Справа № 640/30798/20
Суддя: Кобаль Михайло Іванович
Дата ухвалення: 2021-11-09 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Суддя-доповідач Кобаль М.І.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 листопада 2021 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого Кобаля М.І.,

суддів Бужак Н.П., Костюк Л.О.,

при секретарі Хмарській К.І.

за участю:

представників позивача: Гринькевич Н.Б., Болотної Т.Ю.

представника відповідача: Дащенко О.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 07 липня 2021 року по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Реккітт Бенкізер Хаусхолд енд Хелс Кер Україна» до Офісу великих платників податків Державної податкової служби про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Реккітт Бенкізер Хаусхолд енд Хелс Кер Україна» (далі по тексту - позивач, ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд енд Хелс Кер Україна») звернулося до суду з адміністративним позовом до Офісу великих платників податків Державної податкової служби (далі по тексту - відповідач, Офісу ВПП ДПС) в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення від 12 листопада 2020 року №3 та №3.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 07 липня 2021 року значений позов задоволено повністю.

Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду, Центральне міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким в задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

Свої вимоги апелянт обґрунтовує тим, що судом першої інстанції було порушено норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

Заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, які з`явилися у судове засідання, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а оскаржуване рішення - без змін, виходячи з наступного.

Згідно із ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Частиною 1 ст. 242 КАС України передбачено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Як вірно встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, відповідно до наказу Офісу ВПП ДПС від 18.09.2020 року №1056 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Реккітт Бенкізер Хаусхолд енд Хелс Кер Україна», на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI, із змінами та доповненнями, проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд енд Хелс Кер Україна» щодо декларації з податку на додану вартість за звітний (податковий) період липень 2020 року, з метою перевірки відповідності формування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

За результатами вищевказаної перевірки, контролюючим органом складено акт перевірки від 19.10.2020 року №2103/28-10-04-03-03/33696041 (далі по тексту - акт перевірки).

Так, за висновками проведеної перевірки контролюючим органом встановлено порушення позивачем:

- вимог пункту 200.1, пп. «б» пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VI, із змінами та доповненнями та вимог Наказу Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21 «Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість», зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29 січня 2016 року за №159/28289, із змінами та доповненнями, в результаті чого встановлено відсутність права на отримання бюджетного відшкодування ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд енд Хелс Кер Україна» за липень 2020 року на суму 7 558 698 грн.;-

- пп. «г» пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VI, із змінами та доповненнями, в результаті чого встановлено завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду по декларації з ПДВ за липень 2020 року на суму ПДВ 1 389 607 грн., що призвело до завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в сумі 1 389 607 грн.;

- п. 201.1 статті 201 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VI, із змінами та доповненнями, в результаті чого встановлено відсутність реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

На підставі акта перевірки від 19.10.2020 №2103/28-10-04-03-03/33696041 Офісом ВПП ДПС винесено податкові повідомлення-рішення (далі по тексту - оскаржувані ППР):

- від 12.11.2020 року №3, яким виявлено відсутність права на врахування такої суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість у розмірі 7 558 698,00 грн.;

- від 12.11.2020 року №3 про завищення суми від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду на 1 389 607,00 грн.

Позивач, вважаючи оскаржувані ППР протиправними, звернувся до суду з даним позовом за захистом своїх прав та законних інтересів.

Приймаючи рішення про задоволення адміністративного позову, суд першої інстанції виходив з того, що в матеріалах справи наявні всі первинні документи, які пов`язані з отриманням від аптек маркетингових послуг, у тому числі: копії договорів, актів прийому-передачі послуг, рахунків-фактур, податкових накладних та письмових звітів про надання послуг, які мають всі обов`язкові реквізити та відповідають вимогам ПК України та Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Також, судом зазначено, що господарські операції для визначення витрат та податкового кредиту фактично здійснені між позивачем та його контрагентами, підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність та зміст таких операцій, а також спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Колегія суддів апеляційної інстанції погоджує висновок суду першої інстанції, оскільки він знайшов своє підтвердження під час апеляційного розгляду справи.

Надаючи правову оцінку відносинам, що виникли між сторонами, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Спірні правовідносини регулюються нормами Конституції України та Податкового кодексу України (далі по тексту - ПК України)(в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до статті 67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Приписами пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що господарською діяльністю є діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (14.1.36.); доходами є загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі у виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами (14.1.56.); постачанням товарів є будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (14.1.191.); розумною економічною причиною (ділова мета) є причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності (14.1.231.).

Згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно з пунктом 44.2 статті 44 ПК України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Так, пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що органи державної податкової служби мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до частини другої пункту 75.1 статті 75 ПК України документальні перевірки проводяться органами державної податкової служби в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом.

Підпунктом 75.1.2 пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених цим Кодексом.

Обставини, які визначені законодавцем як підстави для прийняття податковим органом рішення про проведення документальної позапланової виїзної перевірки з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, викладені у статті 78 Податкового кодексу України.

Так, у відповідності до вимог пункту 78.1.8 статті 78 ПК України, однією з підстав для проведення позапланової перевірки є те, що платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Документальна позапланова перевірка з підстав, визначених у цьому підпункті, проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

При цьому, порядок узгодження суми бюджетного відшкодування ПДВ; строки та порядок проведення перевірок з цього питання, визначається статтею 200 Податкового кодексу України.

