Справа № 320/9056/20
Суддя: Кузьменко Володимир Володимирович
Дата ухвалення: 2021-09-28 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 320/9056/20 Суддя (судді) першої інстанції: Терлецька О.О.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 вересня 2021 року м. Київ

Колегія Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

судді-доповідача Кузьменка В.В.,

суддів: Василенка Я.М., Карпушової О.В,

за участю секретаря Кірієнко Н.Є.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Києві справу за адміністративним позовом Малого приватного підприємства "ШАНС" до Головного управління ДПС у Київській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, за апеляційними скаргами Малого приватного підприємства "ШАНС" та Головного управління ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 12 травня 2021 року,

В С Т А Н О В И Л А:

Мале приватне підприємство "ШАНС" звернулось до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової служби України, Головного управління Державної податкової служби у Київській області, в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати Рішення комісії Головного управління ДФС у Київській області (правонаступник ГУ ДПС у Київській області), яка приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 874095/30024062 від 07.08.2018 р., та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання на реєстрацію податкову накладну № 2 від 02.07.2018 р.;

- визнати протиправним та скасувати Рішення комісії Головного управління ДФС у Київській області (правонаступник ГУ ДПС у Київській області), яка приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 963013/30024062 від 23.10.2018 р., та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання на реєстрацію податкову накладну № 2 від 22.08.2018 р.;

- визнати протиправним та скасувати Рішення комісії Головного управління ДФС у Київській області (правонаступник ГУ ДПС у Київській області), яка приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 1173313/30024062 від 27.05.2019 р., та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання на реєстрацію податкову накладну № 1 від 25.03.2019 р.;

- визнати протиправним та скасувати Рішення комісії Головного управління ДФС у Київській області (правонаступник ГУ ДПС у Київській області), яка приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 1173312/30024062 від 27.05.2019 р., та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання на реєстрацію податкову накладну № 2 від 26.03.2019 р.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 12 травня 2021 року позов задоволено частково.

Визнано протиправними та скасовано рішення комісії Головного управління ДФС у Київській області (правонаступник ГУ ДПС у Київській області), яка приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: № 874095/30024062 від 07.08.2018, № 963013/30024062 від 23.10.2018, № 1173313/30024062 від 27.05.2019, № 1173312/30024062 від 27.05.2019.

В іншій частині позовних вимог - відмовлено.

Не погоджуючись із зазначеним судовим рішенням, Мале приватне підприємство "ШАНС" та Головне управління ДПС у Київській області подано апеляційні скарги, в яких:

- Мале приватне підприємство "ШАНС" просить скасувати оскаржуване рішення в частині відмови в задоволенні позовних вимог;

- Головне управління ДПС у Київській області просить скасувати рішення суду першої інстанції як таке, що ухвалене з порушенням норм матеріального і процесуального права, та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.

Представник позивача в судове засідання не з`явився, будучи належним чином повідомленим про апеляційний розгляд справи.

Представник відповідача в судовому засіданні підтримав вимоги апеляційної скарги, просив скасувати рішення суду першої інстанції та відмовити в задоволенні позову.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційних скарг, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга Головного управління ДПС у Київській області не підлягає задоволенню, а апеляційну скаргу Малого приватного підприємства "ШАНС" слід задовольнити з таких підстав.

Згідно зі ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно з ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Як вбачається з матеріалів справи та вірно встановлено судом першої інстанції, Малим приватним підприємством "ШАНС" було відправлено податкову накладну по взаємовідносинам із ТОВ "Бетон Комплекс" на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме: податкову накладну № 2 від 02.07.2018.

У відповідь була отримана Квитанція № 2 про зупинення реєстрації вищевказаної податкової накладної на підставі: ПІ 1 відповідає вимогам пп. 1.6 и. 1 "Критеріїв ризиковості платника податку".

У зв`язку із зазначеним та на підставі п. 15 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому Постановою КМУ № 117 від 21.02.2018 р., були подані письмові пояснення та копії первинних документів, які підтверджують відповідні господарські операції. Подання пояснень на копій документів підтверджується Повідомленням про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено (копія додається до позовної заяви).

