Справа № 826/11596/18
Суддя: Амельохін В.В.
Дата ухвалення: 2021-09-30 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

30 вересня 2021 року м. Київ № 826/11596/18

Окружний адміністративний суд міста Києва у складі судді Амельохіна В.В. розглянувши в письмовому провадженні адміністративну справу

за позовомДочірнього підприємства Державної компанії «Укрспецекспорт» Державне зовнішньоторговельне та інвестиційне підприємство «Промоборонекспорт»
до третя особа проГоловного управління ДПС у м. Києві Державний концерн «Укроборонпром» визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,

О Б С Т А В И Н И С П Р А В И:

Дочірнє підприємство Державної компанії "Укрспецекспорт" Державного зовнішньоторговельного та інвестиційного підприємства "Промоборонекспорт" звернулось з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень відповідача від 24.04.2018р. №2 на суму податкового зобов`язання 10 033 353,75 грн. та №2 про застосування штрафу у сумі 512,00 грн.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 19.03.2019р. залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 05.08.2019р. у задоволенні позову відмовлено.

Постановою Верховного Суду від 18.11.2019р. рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 19.03.2019р. та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 05.08.2019р. скасовано, справу направлено на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 04.12.2019 року адміністративну справу №826/11596/18 прийнято до провадження та призначено до розгляду в порядку загального позовного провадження.

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 17.01.2020 витребувано від Державного підприємства «Конотопський авіаремонтний завод «Авіакон» (41601, вул. Рябошапка 25, місто Конотоп, Сумської області) належним чином завірені копії листів, що направлялися на адресу в.о. директора ДП «Авіакон» Буцана А.О. від Лисенка С.І. - старшого групи спеціалістів, які приймали участь від 02.08.2016р. та 12.09.2016р. при здійсненні робіт з вхідного контролю головних редукторів ВР-14:№110 та №330 та двигуни ТВ3 - 117 ВМ серії 02: №379, №К788420678, № 436 та №Л788020684, а також участі у їх верстатній зборці на базі Міністерства військово - морських сил Мексики на вертольотах Мі-17-1В (бортовий номер АМНТ - 219, заводський номер 96614 та бортовий номер АМНТ - 220, заводський номер 96612). А також інформацію, про те, коли саме здійснювалися дані роботи.

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 05.11.2020 закрито провадження у справі №826/11596/18 в частині позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 24 квітня 2018 року №2 про застосування штрафу на суму 512,00грн.

В судовому засіданні 26.11.2020 судом залучено до участі у справі в якості третьої особи, що не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні позивача - Державний концерн «Укроборонпром».

В обґрунтування заявлених позовних вимог позивач зазначив про те, що відповідачем у акті перевірки безпідставно зроблено висновок про те, що кошти які призначались для фінансування робіт з капітального ремонту двигунів та головних редукторів не використані на вказані цілі та вважаються для позивача коштами, які отримані на безповоротній основі, без виникнення зобов`язань, тобто є безповоротною фінансовою допомогою, оскільки кошти, отримані позивачем на виконання контракту щодо надання послуг з капітального ремонту гелікоптерів не належать до випадків, перелічених в підпункті 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України.

Крім того, зазначив, що відповідачем зроблено безпідставний висновок про те, що позивач безоплатно отримав 4 одиниці двигунів ТВ3-117ВМ і 2 одиниці головних редукторів ВР-14, оскільки під час комісії не відбувається передача права власності від комісіонера до комітента, право власності під час проведення ремонтних робіт та зберігання виробів не переходило від Замовника до Виконавця (позивача).

Представник відповідача проти задоволення позовних вимог заперечив з тих підстав, що при прийнятті спірних податкових повідомлень-рішень податковим органом було встановлено, що сума коштів у розмірі 1 266 487, 02 доларів США з дати закриття контракту з Мексикою є для платника податків такою, що отримана на безповоротній основі, без виникнення зобов`язань, тобто є безповоротною фінансовою допомогою, що підтверджується доказами, виявленими під час проведення перевірки підприємства.

Розглянувши подані документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, Окружний адміністративний суд міста Києва, встановив.

