Справа № П/320/346/20
Суддя: Ключкович Василь Юрійович
Дата ухвалення: 2021-09-22 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа №П/320/346/20 Суддя (судді) першої інстанції: Кушнова А.О.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 вересня 2021 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого - судді Ключковича В.Ю.,

суддів Беспалова О.О.,

Парінова А.Б.,

за участю

секретаря судового засідання Вітчинкіної К.О.,

представника позивача Дубовика В.В.,

представника відповідача Сливки А.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 24 грудня 2020 року у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

До Окружного адміністративного суду міста Києва звернувся ФОП ОСОБА_1 з позовом до ГУ ДПС у Київській області, в якому просив визнати протиправними та скасувати:

- податкові повідомлення-рішення від 08.10.2019 №, №, №, №, №, №, №;

- рішення про застосування штрафних санкцій від 08.10.2019 №, №;

- вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 08.10.2019 №Ф- та №Ф-.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 24.12.2020 адміністративний позов задоволено частково:

- визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Київській області форми «Р» від 08.10.2019 №, форми «Р» від 08.10.2019 №, форми «Д» від 08.10.2019 №, форми «Д» від 08.10.2019 №, форми «ПС» від 08.10.2019 №, форми «ПС» від 08.10.2019 №, а також вимоги про сплату боргу (недоїмки) Головного управління ДПС у Київській області від 08.10.2019 №Ф-, від 08.10.2019 №Ф- та рішення Головного управління ДПС у Київській області про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № від 08.10.2019 та № від 08.10.2019;

- в іншій частині позовних вимог відмовлено;

- стягнуто на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 , місце проживання: АДРЕСА_1 ) судовий збір у сумі 21 019,24 грн. (двадцять одна тисяча дев`ятнадцять грн. 24 коп.) за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень Головного управління ДПС у Київській області (ідентифікаційний код: 43141377, місцезнаходження: 03151, м. Київ, вул. Народного Ополчення, буд.5-А).

Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду, ГУ ДПС у Київській області подало апеляційну скаргу з підстав порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, в якій просить скасувати рішення Київського окружного адміністративного суду від 24.12.2020 та ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.

Відповідач посилається на правовий висновок, сформований Верховним Судом у справі №140/873/19, та вказує, що до основних засобів подвійного призначення відносяться вантажні автомобілі, у тому числі вантажний автомобіль, фургон малотонажний, фургон, автокран та напівпричепи з бортовою платформою відкритого або закритого типу, які призначені для перевезення вантажів, а отже позивач мав віднести витрати з придбання паливно-мастильних матеріалів, запчастин, технічних вузлів та агрегатів для власних та орендованих транспортних засобів у 2017-2018 роках до витрат з обслуговування основних засобів подвійного призначення, а не відносити такі витрати до складу валових витрат.

Також відповідач зазначає, що для проведення перевірки ФОП ОСОБА_1 не надано первинні документи (подорожні листи) на підставі яких складені акти списання палива та які підтверджують фактичний пробіг вантажного автомобіля, у зв`язку з чим перевіркою встановлено віднесення до складу витрат дизельного палива, придбаного у ТОВ «АЛЬЯНС ОЙЛ Україна» (), ТОВ «ПЛАТІНУМОІЛ» (), ТОВ «СТЕЙТ ОІЛ» (), ТОВ «ЄВРО ПАУЕР» () на загальну суму 126 566 662,99 грн. в т.ч. за 2017 рік в сумі 4 991 440,11 грн. та за 2018 рік на суму 7 665 222,88 грн., використання якого не підтверджено документально, чим порушено пп. 177.4.5 п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України.

Щодо використання позивачем праці двох осіб без належного оформлення трудових відносин, ГУ ДПС у Київській області звертає увагу, що суд першої інстанції не врахував, що окрім не підтвердження роботи таких працівників за трудовим договором, також не підтверджено таку роботу за цивільно-правовими договорами.

Крім того, в апеляційній скарзі ГУ ДПС у Київській області просить замінити відповідача у справі на його правонаступника, а саме відокремлений підрозділ ГУ ДПС у Київській області.

Відзив на апеляційну скаргу до Шостого апеляційного адміністративного суду не надходив.

Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 21.07.2021 відкрито апеляційне провадження у справі №П/320/346/20 та призначено справу до судового розгляду на 08.09.2021.

В судове засідання, призначене на 08.09.2021 прибули представники обох сторін. Представник відповідача підтримав апеляційну скаргу, представник позивача - заперечив проти задоволення такої. Представник позивача клопотав про долучення до матеріалів справи пояснень. У зв`язку з цим представник відповідача клопотав про оголошення перерви у розгляді справи для ознайомлення його з відповідними поясненнями. Представники сторін не заперечили проти задоволення клопотань один одного. Також представники сторін клопотали про продовження строку розгляду даної справи в суді апеляційної інстанції. Колегія суддів протокольною ухвалою задовольнила вказані клопотання: долучила до матеріалів справи письмові пояснення ФОП ОСОБА_1 , зобов`язала представника позивача надати відзив на апеляційну скаргу, продовжила строк розгляду справи №П/320/346/20 в суді апеляційної інстанції та оголосила перерву.

В судовому засіданні, призначеному на 22.09.2021, представники сторін надали пояснення, від дачі додаткових пояснень відмовились, виступили в судових дебатах: представник відповідача просив задовольнити апеляційну скаргу та скасувати рішення суду першої інстанції, представник відповідача - заперечив та просив залишити оспорюване рішення - без змін.

У відповідності до положень ч. 1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), справа переглядається колегією суддів в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Щодо клопотання апелянта про заміну відповідача його правонаступником, колегія суддів зазначає наступне.

Постановою «Деякі питання територіальних органів Державної податкової служби» від 30.09.2020 №893 (далі - Постанова №893) Кабінет Міністрів України постановив ліквідувати як юридичні особи публічного права територіальні органи Державної податкової служби за переліком згідно з додатком, у тому числі Головне управління ДПС у Київській області.

Згідно з абз. 3 п. 2 Постанови №893, територіальні органи Державної податкової служби, що ліквідуються відповідно до пункту 1 цієї постанови, продовжують здійснювати свої повноваження та функції до утворення Державною податковою службою територіальних органів згідно з абзацом четвертим пункту 3 цієї постанови та прийняття рішення про можливість забезпечення здійснення такими органами повноважень та функцій територіальних органів, що ліквідуються.

Права та обов`язки територіальних органів Державної податкової служби, що ліквідуються, переходять Державній податковій службі та її територіальним органам у межах, визначених положеннями про Державну податкову службу та її територіальні органи (п. 3 Постанови №893).

