Справа № 200/9067/21
Суддя: Логойда Т.В.
Дата ухвалення: 2021-10-25 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

Донецький окружний адміністративний суд
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

25 жовтня 2021 р. Справа№200/9067/21

приміщення суду за адресою: 84122, м.Слов`янськ, вул. Добровольського, 1

Донецький окружний адміністративний суд у складі:

головуючого - судді Логойди Т.В.,

представник позивача Луньов В.О., представник відповідача Яковлєва А.С.,

розглянувши адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Лікоіл» до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

в с т а н о в и в:

У липні 2021 року товариство з обмеженою відповідальністю «Лікоіл» (далі - ТОВ «Лікоіл») звернулося до суду з вказаним адміністративним позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Донецькій області від 27 листопада 2020 року №0000942/0901, яким йому визначено штрафні (фінансові) санкції на суму 2 117 228 грн.

Позов (з урахуванням заяви про зміну (доповнення) підстав позову) обґрунтовував тим, що при винесенні оскарженого податкового повідомлення-рішення податковим органом не враховане те, що після закінчення строку дії реєстрації реєстратора розрахункових операцій «Марія-ЛТ-МТМ» позивач відразу же 25 липня 2019 року подав до податкового органу заяву про скасування реєстратора розрахункових операції та заяву про реєстрацію нового реєстратора розрахункових операцій «Марія-303А1», фіскальний номер , реєстраційний номер 000698658. Цього ж дня новий реєстратор розрахункових операції було зареєстровано (реєстраційне посвідчення №2216), і позивач продовжив працювати з ним з 25 липня 2019 року, а на наступний день - 26 липня 2019 року реєстрацію старого реєстратора розрахункових операцій податковим органом було скасовано.

В червні 2020 року представниками контролюючого органу було повідомлено, що для внесення змін до ліцензії щодо нового реєстратора розрахункових операції, крім раніше нами поданих, потрібно ще додатково подати заяву, і така заява була подана 30 червня 2020 року.

Між тим, вважав, що подана позивачем у липні 2019 року заява про реєстрацію нового реєстратора розрахункових операцій була повідомленням для Головного управління ДПС у Донецькій області, яке в одній особі є контролюючим органом та ліцензійним органом, не тільки для внесення змін до інформаційно-телекомунікаційної системи податкового органу, а ще й для внесення змін до ліцензії. Проте, як з`ясувалося під час проведення перевірки, Головне управління ДПС у Донецькій області надані позивачем з такою заявою нові дані щодо реєстратора розрахункових операції в ліцензію на право здійснення роздрібної торгівлі пальним не внесло. Вважав, що вина позивача у невнесенні змін до ліцензії відсутня.

Крім того, співробітниками Головного управління ДПС у Донецькій області не було надано позивачу наказ на проведення перевірки, а в акті про проведення перевірки не вказано підстав для її проведення. Тому вважав, що перевірка проводилася безпідставно та незаконно, а тому податкове повідомлення-рішення, що прийнято за наслідками такої перевірки, є незаконним.

Також вважав, що у податкового органу були відсутні підстави для призначення саме фактичної перевірки, оскільки перевірка реєстратора розрахункових операцій за минулий період носить характер документальної перевірки, а тому такі дії, не можуть вчинятися в рамках фактичної перевірки та бути підставою для застосування штрафних санкцій. Аналогічні правові висновки викладені в судових рішеннях у справах №805/4067/17-а від 12 червня 2018 року та №200/14343/19-а від 25 серпня 2020 року.

Також вважав, що при фактичній перевірці не може бути використана інформація з власних програм контролюючого органу, оскільки вона не є предметом такої перевірки, що здійснюється за місцем проведення господарської діяльності.

Крім того, на час призначення перевірки та її проведення порушення, передбачене ч. 37 ст. 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», було відсутнє, про що податковому органу було відомо.

Ухвалою Донецького окружного адміністративного суду від 03 серпня 2021 року поновлено пропущений строк звернення до адміністративного суду з позовом.

Відповідач подав відзив на позовну заяву, в якому зазначав, зокрема, що у наказі від 23 жовтня 2020 року №1382 чітко визначена підстава для проведення фактичної перевірки позивача: за наявністю інформації про відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі №1008481; незабезпечення своєчасного подання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального на акцизному складі №1008481; та на підставі вимог ст. 191, ст. 20, ст. 75, п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України, Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального».

Наказ про проведення перевірки прийнятий на підставі та у спосіб, що передбачені законом, та з метою реалізації наданих повноважень у сфері контролю за дотриманням податкового законодавства.

Позивачем допущено посадових осіб Головного управління ДПС у Донецькій області до проведення фактичної перевірки без зауважень щодо неможливості її проведення.

Перед початком фактичної перевірки ТОВ «Лікоіл» на акцизному складі за адресою: Донецька обл., м. Торецьк, смт. Новгородське, вул. Зарічна, буд. 24, посадовими особами Головного управління ДПС у Донецькій області було дотримано вимоги ст. 81 Податкового кодексу України. Так 27 жовтня 2020 року об 11 год. 23 хв. особі, яка фактично проводила розрахункові операції на акцизному складі (АЗС), - оператору АЗС ОСОБА_1 (документ, що посвідчує особу: посвідчення водія серії НОМЕР_1 , що видано 23 липня 2013 року) були пред`явлені службові посвідчення посадових осіб Головного управління ДПС у Донецькій області, направлення на проведення фактичної перевірки від 23 жовтня 2020 року № 1563 та №1564, вручено копію наказу від 23 жовтня 2020 року №1382, про що ОСОБА_2 розписалася у цих направленнях на перевірку.

Актом перевірки встановлено порушення позивачем, зокрема ч. 37 ст. 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», а саме здійснення роздрібної торгівлі пальним через електронний контрольно-касовий апарат (книгу обліку розрахункових операцій), що не зазначений у ліцензії.

Представники ТОВ «Лікоіл» - оператор АЗС ОСОБА_2 (особа, що фактично здійснювала розрахункові операції на акцизному складі на час перевірки) та бухгалтер ТОВ «Лікоіл» ОСОБА_3 від підписання та отримання акту фактичної перевірки відмовилися, у зв`язку з чим примірник акту фактичної перевірки було надіслано на податкову адресу позивача із супровідним листом від 03 листопада 2020 року №81628/10/05-99-09-01-16, та фактично отримано позивачем 06 листопада 2020 року (повідомлення про вручення поштового відправлення «Укрпошти» трек-номер 490).

Заперечень до акту фактичної перевірки від позивача не надходило.

У зв`язку з наведеним за встановлені порушення вимог законодавства щодо позивача прийнято, зокрема, оскаржене податкове повідомлення-рішення, яке було направлено на його податкову адресу супровідним листом від 27 листопада 2020 року № 86698/10/05-99-09-01-16 та отримано ним 01 грудня 2020 року (повідомлення про вручення до поштового відправлення ПАТ «Укрпошта» трек-номер 613).

Вважав, що діяв відповідно до вимог законодавства.

Просив в задоволенні позову відмовити.

Позивач подав відповідь на відзив, в якій зазначав, наступне.

Відповідно до п. 42.2 ст.42 Податкового кодексу України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

Згідно з п. 15.1 ст. 15 вказаного Кодексу платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об`єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об`єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов`язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом.

