника рентабельності операційних витрат) з відповідним показником рентабельності у зіставній (зіставних) неконтрольованій (неконтрольованих) операції (операціях) (п.п. 39.3.6.1 п. 39.3.6 п. 39.6 ст. 39 ПК України).

Метод чистого прибутку використовується, зокрема, у разі відсутності або недостатності інформації, на підставі якої можна обґрунтовано зробити висновок про достатній рівень зіставності умов контрольованої операції з умовами зіставної (зіставних) неконтрольованої (неконтрольованих) операції (операцій) під час використання методів, визначених п.п. 39.3.3-39.3.5 п. 39.3 цієї статті.

Згідно п.п. 39.3.7 метод розподілення прибутку полягає у виділенні кожній особі, що бере участь у контрольованій (контрольованих) операції (операціях), частини загального прибутку (або збитку), отриманого за результатами здійснення такої операції, яку б інша непов`язана особа отримала від участі у зіставній (зіставних) неконтрольованій (неконтрольованих) операції (операціях).

Якщо сторони контрольованих операцій, сукупний прибуток яких підлягає розподіленню з урахуванням положень п. 39.3.7 цього пункту, ведуть бухгалтерський облік та фінансову звітність на підставі різних форм та методів бухгалтерського обліку, для цілей застосування методу розподілення прибутку бухгалтерська і фінансова звітність повинна бути приведена у відповідність з єдиними методологічними засадами бухгалтерського обліку.

Колегія суддів звертає увагу, що загальний принцип вибору та застосування методів трансфертного ціноутворення ґрунтується на рекомендаціях ОЕСР, викладених у Настановах Організації економічного співробітництва та розвитку (ОЕСР) з ТЦ для транснаціональних корпорацій і податкових органів (в редакції 2010 року) (далі - Настанови ОЕСР).

Настанови ОЕСР щодо трансфертного ціноутворення для транснаціональних компаній та податкових органів надають рекомендації щодо застосування принципу «витягнутої руки», який є міжнародним консенсусом щодо трансферного ціноутворення, тобто щодо оцінювання з метою оподаткування міжнародних операцій між асоційованими підприємствами. Настанови ОЕСР становлять джерело уніфікованих рішень щодо найбільш поширених питань, які виникають у сфері трансферного ціноутворення.

Суд звертає увагу на те, що загальним є підхід за якого Настанови ОЕСР щодо трансфертного ціноутворення для транснаціональних компаній та податкових органів застосовуються як додаткове джерело тлумачення. Отже, положення Настанов ОЕСР мають важливе значення при оцінці відповідності умов комерційних і фінансових відносин у транснаціональних компаніях принципу «витягнутої руки» та Суд вважає за необхідне використання положень Настанови ОЕСР для цілей вирішення цього спору.

Відповідно до пункту 2.2 частини І Розділу ІІ Настанов ОЕСР :

«Вибір методу трансфертного ціноутворення завжди націлений на визначення найбільш доречного методу для кожного окремого випадку.

З цією метою у процесі відбору необхідно брати до уваги:

- відповідні сильні і слабкі сторони методів, визнаних ОЕСР;

-доречність методу з точки зору природи контрольованої операції, визначеної, зокрема, за допомогою функціонального аналізу;

- наявність надійної інформації (зокрема щодо неконтрольованих ознак порівнянності), необхідної для застосування обраного методу та/або інших методів;

- ступеня порівнянності між контрольованими та неконтрольованими операціями, включаючи надійність коригувань щодо порівнянності, які можуть знадобитися для усунення істотних різниць між ними».

Деталізація методів ТЦ та їх доречності з точки зору природи контрольованої операції, наведена у відповідних параграфах частини ІІ Розділу ІІ Настанов ОЕСР.

Після оновлення Настанов ОЕСР у 2010 році надано окремі роз`яснення щодо застосування п`яти методів трансфертного ціноутворення, які можуть використовуватись для встановлення умов контрольованих операцій принципу «витягнутої руки» («TRANSFER PRICING METHODS, JULY 2010», https://www.oecd.org/ctp/transfer-pricing/45765701.pdf) (далі - Рекомендації). Зазначені роз`яснення тлумачать вибір найбільш доречного методу ТЦ (секція В).

