Справа № 620/1767/19
Суддя: Клопот С.Л.
Дата ухвалення: 2021-09-30 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЧЕРНІГІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

30 вересня 2021 року Чернігів Справа № 620/1767/19

Чернігівський окружний адміністративний суду складі:

головуючого судді Клопота С.Л.,

за участю секретаря Шевченко А.В.,

за участю секретаря Шевченко А.В.,

представників відповідача Паншиної І.В., Голоти Н.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в приміщенні суду справу за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства ''Галс-К'' до Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,

У С Т А Н О В И В:

Приватне акціонерне товариство ''Галс-К'' (далі ПрАТ ''Галс-К'', позивач) звернулось до суду з позовом, в якому, з урахуванням заяви про збільшення позовних вимог, просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної у Чернігівській області (далі ГУ ДФС у Чернігівській області, відповідач) від 19.03.2019 № 0, № 0 та № 0.

В обґрунтування своїх вимог позивачем зазначено, що відповідачем протиправно винесено оскаржувані рішення за відсутності порушення позивачем вимог валютного законодавства України, оскільки ґрунтуються на неповному з`ясуванні обставин справи.

Представник позивача в судове засідання не з`явився, про дату, час та місце судового розгляду повідомлений належним чином, причини неявки суду не повідомив.

Суд вважає за можливе розглянути справу без його участі.

Представники відповідача в судовому засіданні позовні вимоги не визнали, просили відмовити в задоволенні позову, посилаючись на заперечення, які викладені у відзиві на позовну заяву, що приєднаний до матеріалів справи.

Розглянувши подані сторонами документи і матеріали, заслухавши пояснення представників відповідача, суд вважає позов задоволенню не підлягає з наступних підстав.

Судом встановлено, що в результаті перевірки договору про спільну діяльність від 19.01.1999 № 35/4 - уповноважена особа ПрАТ «Галс-К» 31566427 (податковий номер 534663345) з питань повноти нарахування і сплати податків під час здійснення контрольованих операцій за період з 01.09.2013 по 31.12.2013 та з 01.01.2014 по 31.12.2014 з ПАТ «Укрнафта» (код ЄДРПОУ 135390), ТОВ «Галс-К ЛТД» () та АО GFF AG (Швейцарська Конфедерація) Головним управлінням ДФС у Чернігівській області було складено акт перевірки № 922/14/531633345 від 29.12.2018, в якому встановлено наступні порушення:

- Порушення вимог п. 135.1-135.2 та п.п. 135.5.11 ст. 135, п. 153.22 ст. 153, п.п. 39.3.1 та п.п. 39.3.3.8 п. 39.3 ст. 39 Податкового кодексу України, абз. 2 ч. 1 п.3 п. 21 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України (в редакції, що діяла під час здійснення контрольованих операцій) щодо відхилення ціни застосованої в контрольованих операціях за 2014 рік від рівня звичайної ціни визначеної відповідно вимог ст. 39 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено податок на прибуток підприємств у періоді, що перевірявся, на загальну суму 5 684 002 грн, у т.ч.: за 2013 рік 26927 грн, за 2014 рік 5 657 075 грн.

- Порушення п.п. 188.1 ст. 188, п.п. 198.3 ст. 193, п.п. 39.1.1 пункту 39.1 та п.п. 39.3.3.7, п.п. 39.3.3.8 п.п. 39.3.5.4 та п.п. 39.3.5.5. п. 39.3 ст. 39 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено ПДВ, що підлягає сплаті в бюджет на загальну суму 2 074 122 грн, в т.ч. за вересень 2013 року 2 224, грн, за січень 2014 року 194 892 грн, за лютий 2014 року 153 697 грн, за липень 2014 1 037 507 грн, за серпень 2014 року - 193 293 грн, за вересень 2019 року 179 103 грн, за жовтень 2014 року 159 854 грн, за листопад 2019 року 153 552 грн.

Завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного податкового періоду (рядок 24 декларації) за грудень 2014 року на суму 192 026 грн.

На підставі висновку акту перевірки відповідачем було прийнято наступні податкові повідомлення-рішення від 19.03.2019:

- № 0 (форма «Р»), яким за порушення вимог п. 135.1-135.2 та п.п. 135.5.11 ст. 135, п. 153.22 ст. 153, п.п. 39.3.1 та п.п. 39.3.3.8 п. 39.3 ст. 39 Податкового кодексу України, абз. 2 ч. 1 п. 3 п. 21 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України в редакції, що діяла під час здійснення контрольованих операцій, збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств 11021000 5 684 002 грн, за штрафними (фінансовими санкціями) 1 грн;

- № 0 (форма «Р»), яким за порушення п.п. 188.1 ст. 188, п.п. 198.3 ст. 193, п.п. 39.1.1 пункту 39.1 та п.п. 39.3.3.7, п.п. 39.3.3.8 п.п. 39.3.5.4 та п.п. 39.3.5.5. п. 39.3 ст. 39 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) 14010100 на суму 2 074 122 грн, за штрафними (фінансовими санкціями) 1 грн;

- № 0 (форма «B4»), яким за порушення п.п. 188.1 ст. 188, п.п. 198.3 ст. 193, п.п. 39.1.1 пункту 39.1 та п.п. 39.3.3.7, п.п. 39.3.3.8 п.п. 39.3.5.4 та п.п. 39.3.5.5. п. 39.3 ст. 39 Податкового кодексу України застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) (податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) 14010100) на суму 192 026 грн.