Відповідно до п. 19.2 ст.19 вказаного Кодексу представниками платника податків визнаються особи, які можуть здійснювати представництво його законних інтересів та ведення справ, пов`язаних із сплатою податків, на підставі закону або довіреності. Довіреність, видана платником податків - фізичною особою на представництво його інтересів та ведення справ, пов`язаних із сплатою податків, має бути засвідчена відповідно до чинного законодавства.

Ні поштою, а ні електронною поштою на адресу позивача наказ про проведення перевірки не надходив.

Ні головний бухгалтер, ні оператор АЗС не наділені повноваженнями представництва інтересів підприємства. Такі повноваження є тільки у директора.

Як вказувала оператор АЗС ОСОБА_2 , вона відмовилася надавати документи перевіряючим, оскільки не мала на це право, після чого вони стали ходити по території акцизного складу, роблячи нотатки. Тільки після обстеження території АЗС, вони надали їй документи, які вона підписала (запам`ятала, що це були направлення на проведення перевірки).

Вважав, що у відзиві відповідач не спростував тверджень позивача щодо того, що наказ про проведення перевірки не було надано до проведення самої перевірки.

Просив задовольнити позов.

Відповідач подав додаткові пояснення, в яких зазначав, що 27 жовтня 2020 року об 11 год. 23 хв. було розпочато проведення перевірки (дана обставина зафіксована у акті перевірки). Перед початком фактичної перевірки позивача на його акцизному складі посадовими особами Головного управління ДПС у Донецькій області були дотримані вимоги ст. 81 Податкового кодексу України - 27 жовтня 2020 року об 11 год. 23 хв. особі, яка фактично проводила розрахункові операції на акцизному складі (АЗС) - оператору АЗС Середі Кристині Геннадіївні (документ, що посвідчує особу: посвідчення водія серії НОМЕР_1 , що видано 23 липня 2013 року) були пред`явлені службові посвідчення посадових Головного управління ДПС у Донецькій області, направлення на проведення фактичної перевірки від 23 жовтня 2020 року № 1563 та № 1564 та вручено копію наказу від 23 жовтня 2020 року №1382 на проведення перевірки. ОСОБА_2 розписалася у вказаних направленнях на перевірку; ці направлення додані до відзиву.

Стаття 80 Податкового кодексу України не містить застереження, що наказ про проведення перевірки має направлятися лише засобами поштового зв`язку або електронною поштою. Навпаки, даною нормою передбачено особисте вручення особам, які фактично проводять розрахункові операції (в даному випадку оператору АЗС ОСОБА_1 ) під розписку до початку проведення такої перевірки.

Щодо твердження позивача, що перевірка реєстратора розрахункових операцій за минулий період часу носить характер документальної перевірки, то такі посилання вважав безпідставними з огляду на положення Податкового кодексу України, згідно з якими саме фактична перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів.

Щодо контрольної розрахункові операції, то пп. 20.1.11 п. 20.1 ст.20 Податкового кодексу України контролюючим органам надано право на проведення контрольної розрахункової операції. Норми Кодексу не містять обов`язку проведення контролюючим органом контрольної розрахункової операції та самого порядку її проведення. Податковий кодекс України лише визначає, що контролюючий орган таку операцію може здійснити та товари, отримані службовими (посадовими) особами контролюючих органів під час проведення контрольної розрахункової операції, підлягають поверненню платнику податків у непошкодженому вигляді. У разі неможливості повернення такого товару відшкодування витрат здійснюється відповідно до законодавства з питань захисту прав споживачів (пп. 20.1.11 п.20.1 ст. 20 Кодексу).

Враховуючи відсутність законодавчо встановленої процедури проведення, контрольна розрахункова операція при придбанні пального наливом на місці його роздрібного продажу може мати свої особливості.

В даному випадку під час проведення фактичної перевірки посадовими особами Головного управління ДПС у Донецькій області право на проведення контрольної розрахункової операції було реалізовано у наступний спосіб: споживач (стороння особа) який придбав 27 жовтня 2020 року на акцизному складі (АГЗС) ТОВ «Лікоіл» () за адресою: Донецька обл., м. Торецьк, смт. Новгородське, вул. Зарічна, буд. 24 , за готівку 5,0 літрів бензину А-92 за ціною 25,30 грн. за літр на загальну суму 126,50 грн. самостійно залишив розрахунковий документ (чек №10659) на місці проведення розрахунків (біля віконця каси), оскільки поспішав.

Враховуючи те, що посадові особи податкового органу були присутні на місці розрахунків саме під час проведення розрахункової операції, та ті обставини, що фактична перевірка ще не була розпочата (здійснювалася процедура ознайомлення особи, що здійснювала розрахункові операції - оператора ОСОБА_2 з направленнями та наказом на перевірку під підпис) з відома оператора АЗС ОСОБА_2 касовий чек від 27 жовтня 2020 року №10659 на суму 126,50 грн. було залучено до матеріалів перевірки в якості документу, що підтверджує проведення розрахункових операцій із застосуванням реєстратора розрахункових операцій, фіскальний номер .

Крім того, перевіркою встановлено здійснення роздрібної торгівлі пальним на акцизному складі (автозаправочна станція) №1008481 у період з 25 липня 2019 року по 30 червня 2020 року через електронний контрольно-касовий апарат «Марія-303А1», фіскальний номер , заводський номер 3В, який не було зазначено у ліцензії на право здійснення роздрібної торгівлі пальним № 1900199, яку ТОВ «Лікоіл» отримало 01 липня 2019 року на місці торгівлі за адресою: Донецька обл., м. Торецьк, смт. Новгородське, вул. Зарічна, буд. 24.

Вартість реалізованого пального через реєстратор розрахункових операцій (далі - РРО) № за період з 25 липня 2019 року по 30 червня 2020 року встановлено на підставі повного періодичного звіту РРО ф.н. , що було роздруковано під час перевірки 27 жовтня 2020 року о 12 год. 02 хв. та складає 1058613,96 грн. (з урахуванням проведеного повернення у сумі 1862,81 грн.). Зазначена сума відповідає даним фіскальних звітних чеків РРО ф.н. з номера 0175 (від 25 липня 2019 року) по номер 0511 (від 30 червня 2020 року), тобто Z-звітами, що щоденно друкувалися на зазначеному РРО. Повний звіт періодичний з Z №0175 по Z № 0511 від 27 жовтня 2020 року додано до матеріалів справи.

РРО «Марія-303А1», фіскальний номер , заводський номер ЗВ, що зареєстрований Головним управління ДФС у Донецькій області 25 липня 2019 року, було внесено у додаток до ліцензії на право здійснення роздрібної торгівлі пальним № 1900199 з 01 липня 2020 року на підставі заяви ТОВ «Лікоіл», яку було надано до Головного управління ДПС у Донецькій області разом із заявою на продовження терміну дії ліцензії на право здійснення роздрібної торгівлі пальним № 1900199 від 30 червня 2020 року, вхідний номер 86467/10 (фотокопія є додатком до акту перевірки).

Вважав, що діяв виключно на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України. Просив в задоволенні позову відмовити.

Позивач подав письмові пояснення для виступу в судових дебатах, в яких повністю підтримав обґрунтування позовної заяви, виклавши їх повторно.

Також зазначав, що, на думку позивача, за своїм змістом фактична перевірка - є перевіркою дотримання суб`єктом господарювання вимог закону саме на поточний момент (фактичний момент перевірки); це корелюється із правом податківців прийти на перевірку без попередження у будь-яку годину доби згідно з робочим графіком підприємця.