Головним управлінням ДФС у м. Києві проведено документальну планову виїзну перевірку ДП ДК "Укрспецекспорт" Державного зовнішньоторговельного та інвестиційного підприємства "Промоборонекспорт" з питань податкового законодавства за період з 01.01.2014 по 30.09.2017, валютного - за період з 01.01.2014 по 30.09.2017, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2011 по 30.09.2017, про що складено акт від 06.04.2018 №211/26-15-14-02-01-14/25662328, яким зокрема встановлено порушення позивачем вимог пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (зі змінами та доповненнями), пункту 5 П(С)БО 11 "Зобов`язання", затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 №20 із змінами та доповненнями, пункту 5, пункту 7 П(С)БО 15 "Доходи", затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290 із змінами та доповненнями, у результаті чого, занижено податок на прибуток, що підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету на суму 8 026 683,00 грн., в тому числі за: - 2016 рік на суму 8 026 683,00 грн.

За результатами проведеної перевірки податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 24.04.2018 №2, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності у розмірі 10 033 353,75 грн., з яких за основним платежем - 8 026 683,00грн.

Вважаючи вказане податкове повідомлення - рішення протиправним, позивач звернувся з позовом до суду.

Розглядаючи справу по суті, суд виходить з наступного.

Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Як вбачається з матеріалів справи, відповідачем під час перевірки встановлено укладення контракту 13-SCIA/070-2013/POE-30.4-8-K/KE-13 від 21.10.2013 щодо надання послуг з капітального ремонту трьох вертольотів МІ-17-1В (бортовий номер АМНТ-219 заводський номер 96614; бортовий номер АМНТ-220 заводський номер 96612; бортовий номер АМНТ-221 заводський номер 96640; далі за текстом - Контракт) між Федеральним Урядом Мексиканських Сполучених Штатів, представленим Міністерством військово-морських сил (секретаріат ВМС) Мексики (далі - Замовник) та ДП ДК "УКРСПЕЦЕКСПОРТ" ДЗТІП "ПРОМОБОРОНЕКСПОРТ" (код 25662328) (далі - Постачальник).

Предметом вказаного контракту є надання послуг з капітального ремонту трьох гелікоптерів, постачання запасних частин, витратних матеріалів, обладнання і послуг, пов`язаних з проведенням капітального ремонту; обсяг послуг з капітального ремонту, специфікації обладнання, запасних частин, витратних матеріалів для забезпечення виконання послуг визначені в додатку №1 цього акту та є його невід`ємною частиною.

Загальна вартість контракту є фіксованою та становить 8 977 832,00 дол. США (вісім мільйонів дев`ятсот сімдесят сім тисяч вісімсот тридцять два долари США 00 центів). Перелік робіт з капітального ремонту наведено в Переліку "А" до Додатка №1 до Контракту.

Крім того, в ході перевірки встановлено укладення Постачальником ряду договорів комісії (дата укладення яких співпадає з датою укладення контракту 13-SOA/070-2013/P0E-30.4-8-К/КЕ-13 - 21.10.2013) із суб`єктами господарювання (як з резидентами, так і з нерезидентами), за якими такі суб`єкти господарської діяльності є Комітентами, а Постачальник виступає Комісіонером. Серед укладених договорів комісії наявний договір комісії №РОЕ-30.4-24-Д/К-13 від 21.10.2013, укладений із Комітентом ДП "Луганський авіаційний ремонтний Завод" (код 8215600) (далі - ЛAPЗ), відповідно до якого Комісіонер зобов`язується за дорученням Комітента за плату вчинити правочин щодо виконання Комітентом капітального ремонту головних редукторів ВР-14 та двигунів ТВЗ-117ВМ до гелікоптерів Мі-17 / МІ-8МТВ-1, згідно специфікації виробів, яка наведена в Додатку №1 до цього Договору, від свого імені за рахунок та в інтересах Комітента. Погоджена з комітентом загальна ціна ремонту за цим договором складає 2 313 000,00 дол. США.

