Справа № 480/3453/21
Суддя: В.О. Павлічек
Дата ухвалення: 2021-10-04 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

СУМСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И
04 жовтня 2021 року Справа №480/3453/21
Сумський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді - Павлічек В.О.,
за участю секретаря судового засідання - Нікітас К.В.,
представника позивача - Гордієнко Л.В.,
представника відповідача - Рудік А.А.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в приміщенні суду в м. Суми адміністративну справу №480/3453/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Агрофірма "Тур`янська" до Державної податкової служби України в особі відокремленого підрозділу Головного управління ДПС у Сумській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
В С Т А Н О В И В:
Позивач, товариство з обмеженою відповідальністю Агрофірма «Тур`янська», звернувся до Сумського окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової служби України в особі відокремленого підрозділу Головного управління ДПС у Сумській області, в якому просить:
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що відповідачем було проведено планову перевірку ТОВ Агрофірма «Тур`янська», за результатами складено акт №1048/18-28-05-02/35906395/6 від 09.03.2021р. та прийнято оскаржувані податкові повідомлення рішення, з якими позивач не згоден.
Крім того, позивач не погоджується із донарахуванням податкових зобов`язань з податку на додану вартість на суму 107402,38 грн по взаємовідносинам ТОВ АФ «Тур`янська» з ТОВ «СІЕЙТІ» з отримання агентських послуг, оскільки первинні бухгалтерські документи щодо виконання агентських послуг містять всі обов`язкові реквізити щодо найменування та обсягу послуг, а ступінь деталізації опису господарської операції у первинному документі законодавством не встановлена.
Також позивач не погоджується із донарахуванням податкових зобов`язань з податку на додану вартість на суму 129023 грн з операцій купівлі-продажу права оренди за договорами оренди землі між Фермерським господарством «Сумець» та ТОВ АФ «Тур`янська», оскільки відповідно до частини 5 статті 93 Земельного Кодексу України право оренди земельної ділянки може відчужуватися, крім випадків, визначених законом. Отже, операція з реалізації майнових прав на право оренди земельних ділянок оподатковується ПДВ у загальновстановленому поряду за ставкою 20 відсотків.
Позивач вважає безпідставним нарахування грошового зобов`язання з податку на додану вартість по операціям з придбання автомобільних вагів ВАТ -80 в кількості 1 комплект у ТОВ «ЛІЛС» на загальну суму 7333,33 грн., оскільки відповідно до п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді. Помилка в даті виписки податкової накладної, жодним чином не заважає ідентифікувати здійснену операцію, про що прямо зазначено в самому акті перевірки.
Ухвалою суду було відкрито провадження у даній справі та визначено розгляд справи проводити за правилами загального позовного провадження.
Також перевіркою встановлено заниження позивачем податкового зобов`язання по ПДВ на суму 159612 грн. за рахунок реалізації товару нижче звичайних цін, насіння соняшнику та кукурудзу ТОВ "Сієйті», також позивачем не було виписано податкової накладної номенклатурою "перевищення звичайної ціни над фактичною за сільськогосподарську продукцію".
Крім того, перевіркою повноти визначення податкового кредиту ТОВ АФ «Тур`янська» по взаємовідносинам з ТОВ «Сієйті», встановлено проведення операцій з отримання агентських послуг. Надані первинні документи не підтверджують фактичне придбання платником податків агентських послуг у контрагента ТОВ «СІЕЙТІ», оскільки у первинних документах не зазначено які саме матеріальні ресурси були використанні для надання послуг, не надано детальних звітів до актів надання агентських послуг, не зазначено які саме трудові ресурси були залучені до надання послуг, зазначено лише загальна вартість винагороди. Вказане порушення призвело до завищення податкового кредиту по ПДВ на суму 107402,38 грн.
Перевіркою також встановлено, що до складу податкового кредиту ТОВ АФ «Тур`янська» було включено продаж переважного права на поновлення (укладання) договорів оренди, що надавалися Фермерським господарством «Сумець» на загальну суму 129023 грн. Відповідач вважає, що із наданих платником документів не вбачається, які критерії використовувалися для визначення вартості переважного права на поновлення (укладання) договорів оренди та, відповідно до правомірності формування витрат підприємства. Платником не доведено економічну доцільність витрат без визначення конкретних послуг та причинного зв`язку між придбанням переважного права на поновлення (укладання) договорів оренди. Отже переважне право на поновлення (укладання) договорів оренди отриманого від ФГ «Сумець» не можливо трактувати ні як товар, ні як послуга.
