Справа № 500/1895/21
Суддя: Большакова Олена Олегівна
Дата ухвалення: 2021-11-11 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 листопада 2021 рокуЛьвівСправа № 500/1895/21 пров. № А/857/14243/21

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі :

головуючого судді Большакової О.О.,

суддів Качмара В.Я., Курильця А.Р.

з участю секретаря судового засідання Юрченко М.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Торгово-виробниче підприємство «ОЛДІМ» до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 03 червня 2021 року (суддя першої інстанції Чепенюк О.В., м. Тернопіль, повний текст складено 08.06.2021)

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Торгово-виробниче підприємство «ОЛДІМ» (далі по тексту ТОВ «Торгово-виробниче підприємство «ОЛДІМ») звернулося до Тернопільського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області (далі ГУ ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України (далі - ДПС України) про:

- визнання протиправним і скасування рішення комісії ГУ ДПС у Тернопільській області від 02.03.2021 №2439070/20836019 про відмову в реєстрації розрахунку коригування №195 від 24.02.2021 до податкової накладної від 27.08.2020 №986 в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН);

- визнання протиправним і скасування рішення комісії ДПС України від 18.03.2021 №11639/20836019/2 про залишення скарги без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації розрахунку коригування №195 від 24.02.2021 до податкової накладної від 27.08.2020 №986 в ЄРПН - без змін;

- зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН поданий Товариством розрахунок коригування №195 від 24.02.2021 до податкової накладної від 27.08.2020 №986.

Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 03 червня 2021 року позовні вимоги було задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області від 02.03.2021 №2439070/20836019 про відмову в реєстрації розрахунку коригування №195 від 24.02.2021 до податкової накладної від 27.08.2020 №986 в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних поданий Товариством з обмеженою відповідальністю «Торгово-виробниче підприємство «ОЛДІМ» розрахунок коригування №195 від 24.02.2021 до податкової накладної від 27.08.2020 №986. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено. Стягнуто на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області судовий збір у сумі 2270 грн .

Із таким судовим рішенням не погодилося Головне управління ДПС у Тернопільській області та подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на невідповідність висновків суду фактичним обставинам справи, неправильне застосування норм матеріального права, порушення норм процесуального права, просить його скасувати та прийняти нове про відмову в задоволенні позовних вимог. В обґрунтування доводів апеляційної скарги зазначив, що Комісією ГУ ДПС у Тернопільській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН зупинено реєстрацію розрахунку коригування №195 від 24.02.2021 до податкової накладної через ненаданням платником податку оборотно-сальдової відомості по рахунках, яка б підтверджувала факт не виконання зобов`язань по поставці ТМЦ. При цьому предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання контролюючого органу зареєструвати податкову накладну/розрахунок коригування мають бути встановленими обставини достатності документів для його реєстрації. Позивач не надав вичерпного переліку документів, достатніх для реєстрації розрахунку коригування. Звернув увагу суду, що платник не подав контролюючому органу копії документів, зокрема оборотно-сальдові відомості по рахунках, які б підтверджували факт виконання зобов`язань по поставці ТМЦ. Також директором ТОВ « ТВП «ОЛДІМ» є Виницький Т., який є також керівником ТОВ «Купава 5». Отже, апелянт вважає, що суд першої інстанції безпідставно задовольнив позов і тому рішення необхідно скасувати з прийняттям нового - про відмову в задоволенні позовних вимог.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому вказав про законність і обґрунтованість оскаржуваного рішення суду , а також заявив клопотання про розгляд справи за відсутності його представника.

Учасники справи у судове засідання не з`явились, хоча були належним чином повідомлені про дату, час та місце судового розгляду справи.

Так, позивач був належним чином повідомлений про дату, час та місце судового розгляду шляхом надіслання судової повістки на вказану ним адресу, яка отримана 29.10.2021, що підтверджено рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення.

