Справа № 300/870/21
Суддя: Онишкевич Тарас Володимирович
Дата ухвалення: 2021-10-12 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 жовтня 2021 рокуЛьвівСправа № 300/870/21 пров. № А/857/13023/21

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Онишкевича Т.В.,

суддів Іщук Л.С., Обрізка І.М.,

розглянувши у порядку письмового провадження у м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 31 травня 2021 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Форвард Агро Трейд Захід» до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,

суддя у І інстанції Боршовський Т.І.,

час ухвалення судового рішення не зазначено,

місце ухвалення судового рішення м. Івано-Франківськ,

дата складення повного тексту рішення 31 травня 2021 року,

ВСТАНОВИВ:

У березні 2021 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Форвард Агро Трейд Захід» (далі ТОВ «Форвард Агро Трейд Захід») звернулося до суду із адміністративним позовом, у якому просило:

зобов`язати Головне управління ДПС в Івано-Франківській області (далі ГУ ДПС) виключити його з переліку ризикових платників податку;

визнати протиправними та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Івано-Франківській області (далі Комісія ГУ ДПС) від 02 лютого 2021 року № 2364460/43859366 та № 2364459/43859366 про відмову в реєстрації податкових накладних (далі ПН) у Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН);

визнати протиправними та скасувати рішення комісії Державної податкової служби України (далі Комісія ДПС) від 12 лютого 2021 року №7554/43859366/2 та №7578/43859366/2 про залишення скарг ТОВ «Форвард Агро Трейд Захід» без задоволення, а рішення Комісії ГУ ДПС без змін;

зобов`язати Державну податкову службу України (далі ДПС) зареєструвати ПН № 14 від 18 грудня 2020 року та № 8 від 26 січня 2021 року в ЄРПН днем їх подання.

Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 31 травня 2021 року у справі № 300/870/21 позов задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії ГУ ДПС № 2364460/43859366 від 02 лютого 2021 року про відмову в реєстрації ПН № 8 від 26 січня 2021 року.

Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії ГУ ДПС № 2364459/43859366 від 02 лютого 2021 року про відмову в реєстрації ПН № 14 від 18 грудня 2020 року.

Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії ДПС № 7554/43859366/2 від 12 лютого 2021 року.

Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії ДПС № 7578/43859366/2 від 12 лютого 2021 року.

Зобов`язано ДПС зареєструвати в ЄРПН складену ТОВ «Форвард Агро Трейд Захід» ПН № 8 від 26 січня 2021 року.

Зобов`язано ДПС зареєструвати в ЄРПН складену ТОВ «Форвард Агро Трейд Захід» ПН № 14 від 18 грудня 2020 року.

У задоволенні позову у частині зобов`язання ГУ ДПС виключити ТОВ «Форвард Агро Трейд Захід» з переліку ризикових платників податку відмовлено.

При цьому суд першої інстанції виходив із того, що невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. У квитанціях про зупинення реєстрації ПН контролюючий орган не вказав конкретних обставин, які стали підставою для прийняття такого рішення, та переліку документів, які необхідно подати для реєстрації податкових накладних. Первинні документи подано платником податків контролюючому органу на його вимогу в об`ємі, який був розумним та достатнім для реєстрації спірних ПН.

Комісія ДПС при розгляді скарг позивача на рішення Комісії ГУ ДПС вказані порушення не виправила, залишивши без змін оскаржувані рішення від 02 лютого 2021 року № 2364460/43859366 та № 2364459/43859366.

Спірні ПН № 8 від 26 січня 2021 року та № 14 від 18 грудня 2020 року відповідають вимогам пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі ПК), отже підлягають реєстрації в ЄРПН.

Зобов`язання ДПС зареєструвати в ЄРПН складені позивачем ПН № 8 від 26 січня 2021 року та № 14 від 18 грудня 2020 року буде ефективним способом відновлення порушених відповідачем прав позивача, оскільки забезпечить достатні гарантії того, що спір між сторонами буде вирішений остаточно.

Разом із тим, позивач не надав жодних доказів на спростування висновків Комісії ГУ ДПС, викладених у рішенні від 15 січня 2021 року, оформленого протоколом № 8, та доказів звернення до Комісії ГУ ДПС про виключення ТОВ «Форвард Агро Трейд Захід» з переліку ризикових платників податку. Також позивач не оскаржив рішення Комісії ГУ ДПС про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку від 15 січня 2021 року, оформлене протоколом № 8, яке є чинним.