Наказом Державної податкової служби України від 30.09.2020 №529 «Про утворення територіальних органів Державної податкової служби» (далі - Наказ №529) утворено як відокремлені підрозділи Державної податкової служби територіальні органи за переліком згідно з додатком, у тому числі Головне управління ДПС у Київській області.

Згідно з наказом Державної податкової служби України від 24.12.2020 №755 «Про початок забезпечення здійснення територіальними органами ДПС повноважень та функцій», здійснення територіальними органами ДПС, утвореними як її відокремлені підрозділи згідно з наказом ДПС від 30.09.2020 №529, повноважень та функцій територіальних органів ДПС, що ліквідуються відповідно до п. 1 Постанови №893, розпочато з 01.01.2021.

Крім того, з метою реалізації Постанови №893 та враховуючи Наказ №529, Державною податковою службою України видано наказ від 12.11.2020 №643 «Про затвердження положень про територіальні органи ДПС» та регламентовано, що кожен територіальний орган ДПС, утворений як її відокремлений підрозділ, є правонаступником майна, прав та обов`язків відповідного територіального органу ДПС, що ліквідується.

У частині самопредставництва визначено, що територіальний орган ДПС з метою організації своєї діяльності забезпечує самопредставництво ДПС та ГУ ДПС у судах через начальника ГУ ДПС, а також без окремого доручення Голови ДПС та начальника ГУ ДПС через їхніх заступників, державних службовців підрозділів до функціональних повноважень яких належить представництво в судах інтересів ГУ ДПС відповідно до положень про такі підрозділи, які забезпечують самопредставництво інтересів ДПС та ГУ ДПС в судах без окремого доручення Голови ДПС та начальника ГУ ДПС.

Згідно з інформацією з Єдиного державного реєстру, 19.10.2020 внесено рішення засновників (учасників) юридичної особи або уповноваженого ними органу щодо припинення юридичної особи в результаті її ліквідації.

Таким чином, з 19.10.2020 Головне управління ДПС у Київській області перебуває у стані припинення, а повноваження та функції даного органу передано до Державної податкової служби України.

Водночас, 30.09.2020 до Єдиного державного реєстру внесено запис про створення Головного управління ДПС у Київській області в якості філії (іншого відокремленого підрозділу) у складі Державної податкової служби України.

Враховуючи викладене, оскільки повноваження та функції Головного управління ДПС у Київській області () нормативним актом передані Державній податковій службі України, колегія суддів приходить до висновку про наявність правових підстав для заміни як сторони у справі територіального органу ДПС як юридичної особи публічного права, а саме: Головне управління ДПС у Київській області () на територіальний орган ДПС, утворений як її відокремлений підрозділ, Головне управління ДПС у Київській області ().

Відповідно до ст. 52 КАС України, у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.

Таким чином, враховуючи вище викладені норми законодавства та з`ясовані колегією суддів обставини, а також оцінивши докази, які містяться у матеріалах справи, колегія суддів прийшла до висновку про обґрунтованість заявленого клопотання та, як наслідок наявність підстав для його задоволення.

Переглядаючи справу за наявними у ній доказами, перевіряючи законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів зазначає про таке.

Як вбачається з матеріалів справи, ОСОБА_1 є громадянином України, що підтверджено паспортом громадянина України з безконтактним електронним носієм № НОМЕР_2 , виданим 07.08.2019, орган видачі - 3210.

Як суб`єкт господарювання ОСОБА_1 зареєстрований з 29.03.2006 (реєстраційний запис №2 011234) та перебуває на податковому обліку в Головному управління ДПС у Київській області (Білоцерківське управління) як фізична особа-підприємець на загальній системі оподаткування.

Видами діяльності позивача за КВЕД 2010 є: 10.61 Виробництво продуктів борошномельно-круп`яної промисловості, 46.11 Діяльність посередників у торгівлі сільськогосподарською сировиною, живими тваринами, текстильною сировиною та напівфабрикатами, 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин, 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами, 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля, 49.41 Вантажний автомобільний транспорт, що підтверджено Витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців.

Відповідно до наданих технічних паспортів та договору оренди транспортних засобів з екіпажами №1/01-2017 від 04.01.2017, на балансі ФОП ОСОБА_1 перебувають вантажні транспортні засоби іноземного виробництва (власні та орендовані) марок Scania P 470 (державний номер НОМЕР_3 ), Mersedes-Benz Astros (державний номер НОМЕР_4 ), MAN 26403 (державний номер НОМЕР_5 ), MAN 26403 (державний номер НОМЕР_6 ), Scania 124 (державний номер НОМЕР_7 ), Volvo FN 12 (державний номер НОМЕР_8 ), Mersedes-Benz Astros (державний номер НОМЕР_9 ), Mersedes-Benz Astros 2543 (державний номер НОМЕР_10 ), Scania 124 (державний номер НОМЕР_11 ), MAN 26410 (державний номер НОМЕР_12 ), DAF XF 105.460 (державний номер НОМЕР_13 ), MAN TGA 18.440 (державний номер НОМЕР_14 ), а також вантажні напівпричіпи іноземного виробництва Kempf HKD 24 (державний номер НОМЕР_15 ), BURG BRA (державний номер НОМЕР_16 ), LUECK HKR 324 (державний номер НОМЕР_17 ), Floor Fla (державний номер НОМЕР_18 ), BULTHUIS (державний номер НОМЕР_19 ), BURG BRA 10-18 KCZ XF (державний номер НОМЕР_20 ), JAMBO MV (державний номер НОМЕР_21 ), SVER 243L (державний номер НОМЕР_22 ), RENDERF RAC 10.20L 20 (державний номер НОМЕР_23 ), GRONE WEGEN (державний номер НОМЕР_24 ), MEPPEL (державний номер НОМЕР_25 ), TISVOL A1060200 EAL (державний номер НОМЕР_26 ).

Також, вказані транспортні засоби містяться в Повідомленні про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою №20-ОПП, що було подане ФОП ОСОБА_1 засобами електронного зв`язку до контролюючого органу 13.09.2017.

Для здійснення господарської діяльності позивач використовує працю ряду найманих осіб, з якими оформив трудові договори.

Керуючись п. 77.1 ст. 77 Податкового кодексу України та відповідно до направлень від 13.08.2019 №2246, №2247 та №2248, виданих ГУ ДПС у Київській області та згідно плану-графіка проведення планових виїзних перевірок суб`єктів господарювання на 2019 рік відповідачем проведена документальна планова виїзна перевірка фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , р.н.о.к.п.п. НОМЕР_1 , щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2017 по 31.12.2018, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 31.12.2018.