З матеріалів справи вбачається, що позивачем для встановлення відповідності умов контрольованих операцій принципу «витягнутої руки» у 2015-2016 роки, як основний метод було використано метод ціни перепродажу, а у 2017 році - метод чистого прибутку (з використанням показника чистої рентабельності).

На думку позивача, метод ціни перепродажу є цілком доцільним методом для підтвердження відповідності умов контрольованих операцій принципу "витягнутої руки" у 2015 та у 2016 роках за умови обрання у якості досліджуваної сторони себе та наявності зовнішніх (зіставних) операцій

В той же час, в акті перевірки податковим органом зроблений висновок про доцільність застосування методу чистого прибутку у всіх випадках - для 2015, 2016, 2017 pоків, а також про недотримання позивачем вимог пп. 39.3.4.2 п.п. 39.3.4. п. 39.3 ст. 39 ПК України внаслідок використання методу ціни перепродажу, у той час як здійснювалися не лише перепродаж і транспортування товарів, а і їх виробництво та переробка.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем у акті перевірки не доведено і документально не підтверджено, що застосований позивачем для 2015, 2016 pоки метод ціни перепродажу не дає змоги найбільш обґрунтовано встановити відповідність умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки».

Однак, судом першої інстанції не було враховано наступне.

Як було вірно встановлено контролюючим органом, Товариством у контрольованих операціях за 2015-2017 роках не тільки здійснювалась підготовка товару до перепродажу та його транспортування (поділ товарів на партії, формування поставок, сортування, перепакування), а і його переробка та виробництво (з імпортованої сировини), тому характеристики кінцевої продукції (металочерепиця, сандвіч панелі, тощо) істотно відрізняються від характеристик імпортованих товарів та сировини до переробки (прокат плоский (лист), ребристі листи: металопрофіль, тощо).

Вищевикладеним підтверджується, що доцільним є застосування методу чистого прибутку із застосуванням показника чистої рентабельності, оскільки у контрольованій операції саме витрати, які формують собівартість товару вимагають підтвердження відповідності принципу "витягнутої руки", за умови використання саме цього фінансового показника буде дотримано принцип незалежності щодо витрат, визнаних у контрольованих операціях. Крім того, індикатор чистого прибутку дає можливість у більшій мірі нівелювати відмінності у облікових політиках компаній, результати діяльності яких зіставляються, а отже такий показник у даному випадку є доречним та економічно обґрунтованим.

Настанови Організації економічного співробітництва та розвитку щодо трансфертного ціноутворення для транснаціональних компаній та податкових адміністрацій (далі - Настанови ОЕСР) є головним рекомендаційно-методичним міжнародним документом у сфері регулювання трансфертного ціноутворення. Запроваджуючи в Україні правила трансфертного ціноутворення до ПК України було імплементовано рекомендований Настановами ОЕСР принцип "витягнутої руки", що є всесвітньо визнаним стандартом контролю за трансфертним ціноутворенням.

Загальна методологія контролю за трансфертним ціноутворенням, викладена у статті 39 ПК України, повністю відповідає методології Настанов ОЕСР, зокрема, в частині застосування методів встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки", проведення функціонального аналізу та аналізу зіставності, підготовки документації, процедур попереднього узгодження ціноутворення тощо.

Підпунктами 2.62 - 2.63 розділу ІІ Настанов ОЕСР зазначено, що відмінності у функціях, які виконуються між підприємствами, дуже часто відбиваються у відмінностях між операційними (експлуатаційними) витратами. Відповідно, це може призвести до широкого діапазону значень маржі валового прибутку.

Згідно з Настановами ОЕСР у разі наявності існуючих внутрішніх ознак порівнянності, внутрішні ознаки порівнянності можуть мати більш прямий та тісніший зв`язок з операцією, що розглядається, ніж зовнішні ознаки порівнянності. Проведення фінансового аналізу може бути більш легким та надійним, оскільки він ймовірно спиратиметься на ті самі бухгалтерські стандарти та практики, як для внутрішньої ознаки порівнянності, так і для контрольованої операції.