Тому у задоленні позову в частині вимоги про зобов`язання ГУ ДПС виключити ТОВ «Форвард Агро Трейд Захід» з переліку ризикових платників податку судом відмовлено.

У апеляційній скарзі ГУ ДПС просило скасувати рішення суду першої інстанції у частині задоволення позовних вимог ТОВ «Форвард Агро Трейд Захід» та у задоволенні його позову у цій частині відмовити у повному обсязі.

Свої апеляційні вимоги обґрунтовує тим, що виисновки суду першої інстанції не відповідають фактичним обставинам справи та нормам матеріального права.

Відмова контролюючого органу у реєстрації спірних ПН є правомірною, оскільки платником податку надано копії документів, складених із порушенням вимог чинного законодавства.

Вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН в ЄРПН, не визначається для кожного платника податку окремо, а затверджений наказом Міністерства фінансів України від 13 червня 2017 року № 567, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 16 червня 2017 року за №754/30622.

Відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України справа розглядається у порядку письмового провадження.

Переглянувши судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги, виходячи із такого.

Як безспірно встановлено судом першої інстанції та слідує з матеріалів справи, 25 січня 2021 року ФОП ОСОБА_1 (Покупець) та ТОВ «Форвард Агро Трейд Захід» (Постачальник) уклали договір поставки № 25/01/21/01 (Договір), за умовами якого Постачальник зобов`язувався поставити та передати у власність Покупця, а Покупець прийняти та оплатити сільськогосподарську продукцію (Товар) на умовах, встановлених Договором та Додатковими угодами до нього, а саме сою врожаю 2020 рокув кількості 70 т за ціною 15416,67 грн/т (без ПДВ) на суму 1 295 000,00 грн з ПДВ, у т.ч. ПДВ 215 833,33 грн.

26 січня 2021 Товар на суму 623 450,00 грн з ПДВ відвантажено ФОП ОСОБА_1 згідно із видатковою накладною № 8 від 26 січня 2021 року.

ФОП ОСОБА_1 здійснив оплату за відвантажений Товар згідно із платіжним дорученням № 474 від 26 січня 2021 року у сумі 623 450,00 грн.

ТОВ «Форвард Агро Трейд Захід» складено ПН № 8 від 26 січня 2021 року на суму 623 450,00 грн, у т.ч. ПДВ 103 908,33 грн Покупцю ФОП ОСОБА_1 та надіслвно її на реєстрацію в ЄРПН.

Реєстрація ПН № 8 від 26 січня 2021 року в ЄРПН була зупинена контролюючим органом відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК, оскільки платник податку відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПК, для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації її у ЄРПН.

29 січня 2021 року ТОВ «Форвард Агро Трейд Захід» надіслало контролюючому органу повідомлення № 29/01, у якому зазначило відомості про себе та обставини формування ПН № 8 від 26 січня 2021 року. На підтвердження реальності здійснення операцій з реалізації Товару ФОП ОСОБА_1 позивачем було долучено копії первинних документів.

Так, згідно із товарно-транспортною накладною (далі ТТН) № 01 від 26 січня 2021 року Товар загальною масою 33700 кг перевезений перевізником ФОП ОСОБА_2 до пункту розвантаження.

На підтвердження придбання сої, яку ТОВ «Форвард Агро Трейд Захід» реалізував ФОП ОСОБА_1 , позивач надав договір поставки № 25/01/21/02 від 25 січня 2021 року та Додаткову угоду № 1 від 25 січня 2021 року, укладені з ТОВ «СТЕП», накладну № 2/01 від 26 січня 2021 року, ТТН № 1 від 26 січня 2021 року, платіжне доручення № 52 від 26 січня 2021 року, акт звірки розрахунків з ТОВ «СТЕП» за період з 01 січня 2020 року по 28 січня 2021 року, звіт про посівні площі та валові збори сільськогосподарських культур ТОВ «СТЕП» у період 2020 року.

На підтвердження послуг з транспортування сої ТОВ «Форвард Агро Трейд Захід» надало договір перевезення вантажу № 02/11/20/02 від 02 листопада 2020 року, укладений позивачем з ФОП ОСОБА_2 , рахунок на оплату № 3 від 26 січня 2021 року, акт наданих послуг № 3 від 26 січня 2021 року, ТТН № 1 від 26 січня 2021 року, платіжне доручення № 56 від 29 січня 2021 року, акт звірки рахунків з ФОП ОСОБА_2 за період з 26 січня 2021 року по 29 січня 2021 року.