Відповідно до матеріалів справи, перевірка проводилася з 13.08.2019 по 27.08.2019 та за її результатами складено Акт від 03.09.2019 №10/10-36-33-04/ НОМЕР_1 «Про результати документальної планової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , р.н.о.к.п.п. НОМЕР_1 , щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2017 по 31.12.2018, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 31.12.2018».

Відповідачем виявлені порушення позивачем вимог:

1) п.п. «а» п.177.10 ст. 177 Податкового Кодексу України, п.п. 8, п.п. 9 п. 6 Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 №481 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 01.10.2013 року за №1686/24218 в частині включення вартості придбаних запасних частин до транспортних засобів в графу 6 «Сума витрат, пов`язаних з придбанням товарів, робіт, послуг», послуг з ремонту транспортних засобів в графу 8 «Інші витрати» Книги обліку доходів і витрат;

2) п. 167.1 ст. 167, п. 177.1, п. 177.2, п.п. 177.4.6 п. 177.4 ст. 177, п.п. 1 п. 3 розділу IV Податкового Кодексу України в частині заниження податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на суму 2 850 232, 98 грн., в тому числі за 2017 рік в сумі 1 270 277,34 грн. та за 2018 рік в сумі 1 579 955,64 грн.;

3) п.п. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163, п. 164.1, п.п. 164.2.1 п. 164.2 ст. 164, п. 167.1 ст. 167, п.п. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168, п.п. «а» п. 176.2 ст. 176, п. 177.7 ст. 177 Податкового Кодексу України, в результаті чого встановлено заниження податку на доходи фізичних осіб на суму 8 064, 00 грн., у тому числі за 2017 рік на суму 8 064, 00 грн.;

4) п. 3 Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 №4, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30.01.2015 за №111/26556, п.п. «а» п. 176.2 ст. 176 Податкового Кодексу України в частині невключення до податкових розрахунків за період з І кв. 2017 року по IV кв. 2017 року сум доходу, нарахованого на користь фізичних осіб ОСОБА_2 та ОСОБА_3 ;

5) п. 1 ч. 1 ст. 7,ч. 5, ч. 8 ст. 8, ч. 11 ст. 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 №2464-VI в частині заниження ЄСВ у сумі 9 856, 00 грн. при виплаті доходів неоформленим найманим працівникам;

6) абз. 1 п. 2 ч. 1 ст. 7, ч. 11 ст. 8, ч. 2 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 №2464-VI в частині заниження доходу, з якого відраховується ЄСВ з урахуванням максимальної величини бази нарахування ЄСВ на загальну суму 399 717, 71 грн., що призвело до заниження ЄСВ, який підлягає сплаті до бюджету, в розмірі 87 937, 32 грн., у тому числі за 2017 рік у сумі 19 065,00 грн. та за 2018 рік у сумі 68 872,92 грн.;

7) п. 161 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового Кодексу України в частині заниження суми чистого доходу за 2017-2018 роки в розмірі 15 834 627, 68 грн., що призвело до заниження військового збору від здійснення підприємницької діяльності на суму 237 519, 42 грн., у тому числі за 2017 рік на суму 105 856,45 грн. та за 2018 рік на суму 131 662,97 грн.;

8) п п. 161 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового Кодексу України в частині заниження військового збору з доходу найманих працівників в сумі 672, 00 грн. за 2017 рік.

Перевіркою правильності визначення документально підтверджених витрат, пов`язаних із здійсненням підприємницької діяльності, відображених у Додатку Ф2 до податкових декларацій про майновий стан і доходи за 2017 та 2018 роки встановлено, що за період з 01.01.2017 по 31.12.2017 ФОП ОСОБА_1 завищено валові витрати, пов`язані із здійсненням підприємницької діяльності на загальну суму 7 057 096, 34 грн. без ПДВ, за період з 01.01.2018 по 31.12.2018 - на суму 8 777 531, 34 грн., всього за 2017-2018 роки - на суму 15 834 627, 68 грн. за рахунок віднесення до їх складу вартості придбаних запчастин для транспортних засобів (вантажних автомобілів) та списання на них палива.

За висновком перевірки, ФОП ОСОБА_1 не було надано первинні документи (подорожні листи), на підставі яких складені акти списання палива та які підтверджують фактичний пробіг вантажного автомобіля, у зв`язку з чим перевіркою встановлено віднесення до складу витрат дизельного палива, придбаного позивачем у ТОВ «АЛЬЯНС ОЙЛ Україна» (), ТОВ «ПЛАТІНУМОІЛ» (), ТОВ «СТЕЙТ ОІЛ» (), ТОВ «ЄВРО ПАУЕР» () на загальну суму 12 656 662, 99 грн., в тому числі за 2017 рік в сумі 4 991 440, 11 грн., за 2018 рік 7 665 222,88 грн., використання якого не підтверджено документально, чим порушено п.п. 177.4.5 п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України.

Перевіркою правильності визначення суми чистого оподатковуваного доходу, відображеного в податковій декларації про майновий стан та доходи за 2017 та 2018 роки встановлено заниження суми чистого доходу на загальну суму 15 834 627,68 грн., у тому числі за 2017 сумі 7 057 096,34 грн. без ПДВ та у 2018 в сумі 8 777 531,34 грн. без ПДВ в результаті допущених порушень податкового законодавства.

Перевіркою правильності проведення остаточного розрахунку податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності за 2017 та 2018 роки, що підлягає сплаті до бюджету позивачем, встановлено заниження податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності, що підлягає сплаті до бюджету на суму 2 850 232,98 грн., у тому числі за 2017 в сумі 1 270 277,34 грн., за 2018 - у сумі 1 579 955,64 грн. в результаті допущених порушень податкового законодавства.

Також, перевіркою встановлено порушення в частині неподання позивачем в періодах, що перевірялись, до контролюючого органу, за основним місцем обліку, повідомлення за формою №20-ОПП щодо внесення даних про об`єкти, які пов`язані з оподаткуванням.

Перевіркою достовірності відображення у звітності сум доходу, отриманого від здійснення діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, на який нараховується єдиний внесок, встановлено заниження чистого оподатковуваного доходу за період 01.01.2017 по 31.12.2018 на суму 399 717,71 грн., у тому числі за 2017 рік у сумі 86 659,10 грн. та за 2018 рік у сумі 313 058,61 грн.