29.01.2019 позивач, не погодившись з висновками акту перевірки подав до відповідача заперечення на акт перевірки за вих. № 17-К від 29.01.2019.

14.03.2019 відповідачем у відповідь на заперечення позивача було надіслано відповідь на заперечення № 4021/10/25-01-14-03-06, згідно якої заперечення позивача було залишено без задоволення, а акт перевірки - без змін.

29.03.2019 позивачем до Державної фіскальної служби України було подано скаргу № 33-К на податкові повідомлення-рішення № 0, № 0, 0 від 19.03.2019.

27.05.2019 Державною фіскальною службою України за результатом розгляду скарги № 33-К від 29.03.2019 було винесено рішення № 24179/6/99-99-11-24-02-25 від 27.05.2019, згідно якого скарга позивача була залишена без задоволення, а податкові повідомлення-рішення від 19.03.2019 № 0, № 0, 0 - без змін.

Не погоджуючись з висновками акту перевірки та з податковими повідомленнями-рішенням від 19.03.2019 № 0, № 0, 0 позивач звернувся до суду з даним позовом.

Даючи правову оцінку обставинам справи, суд зважає на таке.

Відповідно до пп. 39.1.1 Податкового кодексу України, податковий контроль за трансфертним ціноутворенням передбачає коригування податкових зобов`язань платника податків до рівня податкових зобов`язань, розрахованих за умови відповідності комерційних та/або фінансових умов контрольованої операції комерційним та/або фінансовим умовам, які мали місце під час здійснення зіставних операцій, передбачених цією статтею, сторони яких не є пов`язаними особами.

Підпунктом 39.2.2.1 ст. 39 Податкового кодексу України визначено, що для визначення обсягу отриманих доходів та/або понесених витрат під час здійснення контрольованої операції платники податків і центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, проводять зіставлення такої контрольованої операції з іншими операціями, сторони яких не є пов`язаними особами.

Методи визначення ціни у контрольованих операціях визначаються положеннями п. 39.3 ст. 39 ПК України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Пунктом 39.3.1 зазначеної норми встановлено, що визначення ціни з метою оподаткування доходів (прибутку, виручки) платників податків, що є сторонами контрольованої операції, здійснюється за одним із зазначених методів: 39.3.1.1. порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу); 39.3.1.2. ціни перепродажу; 39.3.1.3. "витрати плюс"; 39.3.1.4. чистого прибутку; 39.3.1.5. розподілення прибутку.

Під час вибору методу, що використовується для визначення ціни в контрольованій операції, повинні враховуватися повнота і достовірність вихідних даних, а також обґрунтованість коригування, що здійснюється з метою забезпечення зіставності умов проведення контрольованої та зіставних операцій.

Допускається використання комбінації двох і більше методів, передбачених цим підпунктом.

Платник податку використовує будь-який метод, який він обґрунтовано вважає найбільш прийнятним, однак у разі, коли існує можливість застосування і методу порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу), і будь-якого іншого методу, застосовується метод порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу).

Щодо операцій з придбання комплексу технологічних послуг з інтенсифікації, суд зазначає наступне.

Позивачем у відповіді на відзив надано додаткову інформацію щодо використання «ноу-хау» в операціях з придбання комплексу технологічних послуг з інтенсифікації припливу нафти у ТОВ «Галс-К`ЛТД». Дана інформація містить посилання на виконання Договору про надання комплексних послуг з обмеження притоку пластикових вод, інтенсифікації притоку воднів в експлуатаційних свердловинах № СД-1. Відповідно до умов договору (п.4.2.) вартість наданих послуг складатиме 10,8% від вартості додатково видобутих обсягів нафти, газу та конденсату у звітному місяці із кожної свердловини, які працюють з позитивним результатом.

Позивач надав перелік виконаних робіт на виконання вищеназваного договору та копії планів робіт та звітів по виконаних роботах з інтенсифікації припливу на свердловинах.

Разом з тим, позивачем не надано жодних пояснень та доказів щодо правильності застосування методу «розподілення прибутку» при визначенні звичайної ціни на вищевказані послуги надані ТОВ «Галс-К`ЛТД».

Суд зазначає, що для правильного вирішення спору в цій частині слід першочергово, на підставі належних та допустимих доказів визначити, який саме метод визначення ціни у контрольованих операціях підлягав застосуванню, та чи було дотримано платником податків/контролюючим органом вимог чинного законодавства при застосуванні відповідного методу.

