Справа № 810/3899/18
Суддя: Бужак Наталія Петрівна
Дата ухвалення: 2021-10-07 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 810/3899/18
П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 жовтня 2021 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Судді-доповідача: Бужак Н. П.

Суддів: Костюк Л.О., Кобаля М.І.

За участю секретаря: Несін К.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 20 травня 2021 року, суддя Чудак О.М., у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Київхліб» в особі Макаріської філії Товариства з обмеженою відповідальністю «Київхліб» до Головного управління Державної податкової служби у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлено-рішень, вимоги, рішення,-

У С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Київхліб» в особі Макаріської філії Товариства з обмеженою відповідальністю «Київхліб» звернулось до Київського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 10.04.2018 №, від 11.04.2018 №, №, вимоги від 11.04.2018 №, рішення від 11.04.2018 №.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 20.05.2021 року позовні вимоги задоволено частково. Визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення від 10.04.2018 №, вимогу від 11.04.2018 №, рішення від 11.04.2018 №.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 11.04.2018 № у частині збільшення Макарівській філії ТОВ «Київхліб» суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 20 717,45 грн, у тому числі за основним платежем на 16 573,96 грн та за штрафною (фінансовою) санкцією на 4 143,49 грн; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 11.04.2018 № у частині збільшення Макарівській філії ТОВ «Київхліб» суми грошового зобов`язання з військового збору на 1 726,45 грн, у тому числі за основним платежем на 1381,16 грн та за штрафною (фінансовою) санкцією на 345,29 грн. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду, Головне управління ДПС у Київській області звернулось з апеляційною скаргою та ухвалити нове судове рішення, яким позовні вимоги залишити без задоволення у повному обсязі.

Окрім того, відповідач просив замінити Головне управління ДПС у Київській області, на належного відповідача Головне управління ДПС у Київській області, в порядку процесуального правонаступництва.

Клопотання обгрунтовано тим, що відповідно до постанови КМ України від 30.09.2020 №893 «Деякі питання ГУ ДПС у Київській області» вирішено ліквідувати як юридичні особи публічного права територіальні органи ДПС.

Згідно з п. 3 Постанови права та обов`язки територіальних органів ДПС, що ліквідуються відповідно до п.1 постанови, переходять ДПС та її територіальним органам у межах, визначених положеннями про ДПС та її територіальні органи.

Положенням про Головне управління ДПС у Київській області, затвердженого наказом ДПС у Київській області, утворене на правах відокремленого підрозділу ДПС України, забезпечує реалізацію повноважень ДПС на території Київської області і є правонаступником майна, прав та обов`язків Головного управління ДПС у Київській області ().

Відповідно до ст. 52 КАС України у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони її правонаступником.

З огляду на вищезазначене, колегія суддів вважає за необхідне здійснити заміну відповідача Головне управління ДПС у Київській області на правонаступника Головне упраління ДПС у Києвській області, .

Окрім того, скаржником заявлено клопотання, в якому відповідач просить розгляд справи здійснювати за участі представника Головного управління ДПС у Київській області.

Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Частиною 2 статті 311 КАС України визначено, що якщо під час письмового провадження за наявними у справі матеріалами суд апеляційної інстанції дійде висновку про те, що справу необхідно розглядати у судовому засіданні, то він призначає її до апеляційного розгляду в судовому засіданні.

Колегія суддів, враховуючи обставини даної справи, а також те, що апеляційну скаргу подано на рішення, перегляд якого можливий за наявними у справі матеріалами на підставі наявних у ній доказів, не вбачає підстав проведення розгляду апеляційної скарги за участю учасників справи у відкритому судовому засіданні.

В матеріалах справи достатньо письмових доказів для вирішення апеляційної скарги, а особиста участь сторін у розгляді справи не обов`язкова.

З огляду на викладене, колегія суддів визнала можливим розглянути справу в порядку письмового провадження.

Перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Судом першої інстанції встановлено, що відповідно до пункту 77.4 статті 77 ПК України, плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків за І квартал 2018 року, на підставі наказу ГУ ДФС у Київській області від 15.02.2018 №335, проведена планова виїзна документальна перевірка Макарівської філії ТОВ «Київхліб» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 06.02.2015 по 31.12.2017, валютного законодавства за період з 06.02.2015 по 31.12.2017, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 06.02.2015 по 31.12,2017, відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки.

За результатом перевірки складено акт від 19.03.2018 №197/10-36-14-13/39627874 у якому зафіксовано порушення Макарівською філією ТОВ «Київхліб» вимог податкового законодавства, а саме:

- пунктів 2.6, 3.3, 3.12, 3.13 Положення №637, шляхом несвоєчасного оприбуткування готівки у загальному розмірі 28 840,36 грн;

- підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України, шляхом заниження суми податку па доходи фізичних осіб за 2015-2017 роки на 19505,08 грн;

- підпункту 1.4 пункту 16 примітка 1 підрозділу 10 Розділу XX, підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 ПК України, шляхом заниження суми військового збору за 2015-2017 роки на 1625,42 грн;

- пункту 1 частини першої статті 7, пунктів 1, 2, 5 статті 9 Закону №2464-VI шляхом заниження суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за 2015-2017 роки на 23839,50 грн.

Окрім того, податковий орган в акті перевірки зазначив, що під час перевірки було виявлено факти несвоєчасного оприбуткування готівки, а саме:

- облік надходження готівки за робочу зміну 14.06.2016 z-звіт №1190 у сумі 3006,96 грн здійснено після обліку готівки за робочу зміну 15.06.2016 z-звіт №1191 у сумі 2349,33 грн;

- z-звіт № 992 сформовано 13.04.2015, а облік надходжень готівки за вказаним z-звітом в розділі 2 КОРО № здійснено 11.04.2015;

- z-звіт №1370 сформовано 07.12.2016, а облік надходжень готівки в розділі 2 КОРО №/4 здійснено 06.12.2016;

- z-звіт № 973 сформовано 31.10.2016, а облік надходжень готівки в розділі 2 КОРО №/4 здійснено 29.10.2016;

- відсутність обов`язкових реквізитів на касових документах-прибуткових касових

ордерах, а саме за інформацією з касової книги Макарівської філії ТОВ «Київхліб»:

- 20.12.2017 в касі підприємства складено ПКО №18437 на суму 671,82 грн, який не засвідчений підписом головного бухгалтера ОСОБА_4 та касиром ОСОБА_1 ;

- 19.07.2016 складено ПКО №07024516 на суму 2600,00 грн, який не засвідчений підписом касира ОСОБА_2 ;

- 30.10.2017 складено ПКО №13443 на суму 164,88 грн, №13444 на суму 85,50 грн, №13445 на суму 293,58 грн, №13446 на суму 43,20 грн, №13447 на суму 867,24 грн, №13448 на суму 146,88 грн, №13449 на суму 293,76 грн, №13450 на суму 164,88 грн, №13451 на суму 430,20 грн, №13452 на суму 459,00 грн, №13453 на суму 319,50 грн, №13454 на суму 216 грн, №13455 на суму 308,58 грн, №13456 на суму 42,30 грн, №13457 на суму 652,32 грн., №13458 на суму 216,00 грн, №13459 на суму 86,40 грн, №13460 на суму 304,56 грн, які не засвідчені підписом касира ОСОБА_1 .

З огляду на встановлені під час перевірки порушення, податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 10.04.2018 №, яким до Макарівської філії ТОВ «Київхліб» застосовано штраф згідно абзаців 3, 6 пункту 1 Указу №436/95 у розмірі 144 367,4 грн.