Перевіркою правильності нарахування єдиного внеску з сум доходу від здійснення господарської діяльності, на який нараховується єдиний внесок у розмірі 22% встановлено, що позивачем за період 01.01.2017 по 31.12.2018 занижено ЄСВ на загальну суму 87 937,92 грн., у тому числі за 2017 рік в сумі 19 065,00 грн., за 2018 рік у сумі 68 872,92 грн.

Перевіркою правильності нарахування і сплати військового збору за результатами господарської діяльності позивача встановлено, що в результаті вищеописаного заниження суми чистого доходу на загальну суму 15 834 627,68 грн. без ПДВ останнє призвело до заниження військового збору на суму 237 519,42 грн., у тому числі за 2017 рік на суму 105 856,45 грн. та за 2018 рік на суму 131 662,97 грн.

Перевіркою порядку заповнення та своєчасності подання до контролюючих органів податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку за встановленою формою №1ДФ за період, охоплений перевіркою, встановлено не включення до податкових розрахунків за період з I по IV квартали 2017 року сум доходу, нарахованого на користь фізичних осіб ОСОБА_2 та ОСОБА_3 . Фактично, оскільки за висновками перевірки, вказані особи в періоді, охопленому перевіркою, перебували у постійних трудових відносинах із позивачем, проте не були оформлені у відповідності до вимог чинного законодавства України. У зв`язку із цим, перевіркою правильності нарахування, повноти, своєчасності перерахування до бюджету ПДФО по таких неоформлених найманих працівниках встановлено заниження ПДФО за 2017 рік на загальну суму 8 064,00 грн.

Перевіркою правильності нарахування та утримання єдиного внеску із сум винагород за виконані роботи (надані послуги) за цивільно-правовими договорами за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 встановлено заниження ЄСВ в сумі 9 856,00 грн. по виплатах неоформленим найманим працівникам ОСОБА_2 та ОСОБА_3 .

Також, у зв`язку із перебуванням у трудових відносинах із неоформленими найманими працівниками ОСОБА_2 та ОСОБА_3 , перевіркою встановлено заниження військового збору в сумі 672,00 грн. за 2017 рік.

При проведенні перевірки правильності ведення книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, встановлено неналежне ведення такої книги в частині включення вартості придбаних запасних частин до транспортних засобів в графу 6 «Інші витрати».

За наслідком виявлених порушень, ГУ ДПС у Київській області прийняті наступні податкові повідомлення-рішення.

Податковим повідомленням-рішенням форми «Р» від 08.10.2019 № відповідачем збільшено суму грошового зобов`язання позивача за платежем «Податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування» (11010500) у розмірі 4 275 349, 47 грн., із яких 2 850 232,98 грн. за податковими зобов`язаннями; 1 425 116,49 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями. Згідно розрахунку штрафних санкцій до Акту перевірки, за порушення п. 177.1, п. 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України в частині заниження суми чистого доходу за період 01.01.2017 - 31.12.2018 на загальну суму 15 834 627,68 грн., сума нарахованого податку визначена у розмірі 2 850 232,98 грн., штрафна санкція 25% (ч. 1 п. 123.1 ст. 123 Податкового кодексу України), сума штрафних санкцій 1 425 116,49 грн.

Податковим повідомленням-рішенням форми «Р» від 08.10.2019 № відповідачем збільшено суму грошового зобов`язання позивача за платежем «Військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування» (11011001) у розмірі 356 279,13 грн., із яких 237 519,42 грн. за податковими зобов`язаннями; 118 759,71 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями. Згідно розрахунку штрафних санкцій до Акту перевірки за порушення п. 161 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України в частині заниження суми чистого доходу за період 01.01.2017 - 31.12.2018 на загальну суму 15 834 627, 68 грн., сума нарахованого податку визначена у розмірі 237 519, 42 грн., штрафна санкція 25% (ч. 1 п. 123.1 ст. 123 Податкового кодексу України), сума штрафних санкцій 118 759, 71 грн.

Податковим повідомленням-рішенням форми «ПС» від 08.10.2019 № відповідачем збільшено суму грошового зобов`язання позивача за платежем «Податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування» (11010500) у розмірі 170,00 грн., із яких 170,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями. Згідно розрахунку штрафних санкцій до Акту перевірки за порушення п. 63.3 ст. 63 Податкового кодексу України в частині неподання до контролюючого органу за основним місцем обліку повідомлення за формою №20-ОПП щодо внесення даних про об`єкти, які пов`язані з оподаткуванням, визначена штрафна санкція у розмірі 170,00 грн. (п. 117.1 ст. 117 Податкового кодексу України).

Вимогою про сплату боргу (недоїмки) від 08.10.2019 №Ф- повідомлено позивача, що станом на 08.10.2019 заборгованість зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування становить 87 937,92 грн. та необхідність її сплати. Рішенням № від 08.10.2019 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску застосовано до позивача штрафні санкції у розмірі 10 700,29 грн. Згідно розрахунку штрафних санкцій до Акту перевірки за порушення п. 2 ч. 1 ст. 7, ст. 8, ч. 2 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 №2464-VI в частині заниження ЄСВ за період 01.01.2017 - 31.12.2018 на загальну суму 87 937, 92 грн., сума нарахованого єдиного внеску визначена у розмірі 87 937, 92 грн., штрафна санкція 20% - 2017 рік; 10% - 2018 рік (п. 3 ч. 11 ст. 25 вказаного Закону), сума штрафних санкцій 10 700, 29 грн.

Податковим повідомленням-рішенням форми «Д» від 08.10.2019 № відповідачем збільшено суму грошового зобов`язання позивача з податків і зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 13 680,00 грн., із яких 8 064,00 грн. за податковими зобов`язаннями; 5 616,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями. Згідно розрахунку штрафних санкцій до Акту перевірки, за порушення п.п. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163, п. 164.1, п.п. 164.2.1 п. 164.2 ст. 164, п. 167.1 ст. 167, п.п. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168, п.п. «а» п. 176.2 ст. 176, п. 177.7 ст. 177 Податкового кодексу України в частині заниження суми податку на доходи фізичних осіб 8 064, 00 грн., сума нарахованого податку визначена у розмірі 8 064, 00 грн., штрафна санкція 25% (ч. 1 п. 127.1 ст. 127 Податкового кодексу України), сума штрафних санкцій 5 616, 00 грн.