Відповідно до вимог пункту 200.11 статті 200 ПК України контролюючий орган має право протягом 60 календарних днів, що настають за граничним строком подання податкової декларації, а в разі якщо така податкова декларація надана після закінчення граничного строку - за днем її фактичного подання провести документальну перевірку платника податку в разі, якщо розрахунок суми бюджетного відшкодування було зроблено за рахунок від`ємного значення, сформованого за операціями:

- за періоди до 1 липня 2015 року, що не підтверджені документальними перевірками;

- з придбання товарів/послуг за період до 1 січня 2017 року у платників податку, що використовували спеціальний режим оподаткування, визначений відповідно до статті 209 цього Кодексу.

Рішення про проведення документальної перевірки має бути прийнято не пізніше закінчення граничного строку проведення камеральної перевірки.

Тобто, правовими положеннями податкового законодавства передбачено, що контролюючий орган наділений повноваженнями на проведення документальної позапланової перевірки платника податку в разі, якщо платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету ПДВ (підпункт 78.1.8 пункт 78.1 статті 78 ПК України) і якщо розрахунок такої суми бюджетного відшкодування зроблено за рахунок від`ємного значення, сформованого за визначеними у пункті 200.11 статті 200 ПК України операціями.

У такому разі перевірка від`ємного значення ПДВ (а не перевірка безпосередньо бюджетного відшкодування), не буде різною за своєю суттю, за умови якщо розрахунок суми бюджетного відшкодування зроблено за рахунок від`ємного значення, сформованого за визначеними у пункті 200.11 статті 200 Податкового кодексу України операціями.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 14.11.2018 у справі №808/2911/17 (адміністративне провадження №К/9901/53518/18).

Як вірно встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, податковою декларацію з податку на додану вартість за липень 2020 року позивачем до бюджетного відшкодування заявлено 7 558 698,00 грн.

У даному випадку, сума заявлена позивачем до відшкодування становить більше 100 тис. гривень, тобто у контролюючого органу були наявні підстави для проведення перевірки на підставі підпункту 78.1.8. пункту 78.1 статті 78 ПК України.

Отже, перевірку проведено на підставі наказу від 18.09.2020 року №10562, тобто згідно з приписами пункту 78.1.8 статті 78 та пункту 200.11 статті 200 ПК України.

З огляду на зазначене, контролюючим органом законно проведено документальну перевірку бюджетного відшкодування ПДВ ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд енд Хелс Кер Україна» за липень 2020 року.

Як вірно встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, сума бюджетного відшкодування, заявлена ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд енд Хелс Кер Україна» до відшкодування на рахунок в банку, відображена у рядку 20.2.1 декларації за липень 2020 року складає 7 558 698 грн.

У додатку Д3 «Розрахунок суми бюджетного відшкодування» декларації з податку на додану вартість за липень 2020 року ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд енд Хелс Кер Україна» відображено, що сума бюджетного відшкодування сформована по контрагенту, із зазначенням власного ІПН; звітний (податковий), період, у якому виникло від`ємне значення - « 04.2019», « 05.2019», « 06.2019», « 08.2019», « 09.2019», « 12.2019».

Так, під час проведення перевірки, на запит №1 від 23.09.2020 року підприємством надано аналіз рахунку 281 «Товари на складі» у розрізі номенклатури, кількісних та вартісних показниках, із залишками на початок періоду, оборотами та залишками на кінець періоду.

Згідно даних рахунку 281 «Товари на складі» станом на 01.04ю.2019 у ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд енд Хелс Кер Україна» обліковувались залишки імпортних товарів на складі у загальній вартості 195 134 162,00 грн. (без ПДВ), протягом 2019 року підприємством імпортовано товарів загальною вартістю 1 262 283 823 грн. та реалізовано товарів за 2019 рік вартістю 1 305 104 333,00 грн.

Станом на 31.07.2020 року у ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд енд Хелс Кер Україна» обліковується залишок товарів на складі вартістю 152 313 653,00 грн.

За результатами аналізу, контролюючий орган дійшов висновку, що відповідно до рахунку 28 «Товари на складі» та з урахуванням вибуття запасів за обраним підприємством методом, станом на 31.07.2020 року, залишків товарів, які було імпортовано за період: квітень, травень, червень, серпень, вересень та грудень 2019 року не встановлено, тобто імпортовані за вказані періоди товари реалізовані у повному обсязі.

Тобто, відповідач вважає, що від`ємне значення ПДВ розраховується щодо окремого товару, за яким нараховане ПДВ, а не за звітний період.

Згідно з підпунктом 14.1.18 пункту 14.1 статті 14 ПК України бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника.

Підпунктом 14.1.178 пункту 14.1 статті 14.1 ПК України визначено, що податок на додану вартість - непрямий податок, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V цього Кодексу.

Податкове зобов`язання для цілей розділу V ПК України, згідно з підпунктом 14.1.179 пункту 14.1 статті 14 ПК України - загальна сума податку на додану вартість, одержана (нарахована) платником податку в звітному (податковому) періоді.