В ході проведення перевірки також встановлено, що згідно бази даних АІС «Система співставлення даних податкової звітності з ПДВ по податковий зобов`язанням та податковому кредиту в розрізі контрагентів» були виявлені розбіжності по податку на додану вартість по взаємовідносинах з ТОВ "Лілс» на загальну суму 7333,33 грн. відповідач зазначає, що в даному випадку перша із подій є дата відвантаження товарів 03.02.2017 року, відповідно до видаткової накладної від 03.02.2017 року № 1, але контрагентом ТОВ «Лілс» податкову накладну було складено 14.02.2017 року. Крім того, згідно бази даних АІC «Податковий блок» ТОВ «Лілс» податкову декларацію по податку на додану вартість за лютий 2017 року до контролюючого органу не подано, а згідно даним податкової декларації по податку на додану вартість за квітень 2017 року, податкова накладна складена на адресу ТОВ АФ «Тур`янська» № 2 від 14.02.2017 року сума ПДВ 7333,33 грн. до складу податкового зобов`язання не включена.
Також перевіркою було встановлено, що ТОВ АФ "Тур`янська" повідомлення за ф. № 20-ОПП щодо використання в діяльності об`єктів, через які провадиться діяльність отримані та передані в оренду основні засоби ,повернені з отриманої та наданої оренди основні засоби до органів ДПС по вищевказаних об`єктах не подавались, чим порушено вимоги п. 63.3 ст. 63 ПКУ, відповідальність передбачена п.117.1. ст.117 ПКУ.
Представник позивача надав суду відповідь на відзив на позов, в якій з доводами відповідача не погоджується та наполягає на позовних вимогах.
Ухвалою суду було продовжено розгляду справи в підготовчому провадженні на 30 днів.
В подальшому ухвалою суду було закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті.
В судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав та просив їх задовольнити.
Представник відповідача проти позову заперечував та просив у задоволенні позовних вимог відмовити.
Суд, заслухавши пояснення представників позивача та відповідача, дослідивши матеріали справи, проаналізувавши докази у їх сукупності, вважає, що позов підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
Судом встановлено, ГУ ДПС у Сумській області проведено планову перевірку ТОВ Агрофірма «Тур`янська», за результатами якої складено акт №1048/18-28-05-02/35906395/6 від 09.03.2021р. «Про результати документальної планової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю Агрофірма «Тур`янська» (а.с. 24 88, т.1).
В акті перевірки контролюючим органом зроблені висновки про порушення ТОВ АФ «Тур`янська»:
- п. 188.1 ст.188. п.198.1, п.198.3, п.198.6, ст.198 Податкового кодексу України в результаті чого занижено податок на додану вартість в сумі 9800 грн. в т.ч. за грудень 2019 року в сумі 9800грн.;
- завищено суму від`ємного значення ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (ряд. 21) на загальну - 436052 грн. в т.ч.: за грудень 2019 року на суму 436052 грн.;
- п.63.3 ст. 63 Податкового кодексу України в частині не подання Повідомлень про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за ф. №20-ОПП.
На підставі зазначеного акту перевірки Головним управління ДПС у Сумській області прийняті податкові повідомлення- рішення:
Не погоджуючись із переліченими податковими повідомленнями - рішеннями позивач звернувся до суду з даними позовом.
Задовольняючи частково позовні вимоги суд виходить з наступного.
Суд вважаємо безпідставним твердження ГУ ДПС у Сумській області, що на операції з продажу ТОВ АФ «Туринська» гречки в 2018 році на адресу ТОВ «Олімп» поширюється механізм державного регулювання цін за допомогою мінімальних і максимальних інтервенційних цін, який регламентований Законом України "Про державну підтримку сільського господарства України".
Так, відповідно до п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, за винятком товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню.
Відповідно до пункту 1.1 статті 1 Закону України «Про державну підтримку сільського господарства України» №1877-IV від 24.06.2004 р. (надалі Закон №1877-IV в редакції, що діяла на момент правовідносин), визначаються основи державної політики у бюджетній, кредитній, ціновій, регуляторній та інших сферах державного управління щодо стимулювання виробництва сільськогосподарської продукції та розвитку аграрного ринку, а також забезпечення продовольчої безпеки населення.
Статтею 3 Закону № 1877-IV встановлено, що держава здійснює регулювання гуртових цін окремих видів сільськогосподарської продукції (далі - державне цінове регулювання), встановлюючи мінімальні та максимальні інтервенційні ціни, а також застосовуючи інші заходи, визначені цим Законом, при дотриманні правил антимонопольного законодавства та правил добросовісної конкуренції (п.3.1). Зміст державного цінового регулювання полягає у здійсненні Аграрним фондом державних інтервенцій в обсягах, що дозволяють встановити ціну рівноваги (фіксінг) на рівні, не нижчому за мінімальну інтервенційну ціну та не вищому за максимальну інтервенційну ціну.
Держава не здійснює цінове регулювання за межами організованого аграрного ринку України (п.3.2).
