Справа № 500/2378/21
Суддя: Обрізко Ігор Михайлович
Дата ухвалення: 2021-11-10 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 листопада 2021 рокуЛьвівСправа № 500/2378/21 пров. № А/857/16018/21

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Обрізко І.М.,

суддів Іщук Л.П., Сеника Р.П.,

за участю секретаря судового засідання Хабазня Ю.Є.,

за участю представника позивача Гонти М.С., Гайдука І.І.,

за участю представника відповідача Мурованої І.Я.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Львові апеляційну скаргу фермерського господарства «ГРІВ» на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 13 липня 2021 року, прийняте суддею Баб`юк П.М. о 12 годині 57 хвилині у місті Тернополі, повний текст складено 19.07.2021 року у справі за позовом фермерського господарства «ГРІВ» до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних та зобов`язання зареєструвати податкову накладну,-

встановив:

ФГ «ГРІВ» (надалі позивач) звернулося з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення комісії Головного управління ДПС України у Тернопільській області від 11.01.2021 року №2303773/41235232 про відмову у реєстрації податкової накладної від 25.11.2020 року №3 в Єдиному реєстрі податкових накладних та зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати вказану податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання.

Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 13 липня 2021 року відмовлено в задоволенні позову.

Відмовляючи в задоволенні позову, суд виходив з того, що при поданні документів у зв`язку із зупиненням реєстрації податкової накладної позивачем контролюючому органу надано лише документи, що підтверджують придбання насіння, хімікатів та паливо-мастильних матеріалів для вирощування зернових. Однак, не надано товарно-транспортні накладні чи інші документи, які б підтверджували переміщення товару. Також відсутні розрахункові документи та/або банківські виписки. Не надано також і детальних пояснень здійсненої господарської операції, а лише пояснення до таблиці даних (аркуш справи 153), в яких взагалі відсутня інформація щодо зазначеної господарської операції.

В процесі розгляду справи представником позивача надано письмові пояснення (аркуш справи 198), що розрахунок за товар не проводився, а кукурудза 3 класу в кількості 11,161т, яка вказана у договорі купівлі-продажу № від 23.11.2020 року, була передана ТОВ «Суфле Агро Україна» в рахунок погашення заборгованості. У листі-проханні від 25.11.2020 року №4 зазначено: «На закриття заборгованості завезли кукурудзу 30 жовтня на Городоцький елеватор Суффле.» Натомість, відповідно до складської квитанції на зерно від 24.10.2020 року №7121, кукурудза 3 класу в кількості 11,161 т поступила на склад ПрАТ «Городоцький елеватор Суффле» 24.10.2020 року. Відомості вказані у видатковій накладній № від 25.11.2020 року виданій ФГ «ГРІВ», про поставку ТОВ «Суфле Агро Україна» кукурудзи 3 класу в кількості 11,161т датою 25.11.2020 року, суперечать іншим первинним документам.

Не погодившись із зазначеним судовим рішенням, ФГ «ГРІВ» подало апеляційну скаргу. Вважає, що судом першої інстанції ухвалено рішення із порушенням норм матеріального та процесуального права.

В обґрунтування апеляційної скарги покликається на те, що подані до контролюючого органу документи складені без порушень чинного законодавства України, є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної та в повній мірі відображають достовірність та реальність здійснених господарських операцій. В момент здійснення господарських операцій позивач та його контрагенти були зареєстровані як суб`єкти господарської діяльності, платниками податку на додану вартість.

Відповідачами не було доведено в суді наявності підстав для зупинення податкової накладної в ЄРПН.

Крім того, у випадку, коли поданих пояснень чи документів платником податковому органу недостатньо, податкова мала б провести позапланову документальну перевірку з підстав, визначених п.п.78.1.1 Податкового кодексу. Платник має право, а контролюючий орган зобов`язаний вчинити дії щодо з`ясування фактичної наявності підстав для виписки та реєстрації податкової накладної і дослідження господарської операції, чого зроблено не було.

Покликається на те, що загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття, а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття, що відповідає позиції Верховного Суду викладеній у постанові від 02.04.2019 року у справі №822/1878/18.

Вважає, що оскаржуване рішення Комісії не відповідає вимогам та принципам управлінської діяльності, закріплених у ч.2 ст.2 КАС України.

Просить скасувати рішення суду та прийняти постанову, якою задовольнити позов.

Колегія суддів заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення учасників справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, приходить до наступного.

Відповідно до ч. 1 ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є, зокрема, неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Розглядаючи спір, судова колегія вважає, що місцевий суд не в повній мірі дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази.

Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ФГ «ГРІВ» 27.03.2019 року включене до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, що підтверджується випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, взяте на облік як платник податку 27.03.2017 року (аркуші справи 14-15).