Головне управління ДПС у Тернопільській області було належним чином повідомлене про дату, час та місце судового розгляду шляхом надіслання судової повістки на вказану нею адресу, яка отримана 01.11.2021, що підтверджено рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення.

Державна податкова служба України була належним чином повідомлена про дату, час та місце судового розгляду шляхом надіслання судової повістки на вказану нею адресу, яка отримана 29.10.2021, що підтверджено рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши письмові докази, доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Торгово-виробниче підприємство «ОЛДІМ» 20.07.1994 зареєстроване як юридична особа, основним видом його діяльності є оптова торгівля іншими товарами господарського призначення (код видів економічної діяльності 46.49).

Товариство перебуває на обліку як платник податків у ГУ ДПС у Тернопільській області, що підтверджено відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, зареєстроване платником ПДВ (а.с.7-8).

Контрагентом у здійсненні господарських операцій, пов`язаних з поставкою (імпортом) товарів позивачу, є компанія CHEMBO LLC (Бельгія), із якою укладено угоду імпортера №28/10/18 від 28.10.2018, відповідно до якої позивач здійснює імпорт біологічних активаторів, засобів для знезараження септиків, дворових туалетів, прочищення та профілактики засмічень (а.с.16-24).

З метою імпорту та подальшої реалізації вказаних товарів в межах чинного законодавства позивачем отримано на вказаний товар висновок державної санітарно-епідеміологічної експертизи від 19.04.2019 №602 123-20-3/8509, а також декларацію про відповідність технічному регламенту мийних засобів, реєстраційний номер UA.TR.D.00709-20 від 17.03.2020 (а.с.24-25).

У 2020 році позивач отримував імпортний товар від компанії CHEMBO LLC (Бельгія), що підтверджено копіями фактур (інвойсів) №302136 від 18.02.2020, №302641 від 08.06.2020, а також митних декларацій №UА209220/2020/004442 від 02.03.2020 та №UA209220/2020/009124 від 15.06.2020 (а.с.26-31).

2 січня 2018 року позивачем укладено з ТОВ «Купава-5» (покупець) договір поставки №02/01/18 від 02.01.2018, за умовами якого покупець здійснює подальше розповсюдження та дистриб`юцію імпортного товару від компанії CHEMBO LLC (Бельгія) по території України (а.с.32).

27.08.2020 ТОВ «Купава-5» було здійснено передплату товару в сумі 2100000 грн, у тому числі ПДВ, згідно з платіжними дорученнями №2490, №2491, №2492, №2493, №2494, №2495 за вказаним договором поставки під імпорт (а.с.33-40).

ТОВ «ТВП «ОЛДІМ» на виконання пунктом 187.1 статті 187 ПК України за наслідком виникнення першої події (отримання передплатних коштів в сумі 2100000 грн, у тому числі ПДВ) було складено та зареєстровано в ЄРПН податкову накладну №986 від 27.08.2020 (а.с.39).

01.09.2020 позивачем надано замовлення компанії СНЕМВО LLC (Бельгія) на поставку товару (а.с.40-41). З поданих Товариством листів вбачається, що імпортна поставка неодноразово переносилась, через карантинні обмеження в країні виробника. Так, листом від 21.12.2020 компанією СНЕМВО LLC (Бельгія) було повідомлено про неможливість здійснення поставки замовленого товару, через зменшення виробництва, у зв`язку із обмеженнями спричиненими пандемією COVID-19 (а.с.42-43).

У подальшому ТОВ «Купава-5» звернулося до позивача з листом від 24.02.2021 №24022021 про повернення коштів в сумі 600 000 грн, що були перераховані як передплата за товар, у зв`язку із не здійсненням поставки (а.с.44).

Платіжним дорученням №1021 від 24.02.2021 ТОВ «ТВП «ОЛДІМ» повернуто на рахунок ТОВ «Купава-5» суму 600 000 грн надмірно перерахованих коштів (а.с.45).