Відповідно до підпункту 3.3.1 пункту 3.3 статті 3 Закону № 1877-IV гречка є об`єктом державного цінового регулювання.
На виконання Закону № 1877-IV постановою Кабінету Міністрів України від 11 лютого 2010 року № 159 затверджена Методика визначення мінімальної та максимальної інтервенційної ціни об`єкта державного цінового регулювання, і на кожний маркетинговий період наказами Міністерства аграрної політики та промисловості України встановлювалися мінімальні і максимальні інтервенційні ціни.
Системний аналіз наведених норм Закону № 1877-IV свідчить, що держава здійснює регулювання гуртових цін окремих видів сільськогосподарської продукції, зокрема, на гречку, лише в межах організованого аграрного ринку, натомість за межами цього ринку цінове регулювання державою не здійснюється.
Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 21 лютого 2019 року по справі №818/309/18.
Відтак ціни на гречку по операціям, що наведені в Акті перевірки, не підлягають державному регулюванню, тому що правовідносини з їх реалізації не пов`язані з укладенням та виконанням цивільно-правових договорів за стандартизованими умовами та реквізитами біржових договорів (контрактів) і правилами Аграрної біржі, тобто операції здійснювалися за межами організованого аграрного ринку.
Отже, за межами цього ринку цінове регулювання державою не здійснюється, а ціни в операції з продажу гречки між ТОВ АФ «Туринська» з ТОВ «Олімп» не є регульованими.
Відповідно до п. 14.1.71. ст. 14 Податкового кодексу України, звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін.
Відповідно до п. 14.1.219. ст. 14 Податкового кодексу України, ринкова ціна - ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах.
Ринок товарів (робіт, послуг), відповідно до п. 14.1.218 ст. 14 Податкового кодексу України, сфера обігу товарів (робіт, послуг), що визначається виходячи з можливості покупця (продавця) без значних додаткових витрат придбати (реалізувати) товар (роботи, послуги) на найближчій для покупця (продавця) території.
Відповідно до ст. 188 Податкового кодексу України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості. При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін.
З матеріалів справи судом встановлено, що в акті перевірки ГУ ДПС у Сумській області зазначає, що ТОВ АФ «Тур`янська» реалізовувало ідентичні товари, які мали однакові фізичні характеристики: насіння соняшнику, кукурудзу в 2018 році - ТОВ «Сієйті»; насіння соняшнику в 2019 році - ТОВ «Сієйті». Контролюючий орган вважає, що ціни, які зазначені в таких договорах, є договірними, ринковими, звичайними, тому ціни повинні бути однаковими для всіх контрагентів. Зокрема в акті перевірки зазначено, що
за звичайну ціну була взята ціна по якій ТОВ АФ «Тур`янська», за перевіряємий період проводило реалізацію кукурудзи та насіння соняшнику, а саме:
- ТОВ "Сієйті", кукурудзу у жовтні 2018 року видаткова накладна №56 від 31.10.2018року по ціні 3441,67 грн без ПДВ за тону;
- ТОВ "Сієйті", насіння соняшнику у грудні 2018року видаткова накладна № 76 від 27.12.2018року по ціні 7916,67 грн без ПДВ за тону, видаткова накладна № 74 від 27.12.2018року по ціні 7916,67 грн без ПДВ за тону;
- ТОВ "Сієйті", насіння соняшнику у вересні 2019 року видаткова накладна №80 від 15.09.2018року по ціні 7729,17 грн без ПДВ за тону.
Реєстр первинних документів та розрахунок відхилення ціни реалізації від звичайної ціни при реалізації насіння соняшнику та кукурудзи по ТОВ АФ «Тур`янська» наведено у додатку № 5 до акту перевірки (а.с. 106, т.1).
Зокрема, згідно зазначеного реєстру відповідачем не було визнано звичайною ціну реалізації ТОВ «Сієйті»:
- кукурудзи у жовтні 2018 року за видатковою накладною №57 від 31.10.2018року по ціні 3180,00 грн без ПДВ за тону;
- насіння соняшника у грудні 2018 за видатковими накладними № 77 від 27.12.2018 по ціні 7666,67 грн. без ПДВ за тонну та №86 від 31.12.2018 по ціні 7666,67 грн. без ПДВ за тонну;
- насіння соняшника у вересні 2019 за видатковими накладними №81 від 16.09.2019р., №85 від 16.09.2019р., №86 від 17.09.2019р., №87 від 19.09.2019р., №88 від 21.09.2019р., №89 від 22.09.2019р., №90 від 24.09.2019р., №94 від 27.09.2019р., ціна реалізації за якими складала 7500,0 грн без ПДВ за тону.