Податковим повідомленням-рішенням форми «Д» від 08.10.2019 № відповідачем збільшено суму грошового зобов`язання позивача з податків і зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб (військовий збір) у розмірі 1 104,00 грн., із яких 672,00 грн. за податковим зобов`язанням; 432,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями. Згідно розрахунку штрафних санкцій до Акту перевірки за порушення п. 161 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України в частині заниження суми військового збору з доходів найманих працівників в сумі 672,00 грн. за 2017 рік, сума нарахованого податку визначена у розмірі 672,00 грн., штрафна санкція 25% (ч. 1 п. 127.1 ст. 127 Податкового кодексу України), сума штрафних санкцій 432,00 грн.

Податковим повідомленням-рішенням форми «ПС» від 08.10.2019 № відповідачем збільшено суму грошового зобов`язання позивача за платежем «Податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування» (11010500) у розмірі 510,00 грн., із яких 510,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями. Згідно розрахунку штрафних санкцій до Акту перевірки за порушення п.п. «а» п. 177.10 ст. 177 Податкового кодексу України, п.п. 8, п.п. 9 п. 6 Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 №481 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 01.10.2013 за №1686/24218 в частині неналежного ведення Книги обліку доходів і витрат, визначена штрафна санкція у розмірі 510,00 грн. (п. 121.1 ст. 121 Податкового кодексу України).

Податковим повідомленням-рішенням форми «ПС» від 08.10.2019 № відповідачем збільшено суму грошового зобов`язання позивачу за платежем «Податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування» (11010500) у розмірі 510,00 грн., із яких 510,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями. Згідно розрахунку штрафних санкцій до Акту перевірки за порушення п. 3 Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 №4, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30.01.2015 за №111/26556, п.п. «а» п. 176.2 ст. 176 Податково Кодексу України в частині невключення до податкових розрахунків за період з І по IV кв. 2017 року сум доходу, нарахованого на користь фізичних осіб ОСОБА_2 та ОСОБА_3 , визначена штрафна санкція у розмірі 510,00 грн. (п. 119.2 ст. 119 Податкового кодексу України). Вимогою про сплату боргу (недоїмки) від 08.10.2019 №Ф- повідомлено позивачу, що станом на 08.10.2019 заборгованість зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування становить 9 856, 00 грн. та необхідності сплати такої заборгованості. Рішенням № від 08.10.2019 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску застосовано до позивача штрафні санкції у розмірі 1 971,20 грн. Згідно розрахунку штрафних санкцій до Акту перевірки за порушення п. 2 ч. 1 ст. 7, ст. 8, ч. 2 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 №2464-VI в частині заниження ЄСВ з доходів, виплачених неоформленим найманим працівникам, за період 01.01.2017 - 31.12.2018 на загальну суму 9 856, 00 грн., сума нарахованого єдиного внеску визначена у розмірі 9 856, 00., штрафна санкція 20% - 2017 рік (п. 3 ч. 11 ст. 25 вказаного Закону), сума штрафних санкцій 1 971, 20 грн.

Не погоджуючись із висновками ГУ ДПС у Київській області, викладеними в Акті перевірки та прийнятими рішеннями, ФОП ОСОБА_1 звернувся до суду з даним позовом.

Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги частково, виходив з того, що позивач правомірно включив до складу витрат, пов`язаних з господарською діяльністю, вартість придбаних запчастин до транспортних засобів (вантажних автомобілів) та пального на загальну суму 3 177 964,01 грн., оскільки таке підтверджується актами списання та первинними документами, які були надані відповідачу під час перевірки. Суд першої інстанції вважає, що посилання відповідача на норму Податкового кодексу України щодо витрат подвійного призначення, до яких законом віднесено придбання та утримання транспортних засобів не є обґрунтованим, отже фізична особа-підприємець, яка перебуває на загальній системі оподаткування, вправі відносити до складу витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, вартість матеріалів, комплектуючих виробів, запасних частин та інших матеріалів, а також витрати на проведення ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних засобів. Відтак, висновок контролюючого органу про незаконне віднесення позивачем у 2017-2018 років витрат на утримання основних засобів подвійного призначення на загальну суму 15 834 627,68 грн. було зроблено без дослідження первинних документів та не підтвердився в ході розгляду справи.

Щодо трудових відносин між позивачем та ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , суд першої інстанції, зважаючи на те, що відповідач не відібрав пояснень вказаних осіб, прийшов до висновку, що вказані особи не прийняті позивачем на роботу за конкретною кваліфікацією, професією, посадою; не встановлено фактів роз`яснення їм прав і обов`язків як найманих працівників за трудовими договорами та інформування їх під розписку про умови праці, наявність на робочому місці, де вони будуть працювати, небезпечних і шкідливих виробничих факторів та можливих наслідків їх впливу на здоров`я, їх права на пільги і компенсації за роботу в таких умовах відповідно до чинного законодавства і колективного договору, а отже протилежні висновки ГУ ДПС у Київській області є необґрунтованими. Суд першої інстанції прийшов до висновку, що вказані особи надавали послуги позивачу за цивільно-правовими договорами.

Відмовляючи в задоволенні частини позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що податкове повідомлення-рішення № від 08.10.2019 є правомірним, оскільки позивач подав до контролюючого органу повідомлення за формою 20-ОПП в 2017 році несвоєчасно (13.09.2017), а в 2018 році - ФОП ОСОБА_1 такого повідомлення взагалі не подавав, чим порушив п. 63.3 ст. 63 Податкового Кодексу України.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, дослідивши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, заслухавши пояснення представника позивача та відповідача, колегія суддів приходить до наступного.

Колегія суддів вважає невірним висновок суду першої інстанції щодо задоволення позовних вимог ФОП ОСОБА_1 щодо визнання протиправними та скасування повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Київській області форми «Р» від 08.10.2019 №, форми «Р» від 08.10.2019 №, форми «ПС» від 08.10.2019 №, вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 08.10.2019 №Ф-, рішення про застосування штрафних санкцій № від 08.10.2019 з огляду на наступне.

