Справа № 500/1538/21
Суддя: Ніколін Володимир Володимирович
Дата ухвалення: 2021-12-07 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 грудня 2021 рокуЛьвівСправа № 500/1538/21 пров. № А/857/19497/21
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії:

головуючого судді Ніколіна В.В.

суддів Гінди О.М., Пліша М.А.,

за участі секретаря судового засідання Рибачука А.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 01 вересня 2021 року (суддя Мартиць О.І., м. Тернопіль, повне судове рішення складено 13 вересня 2021 року) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агро-Лев» до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,-

ВСТАНОВИВ:

ТОВ «Агро-Лев» у березні 2021 року звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України, у якому просило: визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області №2436049/39969904 від 01.03.2021, №2436050/39969904 від 01.03.2021, №2436051/39969904 від 01.03.2021, №2436052/39969904 від 01.03.2021; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №9 від 20.08.2020, №9 від 21.08.2020, №10 від 23.08.2020, №11 від 24.08.2020.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що спірні рішення контролюючого органу є протиправними та прийняті з порушенням норм чинного законодавства, оскільки податковим органом не розкрито змісту ризиковості здійснення підприємством господарських операцій зазначених в податкових накладних, не конкретизовано, які саме документи необхідно було подати на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних. При цьому, підприємством було надано контролюючому органу достатні письмові пояснення та документи на підтвердження реальності здійснення господарських операцій за зупиненими податковими накладними, а тому такі податкові накладні підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, й відмовляючи у їх реєстрації контролюючий орган діяв протиправно, без урахування дійсних обставин.

Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 01 вересня 2021 року у справі №500/1538/21 позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №2436049/39969904 від 01.03.2021, №2436050/39969904 від 01.03.2021, №2436051/39969904 від 01.03.2021, №2436052/39969904 від 01.03.2021. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №11 від 24.08.2020, №10 від 23.08.2020, №9 від 21.08.2020, №9 від 20.08.2020, подані ТОВ "Агро-Лев".

Не погодившись із ухваленим судовим рішенням, його оскаржило Головне управління ДПС у Тернопільській області, яке із покликанням на неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове про відмову у задоволенні позову. В обґрунтування апеляційних вимог зазначає, що ТОВ "Агро-Лев" для реєстрації спірних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не надано всіх необхідних документів, з яких можливо встановити оплату наданих послуг і реальність здійснення господарських операцій. Таким чином, приймаючи рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №2436049/39969904 від 01.03.2021, №2436050/39969904 від 01.03.2021, №2436051/39969904 від 01.03.2021, №2436052/39969904 від 01.03.2021 контролюючий орган діяв в межах повноважень та відповідно до вимог чинного законодавства. Отже, суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про наявність підстав для задоволення позову.

Позивач правом подання письмового відзиву на апеляційну скаргу не скористався.

Учасники справи, в судове засідання не з`явились, про дату, час і місце розгляду справи були повідомлені належним чином, а тому, апеляційний суд, відповідно до частини четвертої статті 229 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) вважає за можливе провести розгляд справи за відсутності учасників справи, без здійснення фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу.

Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та знайшло своє підтвердження під час розгляду апеляційної скарги, що 20 серпня 2020 року між ТОВ "Агро-Лев" (Постачальник) і ТОВ "Барком" (Покупець) було укладено договір поставки №20_/08_/19-П (далі - Договір поставки) за умовами якого Постачальник зобов`язується протягом строку дії Договору, в порядку і на умовах, встановлених цим Договором, продати та передати у власність Покупця Товар а Покупець зобов`язується прийняти Товар та оплатити його вартість відповідно до умов цього Договору. Асортимент, кількість та ціна на Товар, спосіб та місце поставки, визначаються на підставі Специфікації, яка є не від`ємною частиною даного Договору.

Згідно з пунктом 1 Специфікації №1 до договору №20_/08_/19-П від 20 серпня 2020 року (надалі - Специфікація 1) Постачальник зобов`язується поставити, а Покупець прийняти та оплатити наступний Товар: пшеницю, врожаю 2020 року 135+/-10% т на загальну суму 735750,00 грн. Відповідно до пункту 2.1. Специфікації поставка Товару здійснюється на умовах: EXW згідно з правилами "Інкотермс-2010", місце поставки - ДП "Радивилівський КХП" (), адреса місцезнаходження - Україна, Рівненська обл., м. Радивилів, вул. Волковенка, 11.