Як убачається з акту перевірки, відповідач дійшов висновку про порушення Макарівською філією ТОВ «Київхліб» вимог підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, підпункту 1.4 пункту 16 примітка 1 підрозділу 10 Розділу XX, підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 ПК України, пункту 1 частини першої статті 7, пунктів 1, 2, 5 статті 9 Закону №2464-VI, оскільки позивачем, як податковим агентом своїх працівників, не нараховані зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску на кошти, які були виділені працівникам підприємства:

- у сумі 92 077,56 грн протягом 2015-2017 років на придбання бензину А-95 та використання його на авто які не належить Макарівській філії ТОВ «Київхліб», адже згідно балансу підприємства відсутні власні чи орендовані авто, які могли би використовувати даний вид палива;

- у сумі 16 284 грн протягом 2015-2017 років на оплату послуг мобільного зв`язку телефонів, які не належать Макарівській філії ТОВ «Київхліб».

11.04.2018 на підставі вказаного висновку податковим органом прийняті наступні податкові повідомлення-рішення:

- податкове повідомлення-рішення №, яким Макарівській філії ТОВ «Київхліб» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 24 081,35 грн, у тому числі за основним платежем на 19 505,08 грн та за штрафною (фінансовою) санкцією на 4876,27 грн;

- податкове повідомлення-рішення №, яким Макарівській філії ТОВ «Київхліб» збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на 2 031,78 грн, у тому числі за основним платежем на 1625,42 грн та за штрафною (фінансовою) санкцією на 406,36 грн;

- вимога №, якою Макарівській філії ТОВ «Київхліб» нараховано недоїмку зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у сумі 23 839,50 грн;

- рішення №, яким до Макарівської філії ТОВ «Київхліб» застосовано штрафні санкції у розмірі 5959,88 грн за наслідками донарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у сумі 23 839,50 грн.

Зазначені податкові повідомлення-рішення від 10.04.2018 №, від 11.04.2018 №, №, вимогу від 11.04.2018 № та рішення від 11.04.2018 № позивач оскаржив у адміністративному порядку шляхом подання скарги до Державної фіскальної служби.

Рішенням Державної фіскальної служби від 20.06.2018 №21049/6/99-99-11-02-01-15 вказану скаргу позивача залишено без задоволення.

Відповідно до статті 19 Конституції України правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно підпункту 14.1.180 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.

Підпункт 168.1.1 пункту 168 статті 168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Відповідно до статті 171 ПК України особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку.

Особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з інших доходів, є:

а) податковий агент - для оподатковуваних доходів з джерела їх походження в Україні;

б) платник податку - для іноземних доходів та доходів, джерело виплати яких належить особам, звільненим від обов`язків нарахування, утримання або сплати (перерахування) податку до бюджету.

Згідно з підпунктами 163.1.1 та 163.1.2 пункту 163.1 статті 163 ПК України об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

Відповідно до абзацу другого пункту 164.1 статті 164 ПК України загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Підпунктом 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.

За змістом підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу).

Відповідно до підпункту 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Згідно із підпунктом «е» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), визначеної за правилами звичайної ціни, а також суми знижки звичайної ціни (вартості) товарів (робіт, послуг), індивідуально призначеної для такого платника податку, крім сум, зазначених у підпункті 165.1.53 пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу.

Законом України від 28.12.2014 №71-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи», який набрав чинності 01.01.2015, внесено зміни до пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, у відповідності до яких тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.

Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту. Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу. Платники збору зобов`язані забезпечувати виконання податкових зобов`язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 цього Кодексу.

Отже, як правильно зазначив суд першої інстанції, у разі надання Макарівською філією ТОВ «Київхліб» доходу своїм працівникам який вважається додатковим благом, позивач як податковий агент своїх працівників зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за рахунок таких працівників.

Проте, відповідач заперечує факт нарахуванням позивачем як податковим агентом зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску на кошти, які були виділені працівникам підприємства у сумі 92 077,56 грн протягом 2015-2017 років на придбання бензину А-95 та використання його на авто, яке не належить Макарівській філії ТОВ «Київхліб», адже згідно балансу підприємства відсутні власні чи орендовані авто які могли використовувати даний вид палива.