Так, відповідно до поданих пояснень, між Позивачем та ТОВ "Бетон Комплекс" від 27.04.2018 року заключено договір на реконструкцію будівель і споруд підприємства "Бетон Комплекс" по вул. Добринінська (Резервна), 8 в м. Києві на суму 232321,43 грн в т.ч. ПДВ 38720,24 грн. 07.05.2018 МПП "ІІІанс" отримало аванс згідно графіку фінансування (додається до позову) на суму 69696,43 грн. в т.ч. ПДВ 11616.07 грн. Дані роботи завершено 02.07.2018 року, що підтверджується актами виконаних робіт Ф КБ-2, КБ-3, 02.07.2018 року на різницю складено податкову накладну на суму 162625,00 грн, в т.ч. ПДВ 27104,17 грн. Також, разом з повідомленням направлено копію ліцензії ДАБ1 України від 28.12.2017 року на здійснення господарської діяльності з будівництва об`єктів, що за класом наслідків (відповідальності) належать до об`єктів з середніми та значними наслідками (за переліком видів робіт згідно з додатком); дозвіл №3289.13.32 МПП "ШАНС" на виконання робіт, зокрема, тих, що передбачені Договором підряду; копію договору підряду, укладеного із ТОВ "Бетон Комплекс" від 27.04.2018р.; копія графіку фінансування до договору підряду від 27.04.2018; календарного плану виконання робіт; акти приймання виконаних робіт №1 та №2.

07.08.2018 року позивачу надійшло Рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №874095/30024062, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної.

11.09.2018 року Позивачем було відправлено податкову накладну № 2 від 22.08.2018 по взаємовідносинам із Приватним акціонерним товариством "ЗБВ-1" на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних.

У відповідь була отримана Квитанція про зупинення реєстрації вищевказаної податкової накладної на підставі: ПН відповідає вимогам пп. 1.6 п. 1 "Критеріїв ризиковості платника податку".

У зв`язку із зазначеним та на підставі п. 15 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому Постановою КМУ № 117 від 21.02.2018 p., були подані письмові пояснення та копії первинних документів, які підтверджують відповідні господарські операції. Подання пояснень на копій документів підтверджується Повідомленням про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено (копія додається до позовної заяви).

Так, відповідно до поданих пояснень, між Позивачем та ГІрАТ "ЗБВ-1" від 22.08.2018 року заключено договір №112/18 на виконання проектних робіт на загальну суму 32339,04 грн.

27.08.2018. МПП "Шанс" отримало аванс згідно графіку фінансування на суму 11000,00 грн. в т.ч. ПДВ 1833,33 грн. Дані роботи було виконано повністю, , про що складено акти виконаних робіт №1 від 22.09.2018р. на суму 13316,04 грн., акт №2 від 22.09.2018 року на суму 9511,5 грн., акт №3 від 22.09.2018 року на суму 951 1,50 грн.(додаються до позову).

Також, разом з повідомленням направлено копію ліцензії ДАБІ України від 28.12.2017 року на здійснення господарської діяльності з будівництва об`єктів, що за класом наслідків (відповідальності) належать до об`єктів з середніми та значними наслідками (за переліком видів робіт згідно з додатком); копію договору на виконання проектних робіт №112/18 від 22.08.2018.

23.10.2018 позивачу надійшло рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №963013/30024062, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної.

25.03.2019 року позивачем було відправлено податкову накладну № 1 від 25.03.2019 р. по взаємовідносинам із Товариством з обмеженою відповідальністю "Бетон Комплекс" на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних.

У відповідь була отримана Квитанція про зупинення реєстрації вищевказаної податкової накладної на підставі: ПН відповідає вимогам пп. 1.6 п. 1 "Критеріїв ризиковості платника податку".

У зв`язку із зазначеним та на підставі п. 15 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому Постановою КМУ № 117 від 21.02.2018 були подані письмові пояснення та копії первинних документів, які підтверджують відповідні господарські операції. Подання пояснень на копій документів підтверджується Повідомленням про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено (копія додається до позовної заяви).