Згідно з пунктом 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Відповідно до пункту 200.4 статті 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету,

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Відповідно до пункту 200.7 статті 200 ПК України платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

Колегія суддів апеляційної інстанції зазначає, що матеріалами справи та актом перевірки підтверджується, що за звітний період сума податкових зобов`язань та сума податкового кредиту позивача є підтвердженою під час перевірки співробітниками контролюючого органу, а отже сума, розрахована в порядку 200.1 статті 200 ПК України має від`ємне значення різниці між податковими зобов`язаннями та податковим кредитом з ПДВ в розмірі 7 558 698,00 грн.

Таким чином, заявлене до відшкодування ПДВ було сплачене ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд енд Хелс Кер Україна» при імпорті товарів, сплату ПДВ позивач підтвердив митними деклараціями, що не заперечується відповідачем під час проведення перевірки та підтверджується доданими митними деклараціями до матеріалів справи.

Згідно з Положенням про організацію бухгалтерського обліку та облікову політику підприємства, ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд енд Хелс Кер Україна» для оцінки вибуття запасів використовує метод середньозваженої собівартості - для запасів кожної окремої одиниці, яку регулярно (періодично) витрачаються та поповнюються.

Згідно з пунктом 18 П(С)БО 9 «Запаси» оцінка за середньозваженою собівартістю проводиться щодо кожної одиниці запасів діленням сумарної вартості залишку таких запасів на початок звітного місяця і вартості одержаних у звітному місяці запасів на сумарну кількість запасів на початок звітного місяця і одержаних у звітному місяці запасів та пункту 19 оцінка кожної операції з вибуття запасів може здійснюватися за середньозваженою собівартістю діленням сумарної вартості таких запасів на дату операції на сумарну кількість запасів на дату операції.

Тобто, правовими положеннями п. 200.4 та пунктом 200.1 ПК України передбачено, що від`ємне значення ПДВ, яке може бути заявлене до бюджетного відшкодування, розраховується за звітний період, а не щодо окремого товару чи поставки.

У свою чергу, жодною іншою нормою ПК України не передбачено, що від`ємне значення ПДВ розраховується щодо окремого товару, а не за звітний період.

Разом з тим, безпідставними є доводи апелянта про реалізацію позивачем товару в липні 2020 року, адже станом на 31.07.2020 року, у ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд енд Хелс Кер Україна» обліковується залишок товарів на складі вартістю 152 313 653,00 грн.

Тобто, сума від`ємного значення для бюджетного відшкодування визначається, як різниця між загальною сумою податкових зобов`язань та податкового кредиту за звітний період, а не в розрізі окремих операцій.

Отже, колегія суддів апеляційної інстанції доходить висновку, що контролюючим органом було протиправно прийнято оскаржуване ППР від 12.11.2020 року №3, яким виявлено відсутність права на врахування такої суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість у розмірі 7 558 698,00 грн.

Щодо позовних вимог ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд енд Хелс Кер Україна» про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 12.11.2020 року №3, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Відповідно до ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз вказаної норми дає підстави вважати, що первинний документ, згідно з визначенням, містить дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно з ч. ч. 1, 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Відповідно до абз. 2 п. 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704, господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

Аналіз вказаних норм у їх сукупності свідчить про те, що будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Таким чином, господарські операції для визначення витрат та податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність та зміст таких операцій, а також спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Як вірно встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд енд Хелс Кер Україна» мало з господарські операції Товариством з обмеженою відповідальністю «АПТЕКА НИЗЬКИХ ЦІН КРЕМІНЬ» (), Товариством з обмеженою відповідальністю «АПТЕКА НИЗЬКИХ ЦІН ПЛЮС» (), Товариством з обмеженою відповідальністю «АПТЕКА НИЗЬКИХ ЦІН ЛЬВІВ» (), Товариством з обмеженою відповідальністю «ЮНИС» (), Товариством з обмеженою відповідальністю «МАНГО-ФАРМ» (), ПФ «ГАММА-55» (), Товариством з обмеженою відповідальністю «МЕДІКАЛ СТРІТ» (), Фірми «ВОЛИНЬФАРМ» у формі Товариства з обмеженою відповідальністю (), Товариством з обмеженою відповідальністю Фірми «МЕДФАРМ» (), Товариством з обмеженою відповідальністю «ЛІДЕР-ЗАХІД» (), Товариством з обмеженою відповідальністю «АПТЕКАРЬ», Товариством з обмеженою відповідальністю «ГАЛАФАРМ» (далі по тексту - контрагенти позивача).

Підставою прийняття контролюючим органом оскаржуваного ППР від 12.11.2020 року №3 про завищення суми від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду на 1 389 607,00 грн. стали висновки останнього, що ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд енд Хелс Кер Україна» завищено від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду по декларації з ПДВ за липень 2020 року на суму ПДВ 1 389 607 грн., що призвело до завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Дослідивши матеріали справи та відносити між позивачем та його контрагентами колегія суддів апеляційної інстанції зазначає наступне.