Судом встановлено, що 02.02.2015 між ОСОБА_3 (Орендодавець) та ТОВ «Київхліб» (Орендар) укладено договір оренди автомобіля марки ВАЗ, модель 211140, 2011 року випуску, сірий колір, тип УНІВЕРСАЛ-В, реєстраційний номер НОМЕР_1 з метою використання цього автомобіля Орендарем для службових цілей без територіальних обмежень.

Наказом ТОВ «Київхліб» від 02.02.2015 №3 визначено порядок використання автомобіля у господарській діяльності ТОВ «Київхліб».

06.02.2017 між ОСОБА_3 (Орендодавець) та ТОВ «Київхліб» (Орендар) укладено новий договір (оренди) найму вказаного транспортного засобу, яким автомобіль передано на термін 3 роки з моменту підписання та нотаріального посвідчення договору.

Наказом ТОВ «Київхліб» від 15.07.2016 №ОА-1 «Про використання автомобіля» закріплено зазначений автомобіль за директором Макарівської філії ТОВ «Київхліб» з 15.07.2016, а також визначено, що витрати по сплаті орендної плати несе головне підприємство ТОВ «Київхліб». а витрати на придбання паливно-мастильних матеріалів - Макарівська філія.

Наказом від 15.07.2016 №113/1 визначено оформляти подорожніми листами використання автомобіля у господарській діяльності підприємства - Макарівській філії ТОВ «Київхліб».

Після укладання договору оренди від 06.02.2017, ТОВ «Київхліб» видано наказ від 06.02.2017 №ОА-2 «Про використання автомобіля» яким закріплено автомобіль за директором Макарівської філії з 06.02.2017, а також визначено, що витрати по сплаті орендної плати несе головне підприємство ТОВ «Київхліб», а витрати на придбання паливно-мастильних матеріалів - Макарівська філія.

Отже, автомобіль ВАЗ 211140, реєстраційний номер НОМЕР_1 почав використовуватись у господарській діяльності філії з 15.07.2016, а не з 2015 року, як зазначено в акті перевірки від 19.03.2018. Відповідно, придбання та списання бензину А-95 для забезпечення використання орендованого автомобіля почало здійснюватись Макарівською філією ТОВ «Київхліб» лише після 15.07.2016, що підтверджується первинними документами та відповідними записами в регістрах бухгалтерського обліку.

Згідно підпункту 134.1.1 статті 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

За приписами пунктів 21, 22 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, витрати на паливо включається до складу витрат операційної діяльності.

Таким чином, відсутні докази того, що придбання бензину А-95 для забезпечення використання орендованого автомобіля є наданням власнику такого автомобіля додаткового блага у вигляді вартості придбаного бензину. Витрати на придбання вказаного бензину А-95 позивач повинен був відобразити у податковій звітності рахунок зменшення об`єкту оподаткування податком на прибуток підприємств. При цьому, за висновками акту перевірки від 19.03.2018 №197/10-36-14-13/39627874 не встановлено порушення позивачем вимог ПК України в частині формування податкових зобов`язань з податку на прибуток підприємств.

Окрім того, відповідач вказав, що позивачем, як податковим агентом своїх працівників, не нараховані зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску на кошти, які були виділені працівникам підприємства у сумі 16 284 грн протягом 2015-2017 років на оплату послуг мобільного зв`язку телефонів, які не належать Макарівській філії ТОВ «Київхліб».

Як зазначив суд першої інстанції позивач не спростував такі доводи податкового органу, не надав відповідних доказів чи заперечень.