Правопорушення, на яке посилався податковий орган, мало місце в період з 25 липня 2019 року до 30 червня 2020 року, а фактична перевірка призначена 25 жовтня 2020 року та проведена 27 жовтня 2020 року.

Вважав, що отримання інформації з власних програм контролюючого органу не є предметом фактичної перевірки, що здійснюється за місцем проведення господарської діяльності, а є предметом документальної перевірки за місцем знаходження відповідача.

Отже, на час призначення перевірки та її проведення, порушення, передбачене ч. 37 ст.15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» вже було відсутнє, про що податковому органу було відомо.

Зазначена обставина підтверджується інформацією, що викладена в акті перевірки та відображена у відзиві, і на підставі якої позивачу були нараховані штрафні фінансові санкції.

Крім того, наявними в матеріалах справи доказами (електронні звіти, де, серед іншого, чітко зазначена дата звіту, фіскальний номер, податковий номер та заводський номер РРО, довідки про скасування старого РРО, довідки про реєстрацію нового РРО) підтверджується та обставина, що на час призначення та проведення перевірки позивача відповідач знав, що за період з 25 липня 2019 року по 30 червня 2020 року, підприємство (позивач) працювало з використанням нового РРО, дані якого Головне управління ДПС у Донецькій області чомусь не внесло до ліцензії, так як зміни до ліцензії має право зробити тільки відповідач.

Тому, відомості про те, що підприємство в період з 25 липня 2019 року по 30 червня 2020 року працювало з використанням нового РРО, що на думку відповідача є незаконним і у зв`язку з чим на підприємство накладено штраф, Головному управлінню стало відомо у зв`язку з поданими позивачем до них довідками про скасування старого РРО і реєстрації нового РРО та з порівняння даних, відображених в електронних звітах за період до 25 липня 2019 року і електронних даних після 25 липня 2019 року, які також знаходяться у відповідача.

Таким чином, у податкового органу були відсутні підстави для призначення саме фактичної перевірки та її проведення. Перевірка РРО за минулий період часу носить характер документальної перевірки, а тому такі дії, не можуть вчинятися в рамках фактичної перевірки та слугувати підставою для застосування штрафних санкцій. Аналогічні правові висновки викладені в судових рішеннях у справах №805/4067/17-а від 12 червня 2018 року та №200/14343/19- а від 25 серпня 2020 року.

Підставою для проведення фактичної перевірки ТОВ «Лікоіл» у наказі Головного управління ДПС у Донецькій області від 23 жовтня 2020 року № 1382 зазначено пп. 80.2.5, п.80.2 ст. 80 Податкового кодексу України. Таким чином, у цьому наказі відповідач зазначив декілька окремих та самостійних підстав для проведення фактичної перевірки позивача», але при цьому жодним чином не обґрунтував наявність підстав для такої перевірки, що передбачені пп. 80.2.5, п.80.2 ст. 80 цього Кодексу; не обґрунтував, що саме зумовило необхідність проведення такої перевірки, наявність (отримання) якої саме інформації стало підставою для її проведення, а також не вказав мету перевірки, що має визначатися з підстав проведення перевірки; не надав суду жодних належних та допустимих доказів, які б свідчили про наявність підстав для проведення перевірки позивача. На думку позивача, для призначення та проведення фактичної перевірки платника податків не достатньо вказати номер підпункту статті Податкового кодексу України, особливо якщо такий пункт містить декілька обґрунтувань для проведення перевірки. Подібна правова позиція наведена у постанові Верховного Суду від 11 червня 2019 року у справі № 1440/2045/18, від 17 грудня 2020 року у справі № 520/12028/18. Тому вважав, що призначення та проведення фактичної перевірки щодо позивача відбулося незаконно.

Вважав, що наказ від 23 жовтня 2020 року №1382 про проведення фактичної перевірки позивача не може вважатися правомірним, оскільки з його змісту неможливо встановити, яку саме інформацію про порушення платником податку тих вимог законодавства, що підпадають під предмет фактичної перевірки, отримало або мало у своєму розпорядженні Головне управління ДПС у Донецькій області, що стала у подальшому підставою для прийняття вказаного наказу; в наказі відсутні будь-які посилання на конкретні фактичні підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють; не відображено, у рамках яких заходів відповідач встановив невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства, на підставі яких відомостей або документів були встановлені факти сумнівності або ж сумнівність яких саме операцій була встановлена податковим органом. Більш того, як вбачається з акту про проведення перевірки ніяких порушень законодавства в частині незабезпечення своєчасного подання до центрального органу виконавчої влади електронних документів, не було встановлено.

Також вважав, що оскільки рішення про результати розгляду скарги, після продовження строку розгляду, прийнято з порушенням його граничного строку (і відповідь на скаргу позивач отримав з порушенням строків, встановлених законом), скарга позивача вважається задоволеною за її мовчазним визнанням, а податкове повідомлення-рішення як акт індивідуальної дії - таким, що не створює подальших наслідків. Тотожного висновку в подібних правовідносинах дійшов Верховний Суд у постанові від 24 січня 2019 року у справі № 826/500/15.

Як було встановлено позивачем в ході перевірки обставин проведення податкової перевірки, наказ про проведення перевірки було надано оператору АЗС ОСОБА_1 тільки після того як працівники відповідача представилися оператору, сказали що будуть проводити перевірку, надали їй для огляду свої службові посвідчення, провели фактичний огляд АЗС, а тільки потім зайшли до неї в службове приміщення і вже складаючи акт про проведення перевірки, надали їй цей наказ. Вважав, що відповідач не довів належними доказами, що наказ про проведення перевірки було надано до її початку.

Вважав, що відповідачем було грубо порушено підстави та порядок проведення фактичної перевірки, така перевірка є незаконною, а тому спірне податкове повідомлення-рішення є протиправними та підлягає скасуванню в силу незаконності податкової перевірки та відсутності правових наслідків такої.

Просив задовольнити позов.

В судовому засіданні, яке відбулося 07 жовтня 2021 року, представник позивача підтримав позовні вимоги, просив їх задовольнити.

Представник відповідача підтримав відзив на позовну заяву. Просив в задоволенні позову відмовити.