До того ж, колегія суддів наголошує, що стосовно застосування методу чистого прибутку у 2017 році позивач не заперечує, хоча відповідно до аналізу документації платника податків функції, активи та ризики у порівнянні з 2015 та 2016 роками у контрольованих операціях не змінювались.

З приводу вищевикладеного, представниками позивача в судовому засіданні аргументованих пояснень надано не було.

Відтак, колегія суддів дійшла висновку, що метод ціни перепродажу недоцільно використовувати при аналізі контрольованих операцій Товариства, здійснених у 2015-2016 роках щодо відповідності їх принципу «витягнутої руки», тому контролюючим органом було вірно встановлено неможливість застосування останнього на основі зовнішніх джерел інформації, а саме показників фінансової звітності зіставних підприємств, відібраних за допомогою БД «Руслана».

Отже, на думку апеляційного суду, відповідно до вимог пп.39.3.2.1 пп.39.3.2 п.39.2 ст.39 ПК України, з урахуванням критеріїв: доцільності обраного методу відповідно до характеру контрольованої операції, що визначається, зокрема, на основі результатів функціонального аналізу контрольованої операції (з урахуванням виконуваних функцій, використовуваних активів і понесених ризиків); наявності повної та достовірної інформації, необхідної для застосування обраного методу та/або методів трансфертного ціноутворення; ступеня зіставності між контрольованими і неконтрольованими операціями, включаючи надійність коригувань зіставності, якщо такі застосовуються, які можуть використовуватися для усунення розбіжностей між такими операціями, найбільш доцільним до фактів, обставин та характеру контрольованої операції, що визначена на основі результатів функціонального аналізу контрольованої операції з урахуванням виконуваних функцій, використовуваних активів і понесених ризиків - є саме застосування методу чистого прибутку для встановлення відповідності умов контрольованих операцій принципу «витягнутої руки» за 2015-2017 роки із використанням показника чистої рентабельності.

Щодо включенння ТОВ «Прушиньскі» до вибірки зіставних юридичних осіб за 2015 рік ТОВ «ТПК-ПРОФІЛЬ-ГП», апеляційний суд дійшов наступних висновків.

Відповідно до пп.39.2.2.2 пп.39.2.2 п.39.2 ст.39 ПК України (які діяли у 2015-2016 роках), під час визначення зіставності операцій аналізувались такі елементи контрольованої та зіставних операцій:

характеристика товарів (робіт, послуг), які є предметом операції;

функції, які виконуються сторонами операції, активи, що ними використовуються, умови розподілу між сторонами операції ризиків та вигод, розподіл відповідальності між сторонами операції та інші умови операції (далі - функціональний аналіз);

стала практика відносин та умови договорів, укладених між сторонами операції, які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг);

економічні умови діяльності сторін операції, включаючи аналіз відповідних ринків товарів (робіт, послуг), які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг);

бізнес-стратегії сторін операції (за наявності), які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг).

Згідно з пп.39.2.2.3 пп.39.2.2 п.39.2 ст.39 ПК України, визначення зіставності комерційних та/або фінансових умов операцій з умовами контрольованої операції може здійснюватися, зокрема, але не виключно, за результатами аналізу: кількості товарів, обсягу виконаних робіт (наданих послуг); строків виконання господарських зобов`язань; умов проведення платежів під час здійснення операції; офіційного курсу гривні до іноземної валюти, встановленого Національним банком України, у разі використання такої валюти у розрахунках під час здійснення операції, зміни такого курсу; розміру звичайних надбавок чи знижок до ціни товарів (робіт, послуг), зокрема знижок, зумовлених сезонними та іншими коливаннями споживчого попиту на товари (роботи, послуги), втратою товарами споживчих якостей, закінченням (наближенням дати закінчення) строку зберігання (придатності, реалізації), збутом неліквідних або низьколіквідних товарів; розподілу прав та обов`язків між сторонами операції, визначених за результатами функціонального аналізу.

