Справа № 160/5357/21
Суддя: Юрко І.В.
Дата ухвалення: 2021-11-04 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

04 листопада 2021 року м. Дніпросправа № 160/5357/21

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Юрко І.В. (доповідач), суддів: Чабаненко С.В., Чумака С.Ю.,

за участю секретаря судового засідання Рабана А.В.

за участі представника позивача Анісової О.І.,

представника відповідача Атрошенко В.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13 липня 2021 року в адміністративній справі №160/5357/21 (головуючий суддя першої інстанції Віхрова В.С.) за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Кью.Еф.Ем.Сервіс» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування наказу,-

В С Т А Н О В И В :

Позивач 08.04.2021 року звернувся до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якому просив визнати протиправним та скасувати наказ відповідача №1510-п від 26.03.2021 року «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Кью.Еф.Ем.Сервіс».

В обґрунтування позову зазначено, що позивач вже був включений до плану-графіку перевірок у жовтні 2020 року та включений до плану-графіку перевірок у квітні 2021 року, то такі дії відповідача з призначення оскаржуваним наказом перевірки порушують порядок періодичності, визначений абз.2 п. 77.2 ст.77 ПК України. Відповідачем не здійснювався аналіз діяльності позивача за 2020 рік, який є необхідний для віднесення останнього до ступеня ризику, що є обов`язковою умовою для включення позивача до плану- графіку перевірок, а його (та решту підприємств) просто автоматично перенесено з 2020 року на 2021 рік. Відповідачем та ДПС України не здійснювалось формування оновленого плану-графіку перевірок щодо тих підприємств, які не були перевірені у 2020 році через дію карантинних обмежень. Також не здійснювалось оприлюднення такого оновленого плану-графіку на офіційному веб-сайті. Позивач зазначає, що станом на дату видання оскаржуваного наказу, карантин не завершено, тому, відповідно до абз.8 п.52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України, у відповідача на даний час відсутні підстави для включення позивача до плану-графіку перевірок, а, отже, і видання наказу, за яким призначена перевірка. Період, який охоплено перевіркою, перевищує строки, встановлені ПК України (1095 днів), за який контролюючому органу надано право на її проведення. Вказане дає підстави стверджувати про незаконність спірного наказу, оскільки останній порушує приписи, встановлені п.102.1 ст.102 ПК України.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13 липня 2021 року позовні вимоги задоволено.

Визнано протиправним та скасовано наказ Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №1510-п від 26.03.2021 року «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Кью.Еф.Ем.Сервіс».

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просив рішення суду скасувати та в задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.

В обгрунтування апеляційної скарги зазначено, що суд першої інстанції не повно дослідив докази, надані відповідачем та не надав їм належної оцінки. Так, судом першої інстанції не враховано, що право визначати перелік платників податків, які повинні бути включені до графіку перевірок та підлягають такій, має саме територіальний податковий орган, після чого такий план-графік підлягає обов`язковому затвердженню ДПС України і є обов`язковим до виконання. Позивач, у разі незгоди з включенням його до плану-графіку, мав право оскаржити дії відповідача щодо включення до плану-графіку. Відповідач має право на проведення перевірки з 12.04.2021 року, оскільки оскаржуваний наказ на проведення планової перевірки був винесений на підставі п.77.4 ст.77 ПК України. Положення постанови Кабінету Міністрів України від 09.12.2020 року №1236 не стосується проведення перевірок та встановлення мораторію на перевірки, а лише регулює встановлення та запровадження карантинних заходів. Відлік строку давності зупиняється на період дії мораторію на проведення планової перевірки, отже 1095 днів відповідно до ст.102 ПК України рахується з дати закінчення попередньої перевірки без урахування строку дії мораторію.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просив відмовити в задоволенні вимог апеляційної скарги, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Представник відповідача в судовому засіданні апеляційної інстанції вимоги апеляційної скарги підтримав, просив їх задовольнити.

Представник позивача проти вимог апеляційної скарги заперечував, просив рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Відповідно до частин першої та другої статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.

Колегія суддів, заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та відзиву на скаргу, встановила наступне.

Позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «Кью.Еф.Ем.Сервіс» є юридичною особою (ЄДРПУО 41682012). Видами економічної діяльності товариства є: 81.21 Загальне прибирання будинків (основний); 43.39 Інші роботи із завершення будівництва; 81.10 Комплексне обслуговування об`єктів; 81.29 Інші види діяльності із прибирання; 81.30 Надання ландшафтних послуг; 96.01 Прання та хімічне чищення текстильних і хутряних виробів; 46.69 Оптова торгівля іншими машинами й устаткованням; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля.

Відповідач - Головне управління ДПС у Дніпропетровській області є суб`єктом владних повноважень, який в даних правовідносинах реалізує надані йому Податковим кодексом України повноваження.

26.03.2021 року Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області прийнято наказ №1510-п «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Кью.Еф.Ем.Сервіс», яким вирішено провести документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Кью.Еф.Ем.Сервіс» з 12.04.2021 року тривалістю 20 робочих днів.

В наказі зазначено про проведення перевірки за період діяльності з 25.10.2017 року по 31.12.2020 року з метою здійснення контролю за додержанням вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи ДПС, правильністю обчислення, повнотою і своєчасністю сплати до бюджетів, державних цільових фондів податків, зборів та інших платежів, установлених законодавством.

26.03.2021 року Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області складено повідомлення №715 про проведення перевірки ТОВ «Кью.Еф.Ем.Сервіс» згідно із затвердженим Державною податковою службою України планом-графіком проведення документальних перевірок платників податків на 2021 рік на підставі ст.77 Податкового кодексу України.

Не погодившись із наказом про проведення перевірки, позивач оскаржив його до суду.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції зазначив, що 2020 році позивач не здійснював ризикову діяльність, а отже і не міг належати до підприємств зі ступенем ризику, що є необхідною підставою для його включення до плану-графіку на 2021 рік. Відповідно до п.3. Розділу І Порядку №524 проекти річних планів-графіків складаються територіальними органами ДПС не пізніше 01 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки засобами інформаційно-телекомунікаційних систем контролюючих органів. Разом з проектом плану-графіка (коригування плану-графіка) формуються інформаційно-аналітичні довідки за кожним платником податків з використанням інформаційно-телекомунікаційних систем контролюючих органів. Співставлення даних плану графіку, який формувався відповідачем на 2020 рік, та на 2021 рік дозволяє дійти висновку про те, що відповідачем суцільним порядком перенесено підприємства (заплановані для перевірок з червня по грудень 2020 року) на 2021 рік. Тобто, відповідачем в розумінні ПК України та Порядку №524 не здійснювався аналіз діяльності позивача за 2020 рік, який є необхідний для віднесення останнього до ступеня ризику, що є обов`язковою умовою для включення позивача до плану- графіку перевірок, а його (та решту підприємств) просто автоматично перенесено з 2020 року на 2021 рік. Такі дії відповідача з безпідставного включення позивача до плану графіку перевірок на 2021 рік і, відповідно, призначення оскаржуваним наказом такої перевірки, суперечать процедурі, передбаченій абз.1, абз.3 п.п.77.2 ПК України та Порядку №524.

Суд не взяв до уваги доводи відповідача про те, що товариством не оскаржено план-графік проведення перевірок, до якого його включено, оскільки факт включення позивача до плану-графіку проведення документальних планових перевірок платників податків на 2021 рік не створює для суб`єкта господарювання жодних правових наслідків у вигляді виникнення, зміни чи припинення його прав, що унеможливлює оскарження такого включення, на відміну від оскаржуваного наказу, який створює безпосередні правові наслідки у вигляді проведення перевірки та відповідно може бути оскаржений платником податку в судовому порядку. При цьому правова оцінка плану-графіку надається судом під час розгляду справи щодо вирішення питання правомірності винесення наказу про проведення перевірки.

Суд також не погодився з позицією позивача про порушення контролюючим органом строку давності призначення перевірки з тих підстав, що згідно абз.4 п.52-2 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» ПК України встановлено, що на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу. Таким чином, відлік строку давності зупиняється на період дії мораторію на проведення планової перевірки, отже 1095 днів відповідно до ст.102 ПК України рахується з дати закінчення попередньої перевірки без урахування строку дії мораторію.