На підставі аналізу наданих в ході перевірки договорів, доповнень до них та додатків (зокрема, Контракту, договорів комісії) встановлено, що капітальний ремонт гелікоптерів включає комплекс робіт (наведений в Переліку "А" до Додатка №1 до Контракту), при цьому такі роботи повинні бути виконані рядом - суб`єктів господарювання комітентів на підставі договорів комісії, укладених з Постачальником як комісіонером, в частинах та обсягах, визначених договорами комісії.

При цьому, послуги з капітального ремонту головних редукторів ВР-14 та двигунів ТВЗ-117ВМ до гелікоптерів Мі-17/МІ-8МТВ-1 повинні бути виконані саме ДП "Луганський авіаційний ремонтний Завод" (код 8215600), оскільки інші договори комісії передбачають виконання інших робіт/послуг (таких як капітальний ремонт комплекту складових частин/агрегатів, проведення інспекції та калібрування обладнання, проведення перевірки знань та навиків технічного персоналу, продаж комплекту запасних частин, проведення робіт зі зняття лакофарбового покриття та фарбування, оцінка та підтвердження технічного стану двигунів та редукторів після проведення їх капітального ремонту, перевірка відповідності супровідної документації тощо).

На виконання контракту №13-SCIA/070-2013/POE-30.4-8-K/KE-13 від 21.10.2013 (далі - Контракт з Мексикою) Замовник (Міністерство ВМС (секретаріат ВМС) Мексики) протягом березня - листопада 2014 року перераховує на користь Постачальника (позивач) авансові платежі на загальну суму 5 985 221,34 дол. США, що підтверджено регістрами бухгалтерського обліку за рахунками 312, 6812 та виписками банку.

Крім того, в ході перевірки встановлено, що на виконання Контракту з Мексикою та на виконання Договору з ЛAP3 на митну територію України було завезено 6 турбовальних двигунів та 3 головних редуктори до гелікоптерів на загальну вартість 720 000,00 дол. США, що підтверджено митною декларацією. У подальшому завезені на митну територію України двигуни (6 шт.) та редуктори (3 шт.) передані актом приймання-передачі на ДП "Луганський авіаційний ремонтний Завод" для подальшого ремонту у відповідності до договору комісії - Договору з ЛАРЗ.

Проте в ході проведення перевірки не було підтверджено факт зворотної передачі двигунів та редукторів (вже після проведеного капітального ремонту) від ДП "Луганський авіаційний ремонтний Завод" (далі - ЛАРЗ) до ДП ДК "УКРСПЕЦЕКСПОРТ" ДЗТІП "ПРОМОБОРОНЕКСПОРТ" (Постачальника за Контрактом з Мексикою).

Також, на підставі даних бухгалтерського обліку підтверджено перерахування постачальником на користь ЛАРЗ авансового платежу на суму 275 512,98 дол. США в межах договору з ЛАРЗ (договору комісії).

Також в акті зазначено, що відповідно до даних АІС "Митниця" не встановлено здійснення постачальником операцій із вивезення двигунів та редукторів з митної території України.

Сертифікатом про форс-мажорні обставини від 20.02.2015 №3309, виданим Торгово- промисловою палатою України, підтверджено, що виконання зобов`язань за Контрактом з Мексикою щодо капітального ремонту трьох гелікоптерів (дата виконання 19.02.2015) унеможливлює наявність форс-мажорних обставин, дата настання яких 24.12.2014, дата закінчення - "тривають, дату встановити неможливо".

При цьому, в ході перевірки встановлено укладання додаткової угоди до Контракту з Мексикою "Про кількісну оцінку послуг, отриманих згідно контракту 13-SCIA/070-2013/POE-30.4-8-К/КЕ-13, укладеному між Федеральним урядом Мексиканських Сполучених Штатів, представленим міністерством Військово - Морських Сил (секретаріат ВМС) Мексики далі за текстом "замовник" та дочірнім підприємством державної компанії "Укрспецекспорт" Державним зовнішньоторговельним та інвестиційним Підприємством "Промоборонекспорт" далі за текстом "постачальник", оформлена з метою остаточного розрахунку шляхом дострокового анулювання вказаного контракту" (далі - Додаткова угода до Контракту з Мексикою).