Відповідно по пункту 192.1 статті 192 ПК України позивачем складено розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 24.02.2021 №195 до податкової накладної від 27.08.2020 №986 та відправлено на реєстрацію в ЄРПН.

Відповідно до квитанції від 01.03.2021, яку ТОВ «ТВП «ОЛДІМ» отримало від контролюючого органу, платника проінформовано, що документ прийнято, реєстрація зупинена та вказано причину - сума компенсації вартості товару/послуги 3402, зазначеного у розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, перевищує величину залишку такого товару (різниця обсягу придбання постачальника та обсягу постачання отримувача такого товару/послуги), що відповідає пункту 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. При цьому, запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.47-48).

Позивачем на виконання вищевказаних вимог подано до контролюючого органу письмові пояснення та копії документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено. Зокрема, до повідомлення надано копії наступних документів:

угоди імпортера №28/10/18 від 28.10.2018, укладена між компанією СНЕМВО LLC та позивачем;

договору поставки №02/01/18 від 02.01.2018, укладений між позивачем (постачальником) та ТОВ «Кувава-5» (покупцем);

висновку державної санітарно-епідеміологічної експертизи від 19.04.2019р. №602-123-20-3/8509;

декларації про відповідність технічному регламенту мийних засобів, реєстраційний номер UA.TR.D.00709-20 від 17.03.2020;

листа ТОВ «Купава-5» від 24.02.2021 №24022021 про повернення коштів;

платіжного доручення №1021 від 24.02.2021 про повернення на рахунок ТОВ «Купава-5» надмірно перерахованих коштів в сумі 600 000 грн;

митної декларації №UA209220/2020/009124 (два аркуші);

фактури (інвойсу) №302641 від 08.06.2020;

листа обґрунтування №1 від 01.03.2021 (49-60).

У поясненнях від 01.03.2021 зазначено, що ТОВ «ТВП «ОЛДІМ» співпрацює з бельгійською компанією СНЕМВО LLC та імпортує товар, який продає ТОВ «Купава-5» на підставі договору поставки від 12.01.2018. За домовленістю з ТОВ «Купава-5» здійснило передоплату за товар 27.08.2020, на підставі чого зареєстровано податкову накладну №986 від 27.08.2020. Товар на ТОВ «Купава-5» не було відвантажено (оскільки були перебої з постачанням спричинені пандемією COVID-19), тому за домовленістю проведено часткове повернення передоплати 24.02.2021. Кошти повернуто платіжним дорученням №1021 від 24.02.2021 на суму 600 000 грн і сформовано розрахунок коригування №195 від 24.02.2021. Дана операція полягає в частковому поверненні попередньої оплати за товар, який не було відвантажено (а.с.60).

Рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.03.2021 №2439070/20836019 відмовлено у реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників від 24.02.2021 №195 на суму 600 000 грн, у тому числі ПДВ, до податкової накладної від 27.08.2020 №986, у зв`язку із ненаданням платником податку копій документів, а саме - відсутня оборотно-сальдова відомість по розрахунках, яка б підтверджувала факт не виконання зобов`язань по поставці ТМЦ (а.с.61).

Апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність вказаного рішення з таких підстав.

Відповідно до підпункту 14.1.60 пункту 14 статті 14 ПК України Єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Пунктом 187.1 статті 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Отже, платник податку - постачальник з настанням першої із умов виникнення податкових зобов`язань, визначених у пункті 187.1 статті 187 ПК, зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі та зареєструвати її в ЄРПН.

Як встановлено судом, позивачем за наслідком виникнення першої події (отримання передплати від ТОВ «Купава-5») було складено та зареєстровано в ЄРПН податкову накладну №986 від 27.08.2020.

ТОВ «ТВП «ОЛДІМ» через відсутність поставки товару від імпортера неможливість виконання зобов`язань перед ТОВ «Купава-5» на його вимогу повернуто кошти (передоплата за товар) згідно з платіжним дорученням №1021 від 24.02.2021.