01.06.2018 між ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд енд Хелс Кер Україна» (замовник) та Фірмою «ВОЛИНЬФАРМ» у формі Товариства з обмеженою відповідальністю (виконавець) було укладено Договір про надання послуг № НС10/06/18, відповідно до п.п. 1.1. якого виконавець зобов`язується надати замовнику інформаційні, рекламні та маркетингові послуги стосовно товарів замовника, а замовник зобов`язується прийняти належним чином надані виконавцем послуги та оплатити їх на умовах і в порядку, що зазначені у цьому Договорі.

01.06.2018 між ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд енд Хелс Кер Україна» (замовник) та Фірмою «ВОЛИНЬФАРМ» у формі Товариства з обмеженою відповідальністю (виконавець) було укладено Додаток № 1 «Специфікація (перелік) Товарів Замовника» до Договору про надання послуг № НС10/06/18 відповідно до якого сторони затвердили перелік товарів замовника стосовно яких надаються послуги виконавцем відповідно умов Договору.

01.06.2018 між ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд енд Хелс Кер Україна» (замовник) та Фірмою «ВОЛИНЬФАРМ» у формі Товариства з обмеженою відповідальністю (виконавець) було укладено Додаток № 2 до Договору про надання послуг № НС10/06/18 відповідно до якого сторони затвердили рекомендовані умови викладки товарів замовника.

01.06.2018 між ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд енд Хелс Кер Україна» (замовник) та Фірмою «ВОЛИНЬФАРМ» у формі Товариства з обмеженою відповідальністю (виконавець) було укладено Додаток № 3 до Договору про надання послуг № НС10/06/18 відповідно до якого сторони затвердили Таблицю №1 з переліком та розрахунками вартості послуг, що надаються виконавцем замовнику відповідно до умов Договору.

Зміст маркетингових послуг зазначений сторонами в п. 2.1. Договору про надання послуг № НС10/06/18 від 01.06.2018.

Під час здійснення господарської діяльності, за договором № НС10/06/18 від 01.06.2018, сторонами було підписано акт здачі-приймання робіт (наданих послуг) №386 від 18.06.2020 року та акт здачі-приймання робіт №479 від 22.07.2020 та складено податкову накладну №487 від 22.07.2020.

01.01.2020 між ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд енд Хелс Кер Україна» (замовник) та Товариством з обмеженою відповідальністю «АПТЕКА НИЗЬКИХ ЦІН ЛЬВІВ» (виконавець) було укладено Договір про надання послуг № НС 40/01/20, відповідно до п.п. 1.1. якого виконавець зобов`язується надати замовнику інформаційні, рекламні та маркетингові послуги стосовно товарів замовника, а замовник зобов`язується прийняти належним чином надані виконавцем послуги та оплатити їх на умовах і в порядку, що зазначені у цьому Договорі.

Зміст маркетингових послуг зазначений сторонами в п. 2.1. Договору про надання послуг № НС 40/01/20 від 01.01.2020.

Додатково між сторонами було укладено Заявку №4, Заявку №5 від 01.05.2020 до Договору про надання послуг № НС 40/01/20 від 01.01.2020 та Додаток № 7, Додаток № 8 до Договору про надання послуг № НС40/01/20 від 01.01.2020.

Під час здійснення господарської діяльності, за договором № НС40/01/20 від 01.01.2020 року, сторонами було підписано акт здачі-приймання робіт (наданих послуг) №48352 від 01.06.2020 року та акт здачі-приймання робіт №54637 від 01.07.2020 та складено податкову накладну № 4 від 01.07.2020.

01.01.2020 між ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд енд Хелс Кер Україна» (замовник) та Товариством з обмеженою відповідальністю «ЮНИС» (виконавець) було укладено Договір про надання послуг № НС39/01/20, відповідно до п.п. 1.1. якого виконавець зобов`язується надати замовнику інформаційні, рекламні та маркетингові послуги стосовно товарів замовника, а замовник зобов`язується прийняти належним чином надані виконавцем послуги та оплатити їх на умовах і в порядку, що зазначені у цьому Договорі.

Зміст маркетингових послуг зазначений сторонами в п. 2.1. Договору про надання послуг № НС39/01/20 від 01.01.2020.

Додатково між сторонами було укладено Додаток № 7 до Договору про надання послуг № НС39/01/20 від 01.01.2020 та Заявку №4 від 01.05.2020 до Договору про надання послуг № НС39/01/20 від 01.01.2020.

Під час здійснення господарської діяльності, за договором № НС39/01/20 від 01.01.2020, сторонами було підписано акт здачі-приймання робіт (наданих послуг) від 16.06.2020 року.

Також, між сторонами було укладено Додаток № 8 від 01.06.2020 до Договору про надання послуг № НС39/01/20 від 01.01.2020 та Заявку №5 від 01.06.2020 до Договору про надання послуг № НС39/01/20 від 01.01.2020.

Під час здійснення господарської діяльності, за договором № НС39/01/20 від 01.01.2020, сторонами було підписано акт здачі-приймання робіт (наданих послуг) №187 від 01.07.2020 та складено податкову накладну №2 від 01.07.2020 та №32 від 01.07.2020.