Також 20 серпня 2020 року між ТОВ "Агро-Лев" (Постачальником) і ТОВ "Барком" (Покупцем) укладена Специфікація №2 до договору №20_/08_/19-П від 20 серпня 2020 року (далі - Специфікація 2). Відповідно до пункту 1 Специфікації 2 Постачальник зобов`язується поставити, а Покупець прийняти та оплатити наступний Товар: пшеницю, врожаю 2020 року 300+/-10% т на загальну суму 1362501,00 грн. Відповідно до пункту 2.1. Специфікації поставка Товару здійснюється на умовах: DDP склад Покупця, Львівська обл., Буський р-н., с. Ожидів.

ТОВ "Агро-Лев" здійснило реалізацію Пшениці, врожаю 2020 року згідно з Договором поставки №20_/08_/19-П на суму 723798,69 грн згідно видаткової накладної №8 від 20.08.2020, на суму 640157,47 грн згідно видаткової накладної №9 від 21.08.2020, на суму 844205,62 грн згідно видаткової накладної №10 від 23.08.2020, на суму 145624,10 грн згідно видаткової накладної №11 від 24.08.2020.

Оплата ТОВ "Барком" за пшеницю врожаю 2020 року підтверджується платіжними дорученнями №8 від 21.08.2020 на суму 723798,68 грн, №19 від 27.08.2020 на суму 640157,47 грн, №20 від 27.08.2020 на суму 844205,62 грн та банківським виписками.

На виконання податкових зобов`язань за наслідками даних господарських операцій позивачем складено податкові накладні №11 від 24.08.2020, №10 від 23.08.2020, №9 від 21.08.2020, №9 від 20.08.2020, які направлено на реєстрацію засобами електронного зв`язку до органів ДПС України.

За результатами перевірки зазначеної податкової накладної, ДПС України направлено позивачу квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних від 03.09.2020.

У зазначених квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних повідомлено позивача про те, що реєстрація податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1001 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій". Запропоновано платнику надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