Відтак суд першої інстанції дійшов висновку про порушення відповідачем процедури включення позивача до плану-графіку проведення перевірок, порушення норм ПК України стосовно призначення перевірки, і як наслідок, визнав оскаржуваний наказ протиправним та скасував.

Апеляційний суд, переглядаючи рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, зазначає про таке.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до підпункту75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Положеннями статті 77 ПК України врегульовано порядок проведення документальних планових перевірок.

Відповідно до пункту 77.1 статті 77 ПК України документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.

План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.

До плану-графіка проведення документальних планових перевірок відбираються платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи (пункт 77.2 статті 77 ПК України).

Наказом Міністерства фінансів України від 02.06.2015 року № 524, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України від 24 червня 2015 року за №751/27196, затверджений Порядок формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків (далі по тексту - Порядок №524).

Відповідно до пункту 1 розділу І Порядку №524 цей Порядок розроблений з метою забезпечення єдиного підходу до формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків (далі - план-графік). Річний план - графік складається відповідно до вимог статті 77 розділу II Податкового кодексу України.

План - графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки. Оновлення річного плану - графіка здійснюється у разі його коригування.

Внесення змін до плану-графіка проведення документальних планових перевірок на поточний рік допускається не частіше одного разу у першому та одного разу у другому кварталах такого року, крім випадків, коли зміни пов`язані із змінами найменування платника податків, що вже був включений до плану-графіка, та/або виправлення технічних помилок.

Документальна перевірка платника податків, який був включений до плану-графіка проведення документальних планових перевірок на поточний рік внаслідок внесення змін у такому році (інших, ніж зміни найменування платника податків, що вже був включений до плану-графіка, та/або виправлення технічних помилок), може бути розпочата не раніше ніж 1 липня поточного року у разі внесення змін до плану-графіка проведення документальних перевірок на поточний рік у першому кварталі такого року, і не раніше ніж 1 жовтня поточного року у разі внесення змін до плану-графіка проведення документальних перевірок на поточний рік у другому кварталі такого року.

Оновлений план-графік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 30 числа останнього місяця кварталу (у випадках змін найменування платника податків, що вже був включений до плану-графіка, та/або виправлення технічних помилок - до 30 числа місяця, що передує місяцю, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки).

Відповідно до пункту 5 Розділу І Порядку план - графік складається з планів-графіків територіальних органів ДПС та затверджується Головою Державної податкової служби України (далі - Голова ДПС).

Формування переліку платників податків до розділів І, II плану-графіка проводиться за критеріями ризиків згідно з вимогами цього розділу, у тому числі за даними інформаційно-телекомунікаційних систем контролюючих органів.

При формуванні плану-графіка на наступний рік враховуються показники за результатами діяльності платника податків за 9 місяців поточного року.

До плану-графіка включаються платники податків, які за результатами господарської діяльності мають найбільші ризики несплати до бюджету податків та зборів, платежів.

Таким чином, враховуючи вищевикладене, аналізуючи приписи ПК України та Порядку №524 в частині підстав відбору для включення до план-графіку проведення перевірок, вбачається, що платник податків включається до плану графіку проведення перевірок залежно: від ступеня ризику в діяльності такого платника податків; до плану-графіка включаються саме платники податків, які за результатами господарської діяльності мають найбільші ризики несплати до бюджету податків та зборів, обов`язкових платежів.

У 2020 році позивач не здійснював ризикову діяльність, а, отже, і не міг належати до підприємств зі ступенем ризику, що є необхідною підставою для його включення до плану- графіку на 2021 рік.

Відповідно до п.3 Розділу І Порядку №524 проекти річних планів-графіків складаються територіальними органами ДПС не пізніше 01 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки засобами інформаційно-телекомунікаційних систем контролюючих органів. Разом з проектом плану-графіка (коригування плану-графіка) формуються інформаційно-аналітичні довідки за кожним платником податків з використанням інформаційно-телекомунікаційних систем контролюючих органів.

