Справа № 460/8751/20
Суддя: Гуляк Василь Васильович
Дата ухвалення: 2021-09-29 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 вересня 2021 рокуЛьвівСправа № 460/8751/20 пров. № А/857/13602/21

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Гуляка В.В.

суддів: Ільчишин Н.В., Коваля Р.Й.

за участі секретаря судового засідання: Вовка А.Ю.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області,

на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 16 березня 2021 року (суддя Друзенко Н.В., час ухвалення не вказаний, місце ухвалення м.Рівне, дата складання повного тексту 26.03.2021),

в адміністративній справі №460/8751/20 за позовом Фермерського господарства «Лаванда-Лідаво» до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України,

про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

встановив:

У листопаді 2020 року позивач ФГ «Лаванда-Лідаво» звернувся в суд із адміністративним позовом до відповідача ГУ ДФС України у Рівненській області, в якому просив: 1) визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №1928339/35067802 від 14.09.2020 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 10.08.2020, складеної ФГ «Лаванда-Лідаво»; 2) зобов`язати відповідача зареєструвати податкову накладну №2 від 10.08.2020 подану ФГ «Лаванда-Лідаво», ; 3) судові витрати покласти на відповідача.

Відповідач позовних вимог не визнав, в суді першої інстанції подав відзив на позовну заяву, просив відмовити повністю у задоволенні позовних вимог.

Ухвалою Рівненського окружного адміністративного суду від 29.12.2020 замінено відповідача по справі Головне управління ДФС у Рівненській області на правонаступника Головне управління ДПС у Рівненській області. Залучено до участі у справі Державну податкову службу України в якості співвідповідача.

Ухвалою цього ж суду від 09.03.2021 замінено відповідача по справі Головне управління ДПС у Рівненській області на правонаступника Головне управління ДПС у Рівненській області як відокремлений підрозділ юридичної особи - ДПС України.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 16.03.2021року позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Рівненській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, №1928339/35067802 від 14.09.2020 про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 10.08.2020, складеної Фермерським господарством "Лаванда-Лідаво". Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових складену Фермерським господарством "Лаванда-Лідаво" податкову накладну №2 від 10.08.2020. Стягнуто на користь позивача судові витрати по сплаті судового збору в сумі 1051,00 грн. - за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень ГУ ДПС у Рівненській області, та в сумі 1051,00 грн. - за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень ДПС України.

З цим рішенням суду першої інстанції від 16.03.2021 року не погодився відповідач ГУ ДПС у Рівненській області та оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає апелянт, що рішення суду прийняте з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, не відповідає обставинам справи та прийняте з порушенням норм матеріального і процесуального права, а тому підлягає скасуванню з підстав, викладених в апеляційній скарзі.

В обґрунтування апеляційних вимог апелянт зазначає, що судом не враховано, що реєстрація податкової накладної зупинена, оскільки відповідала критеріям ризикованості платника податків, ризикованості здійснення операцій. Платником надіслано пояснення, яке не містило повного пакету документів, з огляду на що прийнято оскаржене рішення. Вказує скаржник, що судом не взято до уваги, що в оскарженому рішення контролюючого органу чітко зазначено, яких саме документів позивачем не надано. Тому вважає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної обґрунтованим, прийнятим з дотриманням вимог чинного законодавства. З приводу зобов`язання відповідача зареєструвати податкову накладу скаржник розцінює як вручання в дискреційні повноваження контролюючого органу.

За результатами апеляційного розгляду апелянт просить скасувати рішення суду від 16.03.2021 року та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову повністю.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, у якому зазначає, що оскаржене рішення суду є законним та обґрунтованим, вважаючи апеляційну скаргу безпідставною та не обґрунтованою. Просить відмовити у задоволенні апеляційної скарги, залишивши рішення суду без змін.

У засідання суду апеляційної інстанції учасники справи не з`явились, явку повноважних представників не забезпечили, жодних заяв чи клопотань щодо відкладення розгляду справи не подавали, хоча належним чином усі були повідомленні про дату, час та місце розгляду справи.