Під час визначення зіставності характеристик ринків товарів (робіт, послуг) можуть враховуватися, зокрема, але не виключно, такі фактори: географічне місцезнаходження ринків та їх обсяги; наявність конкуренції на ринках, відносна конкурентоспроможність продавців та покупців на ринку; наявність на ринку однорідних (подібних) товарів (робіт, послуг); попит та пропозиція на ринку, а також купівельна спроможність споживачів; рівень державного регулювання ринкових процесів; рівень розвитку виробничої і транспортної інфраструктури; інші характеристики ринку, що впливають на ціни товарів (робіт, послуг).

Відповідно до вимог пп.39.3.2.9 пп.39.3.2 п.39.3 ст.39 ПК України (які діяли у 2017 році), інформація про зіставних юридичних осіб для розрахунку фінансових показників у 2017 році, зазначених у підпункті 39.3.2.5 цього підпункту, використовується у разі одночасного дотримання таких умов:

1) якщо зіставна юридична особа проводить діяльність, зіставну з діяльністю сторони контрольованої операції, що досліджується, та виконує зіставні функції, пов`язані з такою діяльністю. Зіставлення діяльності визначається, зокрема, але не виключно, з урахуванням видів економічної діяльності згідно з КВЕД ДК 009:2010, а також міжнародними класифікаторами;

2) якщо зіставна юридична особа не має збитків за даними бухгалтерської (фінансової) звітності більш ніж в одному звітному періоді у періодах, які використовуються для розрахунку відповідних фінансових показників;

3) якщо зіставна юридична особа не володіє прямо та/або опосередковано корпоративними правами іншої юридичної особи з часткою такої участі більше 20 відсотків або не має як учасника (акціонера) юридичну особу з часткою прямої (опосередкованої) участі більше 20 відсотків.

Відповідно до Розділу ІІІ Настанов ОЕСР (Аналіз порівнянності) підрозділу А.5 "Вибір або відхилення потенційних ознак порівнянності", підпунктом 3.46 визначено: "Процес, що застосовується для ідентифікації потенційних ознак порівнянності, є одним з найбільш критичних аспектів аналізу порівнянності та повинен бути прозорим, систематичним та таким, що піддається перевірці. Зокрема, вибір критерію відбору має істотний вплив на результат аналізу та повинен відображати найбільш показові економічні характеристики операцій, що прирівнюються. Досягнути повного вилучення суб`єктивних суджень з процесу відбору ознак порівнянності неможливо, але слід докласти максимум зусиль для збільшення об`єктивності та забезпечення прозорості під час застосування суб`єктивних суджень. Забезпечення прозорості процесу може залежати від меж, до яких критерії, що застосовуються з метою вибору потенційних ознак порівнянності можуть бути розголошені та спроможні пояснити причини для вилучення деяких потенційних ознак порівнянності.

Підпунктом 3.64 підрозділу А.7.3: "Надзвичайні результати: міркування порівнянності" визначено: "Незалежне підприємство не продовжуватиме збиткову діяльність, якщо тільки воно не має реальних очікувань отримання прибутків у майбутньому. Дивитися пункти 1.70-1.72. Як очікується, низький ризик при виконанні функцій, зокрема, не призводить до збитків протягом довгого періоду. Це не означає, тим не менше, що збиткові операції ніколи не можуть бути прирівняними. Зазвичай має бути використана уся доречна інформація без анулювання будь-яких правил щодо включення або вилучення збиткових порівнянь.

Згідно з підпунктом 3.65, збиткова неконтрольована операція має ініціювати подальше розслідування з метою встановлення того, чи може бути вона порівняною. Обставини, в яких збиткові операції підприємства повинні бути вилучені із переліку ознак порівнянності, включають випадки, в яких збитки не відображають звичайні умови ведення бізнесу та якщо збитки, понесені третіми сторонами, відображають рівень ризиків, які не є порівняними до припущених платником податків у його контрольованих операціях."