Співставлення даних плану графіку, який формувався відповідачем на 2020 рік, та на 2021 рік дозволяє дійти висновку про те, що відповідачем суцільним порядком перенесено підприємства (заплановані для перевірок з червня по грудень 2020 року) на 2021 рік.

Тобто, відповідачем в розумінні ПК України та Порядку №524 не здійснювався аналіз діяльності позивача за 2020 рік, який є необхідний для віднесення останнього до ступеня ризику, що є обов`язковою умовою для включення позивача до плану- графіку перевірок, а його (та решту підприємств) просто автоматично перенесено з 2020 року на 2021 рік.

Такі дії відповідача з безпідставного включення позивача до плану графіку перевірок на 2021 рік і, відповідно, призначення оскаржуваним наказом такої перевірки, суперечать процедурі, передбаченій абз.1, абз.3 п. п.77.2 ПК України та Порядку №524, як вірно заначено судом першої інстанції.

З аналізу наведених правових норм вбачається, що законодавцем запроваджено ризикоорієнтовний підхід до планування перевірок платників податків, з урахуванням особливостей критеріїв суб`єктів господарювання за ступенями ризику їх господарської діяльності, періодичності проведення планових заходів та переліку питань для їх здійснення.

Тобто, платник податків включається до плану-графіку проведення перевірок залежно від ступеня ризику в діяльності такого платника податків. При цьому, дії контролюючого органу щодо формування, у тому числі затвердження, плану-графіку проведення документальних планових перевірок суб`єктів господарювання, є лише службовою діяльністю працівників податкового органу на виконання своїх професійних обов`язків. І зазначені дії самі по собі не створюють для платника податків жодних правових наслідків у вигляді зміни або припинення його прав та не породжують для нього обов`язкових юридичних наслідків, і відповідно такий акт не порушує права останнього. В даному випадку, лише наказ надає контролюючому органу право на проведення документальної планової перевірки позивача та є юридично значимим, оскільки породжує для позивача певні обов`язки та наслідки.

Отже, виключно результат реалізації повноваження податкового органу (саме - рішення контролюючого органу), а не процес реалізації його повноважень може бути об`єктом судового оскарження.

Таким чином, факт включення позивача до плану-графіку проведення документальних планових перевірок платників податків на 2021 рік не створює для нього, як суб`єкта господарювання, жодних правових наслідків у вигляді виникнення, зміни чи припинення його прав, що унеможливлює оскарження такого включення, на відміну від оскаржуваного наказу «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Кью.Еф.Ем.Сервіс», який створює безпосередні правові наслідки у вигляді проведення перевірки та відповідно може бути оскаржений платником податку в судовому порядку.

Вказана правова позиція щодо застосування зазначених норм матеріального права викладена Верховним Судом в постанові від 30.10.2018 року у справі № 826/6376/16.

Таким чином, доводи відповідача про те, що позивачем не оскаржено план-графік проведення перевірок, до якого його включено, не відповідає меті адміністративного судочинства та захисту прав платників податків, оскільки правова оцінка такому плану-графіку надається судом під час розгляду справи щодо вирішення питання правомірності винесення наказу про проведення перевірки.

Стостовно посилання відповідача в апеляційній скарзі на відповідність ТОВ «Кью.Еф.Ем.Сервіс» чотирьом критеріям ризиковості, апеляційний суд зазначає наступне.

На підтвердження наявності ризиків контролюючим органом до матеріалів справи надана службова записка № 7805/04-36-07-19 від 27.04.2021 року, в якій лише констатується факт наявності у позивача 3-х ризиків високого ступеня без жодного обґрунтування та підтвердження, а також скріншоти з АІС «Податковий аудит» на 5 аркушах, в яких відсутня інформація: про належність позивача до певної галузі економіки; про середній показник сплати податку на прибуток за галуззю; про середній показник сплати податку на додану вартість за галуззю; про спосіб та порядок обрахування середніх показників сплати зазначених податків за галуззю, їх арифметичних розрахунків; про інформацію, яка стала підставою для висновку про непідтвердження реального здійснення господарських операцій; про контрагентів позивача, які відповідають критеріям ризиковості, тощо.