01.06.2018 між ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд енд Хелс Кер Україна» (замовник) та Товариством з обмеженою відповідальністю «АПТЕКА НИЗЬКИХ ЦІН КРЕМІНЬ» (виконавець) було укладено Договір про надання послуг № НС02/06/18, відповідно до п.п. 1.1. якого виконавець зобов`язується надати замовнику інформаційні, рекламні та маркетингові послуги стосовно товарів замовника, а замовник зобов`язується прийняти належним чином надані виконавцем послуги та оплатити їх на умовах і в порядку, що зазначені у цьому Договорі.

Зміст маркетингових послуг зазначено сторонами в п. 2.1. Договору про надання послуг № НС 02/06/18 від 01.06.2018.

Додатково між сторонами було укладено Додаток № 29 від 01.05.2020 до Договору про надання послуг № НС 02/06/18 від 01.06.2018 та Заявку №26 від 01.05.2020 до Договору про надання послуг №НС 02/06/18 від 01.06.2018.

Під час здійснення господарської діяльності, за договором № НС 02/06/18 від 01.06.2018, сторонами було підписано акт здачі-приймання робіт (наданих послуг) від 16.06.2020 року.

Також, між сторонами було укладено Додаток № 30 від 01.06.2020 до Договору про надання послуг №НС 02/06/18 від 01.06.2018 та Заявку №275 від 01.06.2020 до Договору про надання послуг №НС 02/06/18 від 01.06.2018.

В ході співробітництва за договором №НС 02/06/18 від 01.06.2018 сторонами було підписано акт наданих послуг №55387 від 01.07.2020 та складено податкову накладну №84 від 01.07.2020.

01.01.2020 між ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд енд Хелс Кер Україна» (замовник) та Товариством з обмеженою відповідальністю «АПТЕКА НИЗЬКИХ ЦІН ПЛЮС» (виконавець) було укладено Договір про надання послуг № НС 38/01/20, відповідно до п.п. 1.1. якого виконавець зобов`язується надати замовнику інформаційні, рекламні та маркетингові послуги стосовно товарів замовника, а замовник зобов`язується прийняти належним чином надані виконавцем послуги та оплатити їх на умовах і в порядку, що зазначені у цьому Договорі.

Зміст маркетингових послуг зазначений сторонами в п. 2.1. Договору про надання послуг № НС 38/01/20 від 01.01.2020.

Додатково між сторонами було укладено Додаток № 7 від 01.05.2020 до Договору про надання послуг № НС 38/01/20 від 01.01.2020 та Заявку №4 від 01.05.2020 до Договору про надання послуг № НС 38/01/20 від 01.01.2020.

Під час здійснення господарської діяльності, за договором № НС 38/01/20 від 01.01.2020, сторонами було підписано акт надання послуг №19734 від 01.07.2020 року.

Також, між сторонами було укладено Додаток № 8 від 01.06.2020 до Договору про надання послуг № НС 38/01/20 від 01.01.2020 та Заявку №5 від 01.06.2020 до Договору про надання послуг № НС 38/01/20 від 01.01.2020.

Під час здійснення господарської діяльності, за договором № НС 38/01/20 від 01.01.2020, сторонами було підписано акт наданих послуг №16862 від 01.06.2020 та складено податкову накладну №50 від 01.07.2020.

01.01.2019 між ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд енд Хелс Кер Україна» (замовник) та ПФ «ГАММА-55» (виконавець) було укладено Договір про надання послуг № НС 66/01/19, відповідно до п.п. 1.1. якого виконавець зобов`язується надати замовнику інформаційні, рекламні та маркетингові послуги стосовно товарів замовника, а замовник зобов`язується прийняти належним чином надані виконавцем послуги та оплатити їх на умовах і в порядку, що зазначені у цьому Договорі.

Зміст маркетингових послуг зазначено сторонами в п. 2.1. Договору про надання послуг № НС 66/01/19 від 01.01.2019.

Додатково між сторонами було укладено Додаток № 19 від 01.06.2020 до Договору про надання послуг № НС 66/01/19 від 01.01.2019 та Заявку №16 від 01.06.2020 до Договору про надання послуг № НС 66/01/19 від 01.01.2019.

Під час здійснення господарської діяльності, за договором № НС 66/01/19 від 01.01.2019, сторонами було підписано акт здачі-приймання робіт №89984 від 30.06.2020 року та складено податкову накладну №800 від 31.07.2020.

01.04.2020 між ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд енд Хелс Кер Україна» (замовник) та Товариством з обмеженою відповідальністю «ЛІДЕР-ЗАХІД» (виконавець) було укладено було укладено Договір про надання послуг № НС 174/01/19, відповідно до п.п. 1.1. якого виконавець зобов`язується надати замовнику інформаційні, рекламні та маркетингові послуги стосовно товарів замовника, а замовник зобов`язується прийняти належним чином надані виконавцем послуги та оплатити їх на умовах і в порядку, що зазначені у цьому Договорі.

Додатково між сторонами було укладено Додаток №12 до Договору про надання послуг № НС 174/01/19 та Заявку №9 від 01.04.2020 до Договору про надання послуг № НС 174/01/19 від 01.01.2019.

Під час здійснення господарської діяльності, за договором № НС 174/01/19 від 01.01.2019, сторонами було підписано акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №40 від 28.07.2020 року та складено податкову накладну №3 від 28.07.2020.