З огляду за вищевикладене, суд першої інстанції прийшов до правильного висновку щодо протиправності податкових повідомлень-рішень від 11.04.2018 №, у частині збільшення Макарівській філії ТОВ «Київхліб» суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 20 717,45 грн, у тому числі за основним платежем на 16 573,96 грн та за штрафною (фінансовою) санкцією на 4 143,49 грн; №, у частині збільшення Макарівській філії ТОВ «Київхліб» суми грошового зобов`язання з військового збору на 1 726,45 грн, у тому числі за основним платежем на 1381,16 грн та за штрафною (фінансовою) санкцією на 345,29 грн.

В іншій частині суд правильно відмовив, оскільки відсутні докази, які б спростували доводи податкового органу щодо не нарахування позивачем як податковим агентом зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску.

Згідно пункту 10 частини першої статті 1 Закону №2464-VI страхувальники - роботодавці та інші особи, які відповідно до цього Закону зобов`язані сплачувати єдиний внесок.

Пунктом 1 частини 1 статті 4 Закону №2464-VI визначено, що платниками єдиного внеску, зокрема, є роботодавці: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності, відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.

Відповідно до статей 41 та 191 ПК України контроль своєчасності подання платниками податків та платниками єдиного внеску передбаченої законом звітності (декларацій, розрахунків та інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів), своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати податків, зборів, платежів входить до функцій контролюючих органів, а саме органів доходів і зборів.

Згідно з пунктом 1 частини 2 статті 6, абзаців 1 і 2 частини 8 статті 9 Закону №2464-VI платник єдиного внеску зобов`язаний своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок.

Відповідно до пункту 1 частини першої статті 7 Закону №2464-VI єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), частини першої статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України "Про оплату праці", та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами.

У статті 2 Закону України «Про оплату праці» визначено, що основна заробітна плата це - винагорода за виконану роботу відповідно до встановлених норм праці (норми часу, виробітку, обслуговування, посадові обов`язки). Вона встановлюється у вигляді тарифних ставок (окладів) і відрядних розцінок для робітників та посадових окладів для службовців.

Додаткова заробітна плата. Це - винагорода за працю понад установлені норми, за трудові успіхи та винахідливість і за особливі умови праці. Вона включає доплати, надбавки, гарантійні і компенсаційні виплати, передбачені чинним законодавством; премії, пов`язані з виконанням виробничих завдань і функцій.

Інші заохочувальні та компенсаційні виплати. До них належать виплати у формі винагород за підсумками роботи за рік, премії за спеціальними системами і положеннями, виплати в рамках грантів, компенсаційні та інші грошові і матеріальні виплати, які не передбачені актами чинного законодавства або які провадяться понад встановлені зазначеними актами норми.

Згідно пункту 2 частини 11 статті 25 Закону №2464-VI податковий орган застосовує до платника єдиного внеску штрафні санкції за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску накладається штраф у розмірі 20 відсотків своєчасно не сплачених сум.

Системний аналіз норм підпункту 14.1.47 пункту 14.1 статті 14, підпункту «е» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України, пункту 1 частини першої статті 7 Закону №2464-VI та статті 2 Закону України "Про оплату праці", свідчить про те, що отримане платником податків на доходи фізичних осіб додаткове благо є об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку. Водночас, базою нарахування єдиного внеску є сума нарахованої застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України "Про оплату праці", та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами.

Таким чином, сума отриманого платником податків на доходи фізичних осіб додаткового благо не є базою нарахування єдиного внеску.

Виходячи з вищевикладеного є правильним висновок про необґрунтованість доводів відповідача про заниження позивачем сум єдиного внеску, що свідчить про протиправність та необхідність скасування вимоги від 11.04.2018 № та рішення від 11.04.2018 №.

Що стосується податкового повідомлення-рішення від 10.04.2018 №, яким до Макарівської філії ТОВ «Київхліб» застосовано штраф згідно абзаців 3, 6 пункту 1 Указу №436/95 у розмірі 144 367,4 грн за порушення вимог пунктів 2.6, 3.3, 3.12, 3.13 Положення №637 шляхом неоприбуткування (несвоєчасного оприбуткування) готівки у загальному розмірі 28 840,36 грн, колегія суддів встановила наступне.