Як вбачається з матеріалів справи, підставою до прийняття відповідачем вказаних рішень стало виявлене під час перевірки порушення позивачем пункту 177.4 ст. 177 Податкового Кодексу України в частині завищення валових витрат на суму 7 057 096,34 грн. без ПДВ за період з 01.01.2017 по 31.12.2017 та на суму 8 777 531,34 грн. без ПДВ за період з 01.01.2018 по 31.12.2018 за рахунок включення до складу витрат за вказаний період вартості придбаних запасних частин на вантажні автомобілі, ремонт та технічне обслуговування таких. Зокрема, податковий орган наголошував на тому, що всі транспортні засоби, які ФОП ОСОБА_1 використовував у господарській діяльності, - сідельні тягачі та напівпричепи, підпадають під товарні позиції згідно УКТ ЗЕД основних засобів подвійного призначення. Відповідно, запасні частини та послуги на зазначені транспортні засоби були використані у виробничому процесі для техобслуговування та ремонтів транспортних засобів (без модернізації та поліпшення) протягом 2017 та 2018 років. На думку податкового органу усі витрати на технічне обслуговування і ремонти сідельних тягачів та напівпричепів належать до витрат на утримання вантажного автомобіля, а тому не повинні включатися до витрат підприємця.

Колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що вирішуючи подібні спори, де спірним питанням є правомірність віднесення сідельних тягачів і напівпричепів до основних засобів подвійного призначення - вантажних автомобілів і, як наслідок, можливість віднесення вартості придбаних запасних частин для їх утримання та ремонту до складу витрат підприємця, Верховний Суд у постановах від 12.11.2019 у справі №807/250/18, від 02.07.2020 у справі №560/389/19, від 04.03.2021 у справі №500/2170/19, від 03.06.2021 у справі №540/1969/19, від 29.07.2021 у справі №500/1971/19 висловив наступну правову позицію.

Відповідно до ст. 1 Закону України «Про автомобільний транспорт» від 05.04.2001 №2344-III (далі - Закон №2344-III) автомобільний транспортний засіб - колісний транспортний засіб (автобус, вантажний та легковий автомобіль, причіп, напівпричіп), який використовується для перевезення пасажирів, вантажів або виконання спеціальних робочих функцій (далі - транспортний засіб).

Автомобіль вантажний - автомобіль, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений для перевезення вантажів.

Таким чином, основною ознакою вантажного автомобіля, в порівнянні з іншими транспортними засобами, є його використання з метою перевезення вантажів.

За приписами ст. 19 Закону №2344-III транспортні засоби за своїм призначенням поділяються на:

транспортні засоби загального призначення;

транспортні засоби спеціалізованого призначення;

транспортні засоби спеціального призначення.

Враховуючи визначення наведені в ст. 1 Закону №2344-III, транспортні засоби загального призначення - транспортний засіб, не обладнаний спеціальним устаткуванням і призначений для перевезення пасажирів або вантажів (автобус, легковий автомобіль, вантажний автомобіль, причіп, напівпричіп з бортовою платформою відкритого або закритого типу);

транспортні засоби спеціалізованого призначення - транспортний засіб, який призначений для перевезення певних категорій пасажирів чи вантажів (автобус для перевезення дітей, осіб з інвалідністю, пасажирів певних професій, самоскид, цистерна, сідельний тягач, фургон, спеціалізований санітарний автомобіль екстреної медичної допомоги, автомобіль інкасації, ритуальний автомобіль тощо) та має спеціальне обладнання (таксі, броньований, обладнаний спеціальними світловими і звуковими сигнальними пристроями тощо);

транспортні засоби спеціального призначення - транспортний засіб, призначений для виконання спеціальних робочих функцій (для аварійного ремонту, автокран, пожежний, автобетономішалка, вишка розвідувальна чи бурова на автомобілі, для транспортування сміття та інших відходів, технічна допомога, автомобіль прибиральний, автомобіль-майстерня, радіологічна майстерня, автомобіль для пересувних телевізійних і звукових станцій тощо).

Відповідно до ст. 1 Закону №2344-III напівпричіп - причіп, вісь (осі) якого розміщено позаду центра мас транспортного засобу (за умови рівномірного завантаження) і який обладнано зчіпним пристроєм, що забезпечує передачу горизонтальних і вертикальних зусиль на інший транспортний засіб, що виконує функції тягача.

Сідельний тягач, за визначенням, наведеним у Правилах перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363, є автомобіль, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений для буксирування напівпричепа.

Отже, сідельний тягач та напівпричіп, враховуючи їх цільове призначення, відносяться до транспортних засобів в розумінні Закону №2344-III, а тому підпадають під класифікацію за критеріями, визначеними цим законодавчим актом.

При цьому, сідельний тягач в поєднанні з напівпричепом складають автомобільний поїзд та являються транспортним засобом, єдиним призначенням якого є перевезення вантажів, відтак, відносяться до категорії вантажних автомобілів.

За приписами пп. 177.4.5 п. 177.4 ст. 177 Податкового Кодексу України (далі - ПК України) в редакції, чинній з 01.01.2017, не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.

Відповідно до пп. 177.4.6 п. 177.4 ст. 177 ПК України до основних засобів подвійного призначення віднесено земельні ділянки, об`єкти житлової нерухомості, легкові та вантажні автомобілі.

Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що витрати на утримання, технічне обслуговування і ремонт сідельних тягачів з напівпричепами, які у своєму поєднанні є вантажним автомобілем, не відносяться до витрат підприємця, отже протилежні висновки суду першої інстанції є необґрунтованими.

Відтак, висновки відповідача про завищення валових витрат за 2017 та 2018 роки на загальну суму 15 834 627,68 грн. за рахунок включення до складу витрат вартості придбаних запасних частин на вантажні автомобілі, ремонт та технічне обслуговування вантажних автомобілі- є такими, що відповідають нормам чинного законодавства, відповідно, підстави для скасування податкового повідомлення-рішення, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в межах визначених сум за цим порушенням відсутні.

Оскільки заниження доходу, отриманого від здійснення діяльності, що підлягає оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб та на який нараховується військовий збір і ЄСВ, та заниження сум військового збору і ЄСВ відбулось за рахунок заниження чистого оподатковуваного доходу в результаті завищення витрат, пов`язаних з отриманням доходу, у зв`язку з віднесенням ФОП ОСОБА_1 до складу витрат витрати на утримання основних засобів подвійного призначення, які в розумінні підпунктів 177.4.5 та 177.4.6 п. 177.4 ст. 177 ПК України не підлягають включенню до складу витрат підприємця, відповідачем правомірно донараховано військовий збір і ЄСВ від здійснення підприємницької діяльності позивача за 2017-2018 роки.

Крім того, слід зазначити, що питання правомірності рішення № від 08.10.2019 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів своєчасно не нарахованого ЄСВ є похідним від висновку про правомірність вимоги про сплату боргу (недоїмки), відповідно, враховуючи відсутність підстав для скасування такої вимоги, відсутні підстави і для скасування зазначеного рішення.