01.10.2019 між ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд енд Хелс Кер Україна» (замовник) та Товариством з обмеженою відповідальністю «МАНГО-ФАРМ» (виконавець) було укладено Договір про надання послуг № НС 04/101/19 з додатками до нього, відповідно до п.п. 1.1. якого виконавець зобов`язується надати замовнику інформаційні, рекламні та маркетингові послуги стосовно товарів замовника, а замовник зобов`язується прийняти належним чином надані виконавцем послуги та оплатити їх на умовах і в порядку, що зазначені у цьому Договорі.

Зміст маркетингових послуг зазначено сторонами в п. 2.1. Договору про надання послуг № НС 04/101/19 від 01.10.2019.

Під час здійснення господарської діяльності, за договором № НС 04/101/19 від 01.10.2019, сторонами було підписано звіт про надані послуги від 31.07.2020, акт здачі-приймання робіт №28 від 01.07.2020 року та складені податкові накладні №3 від 31.07.2020 та №2 від 01.07.2020.

01.01.2019 між ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд енд Хелс Кер Україна» (замовник) та Товариством з обмеженою відповідальністю «АПТЕКАРЬ» (виконавець) було укладено Договір про надання послуг № НС 82/01/19 з додатками до нього, відповідно до п.п. 1.1. якого виконавець зобов`язується надати замовнику інформаційні, рекламні та маркетингові послуги стосовно товарів замовника, а замовник зобов`язується прийняти належним чином надані виконавцем послуги та оплатити їх на умовах і в порядку, що зазначені у цьому Договорі.

Зміст маркетингових послуг зазначено сторонами в п. 2.1. Договору про надання послуг № НС 82/01/19 від 01.01.2019.

Під час здійснення господарської діяльності, за договором № НС 82/01/19 від 01.01.2019, сторонами було підписано звіт про надані послуги від 01.08.2020, акт здачі-приймання робіт №3700 від 31.07.2020 та складено податкову накладну №343 від 31.07.2020.

01.12.2018 між ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд енд Хелс Кер Україна» (замовник) та Товариством з обмеженою відповідальністю «МЕДІКАЛ СТРІТ» (виконавець) було укладено Договір про надання послуг № НС 01/12/18 з додатками до нього, відповідно до п.п. 1.1. якого виконавець зобов`язується надати замовнику інформаційні, рекламні та маркетингові послуги стосовно товарів замовника, а замовник зобов`язується прийняти належним чином надані виконавцем послуги та оплатити їх на умовах і в порядку, що зазначені у цьому Договорі.

Зміст маркетингових послуг зазначено сторонами в п. 2.1. Договору про надання послуг № НС 01/12/18 від 01.12.2018.

В ході співробітництва за договором № НС 01/12/18 від 01.12.2018 сторонами було підписано звіт про надані послуги від 20.07.2020 року до Акту №409, звіт про надані послуги від 20.07.2020 до Акту № 410, звіт про надані послуги від 20.07.2020 до Акту №411, акт здачі-приймання робіт №409 від 20.07.2020, акт здачі-приймання робіт №410 від 20.07.2020, акт здачі-приймання робіт №411 від 20.07.2020 та складено податкові накладні: №11 від 20.07.2020, №12 від 20.07.2020, №13 від 20.07.2020.

01.01.2019 між ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд енд Хелс Кер Україна» (замовник) та Товариством з обмеженою відповідальністю Фірми «МЕДФАРМ» (виконавець) було укладено Договір про надання послуг № НС 175/01/19 з додатками до нього, відповідно до п.п. 1.1. якого виконавець зобов`язується надати замовнику інформаційні, рекламні та маркетингові послуги стосовно товарів замовника, а замовник зобов`язується прийняти належним чином надані виконавцем послуги та оплатити їх на умовах і в порядку, що зазначені у цьому Договорі.

Зміст маркетингових послуг зазначений сторонами в п. 2.1. Договору про надання послуг № НС 175/01/19 від 01.12.2019.

Під час здійснення господарської діяльності, за договором № НС 175/01/19 від 01.12.2019, сторонами було підписано звіт про надані послуги від 28.07.2020, акт здачі-приймання робіт №1491 від 28.07.2020 та складено податкову накладну №112 від 28.07.2020.

01.05.2019 між ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд енд Хелс Кер Україна» (замовник) та Товариством з обмеженою відповідальністю «ГАЛАФАРМ» (виконавець) було укладено Договір про надання послуг № НС 02/05/19 з додатками до нього, відповідно до п.п. 1.1. якого виконавець зобов`язується надати замовнику інформаційні, рекламні та маркетингові послуги стосовно товарів замовника, а замовник зобов`язується прийняти належним чином надані виконавцем послуги та оплатити їх на умовах і в порядку, що зазначені у цьому Договорі.

Зміст маркетингових послуг зазначений сторонами в п. 2.1. Договору про надання послуг № НС 02/05/19 від 01.05.2019.

Під час здійснення господарської діяльності, за договором № НС 02/05/19 від 01.05.2019, сторонами було підписано звіт про надані послуги від 22.07.2020, акт здачі-приймання робіт № від 22.07.2020 та складено податкову накладну №112 від 22.07.2020.