Під час розгляду справи судом встановлено, що поставка кукурудзи в 2018 році здійснювалась за різними договорами, що були укладені у різний період, а саме: по видатковій накладній №56 від 31.10.2018року була здійснена по договору №1015 від 17.10.2018р. (що визначена за базову), по видатковій накладній №57 від 31.10.2018року була здійснена по договору №1083 від 29.10.2018р. (а.с. 135 141, т.1).
Крім того, як зазначалося судом вище, відповідачем за базову (звичайну) ціну поставки насіння соняшнику у вересні 2019 року було визначено ціну поставки ТОВ АФ «Туринська» на адресу ТОВ «Сієйті», що наведена у видатковій накладній №80 від 15.09.2019року - 7729,17 грн без ПДВ за тону (а.с. 162 т.1).
Натомість під час розгляду справи відповідач не надав суду доказів на спростування інформації про зміну ринкових цін на кукурудзу та насіння соняшнику протягом спірного періоду. В матеріалах справи взагалі відсутні докази того, що відповідач досліджував стан ринкових цін на кукурудзу та насіння соняшнику протягом спірного періоду.
Отже, враховуючи що саме на відповідача покладається обов`язок доведення того, що ціна договору не відповідає рівню ринкових цін, суд погоджується з твердженням позивача про те, що під час визначення звичайної ціни ГУ ДПС у Сумській області не було враховано коливання цін на ринку кукурудзи та насіння соняшнику, що спричинило безпідставне донарахування податкових зобов`язань з ПДВ.
Щодо поставки позивачем насіння соняшника в 2018 році, судом встановлено, що відповідно до додаткової угоди №2 до договору купівлі-продажу №578 від 21.06.2018р. (а.с. 148 150 т.1), за якими відбувалась поставка насіння соняшнику у грудні 2018 року, ціна товару було встановлено в залежності від умов постачання, а саме:
- насіння соняшнику - 9500,00 грн за 1 тону з урахуванням ПДВ на умовах поставки EXW;
- насіння соняшнику - 9200,00 грн за 1 тону з урахуванням ПДВ на умовах поставки FCA.
Відповідно до комплекту первинних документів, що надані з видатковими накладними №74 від 27.12.2018р. та №76 від 27.12.2018р. насіння соняшнику поставлялось за місцем його зберігання на елеваторі, що підтверджується відповідними актами приймання-передачі зерна, складськими квитанціями, картками аналізу зерна та картками (а.с.143 147, 152 т.1).
За видатковими накладними №77 від 27.12.2018р. та №86 від 31.12.2018р. насіння соняшника постачалось за іншими умовами постачання, а саме на умовах поставки FCA склад постачальника. В момент постачання товару, придбане ТОВ «Сієйті» насіння соняшнику було передано на зберігання на склад ТОВ Агрофірма «Туринська», що підтверджується відповідним договором №1318 від 27 грудня 2018 року, актами передачі майна на зберігання від 31.12.2018р. та від 27.12.2018р. Факт зберігання зерна підтверджується відповідним актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) №84 від 31 12.2018р. (а.с. 153 161 т.1).
Таким чином, Головним управління ДПС у Сумській області не було враховано різні умови поставки товару, що є істотними умовами договору, які впливають на ціну товару.
Отже висновки в акті перевірки зроблено податковим органом лише при порівнянні цін на інші поставки тому ж самому контрагенту, без врахування умов договорів, що впливають на ціну, зокрема таких як: дату укладання договорів; умови поставки; зміна рівня цін на ринку товару, інші об`єктивні умови, які можуть вплинути на ціну та без дослідження коливання цін на ринку товару, що продавався.
З матеріалів перевірки суд також вбачає, що перевіркою було встановлено завищення податкового кредиту на суму ПДВ 107402,38 грн по взаємовідносинам ТОВ АФ «Тур`янська» з ТОВ «Сієйті» з отримання агентських послуг.
Судом встановлено, що між ТОВ АФ «Тур`янська» (Довіритель) та ТОВ «Сієйті» (Агент) укладено договір з комерційним агентом №8 від 04.01.2017 р., сума винагороди Агента складає 2% від суми контракту на поставку Продукції (а.с. 175 178 т.1).
На підтвердження факту отриманих послуг за вказаним договором позивачем під час перевірки було надано контролюючому органу:
- звіт комерційного агента від 31.12.2017 та акт виконаних робіт від 31.12.2017р., в яких зазначено, що за результатом роботи Агента було укладено договір поставки № П-0928/23/18 від 01.12.2017 року між ТОВ АФ «Тур`янська» та ТОВ «Кернел- Трейд» на поставку насіння соняшнику урожаю 2017 року (а.с.175 180 т.1).
Крім того, TOB АФ «Туринська» (Довіритель) та ТОВ «СІЕЙТІ» (Агент) укладено Договір з комерційним агентом №964 від 19.12.2017 року. Сума винагороди Агента складає 2% від суми контракту на поставку Продукції (а.с. 184 191 т.1).