Так, відповідно до поданих пояснень, між Позивачем та ТОВ "Бетон Комплекс" від 25.03.2019 року заключено договір-підряд на виконання проектних робіт на загальну суму 575723.46 грн. МПП "Шанс" отримало аванс згідно графіку фінансування 25.03.2019 року на суму 215517,50 грн. в т.ч. ПДВ 35919,58 грн. та 26.03.2019 року на суму 215517,50грн. в т.ч. ПДВ 35919,58 грн. (копії платіжних доручень). Також, разом з повідомленням направлено копію ліцензії ДАБ1 України від 28.12.2017 року на здійснення господарської діяльності з будівництва об`єктів, що за класом наслідків (відповідальності) належать до об`єктів з середніми та значними наслідками (за переліком видів робіт згідно з додатком); копію договору на виконання проектних робіт від 25.03.2019 р.

Але, 27.05.2019 позивачу надійшло рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №1173313/30024062. яким відмовлено у реєстрації податкової накладної.

11.04.2019 року позивачем було відправлено податкову накладну № 2 від 26.03.2019 по взаємовідносинам із Товариством з обмеженою відповідальністю "Бетон Комплекс" па реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних.

У відповідь була отримана Квитанція про зупинення реєстрації вищевказаної податкової накладної на підставі: ПН відповідає вимогам пп. 1.6 п. 1 "Критеріїв ризиковості платника податку".

У зв`язку із зазначеним та на підставі п. 15 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому Постановою КМУ № 117 від 21.02.2018, були подані письмові пояснення та копії первинних документів, які підтверджують відповідні господарські операції. Подання пояснень на копій документів підтверджується Повідомленням про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено (копія додається до позовної заяви).

Так, відповідно до поданих пояснень, між Позивачем та ТОВ "Бетон Комплекс" від 25.03.2019 року заключено договір-підряд на виконання проектних робі т на загальну суму 575723,46 грн. МПП "Шанс" отримало аванс згідно графіку фінансування (додається до позову) 25.03.2019 року на суму 215517,50 грн. в т.ч. ПДВ 35919,58 грн. та 26.03.2019 року на суму 215517,50грн. в т.ч. ПДВ 35919,58 грн. (копії платіжних доручень додаються)..Також, разом з повідомленням направлено копію ліцензії ДАБІ України від 28.12.2017 року на здійснення господарської діяльності з будівництва об`єктів, що за класом наслідків (відповідальності) належать до об`єктів з середніми та значними наслідками (за переліком видів робіт згідно з додатком); копію договору на виконання проектних робіт від 25.03.2019 р.

27.05.2019 позивачу надійшло рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №1173312/30024062, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної.

Позивач вважаючи вищевказані рішення протиправними та такими, що підлягають скасуванню, звернувся з даним позовом до суду.

Приймаючи рішення про часткове задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив, зокрема, з того, що дії відповідача, які полягають у застосуванні у відношенні позивача Критеріїв ризиковості платника податків, визначених листом ДФС України від 05.11.2018 №4065/99-99-07-05-04-18 є протиправними та такими, що порушують права позивача.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог в частині, суд першої інстанції виходив з того, що предметом позову в даній справі не охоплено дії відповідача щодо перевірки дотримання позивачем всіх умов для реєстрації поданих податкових накладних, а тому суд, з огляду на вимоги ст. 9 Кодексу адміністративного судочинства України, не досліджував правомірність та достатність такої перевірки для реєстрації зазначених податкових накладних.

Даючи правову оцінку фактичним обставинам справи, колегія суддів частково погоджується з висновками суду першої інстанції з огляду на таке.

Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Колегія суддів при розгляді справи звертає увагу на положення частини 2 статті 2 КАС України, якими передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Згідно з п. 185.1 ст. 185 ПК України об`єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; ґ) виключено; д) виключено; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Відповідно до п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 №117 (далі - Порядок №117).