Таким чином, з урахуванням викладеного, контрагенти позивача: ПФ «ГАММА-55», ТОВ «МЕДІКАЛ СТРІТ», ТОВ «АНЦ ПЛЮС», ТОВ «АНЦ ЛЬВІВ», ТОВ «АНЦ КРЕМІНЬ», ТОВ «ЮНИС», ТОВ «МАНГО-ФАРМ», ТОВ Фірма «ВОЛИНЬФАРМ», ТОВ «ГАЛАФАРМ», ТОВ Фірма «МЕДФАРМ», ТОВ «ЛИДЕР-ЗАХИД», ТОВ «АПТЕКАРЬ») надавали маркетингові послуги позивачу, які полягали в опитуванні покупців щодо торгівель марок позивача: наскільки вони є популярними та впізнаними для потенційних споживачів.

Послуги супроводжувались наступними етапами та підтверджуються дослідженими вище документами, копії яких містяться в матеріалах справи:

1) послуги надавались на підставі договорів;

2) для узгодження виду маркетингових послуг та вартості таких послуг, контрагенти підписували з позивачем додатки та заявки до договорів;

3) після підписання додатків та заявок контрагенти виконували узгоджені умови та надавали послуги, які підтверджувались звітами про надані послуги;

4) на підставі звітів були проведені розрахунки вартості наданих послуг та направлені акти здачі-приймання робіт (надання послуг) для підписання;

5) після підписання актів здачі-приймання робіт (надання послуг) були зареєстровані податкові накладні на виконані послуги та здійснена оплата.

Отже, надання маркетингових послуг було документально підтверджено ТОВ «Реккітт Бенкізер Хаусхолд енд Хелс Кер Україна», як замовником вказаних послуг, проте зазначене протиправно не взято до уваги контролюючим органом.

Так, щодо завищення від`ємного значення позивачем на суму 1 389 607,00 грн., колегія суддів апеляційної інстанції зазначає наступне.

Натомість суд не погоджується з такими висновками відповідача, з огляду на таке.

Відповідно до ст. 198.5 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) підчас здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку (які є формою здійснення господарської діяльності), то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатися вчиненою в межах господарської діяльності платника податків. І лише за таких умов платник податків має право на врахування у податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій. Таким чином, лише господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети) є такими, що вчинені в межах господарської діяльності.

Відповідно до підпункту 14.1.231 ПК України розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Поняття економічного ефекту не розкрито в Податковому кодексі України. Однак із загального розуміння характеру економічної діяльності можна дійти висновку, що економічний ефект - це приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

При цьому не є обов`язковою умовою те, що економічний ефект має спостерігатися негайно після вчинення операції.

Так, в акті перевірки від 19.10.2020 №2103/28-10-04-03-03/33696041 відповідач посилається на неможливість ідентифікації осіб, що проводили опитування для товариства та чи є такі особи співробітниками аптек.

Крім цього, відповідач вказує, що у позивача відсутні листи опитування, інформації про телефонні дзвінки та перелік телефонів по яким проводились опитування.

Однак, суд апеляційної інстанції вважає вказані доводи апелянта безпідставними, оскільки за умовами вищевказаних договорів, контрагентами не передбачалось надання позивачу інформації про співробітників контрагентів або щодо телефони номерів, більше того така інформація є конфіденційною інформацією про фізичну особу, доступ до якої позивачу не надавався.

Тобто, господарсько-правові відносини між позивачем та його контрагентами не вимагають ідентифікації кожної особи, яка проводила опитування. Також, позивач не має відношення до трудових відносин між аптеками та їх працівниками, а тому твердження відповідача щодо неможливості виконання маркетингових послуг для позивача за відсутності в первинно-бухгалтерських документах інформації про прізвища, імена, по-батькові та телефонні номери працівників контрагентів позивача, а також покупців суд вважає необґрунтованими.

Така інформація за договорами надання послуг не є обов`язковою для позивача. Метою таких послуг є не збір даних про опитуваних, а отримання думки споживачів про товар, тому, з урахуванням викладеного, важлива саме інформація щодо кількості відповідей, а не персоніфікація кожної відповіді.

У свою чергу, у договорах між позивачем та аптеками чітко закріплено перелік обов`язкових документі які підтверджують факт надання послуг, зокрема - це акти прийому-передачі послуг, рахунки-фактури податкова накладна та письмовий звіт про надання послуг.

Таким чином, як вірно встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, маркетингові послуги, які отримано позивачем від його контрагентів пов`язані з його господарською діяльністю та отриманням доходу, оскільки маркетингові послуги фактично направлені на забезпечення ефективного збуту товарів у торгівельній мережі шляхом популяризації продукції серед споживачів та стимулювання споживчого попиту, що і обумовлює господарський характер цих послуг для позивача.

При цьому, вказані дії з просування товару мають економічний ефект, незалежно від їх результату, який не охоплюється предметом договору надання послуг.