На підтвердження факту отриманих послуг за вказаним договором позивачем під час перевірки було надано контролюючому органу:
- звіт комерційного агента від 30.09.2018р., акт №1 приймання-передачі наданих послуг від 30.09.2018р., в яких зазначається, що за результатом роботи Агента було укладено договір поставки № П-0627/23/19 від 12.09.2018р. на поставку насіння соняшнику, урожаю 2018 року (а.с. 192, 211 т.1);
- звіт комерційного агента від 30.09.2018р., акт №2 приймання-передачі наданих послуг від 30.09.2018р., в яких зазначається, що за результатом роботи Агента було укладено договір поставки №П-0701/23/19 від 18.09.2018 між ТОВ АФ «Туринська» та ТОВ «Кернел-Трейд» на поставку насіння соняшнику, урожаю 2018 року (а.с.212, 241 т.1).
Суд зазначає, що вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені у статті 44 Податкового кодексу України.
Згідно з абзацами першим, другим пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
За визначенням, наведеним у статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» , первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням має дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.
Визначення поняття господарської операції також наведене у статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» , згідно положень якої господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
За змістом частин першої та другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.
Слід зазначити, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини першої статті 626 Цивільного кодексу України договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків.
Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання.
Відповідно до наведеного вище визначення господарська операція пов`язане не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.
За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Положеннями підпункту «а» пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
За приписами абзацу 1 пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Аналіз наведених норм свідчить, що правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування податкового кредиту з податку на додану вартість виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.
В постанові від 12 серпня 2021 року у справі №804/655/16 Верховний Суд дійшов висновку, що складені за результатами господарських операцій первинні документи повинні підтверджувати і розкривати суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) і ділову мету. В інакшому випадку, такі документи не можуть вважатися юридично значимими документами для цілей формування даних бухгалтерського та, відповідно, податкового обліку.
З матеріалів справи суд вбачає, що відповідно до умов договорі з комерційним агентом, укладених між позивачем та ТОВ «Сієйті», послуги Атента полягають у здійсненні маркетингового дослідження ринку; пошуку потенційних покупців продукції позивача; сприяння в укладенні контрактів на продаж продукції (п.с. 1.2. договорів).
Як вже зазначалося судом вище на підтвердженні факту виконання вказаних договорів позивачем під час перевірки було надано контролюючому органу звіти комерційного агента та акти приймання-передачі наданих послуг. Матеріали справи не містять доказів надання позивачем під час перевірки контролюючому органу будь яких інших документів в підтвердження фактичного надання вказаних агентських послуг.
При цьому звіти комерційного агента містять лише інформацію про те, що Агент провів моніторинг ринку на предмет пошуку найбільш вигідної пропозиції поставки продукції позивача на внутрішньому ринку України, провів переговори з потенційними покупцями продукції, за результатами розгляду отримних пропозицій, які надав Агент, Довірітель прийняв рішення про продаж зерна ТОВ «Кернел -Трейд». Акти приймання передачі наданих послуг лише містять інформацію про те що Довірітель прийняв надані послуги та інформацію про розмір винагороди Агента.
При цьому, вказані акти та звіти не містять інформації: щодо вчинення конкретних дій, визначених в укладеній угоді; щодо результату дослідження ринку на предмет пошуку найбільш вигідної пропозиції поставки продукції позивача; щодо отриманих пропозицій та переліку потенційних покупців; щодо проведення переговорів з потенційними покупцями продукції; розгорнутої інформації щодо обсягу наданих послуг/виконаних робіт, не містять зазначеної кількості осіб, задіяних при виконанні робіт, кількості годин, затрачених на їх виконання. Суд зазначає, що ці документи не свідчать про фактичне виконання ТОВ «Сієйті» на користь позивача будь яких агентських послуг, зокрема, як результату аналітичної, дослідницької чи інформаційної роботи працівників ТОВ «Сієйті», не містять посилань на використання якої-небудь інформації та її джерела
Вказані недоліки у своїй сукупності позбавляють акти виконаних робіт (послуг) та звіти комерційного агента сили первинних документів, що підтверджують факт здійснення господарських операцій саме на виконання вимог укладеного між позивачем та ТОВ «Сієйті» договору.
Як стверджує позивач, та зазначено у вказаних звітах комерційного Агента, внаслідок отримання вказаних послуг позивачем було укладено договори поставки продукції лише із ТОВ «Кернел-Трейд».