Пунктом 5 Порядку №117 встановлено, що податкова накладна / розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

Згідно з п. 6 Порядку №117 у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до п. 10 Порядку №117 критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.

Мінфін у дводенний строк погоджує або надсилає ДФС на доопрацювання визначені у цьому пункті критерії та перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

Про визначені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, ДФС інформує Комітет Верховної Ради України з питань податкової та митної політики.

ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

Як вбачається з матеріалів справи, Критерії ризиковості платника податку сформовано листом ДФС України від 05.11.2018 №4065/99-99-07-05-04-18.

При цьому, згідно з п.п.1.6 п. 1 вказаних Критеріїв, комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків.

Разом з тим, вказані Критерії ризиковості платника податку не затверджено нормативним актом ДФС України та не погоджено Міністерством фінансів України, що суперечить вимогам п. 10 Порядку №117.

При цьому, лист Міністерства фінансів України від 31.10.2018 №26010-06-5/28170, згідно якого "Міністерство фінансів України погоджує критерії ризиковості платника податку та критерії ризиковості здійснення операцій, надіслані листом Державної фіскальної служби України від 29.10.2018 №3104/4/99-99-07-05-04-13, за умови, що вони будуть переглянуті протягом місяця", суд вважає неналежним доказом погодження Міністерством фінансів України Критеріїв ризиковості платника податку, викладених в листі ДФС України від 05.11.2018 №4065/99-99-07-05-04-18, оскільки: з вказаного листа неможливо встановити, що він стосується Критеріїв ризиковості платника податку, викладених в листі ДФС України від 05.11.2018 № 4065/99-99-07-05-04-18; п. 10 Порядку №117 передбачено право Мінфіну або погодити, або надіслати ДФС на доопрацювання надіслані на погодження Критерії ризиковості платника податку, при цьому не передбачено право Мінфіну погоджувати такі критерії з умовами.

Водночас, доказів дотримання ДФС умов погодження Мінфіном таких критеріїв матеріали справи не містять та таких доказів не надано відповідачем.

Відповідно до статті 1 Закону України від 11.09.2003 №1160-IV (далі - Закон №1160-IV) "Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності", регуляторний акт - це: прийнятий уповноваженим регуляторним органом нормативно-правовий акт, який або окремі положення якого спрямовані на правове регулювання господарських відносин, а також адміністративних відносин між регуляторними органами або іншими органами державної влади та суб`єктами господарювання; прийнятий уповноваженим регуляторним органом інший офіційний письмовий документ, який встановлює, змінює чи скасовує норми права, застосовується неодноразово та щодо невизначеного кола осіб і який або окремі положення якого спрямовані на правове регулювання господарських відносин, а також адміністративних відносин між регуляторними органами або іншими органами державної влади та суб`єктами господарювання, незалежно від того, чи вважається цей документ відповідно до закону, що регулює відносини у певній сфері, нормативно-правовим актом.

Регуляторний орган - Верховна Рада України, Президент України, Кабінет Міністрів України, Національний банк України, Національна рада України з питань телебачення і радіомовлення, інший державний орган, центральний орган виконавчої влади, Верховна Рада Автономної Республіки Крим, Рада міністрів Автономної Республіки Крим, місцевий орган виконавчої влади, орган місцевого самоврядування, а також посадова особа будь-якого із зазначених органів, якщо відповідно до законодавства ця особа має повноваження одноособово приймати регуляторні акти.

ДФС України, відповідно до п. 1 Положення про Державну фіскальну службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21.05.2014 №236, є центральним органом виконавчої влади, діяльність якого спрямовується і координується Кабінетом Міністрів України через Міністра фінансів і який реалізує державну податкову політику, державну політику у сфері державної митної справи, державну політику з адміністрування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок), державну політику у сфері боротьби з правопорушеннями під час застосування податкового, митного законодавства, а також законодавства з питань сплати єдиного внеску.