Відповідно до статті 313 КАС України суд апеляційної інстанції дійшов висновку про можливість апеляційного розгляду справи у відсутності сторін (їх представників).

Згідно з ч.4 ст.229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснювалось.

Суд апеляційної інстанції заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши матеріали справи та докази по справі, обговоривши доводи, межі та вимоги апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, вважає, що апеляційну скаргу відповідача ГУ ДПС у Рівненській області слід залишити без задоволення, з врахуванням наступного.

Судом апеляційної інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що позивач ФГ «Лаванда-Лідаво» () згідно відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 15.05.2007 зареєстроване юридичною особою та взяте на облік як платник податку, основний вид діяльності згідно з КВЕД 01.11 «Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур» (а.с. 15-17 Т.1).

10.08.2020 між ФГ Лаванда-Лідаво (Постачальник) і ТОВ ІДЕК-2006 (Покупець) укладено Договір поставки №10/08-П (а.с. 18-22 Т.1), надалі - Договір) відповідно до умов якого Постачальник зобов`язується передати (поставити) Покупцеві сільськогосподарську продукцію українського походження врожаю 2020 року, а Покупець зобов`язується прийняти вказаний Товар і оплатити його вартість на умовах та в строки, визначені даним Договором.

Кількість, асортимент, одиниця виміру Товару визначаються Сторонами та вказуються у відповідних Додатках до даного Договору (Специфікаціях). Кожен Додаток до Договору (Специфікація) підписується Сторонами та складає невід`ємну частину Договору (пункт 1.2 Договору).

Відповідно до пункту 2.1 Договору, Постачальник поставляє Товар Покупцеві за цінами, визначеними у Додатках до даного Договору Специфікаціях).

Розділом 7 Договору визначено, що оплата за Товар здійснюється Покупцем у національній валюті України (гривні) у безготівковому порядку, шляхом перерахування грошових коштів на поточний рахунок Постачальника. Умови та строк оплати Товару зазначені Сторонами в Додатку до цього Договору (Специфікації). Зобов`язання Покупця по оплаті Товару вважається виконаним у момент зарахування грошових коштів в поточний рахунок Постачальника. Розрахунки між Сторонами можуть бути проведені і у інший спосіб, передбачений законодавством України, в т.ч. шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог.

На виконання умов вищевказаного Договору ФГ Лаванда-Лідаво було передано у власність ТОВ ІДЕК-2006 товар пшеницю в кількості 22,390 тон, вартістю 90306,71 грн, сума ПДВ 18061,34 грн, всього 108368 05 грн, що підтверджується Специфікацією №1 від 10.08.2020 до Договору, накладною №2 від 10.08.2020, рахунком №2 від 10.08.2020, довіреністю №51 від 10.08.2020, товарно-транспортними накладними від 10.08.2020 №1 та №2, подорожнім листом №10/08 вантажного автомобіля від 10.08.2020 (а.с. 23-25, 30-33 Т.1).

Товар частково оплачено згідно з платіжними дорученнями: №10421 від 14.08.2020 на суму 30000 грн, в т.ч. ПДВ 20% - 5000 грн, №10422 від 14.08.2020 на суму 20000 грн, в т.ч. ПДВ 20% - 3333,33 грн, №10439 від 18.08.2020 на суму 36694,80 грн, в т.ч. ПДВ 20% - 6115,80 грн (а.с. 27-29 Т.1).

На виконання вимог податкового законодавства позивачем складено та надіслано до контролюючого органу податкову накладну №2 від 10.08.2020 на суму 108368,05 грн (ПДВ становить 18061,34 грн), для реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних (далі - ЄДРПН) (а.с. 34 Т.1).

Контролюючим органом відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної №2 від 10.08.2020 зупинена, оскільки, вищезазначена податкова накладна відповідає критеріям ризиковості платника податків, ризиковості здійснення операцій, коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1001, відсутні в таблиці даних платника ПДВ, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються, та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критерії ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с. 35-37 Т.1, квитанція № від 18.08.2020).