Положення підпункту 39.3.7.1 підпункту 39.3.7 пункту 39.3 статті 39 ПК України визначають, що метод розподілення прибутку полягає у зіставленні фактичного розподілення отриманого сукупного прибутку між сторонами контрольованої операції з розподіленням прибутку, здійсненим на економічно обґрунтованій основі між непов`язаними особами.

Розподілення прибутку між сторонами контрольованих операцій проводиться на підставі оцінки їх вкладу в сукупний прибуток відповідно до критеріїв, що базуються на об`єктивних даних та підтверджуються інформацією у зіставних операціях та/або внутрішніми даними сторін контрольованих операцій відповідно до виконаних кожною з них функцій, використаних під час здійснення контрольованих операцій активів та прийнятих економічних (комерційних) ризиків, пов`язаних з таким здійсненням (підпункт 39.3.7.4 підпункту 39.3.7 пункту 39.3 статті 39 ПК України).

Приписи підпункту 39.3.7.5 підпункту 39.3.7 пункту 39.3 статті 39 ПК України передбачають, що під час застосування методу розподілення прибутку між сторонами контрольованих операцій розподіляється сукупний прибуток або залишковий прибуток усіх сторін таких операцій за період, що аналізується.

Зокрема, підпунктом 39.3.7.9 визначено показники, які повинні враховуватись при здійсненні розподілу між сторонами контрольованих операцій сукупного або залишкового прибутку (збитку) всіх сторін зазначених операцій: розмір витрат, характеристика персоналу, ринкова вартість активів, інші показники.

Ні в своїй позовній заяві, ні у письмових поясненнях, поданих в ході розгляду справи судом, не розкриває алгоритму визначення розподілу загального доходу між учасниками цієї контрольованої операції, (СД 35/4 та ТОВ «Галс-К ЛТД») та не проводить порівняння рентабельності від такого розподілу прибутку між зіставними незалежними компаніями, як того вимагають норми підпункту 39.3.7.1 підпункту 39.3.7 пункту 39.3 статті 39 ПК України. Натомість видає договірні умови (10,8% від вартості добутої нафти) за зіставні операції.

Позивачем не розкрито інформацію щодо методів, передбачених підпунктом 39.3.7 підпункту 39.3. ст. 39 Кодексу для кожної особи, що є стороною контрольованих операцій, на основі ринкового діапазону ціни товарів (робіт, послуг) або показників рентабельності для кожної сторони з урахуванням виконаних такою стороною функцій, використаних активів та прийнятих комерційних ризиків, що є типовими для зіставних операцій, не надано інформації щодо показників, відповідно до яких проводився розподіл між сторонами сукупного або залишкового прибутку (збитку) всіх сторін зазначених операцій.

При цьому ст. 11 «Майнові відносини між учасниками та розподіл прибутками» Договору про спільну діяльність в Прилуцькому нафтогазовому регіоні № 35/4 від 19.01.1999 містить порядок розподілу прибутку між учасниками Спільної Діяльності.

Пропорційно здійсненим внескам до спільної діяльності здійснюється розподіл активів та зобов`язань спільної діяльності між її учасниками.

ТОВ «Галс-КЛТД», відповідно до Угоди про спільну діяльність з виконання операцій підвищеного ризику від 27.12.1999 ( додатку №3 до Договору ), є учасником Спільної діяльності на період реалізації проекту з відновлення і експлуатації свердловини №42 та має право на отримання частки розрахункового прибутку, який буде отримано за результатами експлуатації свердловини №42.

Відповідно до наданих на перевірку «Розрахунків розподілу прибутку», ТОВ «Галс-К ЛТД» не отримував прибутку від експлуатації свердловини №42.

Тобто, самими умовами Договору про спільну діяльність в Прилуцькому нафтогазовому регіоні № 35/4 від 19.01.1999, визначено порядок розподілу прибутку між учасниками Спільної діяльності, і прибуток кожної зі сторін вираховується відповідно до внеску в Спільну діяльність.

Операції з придбання технологічних послуг є господарською операцією, яка відповідає критеріям контрольованої операції, і зводиться вона до виділення у кожної сторони, що бере участь у контрольованій операції, частини загального прибутку (збитку), отриманого від такої операції, які б непов`язане підприємство отримало від участі у зіставній контрольованій операції.

Контролюючий орган обгрунтовано не погодився з тим, що підприємством обрано єдине джерело інформації для визначення звичайної ціни контрольованих операцій з надання технологічних послуг.

Разом з тим контролюючий орган обгрунтовано вважає доцільним та більш пріоритетним застосування методу «витрати плюс» з наступних причин.