В судовому засіданні 07 жовтня 2021 року в якості свідків допитано:

- ОСОБА_1 - оператора АЗС позивача, яка пояснила, що 27 жовтня 2020 року працівники ДПС після обстеження та фотографування території АЗС пред`явили їй службові посвідчення та надали перелік документів, які слід надати до перевірки. Більше ніякі документи їй не надавали. Після 27 жовтня 2020 року вона тривалий час не працювала у зв`язку із хворобою. Підтвердила, що в направляннях на перевірку від 23 жовтня 2020 року № 1563 та № 1564 стоїть її підпис;

- ОСОБА_4 та ОСОБА_5 , які пояснили, що як посадові особи Головного управління ДПС у Донецькій області проводили перевірку позивача, за наслідками якої було складено акт від 03 листопада 2020 року №0024/05/99/05/09/ НОМЕР_2 . До початку проведення перевірки - 27 жовтня 2020 року об 11 год. 23 хв. особі, яка фактично проводила розрахункові операції на акцизному складі (АЗС), - оператору АЗС ОСОБА_1 , були пред`явлені службові посвідчення працівників ДПС та направлення на перевірку, вручено копію наказу на перевірку, про що вона особисто зробила відповідні записи та підписалася в направленнях; також їй було надано перелік документів, які слід надати до перевірки, про що вона також розписалася в ньому. З її дозволу до матеріалів перевірки було залучено фіскальний чек від 27 жовтня 2020 року об 11 год. 26 хв. на суму 126,50 грн. на покупку 5 л бензину. В ході цього відбулася телефонна розмова вказаного оператора АЗС з керівництвом ТОВ «Лікоіл», після чого на слова перевіряючих про те, що буде проведено перевірку, після закінчення якої їй буде запропоновано підписати акт перевірки, оператор АЗС ОСОБА_1 повідомила, що її не уповноважували на це і будь-які документи вона більше підписувати не буде. Про незгоду ОСОБА_1 будь-що підписувати та отримувати, також їх повідомила головний бухгалтер ТОВ «Лікоіл» Костовська Віта Олександрівна, яка 03 листопада 2020 року відмовилася від підписання та отримання акту перевірки. У зв`язку з наведеним були складені акти відмови від підписання та отримання акту перевірки. Через неможливість вручення позивачу акту перевірки такий акт було направлено позивачу по пошті.

07 жовтня 2021 року в судовому засіданні за клопотанням представника позивача оголошена перерва до 11 год. 30 хв. 25 жовтня 2021 року.

25 жовтня 2021 року представники позивача та відповідача подали до суду клопотання про проведення розгляду справи (останнього судового засідання) в порядку письмового провадження.

Відповідно до ч. 3 ст. 194 Кодексу адміністративного судочинства України учасник справи має право заявити клопотання про розгляд справи за його відсутності. Якщо таке клопотання заявили всі учасники справи, судовий розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження на підставі наявних у суду матеріалів.

Відповідно до ч. 9 ст. 205 цього Кодексу якщо немає перешкод для розгляду справи у судовому засіданні, визначених цією статтею, але всі учасники справи не з`явилися у судове засідання, хоча і були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового розгляду, суд має право розглянути справу у письмовому провадженні у разі відсутності потреби заслухати свідка чи експерта.

Враховуючи те, що судом заслухано свідків, а представниками сторін заявлено клопотання про подальший розгляд справи в порядку письмового провадження, і перешкод для такого розгляду справи немає, суд провів останнє судове засідання в порядку письмового провадження.

Судом встановлено, що ТОВ «Лікоіл» перебуває на обліку у Головному управлінні ДПС у Донецькій області (Костянтинівсько-Дружківське управління, Торецька ДПІ).

Відповідно до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань () основним видом діяльності позивача є роздрібна торгівля пальним (код КВЕД 47.30).

Для здійснення вказаної діяльності позивач отримав ліцензію на право здійснення роздрібної торгівлі пальним реєстраційний номер №1900199, термін дії з 01 липня 2019 року до 01 липня 2024 року.

Ліцензія містить додаток, який є його невід`ємною частиною, в якому зазначена наступна інформація щодо переліку реєстраторів розрахункових операцій позивача:

- «Марія-ЛТ-МТМ», фіскальний номер 505001100, реєстраційний номер 00514788, заводський номер ВЗ, виробник ПРАТ «Резонанс», дата реєстраційного посвідчення - 24 липня 2012 року. Скасовано з 01 липня 2020 року згідно із заявою суб`єкта господарювання;

- внесено з 01 липня 2020 року згідно із заявою суб`єкта господарювання реєстратор розрахункових операцій «Марія-303А1», фіскальний номер , заводський номер ЗВ, виробник ПРАТ «Резонанс», дата реєстраційного посвідчення - 25 липня 2019 року.

Вказані обставини не є спірними.

23 жовтня 2020 року Головним управлінням ДПС у Донецькій області прийнято наказ від 23 жовтня 2020 року №1382, яким вирішено на підставі вимог ст. 191, ст. 20, ст. 75, п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України, Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» за наявністю інформації про відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі №1008481; незабезпечення своєчасного подання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального на акцизному складі №1008481 провести фактичну перевірку ТОВ «Лікоіл» за адресою: Донецька обл., м. Торецьк, вул. с.м.т. Новгородське вул. Зарічна, 24, з 26 жовтня 2020 року тривалістю не більше 10 діб за період діяльності з 01 липня 2019 року по 04 листопада 2020 року з метою здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального відповідно до Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України, Правил роздрібної торгівлі тютюновими виробами, що затверджені наказом Міністерства економіки та з питань інтеграції України від 24 липня 2002 року № 218, та інших законодавчих актів.

В період з 27 жовтня 2020 року (початок об 11 год. 23 хв.) по 03 листопада 2020 року службовими особами Головного управління ДПС у Донецькій області на підставі наказу Головного управління ДПС у Донецькій області від 23 жовтня 2020 року №1382 (про проведення фактичної перевірки позивача з 26 жовтня 2020 року тривалістю не більше 10 діб за період діяльності з 01 липня 2019 року по 04 листопада 2020 року), направлень на перевірку від 23 жовтня 2020 року № 1563 та № 1564, ст.ст. 20 та 80 Податкового кодексу України, в присутності оператора АЗС ОСОБА_1 (документ, що посвідчує особу: посвідчення водія серії НОМЕР_1 , що видано 23 липня 2013 року) проведено фактичну перевірку господарської одиниці - акцизного складу, що розташований за адресою: Донецька обл., м. Торецьк, вул. с.м.т. Новгородське вул. Зарічна, 24, суб`єкта господарської діяльності ТОВ «Лікоіл», з питань дотримання вимог Податкового кодексу України, Кодексу законів про працю України, Законів України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», «Про ліцензування певних видів господарської діяльності», «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, що затверджено постановою Правління Національного банку України від 29 грудня 2017 року № 148, та інших нормативно-правових актів, що підлягають перевірці.

За результатом перевірки складено акт від 03 листопада 2020 року №0024/05/99/05/09/ НОМЕР_2 .

Актом перевірки встановлено, що 01 березня 2016 року ТОВ «Лікоіл» зареєстровано платником акцизного податку з реалізації пального, номер запису у Реєстрі 2001. 27 червня 2019 року ТОВ «Лікоіл» зареєстровано акцизний склад за адресою: Донецька обл., м. Торецьк, смт Новгородське, вул. Зарічна буд. 24; уніфікований номер акцизного складу 1008481.

ТОВ «Лікоіл» в період з 25 липня 2019 року по 30 червня 2020 року на акцизному складі (автогазозаправна станція) за адресою: Донецька обл., м. Торецьк, смт. Новгородське, вул. Зарічна, буд. 24, здійснював роздрібну торгівлю пальним через реєстратор розрахункових операцій (скорочено - РРО) моделі «Марія-303А1», фіскальний номер , заводський номер ЗВ (зареєстровано 25 липня 2019 року), не зазначений у додатку до ліцензії №1900199 на право здійснення роздрібної торгівлі пальним.

Так, реєстратор розрахункових операцій «Марія-303А1», фіскальний номер , заводський номер ЗВ, зареєстрований у Головному управлінні ДПС у Донецькій області 25 липня 2019 року, було внесено у додаток до ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним № 1900199 з 01 липня 2020 року на підставі заяви ТОВ «Лікоіл», яку ним надано до Головного управління ДПС у Донецькій області разом із заявою про продовження терміну дії ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, реєстраційний номер № 1900199, 30 червня 2020 року (вх. № 86467/10).