У відкритому судовому засіданні суду апеляційної інстанції представники позивача вказували, що критерій збитковості не був передбачений законодавством на час включення ТОВ «Прушиньскі» до вибірки зіставних юридичних осіб за 2015 рік ТОВ «ТПК-ПРОФІЛЬ-ГП», в той час як представники відповідача зазначили, що критерій збитковості застосований контролюючим органом лише як додатковий аргумент, та наполягали, що ТОВ «ТПК-ПРОФІЛЬ-ГП» за всіма загальними характеристиками і показниками, доступними позивачу, зокрема, з БД «Руслана», жодним чином не могло бути зіставним з підприємством позивача.

Як вбачається з матеріалів акту перевірки, ТОВ ТПК-ПРОФІЛЬ-ГП» зареєстроване з 1992 року, за період з 1997 року по 2007 рік підприємство динамічно розвивалось та за відповідний період відкрило велику кількість власних філій в 23 містах України та 1 філію у м. Кишиневі (Молдова). За інформацією з сайту торгівельного майданчика Prom.ua (адреса сторінки: https://tpk.uaprom.net) Товариство "ТПК-ПРОФІЛЬ-ГП" у квітні 2007 року ввійшло у склад Української будівельної асоціації. Того ж року у липні підприємство відкрило свою останню філію у м. Біла Церква, де був розміщений другий завод по виробництву черепиці та профнастилу. До 2014 року всі філії, окрім Білоцерківської філії ТОВ ТПК-ПРОФІЛЬ-ГП» були закриті.

Відповідно до інформації з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань та сайту Опендатабот виявлено, що з 17.05.2016 стан підприємства значився - «в стані припинення», а з 24.11.2016 має стан - «визнано банкрутом».

На сайті Єдиного державного реєстру судових справ Міністерства юстиції України доступна інформація по справі № 910/14828/16, яка знаходилась на розгляді у Господарському суді міста Києва за заявою ТОВ «ТПК-ПРОФІЛЬ-ГП» до представників фінансових установ та суб`єктів господарювання.

Погіршення фінансово-господарської діяльності ТОВ «ТПК-ПРОФІЛЬ-ГП» підтверджують і показники фінансової звітності товариства, отримані з аналітичного блоку БД «Руслана»:

Відповідно до аналізу звіту про фінансовий стан (Балансу) ТОВ «ТПК-ПРОФІЛЬ-ГП», який відображено у глобальному форматі БД "Руслана" у підрозділі "Активи" за 2013 рік значиться розмір основних засобів - 33 933 000 грн, у 2014 році - 31 120 000 грн, а у 2015 році - 9 310 000 грн, амортизація за відповідні періоди склала - 2 925 000 грн за 2014 рік та 4 766 000 грн за 2015 рік. Це свідчить про те, що з 2014 року ТОВ "ТПК-ПРОФІЛЬ-ГП" мало отримати економічні вигоди від продажу основних засобів, а не від їх використання або визнати їх утримуваними для продажу у 2015 році у розмірі 21 810 000 грн.

Отже, не дотримано вимоги зіставності операцій досліджуваної сторони та потенційно зіставної ТОВ "ТПК-ПРОФІЛЬ-ГП", а саме, по функціональному профілю товариство отримувало дохід не тільки від продажу основної продукції (однорідної з досліджуваною стороною), а також від вибуття (продажу) основних засобів.

Про факт скрутного становища ТОВ «ТПК-ПРОФІЛЬ-ГП» також може свідчити і Рішення Господарського суду Львівської області у справі № 914/3317/14 про задоволення позовних вимог ПАТ «БАНК ФОРУМ» щодо стягнення з боржників ТОВ «Торгово-промислова компанія» та ТОВ «ТПК-ПРОФІЛЬ-ГП» на користь ПАТ «БАНК ФОРУМ" 20 929 769,30 грн простроченої заборгованості по поверненню кредитних коштів, яка виникла ще з 2012 року.

Відповідно до даних з БД «Руслана» ТОВ «Торгово-промислова компанія» у подальшому стало засновником «ТПК-ПРОФІЛЬ-ГП» з червня 2017 року з часткою володіння у розмірі 34,25 %.