Відповідно до роз`яснень ОЕСР (пп. 2,39-2,55 Розділу ІІ Настанов ОЕСР), метод «витрати плюс» має за основу витрати, які виникли у постачальника товарів (робіт, послуг) у контрольованій операції. До цих витрат додається відповідна надбавка, визначена за допомогою надбавки на витрати, яку отримують постачальники у порівняльних неконтрольованих операціях. Така надбавка може визначитись на основі надбавки, яку заробляє той самий постачальник у порівняльних неконтрольованих операціях або на основі надбавки, яку незалежне підприємство могло б заробити у порівняльних операціях. Таким чином, у методі «витрати плюс» надбавка на витрати, яку виробник або постачальник послуг отримує в контрольованій операції, порівнюється з надбавкою на витрати у порівняльній неконтрольованій операції.

Щодо операцій з експорту нафти до AO GFF AG (Швейцарська Конфедерація), суд зазначає наступне.

Щодо твердження Позивача про те, що операції з експорту нафти до GFF не відносяться до контрольованих операцій, суд зазначає, що в обгрунтуванні свого твердження Позивач спирається на рішення суду, яке не стосується предмету перевірки (рішення по іншому акту перевірки та іншим господарським операціям) при тому, що оскаржувані контрольовані операції визнано контрольованими Постановою Чернігівського окружного адміністративного суду від 05.08.2016 по справі № 825/973/16 та Ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 27.09.2017 за результатами документальної планової перевірки СД 35/4 (акт від 15.02.2016 №57/22-534663345).

Платником дане рішення не оскаржувалось, та самостійно подано уточнюючий звіт про КО за 2014 рік до ДПС 30.01.2017 за № із зазначенням сторони КО саме GFF AG.

Такий в висновок контролюючого органу також грунтується на Постанові Верховного Суду від 05.07.2021, а саме: «При цьому слід враховувати, що відповідно до постанови від 22 лютого 2021 року (справа №826/12668/17) Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду не знайшла підстав для звільнення платників податків від обов`язку подати звіт про контрольовані операції у разі виключення відповідної країни з переліку держав (територій), які відповідають критеріям, установленим підпунктом 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України, після здійснення платником податку протягом звітного періоду контрольованих операцій. Доводи щодо протиправності включення Швейцарської Конфедерації до зазначеного переліку держав (територій) були відхилені судом, оскільки на момент виникнення спірних правовідносин відповідні розпорядження Кабінету Міністрів України не були скасовані чи визнані нечинними у судовому порядку. У межах указаної справи суд також визнав безпідставними посилання платника податків на лист-відповідь щодо ставок податку у країні нерезидента та на ноти протесту з огляду на те, що указані документи не направлялась до Міністерства закордонних справ України».

В звіті про КО платником самостійно відображені КО з GFF, ПАТ «Укрнафта» та ТОВ «Галс-К». Предметом перевірки були контрольовані операції і, зокрема, з експорту нафти сирої нерезиденту АО GFF AG (Швейцарська Конфедерація), відображені платником податку у поданому звіті про КО за 2014 роки.

Господарські операції з реалізації сирої нафти (код УКТЗД 0) СД 35/4 на адресу непов`язаної особи - компанії AO GFF AG (країна реєстрації - Швейцарія) є контрольованими, так як дотримано критерії: для платника податків, річний дохід якого від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, за 2014 рік перевищує 50 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків), та відповідно до підпункту 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України визнаються господарські операції, здійснені з нерезидентом в період, коли відповідна держава (територія), де такий нерезидент зареєстрований, була включена до переліку, держав (територій), у яких ставки податку на прибуток (корпоративний податок) на 5 і більше відсоткових пунктів нижчі, ніж в Україні й за умови, що обсяг таких операцій з кожним контрагентом перевищує 5 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

Платником, у звіті про контрольовані операції, зазначені операції віднесено до контрольованої операції за кодом "030", який означає "господарські операції з придбання (продажу) товарів (робіт, послуг), що здійснюються платниками податків з непов`язаними особами.

Таким чином, твердження позивача про не віднесення вказаних вище операцій до КО є безпідставним.

Щодо обґрунтування позивачем обставин виходу на міжнародний ринок, а саме факту відсутності аукціонів протягом 6 місяців 2014 року, суд зазначає наступне.

Позивач стверджує, що мінімальна ціна нафти, за якою, згідно договору комісії на реалізацію нафти № К49/14 від 21.03.2014, доручалося продати нафту, визначалась на базі біржових цін, що відповідає принципу «витягнутої руки». Позивач наполягає на тому, що ціна в контрольованій операції є зіставною з ціною, що склалась на аукціоні з продажу нафти на ринку України відповідає принципу «витягнутої руки».

Опис тих обставини, що наведені в поясненнях позивача та висновки не доводять відповідність позиції платника нормам ст.39 Податкового кодексу України (далі-ПКУ) і не аргументують правомірність визначення зіставною ціну нафти, яка затверджена на Аукціоні.

Визначення у якості інформаційного джерела та приведення платником даних про операції з придбання на аукціонах певних обсягів нафти не враховують методологію визначену ст. 39 ПКУ, не є належним обгрунтуванням, не містять аргументацію і не доводять можливість використання цієї біржової інформації в якості інформаційного джерела у відповідності до вимог ст. 39 ПКУ.