Комісією ГУ ДПС 02 лютого 2021 року прийнято рішення № 2364460/43859366 про відмову у реєстрації ПН № 8 від 26 січня 2021 року з огляду на «ненадання платником податку вичерпного пакету документів до податкової накладної, реєстрацію якої зупинено, що підтверджують інформацію, яка міститься в податковій накладній (в т.ч. надані платником податку копії документів, складені з порушенням законодавства: у видаткових накладних на поставку товару покупцю не зазначено обов`язкових реквізитів первинних документів - прізвища і посади посадових осіб, відповідальних за здійснення господарських операцій; згідно наданих товарно-транспортних накладних».

ТОВ «Форвард Агро Трейд Захід» подало скаргу на рішення Комісії ГУ ДПС № 2364460/43859366 від 02 лютого 2021 року до Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Державної податкової служби України (далі Комісія ДПС).

За результатом розгляду скарги ТОВ «Форвард Агро Трейд Захід» Комісія ДПС прийняла рішення № 7554/43859366/2 від 12 лютого 2021 року про залишення скарги без задоволення, а рішення Комісії ГУ ДПС без змін.

Окрім того, 03 грудня 2020 року ТОВ «Форвард Агро Трейд Захід» (Постачальник) уклало з ФОП ОСОБА_3 (Покупець) договір поставки № 87-12 (далі Договір), за умовами якого Постачальник зобов`язувався поставити у встановлені терміни Покупцеві сою, яка відповідає вимогам ДСТУ 4964:2008 (Товар), а Покупець прийняти Товар і сплатити за нього обумовлену суму.

ТОВ «Форвард Агро Трейд Захід» складено ПН № 14 від 18 грудня 2020 року на суму 1 047 174,00 грн, у т.ч. ПДВ 174 529,00 грн Покупцю ФОП ОСОБА_3 , яку було направлено на реєстрацію в ЄРПН.

Реєстрація ПН № 14 від 18 грудня 2020 року в ЄРПН була зупинена контролюючим органом відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК, оскільки платник податку відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, та запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у ПН, для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в її реєстрації в ЄРПН.

28 січня 2021 року ТОВ «Форвард Агро Трейд Захід» надіслало контролюючому органу лист № 28/01 із зазначенням відомостей про позивача та обставини формування ПН № 14 від 18 грудня 2020 року. На підтвердження реальності вказаної господарської операції щодо реалізації Товару ФОП ОСОБА_3 , придбаного у ТОВ «Вірлів Агро» та перевезеного ФОП ОСОБА_4 та ФОП ОСОБА_2 , позивачем було долучено копії первинних документів.

Так, відповідно до специфікації № 2 від 17 грудня 2020 року до Договору визначено кількість сої 120 т за ціною 15900,00 грн/т (без ПДВ) на суму 1 908 000,00 грн з ПДВ.

На підтвердження відвантаження ФОП ОСОБА_3 . Товару подано видаткову накладну № 14 від 18 грудня 2020 року.

Оплата за товар підтверджується платіжним дорученням № 2593 від 21 грудня 2020 року та актом звірки станом на 19 січня 2021 року.

Перевезення Товару підтверджуєтьсч ТТН № 1 від 17 грудня 2020 року (перевізник ФОП ОСОБА_2 ) та ТТН № 8 від 18 грудня 2020 року (перевізник ФОП ОСОБА_4 ).

На підтвердження придбання сої, яку ТОВ «Форвард Агро Трейд Захід» реалізував ФОП ОСОБА_3 , позивач надав договір поставки № 17/12/20/1 від 17 грудня 2020 року та Додаткову угоду № 1 від 17 грудня 2020 року, укладені з ТОВ «Вірлів Агро», накладну № 81 від 18 грудня 2020 року, ТТН № 11 від 18 грудня 2020 року, ТТН № 12 від 18 грудня 2020 року, платіжне доручення № 34 від 17 грудня 2020 року, платіжне доручення № 36 від 18 грудня 2020 року, акт звірки розрахунків з ТОВ «Вірлів Агро» за 2020 рік, звіт про посівні площі ТОВ «Вірлів Агро» в період 2020 року.

На підтвердження послуг з транспортування сої ТОВ «Форвард Агро Трейд Захід» надав Договір перевезення вантажу № 21/11/20/01 від 21 листопада 2020 року з ФОП ОСОБА_4 , рахунок на оплату № 9 від 18 грудня 2020 року, акт наданих послуг № 10 від 18 грудня 2020 року, ТТН № 1 від 18 грудня 2020 року, ТТН № 3 від 18 грудня 2020 року, платіжне доручення № 45 від 29 грудня 2020 року, акт звірки рахунків з ФОП ОСОБА_4 за грудень 2020 року (а.с. 79-84).