Таким чином, критерії ризиковості платника податку мають ознаки регуляторного акта, оскільки встановлюють норми права, передбачають неодноразове їх застосування щодо невизначеного кола осіб та здійснюють безпосередній вплив на господарську діяльність суб`єктів господарювання, так як спрямовані на правове регулювання відносин щодо визначення платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, що є підставою для зупинення реєстрації податкових накладних, сформованих таким платником податків.

Статтею 25 Закону №1160-IV визначено особливості прийняття регуляторних актів органами виконавчої влади, їх посадовими особами та встановлено наступне.

Регуляторний акт не може бути прийнятий або схвалений уповноваженим на це органом виконавчої влади або його посадовою особою, якщо наявна хоча б одна з таких обставин: відсутній аналіз регуляторного впливу; проект регуляторного акта не був оприлюднений; проект регуляторного акта не був поданий на погодження із уповноваженим органом; щодо проекту регуляторного акта уповноваженим органом було прийнято рішення про відмову в його погодженні.

Матеріали справи не містять відповідних доказів, що при прийнятті Критеріїв ризиковості платника податку ДФС України дотримано регуляторних процедур, зокрема, з урахуванням вимог ст. 25 Закону №1160-IV.

Крім того, постановою Кабінету Міністрів України від 28.12.1992 №731 затверджено Положення про державну реєстрацію нормативно-правових актів міністерств, інших органів виконавчої влади (далі - Положення №731), відповідно до п. 3 якого, на державну реєстрацію подаються нормативно-правові акти, прийняті уповноваженими на це суб`єктами нормотворення в електронній (через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади) або паперовій формі в порядку, визначеному Мін`юстом, що містять норми права, мають неперсоніфікований характер і розраховані на неодноразове застосування, незалежно від строку їх дії (постійні чи обмежені певним часом) та характеру відомостей, що в них містяться, у тому числі з грифами "Для службового користування", "Особливої важливості", "Цілком таємно", "Таємно" та іншими, а також прийняті в порядку експерименту.

Згідно з п.п."б" п.4 Положення №731 державній реєстрації підлягають нормативно-правові акти будь-якого виду (постанови, накази, інструкції тощо), якщо в них є одна або більше норм, що, зокрема, мають міжвідомчий характер, тобто є обов`язковими для інших міністерств, органів виконавчої влади, а також органів місцевого самоврядування, підприємств, установ і організацій, що не входять до сфери управління органу, який видав нормативно-правовий акт.

Відповідно до п.6 Положення №731 державну реєстрацію здійснюють, зокрема, нормативно-правових актів міністерств, інших центральних органів виконавчої влади - Мін`юст. За вимогами п.15 Положення №731 міністерства, інші центральні органи виконавчої влади направляють для виконання нормативно-правові акти лише після їх державної реєстрації та офіційного опублікування. У разі порушення зазначених вимог нормативно-правові акти вважаються такими, що не набрали чинності, і не можуть бути застосовані. Суд зазначає, що Критерії ризиковості платника податку не зареєстровані у Міністерстві юстиції України, а отже вважаються такими, що не набрали чинності, і не можуть бути застосовані. Доказів зворотного відповідачем суду не надано.

Таким чином, суд першої інстанції вірно вказав, що дії відповідача, які полягають у застосуванні до позивача Критеріїв ризиковості платника податків, визначених листом ДФС України від 05.11.2018 №4065/99-99-07-05-04-18, є протиправними та такими, що порушують права позивача.

Так, засідання Комісії щодо розгляду питань про внесення платників податків до переліку ризикових платників податків/виключення з переліку ризикових платників податків проводиться згідно з Порядком №117 та оформлюється протоколом.

До протоколу засідання Комісій обов`язково додаються: перелік платників податків, щодо яких виявлено ознаки ризиковості, згідно з пунктом 1.6 Критеріїв; матеріали, на підставі яких платників податків віднесено до такого переліку; інша інформація, що розглядається Комісією.

За результатами засідання Комісії та протокольно прийнятого рішення (внесення платників податків до переліку ризикових платників податків/виключення з переліку ризикових платників податків) голова Комісії забезпечує негайне внесення інформації щодо включення/виключення зазначених платників до/із переліку платників податків в режимі "Журнал ризикових платників податків" розділу "Робота Комісії регіонального рівня" підсистеми "Аналітична система" ІТС "Податковий блок", як платників з ознаками ризиковості.