Відповідно по пункту 192.1 статті 192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:

постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;

отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.

Позивачем складено розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 24.02.2021 №195 до податкової накладної від 27.08.2020 №986 та відправлено на реєстрацію в ЄРПН.

Відповідно до пункту 201.10 ПК України якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК реєстрація податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165).

Відповідно до пункту 2 Порядку № 1165 критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик; ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної / розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту «а» або «б» пункту 185.1 статті 185, підпункту «а» або «б» пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1.201.7.201.10 етапі 201 ПК України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній / розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.

Пунктом 6 Порядку № 1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Згідно з пунктом 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації (пункт 10 Порядку №1165).

Відповідно до пункту 11 Порядку №1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Згідно з пунктом 25 Порядку № 1165 Комісія регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Як видно зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної у цій справі, підставою для такого зупинення став пункт 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (а.с.47), а саме: сума компенсації вартості товару/послуги 3402, зазначеного у розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, перевищує величину залишку такого товару (різниця обсягу придбання постачальника та обсягу постачання отримувача такого товару/послуги).

У пункті 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій вказано таке: Перевищення суми компенсації вартості товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, поданому отримувачем такого товару/послуги для реєстрації в Реєстрі, величини залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України з 1 січня 2017 р., зазначеного постачальником у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування, складених на отримувача такого/такої товару/послуги, та обсягу постачання з 1 січня 2017 р., зазначеного отримувачем у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування на постачання такого/такої товару/послуги.

Відтак, аналіз пункту 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.

Однак відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 5 додатку 3 до Порядку №1165, із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 5 Критеріїв ризиковості господарських операцій.

Зокрема, контролюючим органом не наведено обґрунтування того, що сума компенсації вартості товару/послуги 3402, зазначеного у розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, перевищує величину залишку такого товару (різниця обсягу придбання постачальника та обсягу постачання отримувача такого товару/послуги). Відповідного розрахунку не надано відповідачами і суду на виконання вимог ухвали суду про надання доказів того, що сума компенсації вартості товару/послуги 3402, зазначеного у розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, перевищує величину залишку такого товару (різниця обсягу придбання постачальника та обсягу постачання отримувача такого товару/послуги). У судовому засіданні 20.05.2021 оголошувалася перерва через необхідність витребування таких доказів від відповідачів. Проте представник надав суду лише письмові пояснення з посиланням на положення Порядку №1165 без фактичного розрахунку перевищення суми компенсації вартості товару.

Отже, квитанція про зупинення реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної не відповідає вимогам, що встановлені до неї пунктом 11 Порядку №1165 в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкової накладної в Реєстрі, із розрахованим показником за цим критерієм, якому відповідає платник податку.

Крім того, у квитанції не конкретизовано, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація розрахунку коригування до податкової накладної стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.

Формальне зазначення у квитанції пропозиції «надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній/розрахунку коригування для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН» є лише дублюванням норми підпункту 3 пункту 11 Порядку №1165.

Таке рішення податкового органу не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, та породжують їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №520).

Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

Разом із тим, пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких:

- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «;Про електронні довірчі послуги» та «Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами», затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку №520).

Згідно з вимогами пунктів 9, 10 та 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Після зупинення реєстрації розрахунку коригування Товариством на виконання вищевказаних вимог подано до контролюючого органу письмові пояснення та копії документів щодо спірного розрахунку коригування, реєстрацію якого зупинено, які описано вище.

Проте наявність подання таких документів контролюючий орган визнав недостатнім. Як свідчить зміст рішення, яким відмовлено у реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної позивачу, підставою для його прийняття слугувала відсутність серед поданих документів оборотно-сальдової відомості по розрахунках, яка б підтверджувала факт не виконання зобов`язань по поставці ТМЦ (а.с.61).