На виконання вказаних вимог позивачем щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, подано до контролюючого органу пояснення про підтвердження реальності здійснення операцій по зупиненим ПН/РК вих. №24/02 від 24 лютого 2021 року та копії документів щодо податкових накладних, реєстрація яких зупинена, а саме: копію звіту про посівні площі сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду № 4 сг (річна) за 2018 рік; копію звіту про посівні площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду ТОВ "Агро-Лев" на 1 грудня 2018 року №29-сг; копію акта оприбуткування товарів №3 від 31 серпня 2018 року; копію акта списання товарів №1 від 15 жовтня 2019 року; копію договору поставки нафтопродуктів №15/19-Т від 11 липня 2019 року; копію видаткової накладної №101 від 11 липня 2019 року на суму 115411,92 грн; копію видаткової накладної №103 від 15 липня 2019 року на загальну суму 113598,84 грн; копію товарно-транспортної накладної на відпуск нафтопродуктів (нафти) №11 від 11 липня 2019 року; копію товарно-транспортної накладної на відпуск нафтопродуктів (нафти) №13 від 15 липня 2019 року; копію платіжного дорученнями №435 від 11 липня 2019 року на суму 115411,92 грн; копію платіжного доручення №436 від 17 липня 2019 року на суму 113598,84 грн; копію звіту ТОВ "Агро-Лев" про посівні площі сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду №4 сг (річна) за 2020 рік; копію звіту ТОВ "Агро-Лев" про посівні площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду на 1 грудня 2020 року №29-сг; копію договору №66 на відповідальне зберігання зерна від 6 серпня 2020 року укладеного між Державним підприємством "Радивилівський комбінат хлібопродуктів" (Зберігач) і ТОВ "Агро-Лев" (Зберігач); копію акта виконаних робіт №РН-8-130007 на загальну суму 23630,11 грн від 13 серпня 2020 року; копію платіжного доручення №784 від 17 серпня 2020 року; копію договору №1 на надання транспортно-експедиційних послуг від 1 серпня 2020 року укладеного між ТОВ "Агро-Лев" (Замовник) і ФОП ОСОБА_1 ; копію акта виконання робіт (надання послуг) №1 від 10 серпня 2020 року, на загальну суму 5671,80 грн; копію акта виконання робіт (надання послуг) №3 від 25 серпня 2020 року, на загальну суму 46357,40 грн; копії товарно-транспортних накладних №9 від 20 серпня 2020 року, №10 від 20 серпня 2020 року, №11 від 21 серпня 2020 року, №12 від 21 серпня 2020 року, №13 від 23 серпня 2020 року, №14 від 23 серпня 2020 року, №15 від 23 серпня 2020 року, №16 від 23 серпня 2020 року, №17 від 23 серпня 2020 року, №18 від 23 серпня 2020 року; копію платіжного доручення №804 від 3 вересня 2020 року на суму 46357,40 грн., №808 від 3 вересня 2020 року на суму 5671,80 грн.; копію договору-заявки на транспортно-експедиційне обслуговування від 8 серпня 2020 року укладеного між ТОВ "Агро-Лев" (Замовник) і ТОВ "Агрі Транс" (Виконавець); копію акта здачі-приймання робіт (надання послуг) №481 від 10 серпня 2020 року, на загальну суму 13684,32 грн; копію товарно-транспортних накладних №1 від 8 серпня 2020 року, №3 від 8 серпня 2020 року, №5 від 9 серпня 2020 року, №6 від 9 серпня 2020 року; копію платіжного доручення №802 від 2 вересня на суму 13684,32 грн; копію договору поставки №20_/08_/19-П від 20 серпня 2020 року укладеного між ТОВ "Агро- Лев" (Постачальник) і ТОВ "Барком" (Покупець); копію Специфікації №1 від 20 серпня 2020 року до договору поставки №20_/08_/19-П від 20 серпня 2020 року укладену між ТОВ "Агро-Лев" (Постачальником) і ТОВ "Барком" (Покупцем); копію Специфікації №2 від 20 серпня 2020 року до договору поставки №20_/08_/19-П від 20 серпня 2020 року укладену між ТОВ "Агро-Лев" (Постачальником) і ТОВ "Барком" (Покупцем); копію видаткової накладної №8 від 20.08.2020 на суму 723798,69 грн; копію видаткової накладної №9 від 21.08.2020 на суму 640157,47 грн; копію видаткової накладної №10 від 23.08.2020 на суму 844205,62 грн; копію видаткової накладної №11 від 24.08.2020 на суму 145624,10 грн; копію платіжних доручень №8 від 21.08.2020 на суму 723798,68 грн, №19 від 27.08.2020 на суму 640157,47 грн, №20 від 27.08.2020 на суму 844205,62 грн, банківські виписки.

За результатами розгляду поданих позивачем пояснень та документів Головним управлінням ДПС в Тернопільській області 01.03.2021 прийнято рішення №2436049/39969904, №2436050/39969904, №2436051/39969904, №2436052/39969904 про відмову в реєстрації податкових накладних у зв`язку із ненаданням платником податку копій документів, а саме договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Позивачем до ДПС України подано скарги на рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 01.03.2021 №2436049/39969904, №2436050/39969904, №2436051/39969904, №2436052/39969904.

Рішеннями від 18.03.2021 №11569/39969904/2, №11570/39969904/2, №11571/39969904/2, №11587/39969904/2 про залишення скарг без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін. Підставою відмови вказано ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Вважаючи рішення контролюючого органу протиправними, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що оскаржувані рішення контролюючого органу від 01.03.2021 №2436049/39969904, №2436050/39969904, №2436051/39969904, №2436052/39969904 прийняті всупереч вимогам Порядку №520, що свідчить про відсутність наміру у суб`єкта владних повноважень прийняти обґрунтоване та законне рішення відповідно до чинного законодавства, тому такі рішення підлягають скасуванню, як протиправні, а належним способом захисту порушеного права позивача буде зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкові накладні №9 від 20.08.2020, №9 від 21.08.2020, №10 від 23.08.2020, №11 від 24.08.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх правильними та такими, що відповідають нормам матеріального та процесуального права, а також фактичним обставинам справи, з огляду на наступне.