Вартість реалізованого пального через вказаний реєстратор розрахункових операцій, що не зазначений у додатку до ліцензії, в період з 25 липня 2019 року по 30 червня 2020 року склала 1 058 613,96 грн., що підтверджується даними повного періодичного звіту фіскальної пам`яті вказаного реєстратора розрахункових операцій, фіскальний номер , за зазначений період (роздрукований під час перевірки 27 жовтня 2020 року о 12 год. 02 хв.), та фіскальними звітними чеками цього ж реєстратора розрахункових операцій з номеру 0175 (від 25 липня 2019 року) по номер 0511 (від 30 червня 2020 року), які зберігаються у КОРО до зазначеного реєстратора розрахункових операцій.

Факт здійснення щоденної діяльності з отримання, зберігання, реалізації пального на акцизному складі № 1008481 підтверджуються наступними документами ТОВ «Лікоіл» за період з 01 квітня 2020 року по 27 жовтня 2020 року:

- виданими та отриманими акцизними накладними з датою складання у період з 01 квітня 2020 року по 27 жовтня 2020 року та зареєстрованих у СЕАРПСЕ ТОВ «Лікоіл» на акцизний склад № 1008481 (витяг додано до ату перевірки);

- фіскальними звітними чеками (за звітами) що роздруковані на РРО ф.н.300072282, з.н. № ЗВ та зберігаються у КОРО, де зазначено рро з Z-звіту № 0417 (від 01 квітня 2020 року) по Z-звіт № 0632 (від 26 жовтня 2020 року);

- фіскальними чеками рро №300722829, які щоденно друкувалися на РРО у зазначений період з 01 квітня 2020 року по 30 червня 2020 року (з чеку № 6848 від 01 квітня 2020 року по чек № 8427 від 30 червня 2020 року);

- додатками 11 до декларацій акцизного податку, що надані ТОВ «Лікоіл» до податкового органу за наступні місяці: за 04.2020 року надано 18.05.2020 року, вх. 910909025; за 05.2020 року надано 19.06.2020 року, вх.51; за 06.2020 року надано 16.07.2020 року, вх.; за 07.2020 року надано 17.08.2020 року, вх. ; за 08.2020 року надано 21.09.2020 року, вх. ;

- X-звітом № 0633 за 27 жовтня 2020 року РРО ф.н. , роздрукований 27.10.2020 року о 11 год.23 хв.;

- повним періодичним звітом РРО ф.н.300722829 за період з 25 липня 2019 року по 30 червня 2019 року, що роздрукований 27 жовтня 2020 року о 12 год.02 хв.

У акті зроблено висновок про порушення позивачем, зокрема ч. 37 ст. 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», а саме здійснення роздрібної торгівлі пальним через реєстратор розрахункових операцій, не зазначений у ліцензії на право здійснення роздрібної торгівлі пальним.

В акті перевірки відображено, що журнал реєстрації перевірок контролюючих органів на прохання працівників Головного управління ДПС у Донецькій області не надано; зауваження до акту перевірки під час перевірки та складання акту перевірки не надходили.

Перед початком проведення фактичної перевірки (27 жовтня 2020 року об 11 год. 23 хв.) особі, яка фактично проводила розрахункові операції на акцизному складі (АЗС), - оператору АЗС Середі Кристині Геннадіївні, були пред`явлені службові посвідчення працівників ДПС та направлення на перевірку, вручено копію наказу на перевірку (що також відображено в акті перевірки), про що вона особисто зробила відповідні записи та підписалася в направленнях (розрахункові операції вказаною особою проводилися, як зазначено в акті перевірки, зокрема 27 жовтня 2020 року об 11 год. 26 хв., що підтверджується фіскальним чеком від 27 жовтня 2020 року об 11 год. 26 хв. на суму 126,50 грн. на покупку 5 л бензину).

В перший же день перевірки вказаній особі вручено перелік документів, які слід надати до перевірки, про що вона розписалася в ньому (додаток №1 до акту перевірки).

В акті перевірки також відображено, що від підписання акту перевірки оператор АЗС ОСОБА_1 (особа, що фактично здійснювала розрахункові операції на акцизному складі на час перевірки) та головний бухгалтер ТОВ «Лікоіл» ОСОБА_3 відмовилися.

03 листопада 2020 року відповідачем складено акти № 0024/05/99/05/09/1/ НОМЕР_2 та № 0024/05/99/05/09/2/ НОМЕР_2 відмови від підписання та отримання акту перевірки (в яких відображено, що від підписання та отримання акту фактичної перевірки оператор АЗС ОСОБА_1 та, відповідно, головний бухгалтер ТОВ «Лікоіл» ОСОБА_3 відмовилися).

Через неможливість вручення платнику податків або його законним представникам чи особі, яка здійснювала розрахункові операції, акту перевірки, 03 листопада 2020 року акт перевірки із супровідним листом від 03 листопада 2020 року №81628/10/05-99-09-01-16 надісланий позивачу по пошті рекомендованим листом з повідомленням про вручення (код повідомлення № 490), та отриманий ним 06 листопада 2020 року.

На підставі акту перевірки Головним управлінням ДПС у Донецькій області прийнято, зокрема податкове повідомлення-рішення від 27 листопада 2020 року №0000942/0901, яким за порушення ч. 37 та ст. 15 Закону України «Про державне регулювання виробництву і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» на підставі пп. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54 Податкового кодексу України та абз. 10 ч. 2 ст. 17 вказаного Закону до суб`єкта господарювання застосовані фінансові санкції у вигляді штрафу (за платежем «адміністративні штрафи та інші санкції») в сумі 2 117 228 грн.

Згідно з розрахунком до вказаного податкового повідомлення-рішення штраф розраховано виходячи з розміру 200 відсотків вартості реалізованої через електронний контрольно-касовий апарат, що не зазначений у ліцензії, 1 058 613,96 грн. (1 058 613,96 грн. х 200 % = 2 117 228 грн.).

Вказане податкове повідомлення-рішення позивачем оскаржено в адміністративному порядку.

Рішенням Державної податкової служби України від 25 квітня 2021 року № 4481/6/99-000605-206 скаргу залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішення - без змін.

Вказане рішення позивачем отримано 21 травня 2021 року.

Дослідивши матеріали справи, вирішивши питання чи мали місце обставини, якими обґрунтовувалися вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються, чи є інші фактичні дані, які мають значення для вирішення справи, та докази на їх підтвердження, які правові норми належить застосувати до цих правовідносин, суд приходить до висновку про те, що позов не підлягає задоволенню з таких підстав.

Відповідно до п. 191.1 ст. 191 Податкового кодексу України контролюючі органи виконують такі функції, як, зокрема:

здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері (пп. 191.1.14 п. 191.1 ст. 191);

здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального (пп.191.1.16 п. 191.1 ст. 191);

проводять роботу щодо боротьби з незаконним виробництвом, переміщенням, обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального (пп.191.1.17 п. 191.1 ст. 191);

забезпечують визначення в установлених цим Кодексом, іншими законами України випадках сум податкових та грошових зобов`язань платників податків, застосування і своєчасне стягнення сум передбачених законом штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи (пп.191.1.34 п. 191.1 ст. 191).

Згідно з п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (пп.75.1.3 п. 75.1 ст. 75 вказаного Кодексу).