ФГ «ГРІВ» надано для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №3 від 25.11.2020 року виписану за результатами господарської діяльності із Товариством з обмеженою відповідальністю «СУФЛЕ АГРО Україна» (купівлі-продажу кукурудзи 3 класу) на загальну суму обсягів постачання 66445,12 грн, сума ПДВ - 13289,024 грн (аркуш справи 96) .

За результатами перевірки зазначеної податкової накладної №3 від 25.11.2020 року, ДПС України направлено позивачу квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної № від 27.11.2020 року (аркуш справи 24).

В зазначеній квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної відповідачем повідомлено позивача про те, що реєстрація податкової накладної зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1005, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/ послуги та обсягу йога постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

На виконання вказаних вимог, позивачем щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено, подано до контролюючого органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено №11 від 04.01.2021 року, до якого додано копії документів та надано пояснення (аркуш справи 103). Також, подано пояснення до таблиці даних платника податків від 16.01.2021 року №1 (аркуш справи 83).

За результатами розгляду поданих позивачем пояснень та документів ГУ ДПС в Тернопільській області прийнято рішення від 11.01.2021 року №2303773/41235232 про відмову в реєстрації податкової накладної у зв`язку із ненаданням платником податку первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, у тому числі рахунків - фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних); розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків (аркуш справи 25).

Не погоджуючись із рішенням від 11.01.2021 року №№2303773/41235232 про відмову в реєстрації податкової накладної, позивач 19.01.2021 року оскаржив його в адміністративному порядку (аркуш справи 27).

За результатами розгляду скарги прийнято рішення №3937/41235232/2 від 26.01.2021 року, яким залишено скаргу без задоволення, а рішення про відмову в реєстрації податкової накладної без змін (аркуш справи 84).

Відповідно до абзацу першого п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України (надалі - ПК України) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до абз. 1 п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

В абз. 5 п. 201.10 ст. 201 ПК України зазначено, що підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

За приписами абз. 10 п. 201.10 ст. 201 ПК України якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних (далі за текстом - ЄРПН) відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року №1246 (далі за текстом - Порядок №1246).

Згідно п. 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 ст. 192 та п. 201.10 ст. 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до п. 201.1 ст. 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до п. 200 1.3 і 200 1.9 ст. 200 1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 року); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації / зупинення реєстрації / відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Пунктом 13 Порядку № 1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується Квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Згідно з п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року № 1165, яка набула чинності з 01.02.2020 року (надалі - Порядок № 1165).

Згідно з положеннями п. 3 Порядку №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації): 1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, звільненою від оподаткування; 2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку; 3) одночасно виконуються такі умови: загальна сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, якими подано податкову накладну/розрахунок коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 1 млн. гривень; значення показника D, розрахованого згідно з цим підпунктом, становить більше 0,05. Показник D розраховується за такою формулою: D= S/T, де S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів, контроль за справлянням яких покладено на ДПС, платником податку та його відокремленими підрозділами; T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування; значення показника P є меншим, ніж значення, розраховане за такою формулою: P = Pм х 1,4, де P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування; Pм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування. Значення показників D та P відображаються в електронному кабінеті платнику податку; 4) у податковій накладній/розрахунку коригування відображена операція з товаром за кодом згідно з УКТЗЕД та/або послугою за кодом згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, які зазначені у таблиці даних платника податку, врахованій контролюючим органом.

Додатком 3 до Порядку № 1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій, відповідно до пункту 1 якого відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Згідно з п. 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Як зазначено у п. 10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку Квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У Квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Як вбачається зі змісту Квитанції, контролюючим органом сформовано висновок про відповідність податкової накладної критеріям ризиковості платника податку, визначених п.1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій» (які є Додатком № 3 до Порядку № 1165).

Так, у Квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних контролюючий орган вказав на відсутність кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1005 у таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) та на те, що обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання. Додатково повідомлено, що показник «D»=6,2395 %, «P»=0 . Крім того, запропоновано платнику податків надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Апеляційний суд зазначає, що зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов:

- відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається;

- обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки;

- переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС України та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС України.

Отже сама по собі відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, є підставою для зупинення реєстрації податкової накладної лише у випадку відповідності такої податкової накладної іншим умовам, визначеним п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року №520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до пункту 11 Порядку №520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

З спірного рішення встановлено, що підставою для відмови у реєстрації податкових накладних є ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних тилових форм та галузевої специфіки, накладних, розрахункових документів та /або банківських виписок з особових рахунків, проте відповідачем в оскаржуваних рішеннях не зазначено, які саме документи не надано та не вистачає для прийняття рішень про реєстрацію податкової накладної.