У разі відповідності платника податків показнику оцінки ступеня ризиків, визначеному пункту 1.6 Критеріїв, - включення до переліку здійснюється за рішенням Комісій.

У Листі ДФС України від 05.11.2018 №4065/99-99-07-05-04-18, зокрема, зазначено, що платник податків відповідає критеріям ризиковості, якщо: 1.6. комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме: платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на тимчасово окупованих територіях у Донецькій та Луганській областях і тимчасово окупованій території, в розумінні Закону України "Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території України"; платник податку зареєстрований платником ПДВ менше трьох місяців; платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Державної казначейської служби України (крім бюджетних установ); платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років; платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам пп. 16.1.3 п. 16.1 ст. 16 та абзацу першого п. 49.2 і п. 49.18 ст. 49 ПК України; платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам пп. 16.1.3 п. 16.1 ст. 16 та п. 46.2 ст. 46 ПК України; наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.

Головні управління ДФС в областях, м. Києві та Офіс великих платників податків ДФС постійно обраховують та проводять моніторинг показників, визначених у пунктах 1.1 - 1.6 цих Критеріїв.

Відповідність платника податку Критеріям ризиковості платників податку може бути встановлено у разі виконання хоча б одного з критеріїв, визначених у пунктах 1.1 - 1.5 цих Критеріїв. Якщо виявлено, що платник податків має ознаки ризиковості згідно з пунктом 1.6 цих Критеріїв, то такий платник податків виноситься на розгляд Комісії в той самий день і вноситься до переліку ризикових платників у день проведення засідання Комісії, на якому прийнято відповідне рішення.

Якщо платник податків, якого внесено до переліку ризикових суб`єктів господарювання, перестав відповідати критеріям ризиковості, що визначені у пунктах 1.1 - 1.5 цих Критеріїв, такого платника податків виключають з переліку ризикових суб`єктів господарювання в день отримання/виявлення такої інформації. У разі якщо платник податків, внесений до переліку ризикових суб`єктів господарювання, перестав відповідати критеріям ризиковості, що визначені у пункті 1.6 цих Критеріїв, платника виключають з переліку ризикових суб`єктів господарювання за рішенням комісій головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС.

Інформація про внесення/виключення платника податку до/з переліку ризикових платників податків, відповідно до пунктів 1.1-1.6 цих Критеріїв, стає доступною платнику в Електронному кабінеті.

Матеріали справи не містять доказів наявності у відповідача податкової інформації, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій позивача. Крім того, під час розгляду справи відповідачем не надано суду жодного доказу про те, що у нього наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення позивачем ризикових операцій платником.

Окрім того, відповідачем під час апеляційного розгляду справи не було надано суду матеріали, на підставі яких позивачем було віднесено до ризикових платників податків, та іншу інформацію, що розглядалась Комісією, які згідно Порядку формування територіальними органами та структурними підрозділами ДФС переліку ризикових платників податків обов`язково додаються до протоколу засідання Комісій.

Відтак, колегія суддів вказує, що спірні рішення відповідача не відповідають критеріям, встановленим ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, оскільки є необґрунтованими та прийняті без урахування всіх обставин, що мають значення для їх прийняття.

Щодо позовних вимог про зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання на реєстрацію податкові накладні: № 2 від 02.07.2018, № 2 від 22.08.2018, № 1 від 25.03.2019, № 2 від 26.03.2019, які подані Малим приватним підприємством "ШАНС", колегія суддів зазначає таке.

Відповідно до підпункту 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна/розрахунок коригування, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється у день настання однієї із таких подій:

а) прийнято рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;

б) набрало законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

У першому випадку податкова накладна, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється у день прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, яке ухвалюється саме Комісією ДФС України.

У другому випадку податкова накладна, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється у день набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної.