Відповідно до п.п. 80.1, 80.2 ст.80 вказаного Кодексу фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, що передбачені вказаним пунктом ст. 80 Кодексу.

Згідно з п. 80.2.5 ст. 80 Кодексу така перевірка проводиться у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

Контролюючим органом фактична перевірка позивача проводилася на підставі п. 80.2.5 ст. 80 Податкового кодексу України, а саме через наявність інформації про порушення позивачем вимог відповідного законодавства, та для здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, що відповідало вимогам законодавства.

Інформацією про порушення позивачем вимог законодавства була інформація про відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі №1008481, а також про незабезпечення позивачем своєчасного подання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального на акцизному складі №1008481, що чітко відображено в наказі від 23 жовтня 2020 року №1382, яким призначено перевірку.

Вказаний наказ не є предметом даного спору.

Посилання позивача на те, що відсутні підстави для призначення саме фактичної перевірки, оскільки перевірка реєстратора розрахункових операцій за минулий період носить характер документальної перевірки, - є неприйнятним, оскільки в даному випадку перевірка проводилася, зокрема щодо наявності ліцензії на роздрібну торгівлю пальним, що відповідало пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України.

Фактична перевірка - це перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника (пп.75.1.3 п. 75.1 ст. 75 вказаного Кодексу), і не є перевіркою по факту, як помилково вважав позивач.

Податковий кодекс України не містить норм, б обмежували фактичну перевірку лише реальним часом і не дозволяли би проводити перевірку з урахуванням минулого часу.

Строки проведення фактичної перевірки встановлені ст. 82 Податкового кодексу України (п. 80.9 ст. 80 Кодексу); строки давності та їх застосування визначені ст. 102 цього Кодексу. Вказані строки податковим органом при проведенні перевірки та визначенні штрафних санкцій дотримані.

Неприйнятними є і посилання позивача на те, що при фактичній перевірці не може бути використана інформація з власних програм контролюючого органу, оскільки вона не є предметом фактичної перевірки, що здійснюється за місцем проведення господарської діяльності, - такі посилання суперечать ст. 83 Податкового кодексу України, якою визначені матеріали, які є підставами для висновків під час проведення перевірок. Вказаною статтею Кодексу передбачено, що для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки, надані відповідно до статті 84 цього Кодексу та інших законів України; судові рішення; податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.

Згідно з п. 81.1 ст. 81 Податкового кодексу України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.

При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.

У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.

Відповідно до п. 81.2 ст. 81 Кодексу у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки посадовими (службовими) особами контролюючого органу за місцем проведення перевірки, невідкладно складається у двох примірниках акт, що засвідчує факт відмови, із зазначенням заявлених причин відмови, один примірник якого вручається під підпис, відразу після його складання, платнику податків та/або уповноваженій особі платника податків.

Посадова (службова) особа платника податків (його представник або особа, яка фактично проводить розрахункові операції) має право надати свої письмові пояснення до складеного контролюючим органом акта.

У разі відмови платника податків та/або його посадових (службових) осіб (представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) підписати акт, що засвідчує факт відмови у допуску до проведення перевірки, посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує факт відмови в отриманні акта та/або наданні письмових пояснень до нього.

Порушень відповідачем наведених вимог законодавства судом не встановлено.

Посилання позивача на те, що перед початком фактичної перевірки документи щодо перевірки не були пред`явлені та вручені позивачу або його уповноваженій особі, є неприйнятними, оскільки такі документи були пред`явлені та вручені оператору АЗС ОСОБА_2 , яка фактично проводила розрахункові операції, а тому податковий орган відповідно до п. 80.2 ст.80, п. 81.1 ст. 81 Податкового кодексу України мав право пред`явити та вручити їй відповідні документи, що відповідачем і було дотримано.

Також неприйнятними є посилання позивача на те, що наказ про проведення перевірки не було надано до проведення самої перевірки, оскільки такі посилання спростовані:

1) направленнями на перевірку від 23 жовтня 2020 року № 1563 та № 1564, в яких особа, яка фактично проводила розрахункові операції на акцизному складі (АЗС), - оператор АЗС ОСОБА_1 особисто зробила відповідні записи та поставила власний підпис про те, що їй 27 жовтня 2020 року об 11 год. 23 хв. посадовими особами Головного управління ДПС у Донецькій області Ю.Бріжахіним та С.Петренком пред`явлені службові посвідчення працівників ДПС та направлення на перевірку, і вручено копію наказу на перевірку. Допитана в судовому засіданні в якості свідка з боку позивача ОСОБА_1 підтвердила свій підпис в направленнях на перевірку від 23 жовтня 2020 року № 1563 та № 1564;

2) актом перевірки, де зазначено, що перевірку розпочато 27 жовтня 2020 року об 11 год. 23 хв.

Отже, відповідач як суб`єкт владних повноважень надав належним чином оформлені докази, які підтверджують те, що посадові особи контролюючого органу, правомірно приступили до проведення фактичної перевірки.

Особиста присутність суб`єкта господарської діяльності під час проведення фактичної перевірки не є обов`язковою, на що також звернута увага Верховним Судом в постанові від 13 березня 2018 року в справі № П/811/4342/14.

Щодо акту перевірки та прийняття податкового повідомлення-рішення

Відповідно до п. 86.1 ст. 86 Податкового кодексу України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, у строки визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.

Строк складення акта (довідки) про результати перевірки не зараховується до строку проведення перевірки, встановленого цим Кодексом (з урахуванням його продовження).

У разі незгоди платника податків з висновками акта (довідки) такий платник зобов`язаний підписати такий акт (довідку) перевірки із зауваженнями, які він має право надати разом з підписаним примірником акта (довідки) або окремо у строки, передбачені цим Кодексом.

Відповідно до п. 86.5 ст. 86 вказаного Кодексу акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).

Підписання акта (довідки) таких перевірок особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та/або його представниками та посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, здійснюється за місцем проведення перевірки або у приміщенні контролюючого органу.

У разі відмови платника податків, його законних представників або особи, яка здійснювала розрахункові операції, від підписання акта (довідки), посадовими особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує факт такої відмови. Один примірник акта або довідки про результати перевірки не пізніше наступного робочого дня після його складення реєструється в журналі реєстрації актів контролюючого органу і не пізніше наступного дня після його реєстрації вручається або надсилається платнику податків, його законному представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції.

У разі відмови платника податків або його законних представників від отримання примірника акта (довідки) перевірки чи неможливості його вручення платнику податків або його законним представникам чи особі, яка здійснювала розрахункові операції з будь-яких причин, такий акт або довідка надсилається платнику податків у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. У зазначених в цьому абзаці випадках контролюючим органом складається відповідний акт або робиться позначка в акті або довідці про результати перевірки.

Так, відповідно до п. 58.3 ст. 58 вказаного Кодексу податкове повідомлення-рішення вважається належним чином врученим платнику податків (крім фізичних осіб), якщо його надіслано у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

У разі коли пошта не може вручити платнику податків податкове повідомлення-рішення або податкові вимоги, або рішення про результати розгляду скарги через відсутність за місцезнаходженням посадових осіб, їх відмову прийняти податкове повідомлення-рішення або податкову вимогу, або рішення про результати розгляду скарги, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, податкове повідомлення-рішення або податкова вимога, або рішення про результати розгляду скарги вважаються врученими платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причин невручення.