Пунктом 2.6 Положення №637, (втратив чинність 05.01.2015 згідно з постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 №148), установлено, що вся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.

Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.

У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням розрахункової книжки (РК) оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК) (абзаци перший - третій цього пункту).

Згідно пунктів 3.3, 3.12, 3.13 Положення №637 приймання готівки в каси проводиться за прибутковими касовими ордерами (додаток 2), підписаними головним бухгалтером або особою, уповноваженою керівником підприємства.

Під час одержання касових ордерів або видаткових відомостей касир зобов`язаний перевірити:

- наявність і справжність на документах відповідних підписів, а на видатковій відомості - дозвільного напису керівника підприємства або осіб, які ним уповноважені;

- правильність оформлення документів, наявність усіх реквізитів;

- наявність перелічених у документах додатків.

У разі невиконання хоча б однієї із зазначених вимог касир повертає документи для відповідного оформлення.

Касові ордери або видаткові відомості одразу ж після одержання або видачі за ними готівки підписуються касиром, а на доданих до них документах ставиться відбиток штампа або напис "Оплачено" із зазначенням дати (число, місяць, рік).

Касові документи після складання касиром звіту та оброблення цього звіту комплектуються в хронологічному порядку, нумеруються, переплітаються в окремі папки та зберігаються відповідно до законодавства України відповідальною особою, на яку керівником покладено обов`язок щодо їх зберігання.

Положеннями абзаців 3 та 6 статті 1 Указу № 436/95 (який втратив чинність згідно з Указом Президента України від 20.06.2019 №418/2019) визначено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб`єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу: за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.

За проведення готівкових розрахунків без подання одержувачем коштів платіжного документа (товарного або касового чека, квитанції до прибуткового ордера, іншого письмового документа), який би підтверджував сплату покупцем готівкових коштів, - у розмірі сплачених коштів.

Зазначаючи про порушення позивачем вимог пунктів 3.3, 3.12, 3.13 Положення №637 відповідач вказує, що внаслідок такого порушення відбулось неоприбуткування готівки на загальну суму 8 366,6 грн. Розмір застосованого відповідачем штрафу також свідчить про те, що за вказане порушення позивача фактично притягнуто до відповідальності, передбаченої абзацом 3 статті 1 Указу №436/95 за неоприбуткування у касах готівки.

Проте, відповідачем фактично було застосовано до позивача штраф, визначений абзацом 3 статті 1 Указу №436/95 як захід відповідальності за неоприбуткування у касах готівки, тоді як викладені у податковому повідомленні-рішенні від 10.04.2018 № дані про застосування до Макарівської філії ТОВ «Київхліб» санкції, передбачені абзацом 6 пункту 1 Указу №436/95 .

06.07.1995 Верховною Радою України прийнятий Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», у преамбулі якого вказано, що він визначає правові засади застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на всіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі. Встановлення норм щодо незастосування РРО у інших законах, крім ПК, не допускається.

Пунктом 3 розділу ІІ Прикінцевих положень Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» визначено, що до приведення чинного законодавства у відповідність із цим Законом чинні закони та інші нормативно-правові акти застосовуються в частині, що не суперечить цьому Закону.

Згідно з пунктами 2 та 13 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:

- видавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми на повну суму проведеної операції;

- забезпечувати відповідність сум готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, яка зазначена в денному звіті РРО, а у випадку використання розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість.