Таким чином, надані відповідачем документи не містять інформації про те, який саме період діяльності позивача проаналізований контролюючим органом, та яким чином вираховувалися ступені ризику, а також не вказано джерело отримання вказаної інформації, а саме: які первинні документи та на підставі якої податкової звітності, яких підприємств було встановлено, що рівень сплати податку на прибуток та на додану вартість позивачем нижчий на 50 та більше відсотків за рівень сплати таких податків за відповідною галуззю, які документи і фактичні дані свідчать про нереальність господарських операцій позивача та яким чином ідентифіковані такі операції (їх зміст, контрагенти, суми операцій тощо)

Отже, аналіз встановлення ризиків проводився відповідачем довільно та вибірково, без зазначення методики вирахування ступеню ризику, податкового періоду, протягом якого здійснювався аналіз та документів, на основі яких проводились розрахунки, що не узгоджується із законодавчо встановленим ризикоорієнтованим підходом до планування перевірок платників податків, з урахуванням особливостей критеріїв суб`єктів господарювання за ступенями ризику їх господарської діяльності, за яким платник податків включається до плану графіку проведення перевірок залежно від ступеня ризику в діяльності такого платника податків.

Крім того, відповідно до абз.1, 4 п.3 Розділу І «Загальні положення» Порядку №524 проекти річних планів-графіків складаються територіальними органами ДПС не пізніше 01 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки засобами інформаційно-телекомунікаційних систем контролюючих органів. Разом з проектом плану-графіка (коригування плану-графіка) формуються інформаційно-аналітичні довідки за кожним платником податків з використанням інформаційно-телекомунікаційних систем контролюючих органів.

Аналіз норм ПК України та Порядку №524 свідчить про те, що процедура включення платника податків до плану-графіка може вважатися проведеною у повній відповідності до вимог чинного законодавства, якщо територіальний орган при відборі платників своєчасно та належно сформував та направив до ДПС наступні документи:

1.проект річного плану-графіка;

2.інформаційно-аналітичну довідку щодо платників податків;

3.обґрунтування підстав включення платника податків до плану-графіка.

Якщо вказаного порядку не було дотримано і контролюючий орган не може документально підтвердити повну послідовність проведеного відбору, є всі підстави вважати, що платник був включений до плану графіка документальних планових перевірок безпідставно.

До матеріалів справи відповідачем не надана інформаційно-аналітична довідка за результатом аналізу діяльності ТОВ «Кью.Еф.Ем. Сервіс» за 9 місяців 2020 року, як цього вимагає п.3 Розділу І, п.2 Розділу II Порядку № 524.

В апеляційній скарзі відповідач посилається на лист ДПС України №21428/7/99-00-07-08-01-07 від 30.11.2020 року, в якому наведені рекомендації про можливість включення до плану-графіка проведення документальних планових перевірок на 2021 рік платників податків, перевірки по яких були плановані на 2020 рік та не розпочаті, у зв`язку з дією мораторію.

Вказаний лист та посиляння відповідача свідчать про те, що контролюючим органом здійснене автоматичне перенесення платників податків з плану-графіку на 2020 рік до плану-графіку на 2021 рік на підставі зазначеного вище листа ДПС України без дотримання та виконання вимог п.3 Розділу І, п.2 зділу II Порядку №524, тобто без здійснення аналізу діяльності вказаних платників податків у 2020 році.

Таким чином, контролюючим органом документально не підтверджено здійснення повної послідовності проведеного відбору платників податків, в тому числі позивача, для включення до плану-графіку, що свідчить про непідтвердження наявності у ТОВ «Кью.Еф.Ем. Сервіс» 3-х високих ризиків та безпідставність його включення до плану - графіка документальних планових перевірок на 2021 рік.

Пункт 77.2 ст.77 ПК України регламентує, що «до плану-графіка проведення документальних планових перевірок відбираються платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи.