На підтвердження послуг з транспортування сої ТОВ «Форвард Агро Трейд Захід» також надало договір перевезення вантажу № 02/11/20/02 від 02 листопада 2020 року з ФОП ОСОБА_2 , рахунок на оплату № 11 від 18 грудня 2020 року, акт наданих послуг № 11 від 18 грудня 2020 року, платіжне доручення № 39 від 23 грудня 2020 року, акт звірки рахунків з ФОП ОСОБА_2 за грудень 2020 року.

02 лютого 2021 року Комісією ГУ ДПС прийнято рішення № 2364459/43859366 про відмову в реєстрації ПН № 14 від 18 грудня 2020 року з огляду на «ненадання платником податку вичерпного пакету документів до податкової накладної, реєстрацію якої зупинено, що підтверджують інформацію, що міститься в податковій наклданій (в т.ч. надані платником податку копії документів, складених з порушенням законодавства: у видаткових накладних на поставку товару покупцю не зазначено обов`язкових реквізитів первинних документів - прізвища і посади посадових осіб, відповідальних за здійснення господарських операцій; згідно наданих товарно-транспортних накладних».

ТОВ «Форвард Агро Трейд Захід» подало скаргу до Комісії ДПС на рішення Комісії ГУ ДПС № 2364459/43859366 від 02 лютого 2021 року.

За результатом розгляду скарги позивача Комісія ДПС 12 лютого 2021 року прийняла рішення № 7578/43859366/2 про залишення скарги без задоволення, а рішення Комісії ГУ ДПС без змін.

Не погоджуючись з рішеннями Комісії ГУ ДПС від 02 лютого 2021 року №2364460/43859366 та № 2364459/43859366, а також з рішеннями Комісії ДПС від 12 лютого 2021 року № 7554/43859366/2 та № 7578/43859366/2 про залишення скарг без задоволення, ТОВ «Форвард Агро Трейд Захід» звернулося до суду з адміністративним позовом, що розглядається.

При наданні правової оцінки правильності вирішення судом першої інстанції цього публічно-правового спору оскаржуваним рішенням та доводам апелянта, що викладені у апеляційній скарзі, суд апеляційної інстанції виходить із такого.

Частиною 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Згідно з приписами частини 3 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.

Відповідно до приписів частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регламентовано приписами ПК.

Згідно із пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України (далі ПК) датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. За операціями з виконання підрядних будівельних робіт суб`єкти підприємницької діяльності можуть застосовувати касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.

Як передбачено у пункті 201.1 статті 201 ПК, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно із приписами пункту 201.10 статті 201 ПК при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 (у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року № 204) (далі Порядок №1246).

За правилами пунктів 12 - 15 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема, наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція). Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС. У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки.

Пунктом 201.16 статті 201 ПК передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

На виконання вказаної норми Кабінетом Міністрів України 11 грудня 2019 року прийнято постанову № 1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №1165) визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

Відповідно до пункту 6 Порядку №1165 комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).

У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Згідно із приписами пункту 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

За правилами пунктів 10-11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Додатком 1 до Порядку № 1165 визначено «Критерії ризиковості платника податку на додану вартість» (надалі по тексту також - Критерії), а саме:

1. Платника податку на додану вартість (далі - платник податку) зареєстровано (перереєстровано) на підставі недійсних (втрачених, загублених) та підроблених документів згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.

2. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.

3. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами, що не мали наміру провадити фінансово-господарської діяльності або здійснювати повноваження, згідно з інформацією, наданою такими особами.

4. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) та ним проваджено фінансово-господарську діяльність без відома і згоди його засновників і призначених у законному порядку керівників згідно з інформацією, наданою такими засновниками та/або керівниками.

5. Платник податку - юридична особа не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Казначейства (крім бюджетних установ).

6. Платником податку не подано контролюючому органу податкової звітності з податку на додану вартість за два останніх звітних (податкових) періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України.

7. Платником податку на прибуток підприємств не подано контролюючому органу фінансової звітності за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України.

8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджено наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520, який зареєстрований у Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за № 1245/34216 (далі Порядок № 520).

Відповідно до пункту 4 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Згідно із пунктом 5 вказаного Порядку перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Пунктом 9 Порядку № 520 встановлено, що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку (пункт 10 Порядку № 520).