Разом з тим, як встановлено судом, згідно податкової інформації, зібраної відповідно до ст. 74 ПКУ, яка може зберігатися та опрацьовуватися в інформаційних базах контролюючих органів, ТОВ АФ «Тур`янська» протягом сталого періоду без посередників була обізнана про контрагента ТОВ «Кернел-Трейд» та мала з ним господарські взаємовідносини, а саме: у січні 2015, листопаді 2015, грудні 2015 було реалізовано на адресу ТОВ «Кернел-Трейд» соняшник; у лютому 2016, березні 2016, квітні 2016, вересні 2016, жовтні 2016 було реалізовано на адресу ТОВ «Кернел-Трейд» соняшник.
Тобто, з вказаних актів здачі - приймання виконаних робіт фактично неможливо провести зв`язок з діяльністю та потребами Товариства у відповідний період.
Отже суд погоджується із висновком податкового органу, що позивачем не доведено економічну доцільність зазначених витрат та причинного зв`язку між придбаними послугами й отримання економічної вигоди.
Слід також зазначити, що наявність первинних документів є обов`язковою, але не достатньою умовою для формування податкового кредиту, оскільки факт виконання зобов`язання за правочином зумовлює складання й інших документів, а тому, формальне складення лише первинного документа не є беззаперечним доказом реальності конкретної господарської операції. Податковий кредит з ПДВ може бути сформований платником податків лише за реально проведеною господарською операцією, тобто за господарською операцією, яка спричинила зміни у структурі та стані активів і зобов`язань суб`єкта господарювання, за умови, що проведення господарської операції підтверджується також і іншими документами, складання яких передбачено законодавством та є загальноприйнятим за звичаями ділового обороту.
Суд також зазначає, що податковим законодавством не встановлено конкретного переліку первинних документів, складанням яких мають опосередковуватись ті чи інші господарські операції. Однак критерієм зменшення бази оподаткування податку на додану вартість є можливість на підставі наявних документів зробити беззаперечний висновок про те, що витрати фактично понесені на придбання товарів/послуг в подальшому будуть спрямовані на отримання доходу.
Дослідивши умови укладеного із ТОВ «Сієйті» договору, оцінивши повноту, характер, об`єктивність та юридичне значення установлених конкретних фактичних обставин справи, врахувавши ненадання документів, які за звичайною діловою практикою супроводжують здійснення такого роду операцій та у сукупності з первинними документами підтверджують їх фактичне (реальне) виконання, дефектність первинних документів, суд дійшов висновку про доведеність контролюючим органом відсутності у позивача права на формування податкового кредиту за договорами комерційного агента із ТОВ «Сієйті».
Також в акті превірки контролюючим органом зазначено, що в порушення абзацу «а» п.198.1, п.198.3, п.198.6, ст.198 Податкового Кодексу України позивачем було завищено податкового кредиту по ПДВ на суму 129023 грн. з операцій купівлі-продажу права оренди за договорами оренди землі між Фермерським господарством «Сумець» та ТОВ АФ «Тур`янська», оскільки із наданих платником документів не вбачається, які критерії використовувалися для визначення вартості переважного права на поновлення (укладання) договорів оренди та, відповідно до правомірності формування витрат підприємства. Платником не доведено економічну доцільність витрат без визначення конкретних послуг та причинного зв`язку між придбанням переважного права на поновлення (укладання) договорів оренди. Контролюючий орган вважає, що переважне право на поновлення (укладання) договорів оренди отриманого від ФГ «Сумець» не можливо трактувати ні як товар, ні як послуга.
Суд зазначає, відносини, пов`язані з орендою землі, регулюються Земельним Кодексом України, Цивільним Кодексом України, Законом України «Про оренду землі».
Право оренди земельної ділянки згідно з частиною 1 статті 93 Земельного кодексу України (в редакції на час виникнення спірних правовідносин) - це засноване на договорі строкового платного володіння і користування земельною ділянкою, необхідною орендареві для провадження підприємницької та іншої діяльності.
Частиною 5 статті 93 Земельного Кодексу України (в редакції на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, право оренди земельної ділянки може відчужуватися, крім випадків, визначених законом.
Тобто, земельним законодавством передбачена можливість продажу права оренди і перехід права оренди на підставі цивільно-правового договору від орендаря- продавця до орендаря-покупця.
Згідно з частиною 4 статті 124 Земельного кодексу України (в редакції на час виникнення спірних правовідносин), підставою для укладення договору оренди може бути цивільно-правовий договір про відчуження права оренди.
Відповідно до частини першої статті 190 Цивільного Кодексу України (надалі - ЦКУ) майном як особливим об`єктом вважаються окремі речі, сукупність речей, а також майнові права та обов`язки. Майнові права визнаються речовими правами.
Законом України «Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні» (абз. 4. статті 3) визначено, що майновими правами визнаються будь-які права, пов`язані з майном, відмінні від права власності, у тому числі права, які є складовою частиною права власності (права володіння, розпорядження, користування), а також інші специфічні права та право вимоги.