У зв`язку з цим, позивачем були надані письмові пояснення та копії документів на підтвердження постачання товару для ТОВ ІДЕК-2006. Подання вказаних пояснень підтверджується повідомленням контролюючого органу (а.с. 38 Т.1).

14.09.2020 комісією ГУ ДПС у Рівненській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової ПН/РК в ЄДРПН або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення №1928339/35067802 про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 10.08.2020, згідно з якою підставою для відмови у реєстрації ПН/РК в ЄДРПН є ненадання платником податків: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційний опис), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (а.с. 56 Т.1).

Позивачем подано скаргу на вказане рішення, яку рішенням від 28.09.2020 №52505/35067802/2 залишено без задоволення та рішення комісії №1928339/35067802 від 14.09.2020 - без змін (а.с. 61, 65 Т.1).

Не погоджуючись із рішенням контролюючого органу про відмову в реєстрації податкової накладної, позивач звернувся з даним позовом до адміністративного суду.

Суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції щодо наявності підстав для задоволення адміністративного позову, з врахуванням наступного.

Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.

Відповідно до п.201.1 ст.201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

За правилами абзаців першого, п`ятого пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

За приписами абзаців десятого, дванадцятого пункту 201.10. статті 201 ПК України якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин. Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

На виконання цієї норми Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11.12.2019 №1165 (набрання чинності відбулась 01.02.2020), якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №1165).

Згідно із п.4 Порядку №1165, у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку №1165 передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.

Відповідно до вимог п.6 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п.7 Порядку №1165).

Відповідно до п.10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165).

Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (п.25 Порядку №1165).

Як зазначалось вище, відповідно до квитанції № від 18.08.2020, реєстрація податкової накладної №2 від 10.08.2020 зупинена на підставі підпункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, з підстав того, що вищезазначена податкова накладна відповідає критеріям ризиковості платника податків, ризиковості здійснення операцій, коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1001, відсутні в таблиці даних платника ПДВ, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються, та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критерії ризиковості здійснення операцій та запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

Водночас, на момент формування квитанції, якою зупинено реєстрацію податкової накладної, Критерії ризиковості здійснення операцій визначені додатком 3 до Порядку №1165.

Пункт 1 додатку 3 до Порядку №1165 відносить до ознак ризиковості здійснення операцій наступне: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Відтак, аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.

Однак, відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначення критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165, із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій. Зокрема, контролюючим органом не наведено обґрунтування того, що обсяг постачання товару/послуги, зазначених у податкових накладних/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС, що свідчить про необґрунтованість такої квитанції.

Крім цього, законодавцем не визначено чіткого переліку документів, які платник податку може подати до контролюючого органу в залежності від підстав зупинення реєстрації податкової накладної, а тому при зупиненні реєстрації податкової накладної з посиланням на ненадання платником податків достатніх документів, контролюючий орган має чітко зазначити конкретний вид критерію ризиковості платника податку та навести у розрізі визначеного критерію перелік документів, надання яких дасть можливість прийняти податкову накладну до реєстрації.

Можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 22.07.2019 в справі № 815/2985/18 (адміністративне провадження № К/9901/14651/19).

Отже, квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної не відповідає вимогам, що встановлені до неї пунктом 11 Порядку №1165 в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкової накладної в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.

Крім цього, у квитанції не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкової накладної стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.

Зміст цієї квитанції зумовлює висновок про те, що фіскальним органом в порушення пункту 201.16 статті 201 ПК України не вказано конкретного переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних у такому виді, який би унеможливив неоднозначне розуміння цієї пропозиції платником податків, що призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Також згідно із п.8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість (додаток №1 до Порядку №1165), платник податку відноситься до ризикових, якщо у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Правильно зауважив суд першої інстанції, що відповідач не надав суду доказів прийняття рішення фіскальним органом про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Водночас, механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520).

Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

Разом із тим, пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «;Про електронні довірчі послуги» та «Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами», затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку №520).

Згідно з вимогами пунктів 9, 10 та 11 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є ненадання платником податків копій документів, а саме: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та або/банківських виписок з особових рахунків.