Позивачем було надано пакет документів, зокрема, повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено; договір поставки №23.12.19-188/1 від 23.12.2019 року; договір поставки №23.12.19-188/1 від 23.12.2019 року (повторно); видаткова накладна № від 25.11.2020 року; договір No2-1504/np 1277 купівлі-продажу від 15.04.2020 року; додаток №1 від 15.04.2020 року до договору No2-1504/np 1277 купівлі-продажу від 15.04.2020 року; договір поставки №ПХ-00380 від 30.10.2019 року; видаткова накладна №0132/1000074 від 30.09.2020 року; видаткова накладна №0132/1000034 від 30.04.2020 року; видаткова накладна №0132/1000027 від 31.03.2020 року; видаткова накладна №0132/1000008 від 31.01.2020 року; видаткова накладна №АГ-20/02239 від 20.02.2020 року; видаткова накладна №АГ-24/032400 від 24.03.2020 року; видаткова накладна №АГ-24/02198 від 24.02.2020 року; видаткова накладна №АГ-24/01105 від 24.01.2020 року; книга складського обліку запасів; договір купівлі-продажу № від 23.11.2020 року; пояснення до таблиці платника податків; видаткова накладна №Н-ВХ-1704-058 від 17.04.2020 року; специфікація №СП-ПХ-00380/1 до договору поставки №ПХ00380 від 30.10.2019 року; специфікація №СП-ПХ-00380/2 до договору поставки №ПХЦ)0380 від 30.10.2019 року; видаткова накладна №402/Б від 31.10.2019 року; видаткова накладна №407/Б від 18.03.2020 року; договір на відпуск паливно-мастильних матеріалів за паливними картками №ПК-132-002 від 15.11.2018 року; видаткові накладні №0132/1000008 від 31.01.2020 року; №0132/1000027 від 31.03.2020 року; №0132/1000066 від 31.08.2020 року; №0132/1000074 від 30.09.2020 року; №0132/1000034 від 30.04.2020 року; №АГ24/01105 від 24.01.2020 року, однак, такі не були взяті до уваги Комісією. Відповідачем не вказувалось на те, що надані документи складені з порушенням вимог законодавства. Відповідачем також не наведено доказів того, що подані документи є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що податковим органом визначено загальні підстави прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної та не містить конкретної інформації щодо причин та підстав його прийняття. Водночас, контролюючим органом не сформовано конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, не зазначено, яких саме документів не надано та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.

Як встановлено з матеріалів справи, надіслана позивачу Квитанція містить вимогу щодо надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

Вказані обставини є свідченням невідповідності рішення контролюючого органу про зупинення реєстрації податкової накладної вимозі правової визначеності, оскільки можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом переліку цих документів.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Контролюючим органом не зазначено конкретного переліку документів, які мають бути подані платником податків, а наведено лише загальне найменування з вичерпного переліку без додаткової конкретизації, що позбавляє можливості встановити, які саме документи не надані позивачем.

Неконкретизування податковим органом переліку документів, які необхідно надати позивачу, призвело до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Разом з тим, недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу, внаслідок чого позивач не зміг належним чином виконати свої обов`язки щодо реєстрації податкової накладної.

Недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення Квитанції прямо вказує на те, що рішення, які прийняті на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкових накладних, теж не є законними.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 10.04.2020 року у справі №819/330/18.

Із матеріалів справи, зокрема, із Складської квитанції на зерно №7121 від 24.10.2020 року вбачається, що зерновий склад ПрАТ «Городоцький елеватор Суффле» прийняв на зберігання від ФГ «ГРІВ» кукурудзу 3 класу. Вага залікова 11161 кг (а.с74).

Оплата за зберігання кукурудзи на зерновому складі ПрАТ «Городоцький елеватор Суффле» підтверджується платіжними дорученнями №386 від 26.11.2020 року та №387 від 26.11.2020 року (а.с.202 -203).

Рахунком фактурою №528001013 від 25.11.2020 року підтверджується оплата за переоформлення та зберігання кукурудзи у ПрАТ «Городоцький елеватор Суффле» (а.с.200). Також наявний акт здачі приймання виконаних робіт (наданих послуг), наданих ПрАТ «Городоцький елеватор Суффле» ФГ «ГРІВ» по переоформленні та зберіганні кукурудзи (а.с.201)

Також у матеріалах справи (а.с.205) наявний лист-прохання №4 від 25.11.2020 року ФГ «ГРІВ», адресований директору ТзОВ «Суффле_Агро Україна», в якому зазначено, що на закриття заборгованості завезли кукурудзу 30 жовтня на «Городоцький елеватор Суффле». Не змогли переоформити вчасно, тому що були заблоковані податкові накладні по попередній поставці ячменю, тому вчасно не могли закрити заборгованість.