Позивачем описується ситуація з функціонуванням товарної біржі та наводяться норми порядку формування стартової ціни сирої нафти на території України визначені Постановою КМУ від 03.10.2011 № 1064 «Про організацію та проведення біржових аукціонів з продажу нафти сирої, газового конденсату власного видобутку і скрапленого газу».

Зазначено, що мінімальна ціна нафти, за якою згідно договору комісії на реалізацію нафти № К49/14 від 21.03.2014 доручалося продати нафту, визначалась на базі біржових цін, що відповідає принципу «витягнутої руки».

Також наводиться інформація про укладання ТОВ «Прилуцький нафтоналив» контракту з резидентом Швейцарії та визначена договором мінімальна комісійна ціна нафти, за якою Комісіонер має право продавати нафту покупцям і яка встановлювалась на умовах поставки франко-перевізник і складала: 07.04.2014 - 5975,00 грн/т без ПДВ; 17.04.2014 - 6075,00 грн/т; 14.05.2014 - 6100,00 грн/т; 07.11.2014 - 7041,67 грн/т.

Далі слідує висновок, що ціна продажу за цим договором комісії нафти поступово збільшувалась, і твердження відповідача, що нафта реалізовувалась за заниженими цінами є безпідставними.

При цьому, будь-які висновки та аргументація, щодо невідповідності висновків акту нормам ст. 39, зокрема, в частині позиції контролюючого органу щодо неможливості використання біржової інформації та відбору контролюючим органом зіставних операцій та проведених коригувань зіставності відсутні.

Враховуючи, що забезпечення зіставності контрольованої та зіставних операцій є відповідно до норм ст. 39 ПКУ вирішальним фактором щодо можливості обрання того чи іншого об`єкта для порівняння з КО, необхідно зазначити, що Постановою КМУ «Про організацію та проведення біржових аукціонів з продажу нафти сирої, газового конденсату власного видобутку і скрапленого газу» від 03.10.2011 № 1064 (далі - ПКМУ №1064), визначено порядок формування стартової ціни сирої нафти на території України. Крім того, вищезгадана Постанова КМУ регулює мінімальну ціну нафти, при цьому не зобов`язує Спільну діяльність продавати нафту саме через аукціони або тільки на території України.

Отже, немає підстав вважати зіставною ціну нафти, яка склалася на ринку України, при тому, що операція з експорту нафти проходила на європейському ринку суперечить нормам пп.39.2.2.6 ст.39 ПКУ, де географічне місцезнаходження ринків є одним з основних факторів зіставності.

З огляду на те, що Європейський ринок є більш привабливим, у тому числі в зв`язку з іншим порядком формування ціни нафти саме марки «Brent», то твердження Позивача, щодо непривабливості ситуації на ринку збуту нафти для Спільної діяльності, є невірним. Норми пп. 39.3.3.2 та 39.3.3.5 ст. 39 ПКУ визначають, що за методом ПНЦ використовується інформація про укладені та реалізовані платником податків або іншими особами договори про продаж ідентичних (а за їх відсутності однорідних) товарів у зіставних умовах на відповідному ринку товарів.

Важливим для врахування є також те, що згідно з п.п. 39.3.3.5 використання зіставної операції можливе тільки у разі якщо умови такої операції є повністю зіставними з умовами КО або за допомогою відповідного коригування забезпечено повну зіставність таких умов.

Щодо незгоди Позивача про те що за контрактом № Н-50/14 від 21.03.2014 року до GFF було поставлено нафту марки «Brent», суд зазначає наступне.

Контролюючим органом для визначення марки нафти, проведено порівняння якісних показників Нафти, яка була реалізована в контрольованих операціях відповідно до паспортів якості (ГОСТ:9965-76 Нафта для нафтопереробних підприємств [21.05.18] (р.1, ст.6, п.4 "Закона про стандартизацію № 5154-1") та якісними характеристиками Марка нафти «Brent» та «Urals».

Нафта, яка була реалізована в КО за своїми фізичними властивостями близька до марки «Brent». Компетентними органами Литовської Республіки на запит ДФС України надано паспорти якості нафти, яка фактично була отримана AO Orlen Lіetuva, відповідно до яких нафта реалізована СД 35/5 має щільність не більше 828 кг/куб.м. вміст сірки - не більше 0,521%.

Марка нафти «Brent», яка є легкою, з низьким вмістом сірки нафтою, її щільність при 20 градусах за Цельсієм біля 825-828 кг/куб.м, вміст сірки біля 0,37 В залежності від якісних характеристик нафти AO «Orlen Lіetuva» проведено відповідні коригування ціни.

Крім того, у відповіді на міжнародний запит ДФС України від 14.01.2016 № (25.8-39-2) R1-245, литовською стороною надано копію контракту №14-19-К від 21.03.2014.