Відповідно до п. 42.2 ст. 42 Кодексу документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

Згідно з абз. 6 п. 42.4 ст. 42 Кодексу у разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ через відсутність за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їх відмову прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

Відповідно до п. 86.8 ст. 86 Податкового кодексу України податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень, а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та/або додаткових документів, поданих у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень та/або додаткових документів і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.

Відповідачем дотримані наведені положення законодавства.

Зокрема через неможливість вручення платнику податків або його законним представникам чи особі, яка здійснювала розрахункові операції, акту перевірки, 03 листопада 2020 року акт перевірки із відповідним супровідним листом був надісланий позивачу по пошті рекомендованим листом з повідомленням про вручення (код повідомлення № 490), та отриманий ним 06 листопада 2020 року.

Надіслання акту перевірки по пошті в спірних правовідносинах відповідало вимогам законодавства. Акт у встановленому порядку був отриманий позивачем, що дозволяло йому, в разі бажання, реалізувати право на подання заперечень на нього. Проте реалізацією такого права позивач не скористався.

Щодо оскарженого податкового повідомлення-рішення

Згідно з п. 111.2 ст. 111, п. 113.3 ст. 113, п. 116.1 ст. 116 Податкового кодексу України за порушення законів з питань оподаткування або іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, встановлюється фінансова відповідальність, яка застосовується у вигляді штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені.

У разі застосування контролюючими органами до платника податків штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, такому платнику податків надсилаються (вручаються) податкові повідомлення - рішення.

Статтею 1 Закону України «Про державне регулювання виробництву і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» визначено, що наведені нижче терміни вживаються в такому значенні:

ліцензія (спеціальний дозвіл) - документ державного зразка, який засвідчує право суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) на провадження одного із зазначених у цьому Законі видів діяльності протягом визначеного строку;

Відповідно до ст. 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» суб`єкти господарювання (у тому числі іноземні суб`єкти господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) отримують ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним на кожне місце роздрібної торгівлі пальним.

Ліцензія видається за заявою суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво), до якої додається документ, що підтверджує внесення річної плати за ліцензію.

У заяві про видачу ліцензії на роздрібну торгівлю алкогольними напоями або пальним додатково зазначаються адреса місця торгівлі, перелік реєстраторів розрахункових операцій (книг обліку розрахункових операцій), які знаходяться у місці торгівлі, а також інформація про них: модель, модифікація, заводський номер, виробник, дата виготовлення; реєстраційні номери посвідчень реєстраторів розрахункових операцій (книг обліку розрахункових операцій), які знаходяться у місці торгівлі, та дата початку їх обліку в податкових органах.

У додатку до ліцензії на роздрібну торгівлю алкогольними напоями або пальним суб`єктом господарювання (у тому числі іноземним суб`єктом господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) зазначається адреса місця торгівлі і вказуються перелік електронних контрольно-касових апаратів та інформація про них: модель, модифікація, заводський номер, виробник, дата виготовлення; реєстраційні номери книг обліку розрахункових операцій, які знаходяться у місці торгівлі (ч. 37 ст. 15 цього Закону).

Для отримання ліцензії на право оптової або роздрібної торгівлі пальним або на право зберігання пального разом із заявою подаються завірені заявником копії відповідних документів.

Відповідальність за достовірність даних у документах, поданих разом із заявою, несе заявник.

У разі зміни відомостей, зазначених у виданій суб`єкту господарювання (у тому числі іноземному суб`єкту господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) ліцензії (за винятком змін, пов`язаних з реорганізацією суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) та/або зміною типу акціонерного товариства), орган, який видав ліцензію, на підставі заяви суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) протягом трьох робочих днів видає суб`єкту господарювання (у тому числі іноземному суб`єкту господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) ліцензію, оформлену на новому бланку з урахуванням змін.

Отже, виходячи з наведених положень законодавства як і сама ліцензія (зокрема на роздрібну пальним) видається, так і будь-які зміни до такої ліцензії, в тому числі щодо відображення в додатку до неї іншого реєстратора розрахункових операцій, вносяться податковим органом за відповідною заявою суб`єкта господарювання - платника податків.

І зміст такої заява має стосуватися саме ліцензії, зокрема на роздрібну пальним.

Як встановлено судом, актом перевірки, підтверджено матеріалами справи та не заперечується позивачем, після закінчення строку дії реєстрації реєстратора розрахункових операції «Марія-ЛТ-МТМ», який був відображений в додатку до отриманої позивачем ліцензії на роздрібну торгівлю пальним, відразу же 25 липня 2019 року позивач подав до відповідача заяву про скасування такого реєстратора розрахункових операції, та заяву про реєстрацію нового реєстратора розрахункових операції «Марія-303А1», фіскальний номер , реєстраційний номер 000698658. Цього ж дня новий реєстратор розрахункових операції у встановленому порядку було зареєстровано (реєстраційне посвідчення №2216), і позивач використовував його в своїй господарській діяльності, починаючи з 25 липня 2019 року, а на наступний день - 26 липня 2019 року реєстрацію старого реєстратора розрахункових операції податковим органом було скасовано.

Разом з тим, заяву про внесення змін до ліцензії на роздрібну торгівлю пальним в частині відображення в додатку до неї нового реєстратора розрахункових операцій, позивачем було подано до податкового органу лише 30 червня 2020 року (вх. №86467/10) - разом із заявою про продовження терміну дії ліцензії на право здійснення роздрібної торгівлі пальним. З 01 липня 2020 року - у встановлений законом строк податковим органом внесені зміни до додатку до ліцензії.

Отже, в період з 25 липня 2019 року по 30 червня 2020 року (до внесення змін до ліцензії) позивач, в порушення вимог законодавства, здійснював роздрібну торгівлю пальним через реєстратор розрахункових операцій моделі «Марія-303А1», фіскальний номер , заводський номер ЗВ, не зазначений у додатку до ліцензії на право здійснення роздрібної торгівлі пальним.

Статтею 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» встановлена відповідальність за порушення норм цього Закону.

Згідно з абз. 10 ч. 2 ст.17 вказаного Закону (в редакції, яка була чинною та підлягала застосуванню на час винесення оскарженого податкового повідомлення-рішення) до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі: роздрібної торгівлі алкогольними напоями чи пальним через електронний контрольно-касовий апарат (книгу обліку розрахункових операцій) не зазначений у ліцензії - 200 відсотків вартості реалізованої через такий контрольно-касовий апарат (книгу обліку розрахункових операцій) продукції, але не менше 10000 гривень.

За порушення ч. 37 ст. 15 Закону України «Про державне регулювання виробництву і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», що знайшло підтвердження в ході розгляду справи, до позивача правомірно застосована фінансова санкція у вигляді штрафу в порядку та розмірі, що відповідали вимогам законодавства.

Обставини, що звільняють від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, встановлені п. 112.8 ст. 112 Податкового кодексу України.

Таких обставин в ході розгляду справи судом не встановлено.

Норм, які б звільняли суб`єктів господарювання від встановленої законом відповідальності в залежності тих обставин, які зазначені позивачем, законодавство не містить, з огляду на що посилання позивача на те, що вчинене ним порушення до перевірки було усунуто, є неприйнятними.