Приписами пункту 11 Порядку № 520 передбачено, що комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Відповідно до матеріалів справи у оспорюваних рішеннях Комісії ГУ ДПС від 02 лютого 2021 року № 2364460/43859366 та № 2364459/43859366 підставою їх прийняття зазначено «ненадання платником податку вичерпного пакету документів до податкової накладної, реєстрацію якої зупинено, що підтверджують інформацію, що міститься в податковій наклданій (в т.ч. надані платником податку копії документів, складених з порушенням законодавства: у видаткових накладних на поставку товару покупцю не зазначено обов`язкових реквізитів первинних документів - прізвища і посади посадових осіб, відповідальних за здійснення господарських операцій; згідно наданих товарно-транспортних накладних».

Як слушно зауважив суд першої інстанції, пропозиції контролюючого органу щодо надання пояснень та документів носили формальний характер та за своїм змістом дублювали припис підпункту 3 пункту 11 Порядку №1165, що може свідчити про наявність у платника податків вільного розсуду щодо переліку необхідних документів.

При цьому у пункті 5 Порядку №520 зазначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК у ЄРПН, який не є вичерпним та не передбачає необхідності надання платником податку усіх документів згідно із таким переліком.

Відтак, на думку апеляційного суду, при оцінці обґрунтованості оспорюваних рішень слід виходити із загальних вимог, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акта правозастосування, а саме його обґрунтованості та вмотивованості, та з урахуванням покладеного на суб`єкта владних повноважень приписами частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України обов`язку доказування правомірності свого рішення.

Разом із ти, контролюючим органом у квитанціях про зупинення реєстрації ПН не було вказано конкретної назви чи переліку документів, яких було б достатньо для прийняття рішення про їх реєстрацію в ЄРПН, що ставить платника податків у стан правової невизначеності, позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, чого зроблено не було.

Як свідчать матеріали справи, на пропозицію контролюючого органу позивачем було подано повідомлення про подання пояснень та копій документів, які передбачені пунктом 5 Порядку № 520, щодо зупинених ПН, до яких додано копії договорів та первинних документів, оформлених на виконання відповідних договірних відносин у відповідності до вимог законодавства на підтвердження факту реального характеру господарських операцій.

Водночас слід погодитися із судом першої інстанції у тому, що надіслані позивачем на свій розсуд письмові пояснення з копіями первинних та інших документів у достатній мірі відображають зміст господарських операцій позивача із його контрагентом та давали можливість прийняти рішення про реєстрацію зупинених ПН.

При цьому апеляційний суд наголошує на тому, що у постановах від 12 листопада 2019 року у справі №816/2183/18, від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18, від 18 лютого 2020 року у справі №360/1776/19, від 27 квітня 2020 року у справі №360/1050/19, від 18 червня 2020 року у справі №824/245/19-а Верховний Суд вказував на те, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

На думку апеляційного суду, оцінка судом першої інстанції зауважень контролюючого органу щодо певних недоліків у видаткових накладних на поставку товару покупцю та ТТН відповідає фактичним обставинам справи, оскільки при наявності інших первинних документів, на підставі яких можна встановити дійсний зміст господарських операцій, такі зауваження свідчить про прояв контролюючим органом надмірного формалізму.

Відтак, на переконання апеляційного суду, слід погодитися із судом першої інстанції у тому, що ТОВ «Форвард Агро Трейд Захід» на вимогу контролюючого органу були подані первинні документи у об`ємі, який був розумним та достатнім для реєстрації спірних ПН що свідчить про відсутність правових підстав для відмови у їх реєстрації в ЄРПН.

Водночас суд першої інстанції слушно зауважив, що Комісія ДПС при розгляді скарг позивача на рішення Комісії ГУ ДПС вказані обставини не врахувала, залишивши без змін оскаржувані рішення від 02 лютого 2021 року № 2364460/43859366 та № 2364459/43859366.

З огляду на викладене апеляційний суд вважає вірним висновок суду першої інстанції про протиправність оспорюваних рішень ГУ ДПС від 02 лютого 2021 року №2364460/43859366 та №2364459/43859366, а також рішень Комісії ДПС від 12 лютого 2021 року №7554/43859366/2 та № 7578/43859366/2, а отже про необхідність їх скасування.

При оцінці вирішення судом першої інстанції позовних вимог у частині зобов`язання ДПС зареєструвати зареєструвати ПН № 14 від 18 грудня 2020 року та № 8 від 26 січня 2021 року в ЄРПН днем їх подання апеляційний суд виходить із такого.