Відповідно до п. 14.1.203 ст. 14 Податкового кодексу України, продаж результатів робіт (послуг) - будь-які операції господарського, цивільно-правового характеру з виконання робіт, надання послуг, надання права на користування або розпоряджання товарами, у тому числі нематеріальними активами та іншими об`єктами власності, що не є товарами, за умови компенсації їх вартості, а також операції з безоплатного надання результатів робіт (послуг).
З метою оподаткування податком на додану вартість об`єктами оподаткування є, в тому числі, постачання послуг (п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу України).
Визначення постачання послуг наведено в п. 14.1.185. ст. 14 Податкового кодексу України, як будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об`єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об`єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності. З метою оподаткування постачанням послуг, зокрема є: досягнення домовленості утримуватися від певної дії або від конкуренції з третьою особою чи надання дозволу на будь-яку дію за умови укладення договору.
Підпунктом пп. «а» п.198.1 ст.198 Податкового Кодексу України визначено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Відповідно до п.198.3 ст.198 Податкового Кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку, зокрема, з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг.
Пунктом 198.6 ст.198 Податкового Кодексу України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Виходячи із аналізу зазначених вище норм законодавства, суд погоджується із твердженням позивача про те, що майнові права на оренду земельної ділянки (в тому числі переважного права на поновлення (укладення) договорів оренди) є правом на одержання у користування (в оренду) земельної ділянки. При цьому, продавець зобов`язується передати платнику податків - покупцю належне йому право оренди земельних ділянок (в т.ч. - переважне право на поновлення (укладання) договорів оренди землі на новий строк), за відповідним актом приймання-передачі. Майнові права платника податків - покупця реалізуються шляхом набуття права оренди на земельні ділянки.
Отже, операція з реалізації майнових прав на право оренди земельних ділянок для цілей оподаткування є операцією, яка оподатковується ПДВ у загальновстановленому поряду за ставкою 20 відсотків.
Суд також враховує пояснення позивача, що основний вид підприємницької діяльності ТОВ «Агрофірма «Тур`янська» - 01.11. Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур) і з метою здійснення основного виду діяльності товариство придбало за вищезазначеним Договором у Продавця право оренди земельних ділянок, в т.ч. переважне право на поновлення (укладання) договорів оренди землі на новий строк. Зазначене у предметі Договору переважне право є складовою частиною прав оренди які відчужені за Договором і надало набувачу прав оренди землі за Договором (ТОВ АФ «Тур`янська») гарантовано здійснити продовження таких договорів оренди на новий строк. Таке переважне право було закріплене (згідно з п. 8) в усіх договорах укладених ФГ «Сумець» з орендодавцями (землевласниками) права за якими відчужені згідно з Договором.
Крім того, наведені в акті перевірки земельні ділянки, право оренди яких придбано за спірними договорами, в повному обсязі використовуються ТОВ АФ «Туринська» в господарській діяльності, що підтверджується даними відповідних декларацій платника єдиного податку четвертої групи, які перелічені на стор. 14 акту перевірки.
Також судом встановлено, що податкові накладні, що укладені на виконання наведених вище договорів, належним чином зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних та включено до складу податкових зобов`язань податку на додану вартість ФГ "Сумець". При цьому, податковим органом не було зупинено реєстрацію вказаних податкових накладних та рішення про відмову у реєстрації таких податкових накладних не приймалося.
Отже, враховуючи зазначене суд вважає безпідставним висновок відповідача про відсутність реально вчиненої господарської операції купівлі-продажу прав оренди за договорами оренди землі між Фермерським господарством «Сумець» та ТОВ АФ «Тур`янська» та порушення позивачем п. 14.1.185. ст. 14 п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу України, що призвело до зменшення податкового кредиту з податку на додану вартість на суму 129023 грн. Таким чином, позовні вимоги в цій частині є обґрунтованими та підлягають задоволенню.
Крім того, в акті перевірки зазначено, що станом на дату написання акту перевірки згідно бази даних АІС «Система співставлення даних податкової звітності з ПДВ по податковий зобов`язанням та податковому кредиту в розрізі контрагентів» були виявлені розбіжності по податку на додану вартість по взаємовідносинах з ТОВ "Лілс» на загальну суму 7333,33 грн.
Відповідач вважає, що ТОВ АФ «Тур`янська» завищено податковий кредит по податку на додану вартість за квітень 2017 року в сумі 7333,33 грн. за рахунок включення до складу податкового кредиту суму ПДВ по податковій накладній складеній з порушенням п. 187.1 ст.187 Податкового кодексу України.
Відповідно до п.187.1. ст.187 Податкового кодексу України (в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин), датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Згідно п.198.1 п.198 Податкового Кодексу України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів, послуг.