Відповідно до інформації наданої компетентними органами Литовської республіки (від 14.01.2016 № (25.8-39-2)R1-245, Сиру нафту для переробки підприємство AO «Orlen Lіetuva» придбало у швейцарської компанії АО GFF AG. Закупівельні ціни наведені в рахунках-фактурах. Ціна нафти була розрахована в доларах США по формулі: ціна = середнє значення середнього котування DTD «Brent» мінус знижка 1,4 USD/барель. Переоблік ціни за барель на ціну товару за тону здійснюється у відповідності до щільності, вказаній в сертифікаті якості покупця та ДСТУ R 8.55 2003. Сума, отримана при використанні даного методу ціноутворення - договірна, згідно якої покупець здійснює оплату. Період встановлення ціни: декада відправлення товару (десять календарних днів включно, 1-10 днів перша декада, 11-20 день друга декада, 21-30 (31) день -3-я декада. Датою відправки вважається дата, підтверджена печаткою станції відправлення на залізничних накладних.»

В паспортах якості нафти № 1/VI від 22/02/2015 та 31/V від 22.02.2015 наданих АО «Orlen Lіetuva» на міжнародний запит ДФС України, щільність нафти складає при 20 градусах за Цельсієм 831 кг/куб.м.

В ході проведення перевірки, контролюючим органом, з урахуванням відмінностей якісних показників нафти марки DTD «Brent» в паспортах якості наданих на перевірку та відповідних показників визначених ДСТУ R 8.55 2003 табл.А1 проведено коригування ціни нафти наведеної в джерелах інформації: Щомісячний інформаційний бюлетень «Огляд цін українського та світового товарних ринків, ДП «Держзовнішінформ», Інформаційно-аналітичний продукт «Товарний монітор» Україна, які містять відомості, що дають можливість зіставити комерційні та фінансові умови операцій.

Відповідно до ДСТУ R 8.55 2003 табл.А1, коефіцієнт перерахунку маси нафти в тонах при 20 градусах за Цельсієм та густиною 831 кг/куб.м. в обсязі нафти в барелях складає 7,5393, тобто 1 тона нафти = 7,5393 барелів. З урахуванням даного коефіцієнту, контролюючим органом зменшено середні значення ціни нафти наведені у вищезазначених загальнодоступних джерелах, на 1,4 USD/барель, або 10,56 USD/тону (7,5393*1,4). Порівняльним аналізом встановлено, що ціна нафти за якою фактично АО «Orlen Lіetuva» придбано у АО GFF AG входить до діапазону ціни нафти «Brent», наведеної у в джерелах інформації: Щомісячний інформаційний бюлетень «Огляд цін українського та світового товарних ринків, ДП «Держзовнішінформ», Інформаційно-аналітичний продукт «Товарний монітор». Україна, після відповідних коригувань на якісні характеристики нафти. Розрахунок наведено в додатку № 9 до акту.

Отже, контролюючим органом проведено розрахунок та коригування зіставної ціни нафти з урахуванням вимог п.4.1 та 4.2 Контракту №14-19-К від 21.03.2014 між GFF та «Orlen Letua», де відправною є таки середнього котування DTD «Brent».

Таким чином, необхідність пошуку ринків збуту своєї продукції за межами України впливають на умови застосування Позивачем вимог податкового законодавства, зокрема у сфері трансфертного ціноутворення, при визначенні бази оподаткування, враховуючи, що забезпечення зіставності контрольованої та зіставних операцій є відповідно до норм ст.39 ПКУ вирішальним фактором щодо можливості обрання того чи іншого об`єкта для порівняння з КО.

За своїми характеристиками комерційні та фінансові умови здійснення господарської операцій з реалізації нафти AG GFF до AO "Orlen Lietuva" з умовами контрольованої операції (реалізації нафти СД 35/4 до AG GFF) є зіставними у розрізі кількості товару, строку виконання господарських операцій, умов поставки та умов проведення платежів під час здійснення операції.

Для усунення відмінностей умов здійснених операцій, контролюючим органом на виконання вимог підпункту 39.3.2.5 статті 39 ПКУ, проведено коригування умов та фінансових результатів неконтрольованої операції з реалізації нафти AO AG GFF до AO "Orlen Lietuva" шляхом зменшення ціни нафти на суму націнки, яку застосовують незалежні трейдери в операціях з перепродажу нафти на світовому ринку та на вартість перевезення нафти.

При цьому, контролюючим органом на виконання вимог п. п. 39.3.2.5 ст. 39 ПКУ скориговано зіставну ціну у бік зменшення на вартість перевезення по території Білорусі та на розмір валової рентабельності для компаній, основним видом діяльності яких є «оптова торгівля твердим, рідким та газоподібним паливом та супутніми товарами» на світовому ринку.