В контексті вищевикладеної інформації, встановленої контролюючим органом в акті перевірки, колегія суддів погоджується з доводами апелянта про те, що вся отримана інформація свідчить, що діяльність ТОВ «ТПК-ПРОФІЛЬ-ГП» у 2014-2015 роках була збитковою, у відповідні періоди було залучено значні кредитні кошти, була продана вагома частина основних засобів, проте джерела розвитку виробництва - прибутку компанія не отримала, собівартість придбаної продукції значно перевищувала доходи від реалізації. Тобто, фінансово-господарська діяльність товариства, починаючи з 2014 року не відображає звичайні умови ведення бізнесу у сфері виробництва та продажу покрівельних та фасадних матеріалів, як було зазначено у пп.3.65 підрозділу А.7.3 «Надзвичайні результати: міркування порівнянності» Настанов ОЕСР.

Вищевикладеним спростовуються висновки суду першої інстанції про те, що позивачем правомірно та обґрунтовано було включено до вибірки зіставних юридичних осіб за 2015 рік ТОВ «ТПК-ПРОФІЛЬ-ГП», оскільки матеріалами акту перевірки підтверджується, що показники рентабельності ТОВ «ТПК-ПРОФІЛЬ-ГП» за 2015 рік не можуть бути використані для розрахунку діапазону показників рентабельності зіставних осіб при застосуванні методу трансферного ціноутворення.

У відкритому судовому засіданні апеляційної інстанції представники позивача вказували про застосування додаткових джерел інформації контролюючим органом.

Відповідно до пп. 39.5.3. п. 39.5 ПК України, яким визначено джерела інформації, що використовуються для встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки", платник податків та контролюючий орган використовують джерела інформації, які містять відомості, що дають можливість зіставити комерційні та фінансові умови операцій згідно з підпунктом 39.2.2 пункту 39.2 цієї статті, зокрема:

а) інформацію про зіставні неконтрольовані операції платника податків, а також інформацію про зіставні неконтрольовані операції його контрагента - сторони контрольованої операції з непов`язаними особами;

б) будь-які інформаційні джерела, що є загальнодоступними та надають інформацію про співставні операції та осіб.

Якщо платник податків з метою встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" за методами, визначеними пунктом 39.3 цієї статті, використав джерела інформації, передбачені підпунктом 39.5.3.1 підпункту 39.5.3 цього пункту, контролюючий орган використовує ті самі джерела інформації, якщо не доведено, що інші джерела інформації дають можливість отримати вищий рівень зіставності комерційних та фінансових умов операцій.

Матеріалами справи підтверджується, що основне джерело, яке платник податків використав з метою встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" за методами, визначеними пунктом 39.3 цієї статті є БД "Руслана", яка також використана і контролюючим органом.

При цьому, щодо використання відповідачем таких джерел інформації, як Єдиний державний реєстр юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань Єдиний державний реєстр судових рішень Міністерства юстиції України, сайт Опендатабот, то дані останніх є відкритими (як для позивача, так і для відповідача), тому на думку апеляційного суду, останні можуть бути використані як допоміжні для перегляду даних в хронологічному порядку та підтвердження висновків, які безпосередньо були встановлені на підставі БД «Руслана».

Згідно з приписами частини першої, другої статті 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

В межах спірних правовідносин, відповідачем як суб`єктом владних повноважень було виконано покладений на нього обов`язок доказування та доведено правомірність прийнятих ним рішень.

Враховуючи встановлені вище обставини в системному взаємозв`язку з правовим регулюванням, колегія суддів вважає помилковими висновки суду першої інстанції про те, що оскаржувані податкові повідомлення - рішення № від 11.03.2020 та № від 11.03.2020 прийняті з порушенням чинного законодавства України, що свідчить про наявність підстав для скасування рішення суду першої інстанції як такого, що ухвалено при неповному з`ясуванні обставин, що мають значення для справи, та прийняття нової постанови про відмову у задоволенні позовних вимог.

Перевіривши доводи апеляційної скарги відповідача на додаткову постанову, а також надаючи оцінку правильності застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд зазначає наступне.