Судом встановлено та підтверджується матеріалами справи, що позивачем надавалися для контролюючого органу відповідні пояснення та копії первинних документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено.

Суд звертає увагу, що для виникнення податкового зобов`язання з ПДВ достатньо настання однієї з подій, тому обов`язок продавця виписати і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну на відповідну суму ПДВ кореспондує з правом контролюючого органу вимагати у платника ПДВ ту документацію, яка підтверджує настання саме такої події, а не обох подій одночасно. В разі зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку в якості оплати товарів/послуг, що підлягають постачанню, то документами, достатніми для підтвердження такої операції, будуть розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків, а також відповідні договори та рахунки на оплату, що підтверджують наявність правових підстав для зарахування відповідної суми коштів. Відповідно, саме такі документи можуть вважатися необхідною передумовою для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. В разі відвантаження товару документами, достатніми для підтвердження такої операції, будуть видаткові накладні.

Судом встановлено, що надані позивачем первинні документи відповідають змісту статей 187, 198, 201 ПК України, частини другої статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність та мають відповідну юридичну силу та доказовість.

Таким чином, датою виникнення податкових зобов`язань була саме дата відвантаження товару, а не дата зарахування коштів на банківський рахунок позивача, тому подання платником податку розрахункових документів про часткову оплату за поставлений товар (при цьому, відтермінування сплати передбачено умовами Договору поставки №10/08-П від 10.08.2020 не є перешкодою для реєстрації в ЄРПН спірної ПН №2 від 10.08.2020.

З урахуванням встановлених фактичних обставин та наведених правових норм колегія суддів приходить до переконання, що доводи апеляційної скарги є надуманими та повністю спростовуються зібраними у справі доказами.

З врахуванням частини 2 статті 77 КАС України, обов`язок щодо доказування правомірності своїх рішень про зупинення реєстрації податкових накладних та в подальшому рішень щодо відмови у реєстрації таких покладається на відповідачів.

Отже, контролюючий орган повинен надати належні та достатні докази на підтвердження того, що зупинення реєстрації податкових накладних, поданих суб`єктом господарювання, та прийняття рішення про відмову в реєстрації таких, вчинені відповідно до приписів ПК України, у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, та за наявності підстав, встановлених вищезгаданими нормативно-правовими актами.

Зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операцій, та на те, що наданих контролюючому органу документів було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, колегія суддів вважає, що відповідачі не мали правових підстав для відмови позивачу у реєстрації спірної ПН, а тому оскаржуване рішення Комісії ГУ ДПС у Рівненській області від 14.09.2020 №1928339/35067802 прийняте безпідставно та підлягає скасуванню.

Відносно позовних вимог про зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірні розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно п.20 Порядку №1246, у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

У контексті наведеного колегією суддів враховується, що відповідно до п.п. 2, 4, 10 ч.2 ст.245 КАС України, у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про, зокрема, визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень; визнання бездіяльності суб`єкта владних повноважень протиправною та зобов`язання вчинити певні дії; інший спосіб захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист таких прав, свобод та інтересів.

За правилами ч.ч. 3-4 ст.245 КАС України, у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

У випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.

У випадку, якщо прийняття рішення на користь позивача передбачає право суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд, суд зобов`язує суб`єкта владних повноважень вирішити питання, щодо якого звернувся позивач, з урахуванням його правової оцінки, наданої судом у рішенні.

Зі змісту наведених норм випливає, що втручанням у владні повноваження суб`єкта владних повноважень може бути прийняття судом рішень не про зобов`язання вчинити дії, а саме прийняття ним рішень за заявами заявників замість суб`єкта владних повноважень.

Тобто, законодавець передбачив обов`язок суду змусити суб`єкт владних повноважень до правомірної поведінки, а не вирішувати питання, які належать до функцій і виключної компетенції останнього.