Посилання позивача на те, що його вина у невнесенні змін до ліцензії відсутня з огляду на те, що заява про реєстрацію нового реєстратора розрахункових операції подана ним 25 липня 2019 року до відповідача як контролюючого та ліцензійного органу, і подана не тільки для внесення змін до інформаційно-телекомунікаційної системи податкового органу, а ще й для внесення змін до ліцензії, - є неприйнятними, оскільки не відповідають змісту поданої позивачем заяви про реєстрацію реєстратора розрахункових операції, яка подана на бланку (форма № 1-РРО), який затверджений додатком 1 до Порядку реєстрації та застосування реєстраторів розрахункових операцій, що застосовуються для реєстрації розрахункових операцій за товари (послуги), що затверджений наказом Міністерства фінансів України від 14 червня 2016 року № 547 та зареєстрований в Міністерстві юстиції України 05 липня 2016 року за № 918/29048, і який питання подання заяви про внесення змін до ліцензії не регулює.

Щодо посилань позивача на те, що проведення контрольної розрахункової операції відбулося перед початком фактичної перевірки, а не після її початку

Відповідно до п. 80.4 ст. 80 Податкового кодексу України перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція.

Підпунктом 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу визначено, що контролюючі органи мають право здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів.

Підпунктом 20.1.11 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу визначено, що контролюючі органи мають право проводити контрольні розрахункові операції до початку перевірки платника податків щодо дотримання ним порядку проведення готівкових розрахунків та застосування реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій. Товари, отримані службовими (посадовими) особами контролюючих органів під час проведення контрольної розрахункової операції, підлягають поверненню платнику податків у непошкодженому вигляді. У разі неможливості повернення такого товару відшкодування витрат здійснюється відповідно до законодавства з питань захисту прав споживачів

Отже, питання проведення контрольної розрахункової операції віднесено до дискреційних повноважень контролюючого органу (право діяти на власний розсуд у межах закону); контрольна розрахункова операція може бути проведена перед початком фактичної перевірки, а не лише після її початку, як помилково вважав позивач.

Крім того, і актом перевірки і доданими до нього матеріалами підтверджено те, що фактичну перевірку розпочато 27 жовтня 2020 року об 11 год. 23 хв., а розрахункову операцію проведено пізніше, що підтверджується, зокрема фіскальним чеком від 27 жовтня 2020 року №10659 об 11 год. 26 хв. на суму 126,50 грн. на покупку 5 л бензину. Вказану розрахункову операцію, як пояснив представник відповідача, проведено споживачем (сторонньою особою), який самостійно залишив розрахунковий документ (чек №10659) на місці розрахунків, оскільки поспішав. Вказаний розрахунковий документ з відома оператора АЗС ОСОБА_2 посадовими особами податкового органу, які були присутні під час проведення розрахункової операції, було залучено до матеріалів перевірки в якості документу, що підтверджує проведення розрахункових операцій із застосуванням реєстратора розрахункових операцій, фіскальний номер .

Посилання представників сторін на правову оцінку, яка міститься в інших судових рішеннях (крім постанов Верховного Суду), є неприйнятними, оскільки відповідно до ч. 7 ст. 78 Кодексу адміністративного судочинства України правова оцінка, надана судом певному факту при розгляді іншої справи, не є обов`язковою для суду. При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує лише висновки щодо застосування норм права, що викладені в постановах Верховного Суду (ч. 5 ст. 242 Кодексу).

Щодо акту перевірки як доказу

Відповідно до п. 86.1 ст. 86 Податкового кодексу України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Матеріали перевірки - це:

акт (довідка) перевірки з інформативними додатками, які є його невід`ємною частиною;

заперечення, надані платником податків до акта (довідки) перевірки (у разі їх наявності на час розгляду);

пояснення та їх документальне підтвердження, які надані платником податків відповідно до підпункту 16.1.15 пункту 16.1 статті 16 та відповідно до абзацу другого підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 розділу I цього Кодексу.

Відповідно до п. 2 розд. І Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, що затверджений наказом Міністерства фінансів України від 20 серпня 2015 року № 727, акт документальної перевірки - службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки, відображає її результати і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Пункт 1 розд. IV вказаного Порядку регулює питання інформативних додатків до акту (довідки) документальної перевірки, до яких належать в тому числі всі інші акти, що складені під час перевірки.

Згідно з п. 2 розд. IV вказаного Порядку усі додатки, які складені під час перевірки та містять інформацію про діяльність платника податку (крім додатків, що містять інформацію службового характеру, аналіз фінансово-господарської діяльності платника податків та про опрацювання встановлених ризикових операцій, матеріали зустрічних звірок), відомості або таблиці, в яких згруповані факти однотипних порушень та порушень, які повторюються, підписуються посадовими особами контролюючого органу, які здійснили перевірку, та платником податків (керівником платника податків або уповноваженою ним особою) та додаються до двох примірників акта (довідки) документальної перевірки та є його (її) невід`ємною частиною.

Таким чином, у Порядку чітко зазначено, що акт (який являється передумовою прийняття податкового повідомлення-рішення) є носієм доказової інформації про виявленні порушення вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом в постанові від 02 липня 2019 року в справі №819/2737/13 за результатом аналізу Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, що був затверджений наказом Державної податкової адміністрації України від 22 грудня 2010 року №984 та містив аналогічні положення, що й Порядок, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 20 серпня 2015 року № 727, а також за результатами аналізу чинного Порядку висловлена Верховним Судом в постанові від 03 грудня 2019 року в справі № 1440/1965/18.

Актом перевірки як носієм доказової інформації (з урахуванням додатків до нього, які є його невід`ємною частиною) підтверджено факт дотримання відповідачем положень законодавства, що регулюють проведення фактичної перевірки платника податків, та порушення позивачем вимог податкового законодавства.

За встановлених актом перевірки та судом обставин жодне з посилань позивача не спростовує факт порушення позивачем наведених в акті перевірки вимог законодавства (щодо яких прийнято оскаржене податкове повідомлення-рішення) та необхідність понесення ним відповідальності за таке порушення.

Отже, станом на час розгляду судом даної адміністративної справи матеріалами справи та поданими до суду доказами підтверджений факт порушення позивачем вимог податкового законодавства, за що щодо нього правомірно винесено оскаржене податкове повідомлення-рішення.

Суб`єкт владних повноважень діяв на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені законодавством, і не порушив права та законні інтереси позивача в сфері публічно-правових відносин.

З огляду на наведене правові підстави для задоволення позову із зазначених в ньому підстав - відсутні.

Виходячи з вимог ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України при відмові в задоволенні позову понесені позивачем судові витрати стягненню за рахунок бюджетних асигнувань відповідача - суб`єкта владних повноважень не підлягають.

Керуючись статтями 32, 139, 243 - 246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

в и р і ш и в:

В задоволенні позову товариства з обмеженою відповідальністю «Лікоіл» (85294, Донецька обл., м. Торецьк, смт. Новгородське, вул. Зарічна, 24, ) до Головного управління ДПС у Донецькій області (87515, Донецька обл., м. Маріуполь, вул. Італійська, 59, ) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення відмовити.

Рішення набирає законної сили у строк та у порядку, що визначені статтею 255 КАС України, і може бути оскаржене до Першого апеляційного адміністративного суду шляхом подання апеляційної скарги безпосередньо до суду апеляційної інстанції протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне рішення судом складено 25 жовтня 2021 року.

Суддя Т.В. Логойда