Статтею 139 КАС України визначено порядок розподілу судових витрат. Згідно з частиною шостою наведеної статті, якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

Відповідно до статті 143 КАС України суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі.

Отже, за загальним правилом, питання розподілу судових витрат вирішується судом у судовому рішенні, яким закінчується розгляд справи. Разом з тим, КАС України передбачені випадки, коли суд може вирішити питання розподілу судових витрат після ухвалення рішення по суті позовних вимог, а саме: 1) якщо сторона з поважних причин не може до закінчення судових дебатів у справі подати докази, що підтверджують розмір понесених нею судових витрат (частина третя статті 143); 2) у випадку постановлення ухвали про закриття провадження у справі, залишення позову без розгляду або ухвалення рішення про задоволення позову у зв`язку з його визнанням суд вирішує питання про розподіл судових витрат не пізніше десяти днів з дня ухвалення відповідного судового рішення, за умови подання учасником справи відповідної заяви і доказів, які підтверджують розмір судових витрат (частина шоста статті 143); 3) якщо це питання не було вирішено (пункт 3 частини першої статті 252).

У таких випадках суд виносить додаткове рішення в порядку, визначеному статтею 252 цього Кодексу.

Додаткове рішення у справі є невід`ємною частиною рішення по суті позовних вимог, відповідно порядок його оскарження є таким, що і для рішення по суті, оскільки вирішує питання, які не пов`язані із вимогами адміністративного позову, але в обов`язковому порядку мають бути вирішені судом.

У цій справі розподіл судових витрат було здійснено додатковим рішенням Київського окружного адміністративного суду від 10 червня 2021 року.

Зважаючи на те, що відповідач подав апеляційну скаргу на додаткове рішення, це додаткове рішення є предметом апеляційного перегляду, оскільки є невід`ємною частиною судового рішення по суті вимог позову.

Враховуючи, що за наслідками апеляційного розгляду, колегія суддів дійшла висновку про необхідність скасування рішення суду першої інстанції, яким було вирішено спір по суті, а додаткове рішення є невід`ємною частиною основного рішення, то додаткове рішення не може бути відмежованим, відтак підлягає скасуванню.

Аналогічна правова позиція щодо наявності підстав для скасування додаткового судового рішення при скасуванні основного рішення викладена у постанові Верховного Суду від 21 лютого 2020 року у справі №2040/5300/18.

Суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Враховуючи викладене, з`ясувавши та перевіривши всі фактичні обставини справи, об`єктивно оцінивши докази, що мають юридичне значення, враховуючи основні засади адміністративного судочинства, вимоги законодавства України та судову практику, колегія суддів не погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність правових підстав для задоволення позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «Прушиньскі» до Головного управління Державної податкової служби у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Згідно з положеннями статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до вимог частини четвертої статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення, є, зокрема, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Заслухавши у судовому засіданні доповідь головуючого судді, пояснення учасників процесу, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційних скарг та відзиву, колегія суддів вважає, що апеляційні скарги підлягають задоволенню, а рішення суду першої інстанції та додаткове рішення - скасуванню з прийняттям нової постанови про відмову у задоволенні позовних вимог.

Керуючись ст. 243, 315, 317, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд

П О С Т АН О В И В:

Апеляційні скарги Головного управління Державної податкової служби у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 14 травня 2021 року та додаткове рішення Київського окружного адміністративного суду від 10 червня 2021 року - задовольнити повністю.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 14 травня 2021 року та додаткове рішення Київського окружного адміністративного суду від 10 червня 2021 року - скасувати.

Прийняти нову постанову, якою у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Прушиньскі» до Головного управління Державної податкової служби у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - відмовити повністю.

Постанова набирає законної сили з моменту прийняття та може бути оскаржена протягом 30 днів, з урахуванням положень ст. 329 Кодексу адміністративного судочинства України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Повний текст виготовлено 09 грудня 2021 року.

Головуючий суддя Л.В. Бєлова

Судді О.М. Кузьмишина,

А.Г. Степанюк