Згідно позиції Верховного Суду, яка сформована у постановах від 13.02.2018 у справі №361/7567/15-а, від 07.03.2018 у справі №569/15527/16-а, від 20.03.2018 у справа №461/2579/17, від 20.03.2018 у справі №820/4554/17, від 03.04.2018 у справі №569/16681/16-а та від 12.04.2018 справа №826/8803/15, дискреційні повноваження - це можливість діяти за власним розсудом, в межах закону, можливість застосувати норми закону та вчинити конкретні дії (або дію) серед інших, кожні з яких окремо є відносно правильними (законними).

Європейський суд з прав людини неодноразово висловлював позицію з цього питання, згідно якої національні суди повинні проконтролювати, чи не є викладені у них висновки адміністративних органів щодо обставин у справі довільними та нераціональними, непідтвердженими доказами або ж такими, що є помилковими щодо фактів; у будь-якому разі суди повинні дослідити такі акти, якщо їх об`єктивність та обґрунтованість є ключовим питанням правового спору (пункт 157 рішення у справі «Сігма радіо телевіжн лтд. проти Кіпру» (Sigma Radio Television ltd. v. Cyprus № 32181/04); пункт 44 рішення у справі «Брайєн проти Об`єднаного Королівства» (Bryan v. the United Kingdom); пункти 156-157, 159 рішення у справі «Сігма радіо телевіжн лтд. проти Кіпру» (Sigma Radio Television ltd. v. Cyprus № 32181/04); пункти 47-56 рішення у справі «Путтер проти Болгарії» (Putter v. Bulgaria № 38780/02).

Поняття дискреційних повноважень наведене, зокрема, у Рекомендаціях Комітету Міністрів Ради Європи № R (80)2, яка прийнята Комітетом Міністрів 11 березня 1980 року на 316-й нараді, відповідно до яких під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Тобто, дискреційним є право суб`єкта владних повноважень обирати у конкретній ситуації між альтернативами, кожна з яких є правомірною. Прикладом такого права є повноваження, які закріплені у законодавстві із застосуванням слова «може».

Натомість, у даній справі ДПС України не наділена повноваженнями за конкретних фактичних обставин діяти не за законом, а на власний розсуд.

Аналогічна позиція викладена у постановах Верховного Суду від 23.01.2018 у справі №208/8402/14-а та від 29.03.2018 у справі №816/303/16.

Згідно судової практики Європейського суду з прав людини (рішення по справі «Олссон проти Швеції» від 24.03.1988 року) запорукою вірного застосування дискреційних повноважень є високий рівень правової культури державних службовців, водночас, суди повинні відновлювати порушене право шляхом зобов`язання суб`єкта владних повноважень, у тому числі колегіальний орган, прийняти конкретне рішення про надання можливості, якщо відмова визнана неправомірною, а інших підстав для відмови не вбачається.

При цьому, колегією суддів враховується, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Аналогічна позиція викладена у постановах Верхового Суду України від 16.09.2015 у справі №21-1465а15 та від 02.02.2016 у справі №804/14800/14.

З урахуванням викладеного, колегія суддів приходить до висновку, що належним способом захисту, необхідним для поновлення прав позивача, є зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН подану ФГ «Лаванда-Лідаво» ПН від 10.08.2020 року №2, що вказує на необґрунтованість доводів апеляційної скарги у відповідній частині.

Таким чином, колегія суддів апеляційного суду доходить висновків, що доводи апеляційної скарги не спростовують обґрунтованих висновків суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позовних вимог.

З врахуванням наведених вище норм законодавства та фактичних обставин справи, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що судом першої інстанції при розгляді адміністративної справи всебічно і об`єктивно встановлено обставини справи, оскаржене рішення суду винесене з дотриманням норм матеріального і процесуального права, а тому немає підстав для його скасування.

Керуючись ст.ст. 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд

постановив:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення.

Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 16 березня 2021 року в адміністративній справі №460/8751/20 за позовом Фермерського господарства «Лаванда-Лідаво» до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття і може бути оскаржена в касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня її прийняття (проголошення), а у разі якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини судового рішення - протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя В. В. Гуляк
судді Н. В. Ільчишин
Р. Й. Коваль
Повний текст постанови суду складено 13.10.2021 року