Відповідно до пункту 19 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Пунктом 20 Порядку №1246 встановлено що у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Дискреційні повноваження це сукупність прав та обов`язків органів державної влади та місцевого самоврядування, осіб, уповноважених на виконання функцій держави або місцевого самоврядування, що надають можливість на власний розсуд визначити повністю або частково вид і зміст управлінського рішення, яке приймається, або можливість вибору на власний розсуд одного з декількох варіантів управлінських рішень, передбачених проектом нормативно-правового акта.

Таким чином, дискреційне право органу виконавчої влади та місцевого самоврядування, осіб, уповноважені на виконання функцій держави або місцевого самоврядування обумовлене певною свободою (тобто вільним, або адміністративним, розсудом) в оцінюванні та діях, у виборі одного з варіантів рішень та правових наслідків.

Згідно Рекомендацій Комітету Ради Європи № R(80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом міністрів 11 березня 1980 року на 316-й нараді, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Отже, дискреційним є повноваження, яке надає певний ступінь свободи адміністративному органу при прийнятті рішення, тобто, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) обрати один з кількох варіантів рішення.

Правосуддя за своєю суттю визнається таким лише за умови, що воно відповідає вимогам справедливості і забезпечує ефективне поновлення в правах (абзац 10 п.9 Рішення Конституційного Суду України від 30 січня 2003 року №3-рп/2003).

У своєму рішенні від 16 вересня 2015 року у справі № 21-1465а15 Верховний Суд України вказав, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Згідно із частиною 1 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Відтак, з огляду на визнання протиправними та скасування рішень рішень ГУ ДПС від 02 лютого 2021 року №2364460/43859366 та №2364459/43859366, а також рішень Комісії ДПС від 12 лютого 2021 року №7554/43859366/2 та № 7578/43859366/2 у ДПС з`являється об`єктивний обов`язок зареєструвати спірні ПН їх у ЄРПН, оскільки у цьому випадку дискреція при прийнятті такого рішення відсутня.

Відповідно до приписів частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.

Частиною 2 статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

У пункті 110 рішення Європейського суду з прав людини від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» (Vastberga taxi Aktiebolag and Vulic v. Sweden № 36985/97) Суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління».

Хоча ця справа стосується податкового спору, на переконання апеляційного суду, у ній закладено один з основних принципів забезпечення вирішення спорів у публічно-правовій сфері, зокрема, між суб`єктом приватного права і суб`єктом владних повноважень, який передбачає, що останній зобов`язаний забезпечити доведення в суді правомірності свого рішення, дії або бездіяльності, оскільки, в протилежному випадку, презюмується, що вони є протиправними.

У своїх рішеннях Європейський суд з прав людини зазначає, що хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (див. рішення у справі «Суомінен проти Фінляндії», № 37801/97, п. 36, від 1 липня 2003 року).

Одночасно апеляційний суд вважає за можливе врахувати позицію Європейського суду з прав людини, яку він висловив у справі «Федорченко та Лозенко проти України» (заява № 387/03, 20 вересня 2012 року, п.53), відповідно до якої суд при оцінці доказів керується критерієм доведення «поза розумними сумнівом», тобто, аргументи сторони мають бути достатньо вагомими, чіткими та узгодженими.

Підсумовуючи викладене, на думку апеляційного суду, доводи апеляційної скарги, наведені на спростування висновків суду першої інстанції, не містять належного обґрунтування чи фактичних обставин, які б були безпідставно залишені без розгляду судом першої інстанції.

У іншій частині рішення суду першої інтанції учасниками справи не оскаржено, а отже у апеляційного суду відсутні правові підстави для його апеляційного перегляду у цій частині.

Порушень норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильного застосування норм матеріального права поза межами вимог апелянта та доводів, викладених у апеляційній скарзі, у ході апеляційного розгляду справи встановлено не було.

З огляду на викладене суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, правильно встановив фактичні обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а відтак подану апеляційну скаргу слід залишити без задоволення.

Підстав для зміни розподілу судових витрат за наслідками апеляційного перегляду справи у відповідності до вимог частини 6 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України немає.

Керуючись статтями 241, 243, 308, 311, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд,

ПОСТАНОВИВ :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області залишити без задоволення, а рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 31 травня 2021 року у справі № 300/870/21 без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції лише у випадках, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя Т. В. Онишкевич
судді Л. П. Іщук
І. М. Обрізко