Відповідно до Додаткової угоди встановлено: проведення платежів на загальну суму 5 985 221,34 дол. США (п. II); виконання та прийняття робіт з капітального ремонту 2 гелікоптерів (п.ІІІ); отримання послуг та проведення платежів, вказаних у п. II, відповідають вартості послуг, вказаних у Контракті з Мексикою та цілям ... (п. IV); встановлення факту дострокового припинення Контракту з Мексикою, підтвердження Замовником та Постачальником факту відсутності інших зобов`язань за вказаним контрактом та відсутність жодних претензій сторін до одної щодо якості наданих послуг та їх обсягу (п. V. Висновок).

Зважаючи на:

- надходження авансу до Постачальника (на виконання Контракту з Мексикою) у сумі 5 985 221,34 дол.США;

- наявність зобов`язань з капітального ремонту двигунів та редукторів саме у ЛАРЗ (на підставі договору комісії);

- відсутність зобов`язань з капітального ремонту двигунів та редукторів в інших СГД відповідно до укладених Постачальником договорів комісії та відсутність факту отримання таких робіт від інших СГД;

- встановлення факту завезення на митну територію України 6 турбовальних двигунів та 3 головних редукторів (для проведення їх капітального ремонту) та їх подальшої передачі на ЛАРЗ;

- перерахування на користь ЛАРЗ авансового платежу лише у розмірі 275 512,98 дол. США в межах договору з ЛАРЗ (договору комісії);

- відсутність факту зворотної передачі 6 двигунів та 3 редукторів після проведеного капітального ремонту;

- закриття Контракту з Мексикою шляхом укладення Додаткової угоди до Контракту з Мексикою та підписання акту, на підставі яких підтверджено виконання закриття Контракту з Мексикою шляхом укладення Додаткової угоди до Контракту з Мексикою та підписання акту, на підставі яких підтверджено виконання робіт з капітального ремонту 2 гелікоптерів (при тому, що капітальний ремонт гелікоптерів включає, зокрема, капітальний ремонт їх двигунів та редукторів) на суму 5 985 221,34 дол. США; відсутність претензій сторін одна до одної щодо якості наданих послуг та їх обсягу;

- відсутність факту здійснення підприємством операцій із вивезення двигунів та редукторів з митної території України.

В ході перевірки зроблено висновки про те, що сума коштів у розмірі 1 266 487,02 дол. США (1 542 000,00 дол. США - 275 512,98 дол. США) з дати закриття Контракту з Мексикою є для платника податків такою, що отримана на безповоротній основі, без виникнення зобов`язань, тобто є безповоротною фінансовою допомогою.

При цьому, суму у розмірі 1 542 000,00 дол. США розраховано виходячи з визначення вартості робіт з капітального ремонту двигунів та редукторів (на підставі Переліку "А" до Додатка до Контракту з Мексикою (стор. 13 акту: вартість капітального ремонту 1 двигуна - 265 500,00 дол. США, вартість капітального ремонту одного головного редуктора - 240 000,00 дол. США).

Оскільки не встановлено здійснення платником податків операцій з вивезення за межі митної території України двигунів та редукторів для гелікоптерів, не підтверджено факту повернення 6 двигунів та 3 редукторів від ЛAP3, проте встановлено надходження суми коштів у сумі 5 985 221,34 дол. США, при цьому лише 275 512,98 дол. США було перераховано на ЛAP3 в межах договору комісії на проведення капітального ремонту двигунів та редукторів, не надано пояснень щодо цільового використання іншої частини коштів, призначеної для капітального ремонту двигунів та редукторів та не встановлено фактичне отримання таких послуг від інших суб`єктів господарювання в періоді, що охоплений перевіркою та терміном дії Контракту з Мексикою, а також зважаючи на закриття Контракту з Мексикою (припинення взаємних зобов`язань сторін та відсутність претензій) та підтвердження здійснення капітального ремонту 2-х гелікоптерів (тобто, 4-х двигунів та 2-х редукторів, зокрема), отже сума у розмірі 1 266 487,02 дол. США (тобто суми, необхідної для капітального ремонту 4 двигунів та 2 редукторів, всього на 1 542 000,00 дол. США, за вирахуванням 275 512,98 дол. США (перерахованих на ЛAP3) кваліфікується як сума коштів, отриманих на безповоротній основі та/або використаних не за призначенням.