Подібну правову позицію займає і ВАС України в ухвалі від 01.04.2014 по справі № К/800/4010/14, в ухвалі від 15.01.2014 по справі № К/999 i/88554/l4, в ухвалі від 14.01.2015 по справі №К/800/47618/14, в постанові від 14.01.2015 по справі №К/9991/75660/12, в ухвалі від 18.12.2014 по справі №К/800/55282/14, в ухвалі від 11.12.2014 по справі К/800/51887/14, в ухвалі від 01.04.2014 по справі № К/800/4010/14 та в ухвалі від 15.01.2014 по справі № К/999/88554/l4, а також Верховний Суд по справі № 809/2161/14 (постанова від 28.11.2018), у справі № 806/2388/15 (постанова від 06.11.2018).

У зв`язку з цим оцінка фактично одержаного позивачем економічного ефекту за фактом отримання маркетингових послуг не має правового значення для податкового обліку витрат, за умови наявності ділової мети та документального підтвердження відповідних витрат.

Колегія суддів апеляційної інстанції зазначає, що в матеріалах справи наявні всі первинні документи, які пов`язані з отриманням від контрагентами маркетингових послуг, які мають всі обов`язкові реквізити та відповідають вимогам ПК України та Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», а тому оскаржуване ППР № 3 від 12.11.2020 є протиправним та підлягає скасуванню.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень має на увазі, що рішенням повинне бути прийнято з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення.

Європейський Суд з прав людини у рішенні по справі «Суомінен проти Фінляндії» (Suominen v. Finland), № 37801/97, п. 36, від 1 липня 2003 року, вказує, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

У рішенні від 10.02.2010 у справі «Серявін та інші проти України» Європейський суд з прав людини зазначив, що у рішеннях суддів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються, а в рішенні від 27.09.2010 по справі «Гірвісаарі проти Фінляндії» - що ще одне призначення обґрунтованого рішення полягає в тому, щоб продемонструвати сторонам, що вони були почуті.

Отже, рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.

Принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо.

При цьому, суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.

При цьому, прийняття рішення, вчинення (не вчинення) дії вимагає від суб`єкта владних повноважень діяти добросовісно, тобто з щирим наміром щодо реалізації владних повноважень та досягнення поставлених цілей і справедливих результатів, з відданістю визначеним законом меті та завданням діяльності, передбачувано, без корисливих прагнень досягти персональної вигоди, привілеїв або переваг через прийняття рішення та вчинення дії.

Таким чином, висновки та рішення суб`єкта владних повноважень можуть ґрунтуватися виключно на належних, достатніх, а також тих доказах, які одержані з дотриманням закону.

Як зазначено в п. 4.1 Рішення Конституційного суду України від 02.11.2004 р. N 15-рп/2004 суд, здійснюючи правосуддя на засадах верховенства права, забезпечує захист гарантованих Конституцією та законами України прав і свобод людини і громадянина, прав і законних інтересів юридичних осіб, інтересів суспільства і держави.

Європейський суд з прав людини у своїх рішеннях визначив окремі ознаки принципу верховенства права у розбудові національних систем правосуддя та здійсненні судочинства, яких мають дотримуватись держави - члени Ради Європи, що підписали Конвенцію про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року.

Колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги правову позицію Європейського суду з прав людини, яка викладена в справі «Пономарьов проти України» (пункт 40 мотивувальної частини рішення від 3 квітня 2008 року), в якому Суд наголосив, що «право на справедливий судовий розгляд», яке гарантовано п. 1 ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року, має розумітися у світлі преамбули Конвенції, у відповідній частині якої зазначено, що верховенство права є спільною спадщиною Високих Договірних Сторін. Одним з фундаментальних аспектів верховенства права є принцип правової визначеності, який передбачає повагу до принципу res judicata - принципу остаточності рішень суду.

У справі «Сокуренко і Стригун проти України» Європейський суд з прав людини зазначив, що «стаття 6 Конвенції не зобов`язує держав - учасників Конвенції створювати апеляційні чи касаційні суди. Однак там, де такі суди існують, необхідно дотримуватись гарантій, визначених у статті 6» (пункт 22 мотивувальної частини рішення від 20 липня 2006 року).

Аналіз наведених положень дає підстави колегії суддів апеляційної інстанції дійти висновку, що даний адміністративний позов підлягає задоволенню, а тому доводи апеляційної скарги не заслуговують на увагу суду.

Відповідно до ч.1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Як зазначено у постанові Верховного Суду від 26.06.2018 року №127/3429/16-ц, Європейський суд з прав людини вказав, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (справа «Серявін проти України», §58, рішення від 10.02.2010 року).

Колегія суддів апеляційної інстанції доходить до висновку, що інші доводи апелянта не знайшли свого підтвердження під час апеляційного розгляду, а тому судом до уваги не приймаються.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Отже, колегія суддів апеляційної інстанції вважає, що судом першої інстанції було вірно встановлено фактичні обставини справи, надано належну оцінку дослідженим доказам, прийнято законне та обґрунтоване рішення у відповідності з вимогами матеріального та процесуального права.

Обставини, викладені в апеляційній скарзі, до уваги не приймаються, оскільки є необґрунтованими та не є підставами для скасування рішення суду першої інстанції.

В зв`язку з цим, колегія суддів вважає необхідним апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись ст.ст. 242, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків - залишити без задоволення.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 07 липня 2021 року - залишити без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.

Головуючий суддя: М.І. Кобаль

Судді: Н.П. Бужак

Л.О. Костюк

Повний текст виготовлено 16.11.2021 року