Особливістю даних правовідносин є те, що розрахунок коригування до податкової накладної реєструвався платником через те, що господарська операція не відбулася. Відсутність господарської операції супроводжується відсутністю первинних документів по такій. Неможливість проведення поставки товару, а відтак повернення коштів покупцю (сплачених ним як передплата за товар), за таких обставин може підтверджуватися лише платіжними документами про сплату та повернення коштів, листуванням між учасниками господарських операції (контрагентами позивача) з приводу невиконання умов договорів поставки.

Позивач на підтвердження неможливості постачання товару та повернення коштів покупцю в межах спірного розрахунку коригування до податкової накладної надав належні письмові докази.

Перелік документів, які Товариство подавало для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної підтверджено згідно Журналу розгляду повідомлень щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по відмовленим ПН/РК (а.с.146-152).

Такі документи були достатніми за вказаних умов для підтвердження відсутності поставки та повернення передоплати покупцю.

Відтак, Відповідач 1 протиправно відмовив Товариству у реєстрації розрахунку коригування №195 від 24.02.2021 до податкової накладної від 27.08.2020 №986 в ЄРПН.

Апеляційний суд відхиляє доводи апелянта про неподання оборотно-сальдових відомостей на підтвердження невиконання зобов`язання з поставки товарів, так як про подання саме цього документу не було зазначено при зупиненні відповідачем реєстрації розрахунку коригування, а подані на вимогу контролюючого органу документи у сукупності підтверджували факт невиконання зобов`язання і повернення коштів.

При цьому при поданні скарги від 5 березня 2021 позивачем такий документ був поданий і також був приєднаний до матеріалів справи й досліджений судом.

Відповідачі як суб`єкти владних повноважень не надали суду доказів, які спростовували б твердження позивача, та не навели обґрунтованих мотивів прийняття рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування Товариства в ЄРПН.

Враховуючи викладене, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про обґрунтованість та наявність підстав для задоволення позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування рішення комісії ГУ ДПС у Тернопільській області ГУ ДПС у Тернопільській області від 02.03.2021 №2439070/20836019 про відмову в реєстрації розрахунку коригування №195 від 24.02.2021 до податкової накладної від 27.08.2020 №986 в ЄРПН.

Також суд правильно задовольнив позовну вимогу про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН поданий Товариством розрахунок коригування №195 від 24.02.2021 до податкової накладної від 27.08.2020 №986 з огляду на таке.

Відповідно до вимог пункту 192.1 статті 192, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України реєстрацію розрахунку коригування до податкової накладної в ЄРПН віднесено до обов`язків платника податків.

Згідно з приписами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Отже, реєстрація в ЄРПН розрахунку коригування до податкової накладної, реєстрацію якого попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України і нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події, як набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування. При цьому датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Таким чином, оскільки відсутні підстави для відмови у реєстрації розрахунку коригування №195 від 24.02.2021 до податкової накладної від 27.08.2020 №986, з метою захисту порушених прав позивача суд дійшов правильного висновку про необхідність зобов`язати ДПС України зареєструвати поданий Товариством розрахунок коригування №195 від 24.02.2021 до податкової накладної від 27.08.2020 №986 у ЄРПН.

На підставі викладеного, колегія суддів, вважає, що суд правильно встановив фактичні обставини справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права. Доводи апеляційної скарги з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують, а тому апеляційну скаргу слід відхилити.

Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; від 6 вересня 2005 року; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; 18 липня 2006 року; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; від 10 лютого 2010 року; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v.) серія A. 303-A; 09 грудня 1994 року, пункт 29).

Враховуючи, що апеляційний суд залишає в силі рішення суду першої інстанції, то в силу вимог частини шостої статті 139 КАС України судові витрати новому розподілу не підлягають.

Керуючись ч. 3 ст. 243, ст.ст. 250, 308, 310, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 03 червня 2021 року - без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути, у разі відповідності вимогам ст.328 КАС України, оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя О. О. Большакова
судді В. Я. Качмар
А. Р. Курилець
Повне судове рішення складено 19.11.2021.