При розгляді контрольованих операцій з реалізації ТМЦ до ПАТ «Укрнафта» Позивач дійшов висновку, що матеріально-технічні ресурси, які передавалися виконавчою дирекцією спільної діяльності від імені всіх учасників договору №35/4 одному із учасників (ПАТ «Укрнафта») в особі його структурної одиниці (НГВУ «Чернігівнафтогаз») призначені для використання на свердловинах, що є спільною власністю учасників договору про спільну діяльність та є елементом бізнес-стратегії учасників спільної діяльності та податковий орган неправомірно застосував «Метод ціни перепродажу», так як не може перепродаж відбувався всередині юридичної особи ПАТ «Укрнафта».

Позивач також стверджує, що контролюючий орган ігнорує функції, які виконуються сторонами операції, активи, що ними використовуються, умови розподілу між сторонами операції, а також практику відносин та умови договорів, укладених між сторонами операцій та посилається на умови додатку №2 до Договору про спільну діяльність №35/4 від 19.01.1999 щодо розрахунку витрат, які несе НГВУ «Чернігівнафтогаз» за послуги з видобування, збору, підготовки, транспортування додатково видобувної продукції із свердловин.

Дослідивши ці твердження, суд зазначає наступне.

Позивачем в додатку до звіту про КО зазначено наступні операції з ПАТ «Укрнафта»: 2013 рік в сумі 31 433 894,8 грн., з них:

- Придбання послуг з підготовки газу 316 313,2 грн.

- Придбання операційних послуг та послуг з капітального ремонту свердловин 12 425 899,1 грн.

- Придбання послуг з буріння свердловин 14 413 465,5 грн.

- Реалізація ТМЦ та труб на суму 4 278 217,1 грн.

2. 2014 рік загальна сума КО 125 153 901,0 грн., в т.ч.:

- Придбання нафти 28 854 182,6 грн.

- Придбання послуг з підготовки газу 1093886.45 грн.

- Придбання операційних послуг та послуг з капітального ремонту свердловин 41 674 001 грн.

- Придбання послуг з буріння свердловин 47 483 233 грн.

- Реалізація ТМЦ та труб на суму 6048598,0 грн.

В ході проведення перевірки було проведено аналіз всіх вищенаведених операцій на предмет відповідності звичайним цінам.

Для визначення відповідності звичайним цінам всіх послуг (окрім реалізації ТМЦ та труб) контролюючим органом розраховувались та порівнювались показники валової рентабельності собівартості структурних підрозділи ПАТ «Укрнафта» СД 35/4 та зіставних компаній, які надавали аналогічні послуги непов`язаним особам.

Твердження щодо неврахування податковим органом умов викладених у додатку №2 до Договору про спільну діяльність №35/4 від 19.01.1999 не відповідає дійсності, оскільки в розділі 4.1.1 акту перевірки наведено детальний аналіз та розрахунки щодо відповідності ціни отриманих послуг отриманих СД 35/4 від структурних підрозділів ВАТ «Укрнафта» рівню звичайних цін, а саме: НГВУ «Чернігівнафтогаз» - послуг пов`язаних з експлуатацією та капітальним ремонтом свердловин; Структурна одинця УБР ПАТ «Укрнафта» виконання робіт з буріння свердловин; Гнідинцівське ГПЗ ПАТ «Укрнафта» послуги по підготовці нафтового газу.

В результаті, контролюючий орган обгрунтовано дійшов висновку, що господарські операції з придбання названих вище послуг відповідає рівню звичайних цін. І така позиція контролюючого органу влаштовує позивача.

При цьому, проведення аналогічного аналізу контрольованих операцій з реалізації ТМЦ труб структурним підрозділам ПАТ «Укрнафта» на суму 4 278 217,1 грн. в 2013 році та на суму 6048598,0 грн., які входить до загальної суми контрольованих операцій з ПАТ «Укрнафта», не влаштовує Позивача.

Щодо твердження, про те, що ТМЦ входять до вартості свердловин, які ПАТ «Укрнафта» передає як інвестиційний внесок до спільної діяльності є невірною, оскільки відповідно до п.п. 14.1.81.п.п.14.18 Кодексу інвестиції - господарські операції, які передбачають придбання основних засобів, нематеріальних активів, корпоративних прав та/або цінних паперів в обмін на кошти або майно.

Ст. 11 Договору про Спільну Діяльність СД 35/4 зазначено, що майно та грошові кошти передані Учасниками на окремий баланс, а також створені, одержані або придбані в процесі спільної діяльності і оприбутковані на окремий баланс. п.п. 10.1 Ст. 10 Договору зазначено, що бухгалтерський облік ведеться згідно діючого законодавства бухгалтерією Спільної діяльності.

П.п. 10.4. визначено, що всі доходи та витрати відображаються в балансі Спільної діяльності.

Висновки викладені в акті перевірки ґрунтуються саме на даних відображених в балансі спільної діяльності.

Відповідно до положень Інструкції про застосування плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 1999 року № 291 інвестиційна нерухомість має обліковуватись на бухгалтерському рахунку 1010 «Інвестиційна нерухомість» і призначений він для узагальнення інформації про придбання основних засобів та об`єктів інвестиційної нерухомості.