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі та в межах повноважень у спосіб, що передбачений, як Конституцією, так і Законами України.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України (далі ПК України).

Згідно з підпунктом 14.1.60 пункту 14 статті 14 ПК України Єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Пунктом 187.1 статті 187 ПК України встановлено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї стані та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статі, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №1165).

Відповідно до пункту 2 Порядку №1165 критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик; ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту "а" або "б" пункту 185.1 статті 185, підпункту "а" або "б" пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.

Згідно з пунктом 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Відповідно до пункту 7 Порядку №1165 у разі, коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації (пункт 10 Порядку №1165).

Згідно з пунктом 11 Порядку №1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Відповідно до пункту 25 Порядку №1165 Комісія регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Як видно зі змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної у даній справі, підставою для такого зупинення є пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Згідно з пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток №3 до Порядку №1165), підставою для зупинення реєстрації податкових накладних є: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

На підставі аналізу пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій можна дійти висновку про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.

Разом з тим, відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165, із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій. Зокрема, контролюючим органом не наведено обґрунтування того, що обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС, що свідчить про необґрунтованість такої квитанції.

Щодо зазначення у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних №11 від 24.08.2020, №10 від 23.08.2020, №9 від 21.08.2020, №9 від 20.08.2020 відомостей про те, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1001, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу постачання, то апеляційний суд вважає за необхідне зазначити таке.

Пунктами 12,14 Порядку №1165 передбачено, що платник податку має право подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою (додаток 5). У таблиці даних платника податку зазначаються: види економічної діяльності відповідно до КВЕД; коди товарів згідно з УКТЗЕД, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України; коди послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України. Таблиця даних платника податку подається з поясненням, в якому зазначається вид діяльності, з посиланням на податкову та іншу звітність платника податку.

Зі змісту вказаних норм апеляційний суд вбачає, що подання зазначеної таблиці є правом, а не обов`язком платника податку.

Крім того, апеляційний суд звертає увагу, що контролюючим органом не надано доказів того, що обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбаного товару/послуги та обсягу його постачання.

Таким чином, квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не відповідають вимогам, що встановлені до них пунктом 11 Порядку №1165 в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкової накладної в Реєстрі, із розрахованим показником за цим критерієм, якому відповідає платник податку.

Також у квитанціях не конкретизовано, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкових накладних стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованих квитанцій вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.

Формальне зазначення у квитанціях пропозиції "надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній/розрахунку коригування для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН" є лише дублюванням норми підпункту 3 пункту 11 Порядку №1165.

Таке рішення контролюючого органу не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, та породжує його неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №520).

Пунктом 2 Порядку №520 передбачено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

Згідно з пунктами 3, 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

Водночас, пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", "Про електронні довірчі послуги" та "Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами", затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку №520).

Відповідно до приписів пунктів 9, 10 та 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

У справі встановлено, що ТОВ «Агро-Лев» до контролюючого органу подано детальні пояснення щодо його господарської діяльності та надано документи, які підтверджують факт поставки товару ТОВ "Барком" за договором №20_/08_/19-П від 20.08.2020.

До матеріалів позовної заяви позивачем також надано первинну документацію, яка надавалась до Головного управління ДПС у Тернопільській області разом з поясненнями, якими підтверджується поставка пшениці врожаю 2020 року в межах спірних податкових накладних.

Разом з тим, як свідчить зміст оскаржуваних рішень від 01.03.2021 №2436049/39969904, №2436050/39969904, №2436051/39969904, №2436052/39969904, якими відмовлено у реєстрації податкових накладних ТОВ «Агро-Лев» №11 від 24.08.2020, №10 від 23.08.2020, №9 від 21.08.2020, №9 від 20.08.2020, підставою для їх прийняття слугувало те, що платником податку до контролюючого органу не надано копій наступних документів: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Надаючи правову оцінку оскаржуваним рішенням відповідача, апеляційний суд зазначає, що контролюючим органом визначено загальні підстави прийняття рішень про відмову у реєстрації податкової накладної, й вказані рішення не містять конкретної інформації щодо причин та підстав їх прийняття. Водночас, контролюючим органом не сформовано конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, не зазначено яких саме документів не надано та яких саме документів не вистачає для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних.