Таким чином, нормами Податкового кодексу України чітко визначено настання такої події, як набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію відповідної податкової накладної.

Пунктом 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року № 1246, встановлено, що у разі надходження до ДФС України рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Колегія суддів зазначає, що чинним законодавством України покладено на ДПС України обов`язок щодо прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Тобто, фіскальному органу надано право вільно обирати одне з двох рішень, яке на його думку є законодавчо обґрунтованим та правильним. А отже, "свобода розсуду" фіскального органу, у разі встановлення судом протиправності відмови у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, звужується до єдиного юридично допустимого рішення, в даному випадку рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 11.06.2019 у справі № 480/4038/18 та від 28.11.2019 у справі № 1640/2650/18.

З огляду на вищевикладене, суд апеляційної інстанції вказує, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну датою її фактичного надходження.

Колегія суддів також зазначає, що обраний спосіб захисту, щодо зобов`язання ДпС України вчинити відповідні дії узгоджується зі статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту), відповідно до якої кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.

Щодо аналізу господарських операцій між позивачем та його контрагентами, на що посилається відповідач в апеляційній скарзі, то в даній справі суд не надає оцінку реальності здійснення таких операцій, оскільки це питання повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що відповідно до пункту 61.1 статті 61 Податкового кодексу України включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Апеляційна скарга відповідача не містить суттєво інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені у суді першої інстанції, з урахуванням яких, суд першої інстанції вже надав оцінку встановленим обставинам справи.

В контексті викладеного, колегія суддів приходить до переконання, що даний адміністративний позов підлягає до задоволення повністю, що не враховано судом першої інстанції та є підставою для скасування оскаржуваного рішення в частині відмови в задоволенні позовних вимог.

Згідно з п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд, що і вчинено судом у даній справі.

Перевіривши мотивування судового рішення та доводи апеляційної скарги, відповідно до вимог ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод щодо справедливого судового розгляду, врахувавши ст. 6 КАС України, відповідно до якої суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, судова колегія вважає, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку про задоволення позовних вимог в частині визнання протиправними та скасування рішень комісії Головного управління ДФС у Київській області (правонаступник ГУ ДПС у Київській області), яка приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, проте помилково відмовив у задоволенні позовної вимоги про зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання на реєстрацію вищевказані податкові накладні.

Приписи частини 1 статті 139 КАС України визначають, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Водночас, відповідно до частини 6 статті 139 КАС України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

Аналіз положень статті 139 КАС України дає підстави для висновку, що розподіл судових витрат здійснює суд першої інстанції, який ухвалив рішення у справі, керуючись загальними правилами розподілу судових витрат. Право ж суду апеляційної інстанції на зміну цього розподілу виникає у випадку зміни судового рішення або ухвалення нового рішення по суті позовних вимог, а відтак стягненню на користь Малого приватного підприємства "ШАНС" підлягає судовий збір в розмірі 10510,00 грн. за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України.

Керуючись ст.ст. 242, 308, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України,

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 12 травня 2021 року у справі за адміністративним позовом Малого приватного підприємства "ШАНС" до Головного управління ДПС у Київській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення - залишити без задоволення.

Апеляційну скаргу Малого приватного підприємства "ШАНС" - задовольнити.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 12 травня 2021 року - скасувати в частині відмови в задоволенні позовної вимоги про зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання на реєстрацію податкові накладні.

Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання на реєстрацію податкові накладні: № 2 від 02.07.2018, № 2 від 22.08.2018, № 1 від 25.03.2019, № 2 від 26.03.2019, які подані Малим приватним підприємством "ШАНС".

В решті рішення Київського окружного адміністративного суду від 12 травня 2021 року - залишити без змін.

Стягнути на користь Малого приватного підприємства "ШАНС" () судовий збір в розмірі 10510,00 (десять тисяч п`ятсот десять) грн. за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України ().

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Суддя-доповідач В. В. Кузьменко

Судді: Я. М. Василенко

О. В. Карпушова

Повний текст постанови складено 08.10.2021.