Отже, колегія суддів приходить до висновку, що у даному випадку відсутні підстави для задоволення позовних вимог ФОП ОСОБА_1 щодо визнання протиправними та скасування повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Київській області форми «Р» від 08.10.2019 №, форми «Р» від 08.10.2019 №, форми «ПС» від 08.10.2019 №, вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 08.10.2019 №Ф-, рішення про застосування штрафних санкцій № від 08.10.2019.

Відтак, доводи апеляційної скарги у цій частині знайшли своє підтвердження під час перегляду справи в суді апеляційної інстанції, отже оспорюване рішення суду першої інстанції підлягає в частині задоволення вказаних позовних вимог.

Колегія суддів звертає увагу, що не може взяти до уваги посилання позивача у письмових поясненнях на правовий висновок Верховного Суду у справі №580/1042/19, оскільки у вказаній справі не було досліджено питання віднесення сідельних тягачів та напівпричепів до основних засобів подвійного призначення.

Крім того відповідно до п. 68 постанови Великої Палати Верховного Суду від 26.01.2021 у справі №522/1528/15-ц висновки суду, у тому числі касаційної інстанції, формуються виходячи із конкретних обставин справи. Тобто, на відміну від повноважень законодавчої гілки влади, до повноважень суду не належить формулювання абстрактних правил поведінки для життєвих ситуацій, які підпадають під дію певних норм права. При цьому під судовим рішенням в подібних правовідносинах розуміються такі рішення, у яких є аналогічними предмети спору, підстави позову, зміст позовних вимог та встановлені фактичні обставини, і відповідно, має місце однакове матеріально-правове регулювання спірних правовідносин.

Щодо податкового повідомлення-рішення форми «Д» від 08.10.2019 № ГУ ДПС у Київській області, яким збільшено суму грошового зобов`язання фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з податків і зборів, у т.ч. з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 13 680, 00 грн., із яких 8 064, 00 грн. за податковим зобов`язанням; 5 616, 00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідач зазначив у Акті перевірки, що у 2017-2018 роках, ФОП ОСОБА_1 перебував у трудових відносинах з неоформленими найманими працівниками, а саме: з водієм ОСОБА_2 , номер водійського посвідчення НОМЕР_27 та з водієм ОСОБА_3 , номер водійського посвідчення НОМЕР_28 .

За приписами п. 164.1 ст. 164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.

Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Відповідно до п. 167.1 ст. 167 ПК України ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.

Керуючись пп. 168.1.1, пп. 168.1.2 п. 168.1 ст.168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.

Пункт 171.1 ст. 171 ПК України визначає, що особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку.

Згідно із п. 176.2 ст. 176 ПК України особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані:

а) своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок;

б) подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу за місцем свого розташування. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку податковим агентом протягом звітного періоду. Запровадження інших форм звітності з зазначених питань не допускається.

У разі якщо відокремлений підрозділ юридичної особи не уповноважений нараховувати, утримувати і сплачувати (перераховувати) податок до бюджету, податковий розрахунок у вигляді окремого витягу за такий підрозділ подає юридична особа до контролюючого органу за своїм місцезнаходженням та надсилає копію такого розрахунку до контролюючого органу за місцезнаходженням такого відокремленого підрозділу в установленому порядку;

в) подавати на вимогу платника податку відомості про суму виплаченого на його користь доходу, суму застосованих соціальних податкових пільг та суму утриманого податку;

г) подавати контролюючому органу інші відомості про оподаткування доходів окремого платника податку в обсягах та згідно з процедурою, визначеною цим розділом та розділом II цього Кодексу;

ґ) нести відповідальність у випадках, визначених цим Кодексом.

Керуючись п. 51.1 ст. 51 ПК України платники податків, в тому числі податкові агенти, зобов`язані подавати контролюючим органам у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків.

Згідно з п. 177.7 ст. 177 ПК України фізична особа - підприємець вважається податковим агентом працівника - фізичної особи, яка перебуває з нею у трудових, цивільно-правових відносинах, або будь-якої іншої фізичної особи щодо будь-яких оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) на користь такої особи.

Відповідно до ч. 1 ст. 21 Кодексу законів про працю України (далі - КЗпП України) трудовим договором є угода між працівником і власником підприємства, установи, організації або уповноваженим ним органом чи фізичною особою, за якою працівник зобов`язується виконувати роботу, визначену цією угодою, з підляганням внутрішньому трудовому розпорядкові, а власник підприємства, установи, організації або уповноважений ним орган чи фізична особа зобов`язується виплачувати працівникові заробітну плату і забезпечувати умови праці, необхідні для виконання роботи, передбачені законодавством про працю, колективним договором і угодою сторін.

За приписами ч. 1 ст. 23 КЗпП України трудовий договір може бути: 1) безстроковим, що укладається на невизначений строк; 2) на визначений строк, встановлений за погодженням сторін; 3) таким, що укладається на час виконання певної роботи.

За приписами ч. 1 ст. 24 КЗпП України трудовий договір укладається, як правило, в письмовій формі. Додержання письмової форми є обов`язковим: 1) при організованому наборі працівників; 2) при укладенні трудового договору про роботу в районах з особливими природними географічними і геологічними умовами та умовами підвищеного ризику для здоров`я; 3) при укладенні контракту; 4) у випадках, коли працівник наполягає на укладенні трудового договору у письмовій формі; 5) при укладенні трудового договору з неповнолітнім (стаття 187 цього Кодексу); 6) при укладенні трудового договору з фізичною особою; 7) в інших випадках, передбачених законодавством України.

Частина 1 ст. 901 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) визначає,що за договором про надання послуг одна сторона (виконавець) зобов`язується за завданням другої сторони (замовника) надати послугу, яка споживається в процесі вчинення певної дії або здійснення певної діяльності, а замовник зобов`язується оплатити виконавцеві зазначену послугу, якщо інше не встановлено договором.

За приписами ст. 902 ЦК України, виконавець повинен надати послугу особисто. У випадках, встановлених договором, виконавець має право покласти виконання договору про надання послуг на іншу особу, залишаючись відповідальним в повному обсязі перед замовником за порушення договору.

За договором підряду, укладеним між власником і громадянином, останній зобов`язується за винагороду виконувати для підприємства індивідуально визначену роботу. Основною ознакою, що відрізняє підрядні (цивільно-правові) відносини від трудових, є те, що трудовим законодавством регулюється процес трудової діяльності, її організація. За трудовим договором працівника приймають на роботу (посаду), включену до штату підприємства, для виконання певної роботи (певних функцій) за конкретною кваліфікацією, професією, посадою. Працівникові гарантується заробітна плата, встановлені трудовим законодавством гарантії, пільги, компенсації тощо.