При цьому, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, чого зроблено не було.

Тому, на переконання апеляційного суду, надіслані позивачем письмові пояснення з копіями первинних та інших документів повністю відображають зміст господарських операцій позивача із його контрагентом та були достатніми для прийняття податковим органом рішень про реєстрацію податкових накладних.

Крім того, апеляційний суд звертає увагу на той факт, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операції позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарської операції за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.

Отже, зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операції, та на те, що наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних.

У спірному випадку, відповідачі як суб`єкти владних повноважень не надали суду доказів, які б спростовували твердження позивача, та не навели обґрунтованих мотивів прийняття рішень про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування ТОВ «Агро-Лев» в Єдиному реєстрі податкових накладних, а в самому рішенні такі мотиви наведені лише у загальних фразах.

Верховний Суд у постанові від 02.07.2019 у справі №140/2160/18 звернув увагу на те, що невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Крім того, у постановах від 12.11.2019 у справі №816/2183/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 18.02.2020 у справі №360/1776/19, від 27.04.2020 у справі №360/1050/19, від 18.06.2020 у справі №824/245/19-а та ряду інших Верховний Суд наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Саме лише зазначення про відсутність певних документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку. Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є самостійною та достатньою підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Суд зазначає, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання контролюючим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

І навпаки, не наведення мотивів прийнятих рішень не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

З огляду на вказане апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність рішень комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 01.03.2021 №2436049/39969904, №2436050/39969904, №2436051/39969904, №2436052/39969904, якими було відмовлено у реєстрації податкових накладних №11 від 24.08.2020, №10 від 23.08.2020, №9 від 21.08.2020, №9 від 20.08.2020.

Згідно з приписами пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.

У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних є іншим.

Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Таким чином, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України і нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події, як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної або визначення в судовому рішенні конкретної дати, яку слід вважати датою реєстрації або скасування реєстрації податкової накладної.

Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкових накладних №11 від 24.08.2020, №10 від 23.08.2020, №9 від 21.08.2020, №9 від 20.08.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.

Відповідно до частини третьої статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

За таких обставин, колегія суддів апеляційного суду, погоджуючись з доводами суду першої інстанції, вважає, що спірні податкові накладні видані в межах господарської операції позивача, яка є об`єктом оподаткування, позивачем було подано передбачені законодавством документи, що були достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, які були подані для реєстрації у встановлений п.201.10 ст.201 ПК України строк, а тому у контролюючого органу були відсутні законні підстави для відмови у реєстрації таких накладних. Таким чином, оскаржувані рішення контролюючого органу про відмову в реєстрації податкових накладних підлягають скасуванню, а належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати спірні податкові накладні.

Отже, за результатами розгляду апеляційної скарги колегія суддів суду апеляційної інстанції дійшла висновку, що суд першої інстанції прийняв правильне рішення про задоволення адміністративного позову.

В підсумку, апеляційний суд переглянув оскаржуване рішення суду і не виявив порушень норм матеріального чи процесуального права, які могли призвести до ухвалення незаконного судового рішення, щоб його скасувати й ухвалити нове.

Міркування і твердження Головного управління ДПС у Тернопільській області не спростовують правильності правових висновків цього рішення, у зв`язку з чим його апеляційна скарга на рішення суду не підлягає задоволенню.

Згідно із статтею 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Враховуючи наведене, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції відповідає вимогам статті 242 КАС України, підстав для задоволення вимог апеляційної скарги колегією суддів не встановлено.

Відповідно до статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права. Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують, а зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними.

Керуючись ч.3 ст. 243, ст. 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 01 вересня 2021 року у справі № 500/1538/21 без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя В. В. Ніколін
судді О. М. Гінда
М. А. Пліш
Повне судове рішення складено 08 грудня 2021 року