Контролюючим органом розглядаються операції не з придбання або збільшення вартості основних фондів за рахунок збільшення інвестицій, а господарські операції з реалізації труб, фонтанних арматур, глибинних насосів та інших МТР, тому не можуть бути інвестиціями ПАТ «Укрнафта», адже позивач реалізує, а не придбаває цей товар структурним підрозділам ПАТ «Укрнафта» і такі операції жодним чином не відображались на бухгалтерському рахунку 1010 «Інвестиційна нерухомість».

Натомість, всі операції з реалізації ПАТ «Укрнафта» (в т.ч. і реалізація ТМЦ), відображена в бухгалтерському обліку наступним чином:

Дт. 361 «Розрахунки з вітчизняними покупціями Кт. 70 «дохід від реалізації».

Операції по розрахункам за реалізовані ТМЦ»

Дт. 311 «розрахунковий рахунок» - Кт. 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями.

Названі вище записи вказують на те, що ці операції є операціями з продажу товару ПАТ «Укрнафта» і саме вони підлягають аналізу та пошуку зіставних компаній.

Отже, операції з реалізації ТМЦ відповідно до припису і підпункту 14.1.139 пункту 14.1 статті 14, і підпункту 153.14.5 пункту 153.14 статті 153 ПК України для цілей оподаткування відносини учасників спільної діяльності з Договором про спільну діяльність є окремими цивільно-правовими договорами.

Операції з реалізації товарів ПАТ «Укрнафта» є операціями перепродажу, адже товар придбаний СД 35/4 у незалежних постачальників, не підлягав ні переробці, ні удосконаленню і в тому самому вигляді був реалізований в подальшому ПАТ «Укрнафта».

Таким чином, перевіркою контрольованих операцій з реалізації ТМЦ за 2013-2014 роки встановлено, що дохід від реалізації ТМЦ структурним підрозділам ПАТ «Укрнафти» є меншим за мінімальне значення рентабельності зіставних компаній, визначену відповідно під час здійснення КО), що призвело до заниження показника доходу від реалізації ТМЦ, в контрольованих операціях.

Щодо правомірності застосування методу «ціни перепродажу», суд зазначає наступне.

Метод «ціни перепродажу» полягає у порівняні валової рентабельності від перепродажу товарів (робіт послуг), придбаних у контрольованій операції, з валовою рентабельністю від перепродажу товарів (робіт, послуг), яка отримується у зіставних неконтрольованих операціях (п.39.3.4 ст. 39 ПКУ).

Відповідно до Рекомендацій Настанов Організації Європейської співпраці та розвитку (ОЕСР пункти 2.21-2.38 Розділу ІІ), принципи якого закладено в норми Українського законодавства, щодо застосування цього методу, ціна перепродажу товару зменшується на величину прийнятої валової маржі, що визначається на основі валової маржі у порівняльних неконтрольованих операціях, які відображають суму, з якої особа, що здійснює перепродаж товару, намагається покрити всі операційні витрати, пов`язані з реалізацією товару, та, враховуючи виконання своїх функцій (залучені активи та потенційні ризики), отримує належний прибуток.

Саме з вищевикладених позицій, податковим органом правомірно було застосовано метод «ціни перепродажу» при визначені звичайної ціни в контрольованих операціях з перепродажу товарно-матеріальних цінностей ПАТ «Укрнафта».

Операції з реалізації ТМЦ до ПАТ «Укрнафта» є контрольованими та зіставними з оптовою торгівлею, що здійснюються рядом українських компаній, інформація стосовно яких наводиться з бази даних «RUSLANA».

На базі цих даних органом ДФС, з використанням методу «ціни перепродажу», правомірно виконані розрахунки показників валової рентабельності 10-и порівнюваних компаній та здійснено розрахунок діапазону цін.

Зважаючи на наведене вище, судом встановлено, що податкові повідомлення-рішення від 19.03.2019 №0, № 0 та № 0 винесені Головним управлінням Державної фіскальної у Чернігівській області обгрунтовано та правомірно.

Від так у суду відсутні правові підстави для їх скасування.

Враховуючи викладене вище, в задоволенні адміністративного позову Приватного акціонерного товариства ''Галс-К'' необхідно відмовити.

Керуючись ст. ст.139, 227, 241-243, 246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В:

В задоволенні позовних вимог приватного акціонерного товариства ''Галс-К'' (вул. Вокзальна, 3, кв. 3, м. Прилуки, 17500) до Головного управління ДПС у Чернігівській області (вул. Реміснича, буд. 11, м. Чернігів, 14000) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення відмовити в повному обсязі.

Рішення суду набирає законної сили в порядку статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення суду. Апеляційна скарга подається до адміністративного суду апеляційної інстанції через суд першої інстанції, який ухвалив оскаржуване судове рішення.

Повний текст рішення виготовлено 07 жовтня 2021 року.

Суддя С.Л. Клопот