Виконавець, який працює за цивільно-правовим договором, на відміну від працівника, який виконує роботу відповідно до трудового договору, не підпорядковується правилам внутрішнього трудового розпорядку, хоча і може бути з ними ознайомлений, він сам організовує свою роботу і виконує її на власний ризик, працівник не зараховується до штату установи (організації), не вноситься запис до трудової книжки та не видається розпорядчий документ про прийом його на роботу на певну посаду.

З аналізу наведених норм вбачається, що трудовий договір - це угода щодо здійснення і забезпечення трудової функції. За трудовим договором працівник зобов`язаний виконувати не якусь індивідуально-визначену роботу, а роботу з визначеної однієї або кількох професій, спеціальностей, посади відповідної кваліфікації, виконувати визначену трудову функцію в діяльності підприємства. Після закінчення виконання визначеного завдання трудова діяльність не припиняється. Предметом трудового договору є власне праця працівника в процесі виробництва, тоді як предметом договору цивільно-правового характеру є виконання його стороною певного визначеного обсягу робіт.

При цьому за підрядним договором оплачується не процес праці, а її результати, котрі визначають після закінчення роботи і оформляють актами здавання-приймання виконаних робіт (наданих послуг), на підставі яких провадиться їх оплата. Договором також може бути передбачено попередню або поетапну оплату. У трудовій книжці не робиться запис про виконання роботи за цивільно-правовими договорами.

Таким чином, основною ознакою, що відрізняє цивільно-правові відносини від трудових є те, що трудовим законодавством регулюється процес організації трудової діяльності. За цивільно-правовим договором процес організації трудової діяльності залишається за його межами, метою договору є отримання певного матеріального результату. Підрядник, який працює згідно з цивільно-правовим договором, на відміну від працівника, який виконує роботу відповідно до трудового договору, не підпорядковується правилам внутрішнього трудового розпорядку, він сам організовує свою роботу і виконує її на власний ризик. Предметом договору цивільно-правового характеру є виконання його стороною певного визначеного обсягу робіт, за наслідками яких замовник зобов`язується оплатити підрядникові виконану ним роботу, тобто предметом є кінцевий результат, а не процес праці; метою договору підряду є отримання певного матеріального результату.

Матеріалами справи не підтверджено фактів прийняття ОСОБА_2 та ОСОБА_3 на роботу до позивача за конкретною кваліфікацією, професією, посадою; не встановлено фактів роз`яснення їм прав і обов`язків як найманих працівників за трудовими договорами та інформування їх під розписку про умови праці, наявність на робочому місці, де вони будуть працювати, небезпечних і шкідливих виробничих факторів та можливих наслідків їх впливу на здоров`я, їх права на пільги і компенсації за роботу в таких умовах відповідно до чинного законодавства і колективного договору.

Крім того, ГУ ДПС у Київській області під час проведення перевірки не зверталось до вказаних осіб та не відбирало у них жодних пояснень з приводу характеру, тривалості та сутності правовідносин між ними та ФОП ОСОБА_1 .

Втім в матеріалах справи міститься Договір оренди транспортних засобів з екіпажем (водіями) №1/01-2017 від 04.01.2017 з доданими до нього первинними документами, а саме: заявками на надання послуги з оренди транспортного засобу з екіпажем за відповідними номерами, акти на надання послуги з оренди транспортного засобу з екіпажем за відповідними номерами, товарно-транспортними накладними за відповідними номерами (том 9, а.с. 41-120).

Отже, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції вірно встановив, що ОСОБА_2 та ОСОБА_3 не були у 2017 році найманими працівниками позивача, не оформленими належним чином, а мали статус виконавців та надавали йому послуги за цивільно-правовими договорами.

Відтак, висновок відповідача про порушення позивачем вимог п.п. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163, п. 164.1, п.п. 164.2.1 п. 164.2 ст. 164, п. 167.1 ст. 167, п.п. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168, п.п. «а» п. 176.2 ст. 176, п. 177.7 ст. 177 ПК України, в результаті чого встановлено заниження ПДФО на суму 8 064, 00 грн., є необґрунтованим та не підтверджується документально.

Отже, податкове повідомлення-рішення форми «Д» від 08.10.2019 № вірно визнано судом першої інстанції протиправним та підлягає скасуванню.

Податкові повідомлення-рішення форми «Д» від 08.10.2019 №, «ПС» від 08.10.2019 №, вимога про сплату боргу (недоїмки) від 08.10.2019 № Ф-, рішення № від 08.10.2019 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску є похідними від податкового повідомлення-рішення форми «Д» від 08.10.2019 №, а відтак вірно визнані судом першої інстанції протиправними та скасовані.

Оскільки в іншій частині рішення суду першої інстанції сторонами у справі не оскаржене, колегія суддів не вважає за можливе надавати оцінку оскаржуваному рішенню в цій частині та вважає за необхідне залишити таке без змін.

Згідно п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Відповідно до ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що порушення норм матеріального та невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, призвело до помилкового вирішення справи, а тому рішення суду першої інстанції слід скасувати в частині, в іншій частині оскаржуване рішення - слід залишити без змін.

Також, враховуючи приписи ст. 139 КАС України, колегія суддів вважає за необхідне змінити розподіл судових витрат пропорційно до задоволених позовних вимог.

Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 317, 321, 322, 328, 329 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області задовольнити частково.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 24 грудня 2020 року скасувати в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Київській області форми «Р» від 08.10.2019 №, форми «Р» від 08.10.2019 №, форми «ПС» від 08.10.2019 №, вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 08.10.2019 №Ф-, рішення про застосування штрафних санкцій № від 08.10.2019 та винести в цій частині нову постанову, якою відмовити в задоволенні таких позовних вимог.

В іншій частині рішення Київського окружного адміністративного суду від 24 грудня 2020 року залишити без змін.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 24 грудня 2020 року змінити в резолютивній частині, виклавши частину 4 в наступній редакції:

«Стягнути на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 , місце проживання: АДРЕСА_1 ) судовий збір у сумі 272,91 грн. (двісті сімдесят дві гривні дев`яносто одна копійка) за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень Головного управління ДПС у Київській області (ідентифікаційний код: 440096797, місцезнаходження: 03151, місто Київ, вулиця Народного Ополчення, будинок 5-А)».

Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Повний текст постанови складено 27 вересня 2021 року.

Головуючий суддя В.Ю. Ключкович

Судді О.О. Беспалов

А.Б. Парінов