Пунктом 198.2 ст.198 Податкового Кодексу України передбачено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбувається раніше:
дата списання коштів з банківського рахунку платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг
за умови реєстрації такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних. Відповідно до п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України, податкова накладна складається у день виникнення податкових зобов`язань продавця.
Суд зазначає, що в даному випадку перша із подій є дата відвантаження товарів 03.02.2017 року, відповідно до видаткової накладної від 03.02.2017 соку № 1, але контрагентом ТОВ «ЛІЛС» податкову накладну на частину вартості поставки у сумі 7333,33 грн. було складено пізніше 14.02.2017 року, та зареєстровано - 04.04.2017.
Разом з тим, відповідно до п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді. Помилок в коді товару спірна податкова накладна №2 від 14.02.2017 р. на суму 7333,33 грн. не містить.
Суд вважає, що невірна дата виписки податкової накладної, жодним чином не заважає ідентифікувати здійснену операцію, про що прямо зазначено в самому акті перевірки.
При цьому суд враховує, що відповідач не заперечує реальність вказаної господарської операції та позивачем спірна сума ПДВ була включена до складу податкового кредиту тільки після реєстрації вказаної податкової накладної.
Отже суд доходить висновку, що зменшення податковим органом податкового кредиту з ПДВ на загальну суму 7333,33 грн., є таким, що не відповідає п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, а позовні вимоги в цій частині є обгрунтованими.
Перевіркою було встановлено, що відповідно до договорів про отримання в оренду основних засобів ТОВ АФ "Тур`янська": отримані в оренду основні засоби в кількості 5 одиниць та повернені з оренди основні засоби в кількості 4 одиниці.
Відповідно до договорів про надання в оренду основних засобів встановлено, що ТОВ АФ "Тур`янська": надані в оренду основні засоби в кількості 7 одиниць та повернені з оренди основні засоби в кількості 5 одиниць.
При цьому, відповідно до інформації, наявної в інформаційних базах ДПС, ТОВ АФ "Тур`янська" повідомлення за ф. № 20-ОПП щодо використання в діяльності об`єктів, через які провадиться діяльність отримані та передані в оренду основні засоби, повернені з отриманої та наданої оренди основні засоби до органів ДПС по вищевказаних об`єктах не подавались.
Відповідно до п. 63.3 ст. 63 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний стати на облік у відповідних контролюючих органах за основним та неосновним місцем обліку, повідомляти про всі об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, контролюючі органи за основним місцем обліку згідно з порядком обліку платників податків.
Об`єктами оподаткування і об`єктами, пов`язаними з оподаткуванням, або через які провадиться діяльність (далі - об`єкти оподаткування), є майно та дії, у зв`язку з якими у платника податків виникають обов`язки щодо сплати податків та зборів.
Платник податків зобов`язаний повідомляти про всі об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, контролюючі органи за основним місцем обліку згідно з порядком обліку платників податків.
Відповідно до положень Податкового кодексу України, процедури обліку об`єктів оподаткування, визначені у розділі VIII Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 № 1588 (далі - Порядок № 1588).
Згідно з п. 8.4 розд. VIII Порядку № 1588 повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою № 20-ОПП (далі - повідомлення за ф. № 20-ОПП), форма якого наведена у (додаток 10 до Порядку № 1588) подається протягом 10 робочих днів після їх реєстрації, створення чи відкриття до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків.
У повідомленні за ф. №20-ОПП надається інформація про всі об`єкти оподаткування, що є власними або переданими в оренду.
Підставою для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 117.1 статті 117 Податкового кодексу України є, зокрема, неподання заяв або документів у строки, передбачені цим Кодексом.
Разом з тим, строк подання до податкового органу за основним місцем обліку повідомлення за формою №20-ОПП визначений у абзаці першому пункту 8.4 Порядку №1588, а не у Податковому кодексі України.
При цьому, абзацом п`ятим пункту 63.3 статті 63 ПК України визначено виключно строк подання до контролюючого органу заяви про взяття на облік платника податків за неосновним місцем обліку, тоді яку спірних відносинах відповідачем не встановлено фактів ведення позивачем господарської діяльності за межами основного місця обліку.
Керуючись ст.ст. 90, 139, 143, 241-246, 250, 255, 295 КАС України, суд, -
В И Р І Ш И В:
Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю Агрофірма "Тур`янська" до Державної податкової служби України в особі відокремленого підрозділу Головного управління ДПС у Сумській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити частково.
В іншій частині позовних вимог - відмовити.
Рішення може бути оскаржено до Другого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного рішення. Апеляційні скарги до дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи подаються через Сумський окружний адміністративний суд.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Повний текст рішення складено 20.10.2021 року.

Суддя В.О. Павлічек