Тобто, як норма пункту 13 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», так і норма пункту 2.6 Положення № 637 встановлюють для суб`єкта підприємницької діяльності, який здійснює розрахункові операції готівкою із застосуванням РРО, обов`язок забезпечення обліку отриманих готівкових коштів в повній сумі надходжень від розрахункових операцій. При цьому такий облік згідно з пунктом 13 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» здійснюється в денному звіті (за визначенням, наведеним у статті 1 цього Закону, денний звіт - це документ встановленої форми, надрукований РРО, що містить інформацію про денні підсумки розрахункових операцій, проведених з його застосуванням), а згідно з пунктом 2.6 Положення №637 - у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО.

Пунктами 1 та 7 частини першої статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» передбачено фінансові санкції за порушення вимог цього закону, а саме:

- за встановлення протягом календарного року в ході перевірки факту проведення розрахункових операцій з використанням РРО або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через РРО з фіскальним режимом роботи; невідповідності у юридичних осіб на місці проведення розрахунків суми готівкових коштів сумі коштів, зазначеній у денному звіті, більше ніж на 10 відсотків розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, а в разі використання юридичною особою розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня; нероздрукування відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання; 7) десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі порушення встановленого у пункті 1 статті 9 порядку проведення розрахунків через каси підприємств, установ і організацій, в яких ці операції повинні проводитися з оформленням прибуткових і видаткових касових ордерів та видачею відповідних квитанцій, підписаних і завірених печаткою (за наявності) у встановленому порядку, або у разі порушення порядку оформлення розрахункових і звітних документів при здійсненні продажу проїзних і перевізних документів на залізничному (крім приміського) та авіаційному транспорті.

Аналіз зазначених положень свідчить про те, що об`єктивна сторона обох порушень, як того, що визначено абзацом третім статті 1 Указу № 436/95, так і того, що визначене пунктом 1 частини першої статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», фактично полягає у одних і тих самих діях. Аналогічна ситуація також із абзацом 6 статті 1 Указу № 436/95 та пунктом 7 частини першої статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Оскільки шляхом прийняття Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» ці правовідносини врегулював законодавчий орган, то Указ №436/95 припинив дію як у частині визначення складу такого правопорушення як неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки, так і в частині встановлених за таке правопорушення санкцій, його положення вже не могло застосовуватися.

Аналогічна правова позиція була викладена Великою Палатою Верховного Суду у постанові від 13.08.2020 у справі №826/13537/17.

У вказаній постанові Велика Палата Верховного Суду також відступила від правової позиції, викладеної Верховним Судом України у постанові від 02.04.2013 №2-77а13, зазначила про незастосовність до спірних правовідносин положень абзацу третього статті 1 Указу № 436/95, та про неможливість їх застосування у правовідносинах, що виникли після набрання чинності Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Відповідно частини п`ятої статті 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Щодо посилання податкового органу в апеляційній скарзі на правові позиції Верховного Суду у справах №826/24815/15 від 26.03.2018, №160/8441/18 від 06.08.2019, №826/24815/15 від 29.05.2020, колегія суддів не бере їх до уваги, враховуючи вищевикладені висновки Великої Палати Верховного Суду, що прийняті відповідно до постанови від 13.08.2020 у справі №826/13537/17.

Окрім того, у справах №160/8441/18, № 826/27811/15 та №826/24815/15, на які послався скаржник в апеляційній скарзі, правовідносини стосуються зовсім інших обставин, а тому не можуть бути застосовані як судова практика у цій справі.

Таким чином, податкове повідомлення-рішення від 10.04.2018 № є протиправним та підлягає скасуванню.

Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а тому не можуть бути підставою для скасування рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 20 червня 2021 року.

З огляду на вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції є законним, підстави для його скасування відсутні, так як суд, всебічно перевіривши обставини справи, вирішив спір у відповідності з нормами матеріального та процесуального права, що підлягають застосуванню до даних правовідносин.

Судовою колегією враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Відповідно до ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

За таких підстав апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 310, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 20 червня 2021 року - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду у строк визначений ст. 329 КАС України.

Суддя-доповідач: Бужак Н.П.

Судді: Костюк Л.О.

Кобаль М.І.