Періодичність проведення документальних планових перевірок платників податків визначається залежно від ступеня ризику в діяльності таких платників податків, який поділяється на високий, середній та незначний. Платники податків з незначним ступенем ризику включаються до плану-графіка не частіше, ніж раз на три календарних роки, середнім - не частіше ніж раз на два календарних роки, високим - не частіше одного разу на календарний рік».

Тобто наведена норма оперує поняттям періодичності саме включення до плану- графіку, а не безпосереднього проведення перевірки.

Аналогічно у п.1, п.4 Розділу III Порядку №524 також мова йде саме про включення платників податків до плану-графіка, а не про проведення перевірки.

Таким чином, в силу імперативної вказівки наведених норм, платники податків з незначним ступенем ризику саме включаються до плану-графіку не частіше, ніж раз на три календарних роки, середнім - не частіше ніж раз на два календарних роки, високим - не частіше одного разу на календарний рік.

Судом першої інстанції вірно зазначено, що за відсутності будь-якого обґрунтування наявності у позивача високого ступеня ризику, включення його контролюючим органом до плану-графіку два роки поспіль є порушенням вимог п.77.2. ст.77 ПК України та відповідно свідчить про протиправність оскаржуваного наказу, з чим погоджується колегія суддів.

Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» №540-ІХ від 30.03.2020 року внесені зміни до Податкового кодексу України: підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнено пунктом 52-2.

Вказаним пунктом (із наступними змінами та в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), визначено встановлення мораторію на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18.03.2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім:

- документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків;

- документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу;

- фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині:

- обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;

- цільового використання пального та спирту етилового платниками податків;

- обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

- здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.

Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), та на день набрання чинностіЗаконом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, протягом 10 календарних днів з дня завершення дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19). Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом.

На період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбаченихстаттею 102 цього Кодексу.

Дію карантину введено постановою Кабінету Міністрів України від 11.03.2020 року №211 «Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2». Водночас, постановою Кабінету Міністрів України від 17.02.2021 року №104 «Про внесення змін до деяких актів Кабінету Міністрів України» продовжено дію карантину до 30.04.2021 року (період в який було прийнято оскаржуваний наказ).

Абзацом 1 п.52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України передбачено встановлення мораторію на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (СОVID-19).

Під дію мораторію, передбаченою вищевказаною нормою ПК України, попадають планові перевірки.

Відповідно до п.2.1 ПК України зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.

Норма п.52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України в частині обмежень на проведення планових перевірок є діючою та не скасованою. Жодних змін до неї законодавцем не вносилось. Карантин також є діючим.

Відповідач як на підставу для проведення перевірки позивача посилається на введення в дію Постанови КМ України №89 від 03.02.2021 року «Про скорочення строку дії обмежень в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», якою дозволено здійснювати документальні перевірки, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу.

Відповідно до п.5.2. ПК України у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.

Пункт 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України є нормою вищої юридичної сили ніж Постанова Кабінету Міністрів України №89 від 03.02.2021 року і суперечить останній, тому, у відповідності до п.5.2 ПК України, саме норми ПК України підлягають застосуванню у спірних правовідносинах.

З огляду на викладене, судом першої інстанції вірно встановлено порушення відповідачем процедури включення позивача до плану-графіку проведення перевірок, порушення норм ПК України стосовно призначення перевірки, і як наслідок, оскаржуваний наказ №1510-п від 26.03.2021 року «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Кью.Еф.Ем.Сервіс» підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Відповідно достатті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна, довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановленихстаттею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Позиція стосовно обов`язку доказування висловлена Європейським судом з прав людини у пункті 36 справи «Суомінен проти Фінляндії» (Suominen v. Finland), від 01 липня 2003 року №37801/97, в якому суд зазначив, що хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (рішення).

Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду відсутні.

Згідно частини першої статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 12, 77, 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13 липня 2021 року в адміністративній справі №160/5357/21 залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13 липня 2021 року в адміністративній справі №160/5357/21 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття і може бути оскаржена в касаційному порядку безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

В повному обсязі постанову складено 12 листопада 2021 року.

Головуючий - суддя І.В. Юрко

суддя С.В. Чабаненко

суддя С.Ю. Чумак