Згідно із пояснень позивача від 16.01.2021 року (а.с.83) 25.11.2020 року ФГ «ГРІВ» реалізувало ТзОВ «Суффле_Агро Україна» кукурудзу в кількості 11,161 т на суму 79734,14 грн. Зазначено, що станом на 14.01.2021 року заборгованість ТзОВ «Суффле_Агро Україна» перед ФГ «ГРІВ» становить 11654,86 грн. Зазначене підтверджується також Актом звіряння розрахунків (а.с.82).

Податковою накладною від 25.11.2020 року (а.с.102) підтверджено здійснення господарської діяльності позивача із ТзОВ «СУФЛЕ АГРО Україна» (купівлі-продажу кукурудзи 3 класу) на загальну суму коштів, що підлягають сплаті, з урахуванням податку на додану вартість 79734,14.

На думку суду, оскаржуване рішення про відмову в реєстрації спірної податкової накладної є формальним, оскільки об`єктивно не містить чіткого визначення підстав та мотивів для їх прийняття, так само як і мотивів прийняття чи відхилення наданих позивачем пояснень та документів, а тому не можуть бути визнані законними та обґрунтованими.

В контексті вищенаведеного колегія суддів також зауважує, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. При цьому здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 18 червня 2020 року по справі №824/245/19-а, 23 жовтня 2018 року по справі №822/1817/18, від 21 травня 2019 року по справі №0940/1240/18.

З приводу розміщення особистого ключа електронного підпису позивача на незахищеному носії інформації, то колегія суддів з врахуванням правового висновку Верховного Суду, викладеного у постанові від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, взяла до уваги ч.6 Прикінцевих та перехідних положень Закону України «Про електронні довірчі послуги» (Закон набрав чинності 07.11.2018 року), де зазначено, що електронні дані з накладеним електронним цифровим підписом, який підтверджено з використанням посиленого сертифіката відкритого ключа, визнаються після набрання чинності Законом України «Про електронні довірчі послуги» електронними даними із створеним кваліфікованим електронним підписом, але не пізніше двох років з дня набрання чинності цим Законом.

Виходячи з наведеного, наявні у матеріалах справи документи, колегія суддів вважає достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Приписами пункту 20 Порядку № 1246 передбачено, що у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

У нашому випадку, зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подану позивачем податкову накладну датою її фактичного надходження є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та належним способом захищено порушене право.

Зважаючи на те, що апеляційним судом встановлено протиправність рішення відповідача щодо відмови реєстрації спірної податкової накладної, то, відповідно, вимога позивача про зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну від 25.11.2020 року № 3 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання до ДПС України 25.11.2020 року, є також обґрунтованою.

Обрана позиція з даного питання колегією суддів не суперечить правовим висновкам Верховного Суду зроблених в постановах, зокрема, від 03 листопада 2021 року у справі № 360/2460/20, від 27 квітня 2020 року в справі №360/1050/19 (адміністративне провадження №К/9901/27904/19), від 18 лютого 2020 року в справі №360/1776/19 (адміністративне провадження №К/9901/242/20), та які є обов`язковими для застосування нижчестоящими судовими інстанціями.

Враховуючи результат розгляду апеляційної скарги та, виходячи із приписів ст.139 КАС України, апеляційний суд приходить до висновку про стягнення за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області та за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України на користь ФГ «ГРІВ» судові витрати у розмірі 2837 гривень 50 копійок з кожного.

Додатково суд зазначає, що відповідно до п.1 ч.1 ст.7 Закону України «Про судовий збір» позивач наділений правом звернутися до суду із клопотанням про повернення судового збору у зв`язку зі сплатою такого в більшому розмірі, ніж встановлено законом.

Керуючись ст.ст. 243, 308, 315, 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

постановив:

Апеляційну скаргу фермерського господарства «ГРІВ» задовольнити.

Скасувати рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 13 липня 2021 року у справі №500/2378/21 та прийняти постанову, якою адміністративний позов фермерського господарства «ГРІВ» задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС України у Тернопільській області від 11.01.2021 року №2303773/41235232 про відмову у реєстрації податкової накладної від 25.11.2020 року №3 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 25.11.2020 року №3 фермерського господарства «ГРІВ» днем фактичного подання податкової накладної на реєстрацію.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області () на користь фермерського господарства «ГРІВ» () судові витрати у розмірі 2837 (дві тисячі вісімсот тридцять сім ) гривень 50 копійок.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України () на користь фермерського господарства «ГРІВ» () судові витрати у розмірі 2837 (дві тисячі вісімсот тридцять сім) гривні 50 копійок.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків встановлених ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя І. М. Обрізко
судді Л. П. Іщук
Р. П. Сеник
Повне судове рішення складено 16.11.2021 року.