З посиланням на пункт 44.1 статті 44, підпункт 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, пункту 5, 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за № 4153, норми Закону України від 16.07.1999 №996-XIV та Положення "Про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку" затверджене наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704, п.5. П(С)БО 11 "Зобов`язання", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 року № 20, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 за №85/4306, в акті перевірки зроблено висновок про заниження рядка 01 "Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку" Декларації з податку на прибуток за 2016 рік всього на суму 32 336 943,00 грн.

Крім того, перевіркою зроблено висновки про безоплатне отримання виробів на загальну суму 12 255 737,76 грн., а саме: 4-х двигунів та 2 головних редукторів (стор. 24 акту).

Такі висновки зроблено з урахуванням факту закриття Контракту з Мексикою (припинення взаємних зобов`язань сторін та відсутність претензій одна до одної) та підтвердження здійснення капітального ремонту 2-х гелікоптерів (тобто, 4-х двигунів та 2-х редукторів, зокрема), зважаючи на те, що поставлені на митну територію України на виконання вказаного контракту двигуни (6 шт.) та головні редуктори (3 шт.) були передані на ЛАРЗ в межах договору комісії та не були повернуті, при цьому неможливість повернення таких виробів від ЛАРЗ підтверджена Сертифікатом про форс-мажорні обставини від 20.02.2015 №3309, виданим Торгово-промисловою палатою України, згідно з яким встановлено, що виконання зобов`язань за Контрактом з Мексикою з капітального ремонту трьох гелікоптерів (дата виконання 19.02.2015) унеможливлює наявність форс-мажорних обставин, дата настання яких 24.12.2014 p., дата закінчення - "тривають, дату встановити неможливо". При цьому, в акті перевірки вказано на встановлений факт невідповідності первинних документів (недостатності, повноти), наданих платником податків в ході проведення перевірки, зважаючи на положення Закону України від 16.07.1999 № 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", а також недостатності (повноти) формування даних бухгалтерського обліку на підставі наданих носіїв інформації.

З посиланням на додаткову угоду до Контракту з Мексикою, підтвердження фактичного виконання послуг з капітального ремонту двох гелікоптерів (тобто, 4-х двигунів та 2-х редукторів, зокрема) та відсутність взаємних зобов`язань та претензій сторін одна до одної за контрактом з Мексикою, зроблено висновок про безоплатне отримання платником податків виробів: 4-х од. двигунів та 2-х од. головних редукторів до гелікоптерів (стор. 24 акту перевірки).

Зважаючи на те, що передача Мексикою двигунів та редукторів для здійснення капітального ремонту гелікоптерів, відбулася лише в кількості 9 одиниць (6 двигунів та 3 редукторів), при цьому всі 9 одиниць було передано на ЛАРЗ та не повернуто через наявність форс-мажорних обставин, додаткового ввезення двигунів та редукторів не відбулося, при цьому Контракт із Мексикою закритий та підтверджено факт капітального ремонту 2 гелікоптерів, і претензії з боку Мексики відсутні, є підстави для висновку про наявність у платника податків додаткового ресурсу (виробів), за рахунок якого фактично і було надано послуги з капітального ремонту для Мексики.

Зважаючи на закриття Контракту з Мексикою (підтвердження здійснення ремонту 2 гелікоптерів та відсутність претензій сторін та взаємних зобов`язань), тобто фактичне виконання послуг з ремонту гелікоптерів за відсутності факту передачі двигунів та редукторів для здійснення такого ремонту Замовником (Мексикою), вбачаються підстави для висновку про наявність у платника податків безоплатно отриманих товарів, за рахунок яких було фактично виконано/надано такі послуги.

Так, згідно пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до підпункту 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України безповоротна фінансова допомога - це:

сума коштів, передана платнику податків згідно з договорами дарування, іншими подібними договорами або без укладення таких договорів;

сума безнадійної заборгованості, відшкодована кредитору позичальником після списання такої безнадійної заборгованості;

сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності;

основна сума кредиту або депозиту, що надані платнику податків без встановлення строків повернення такої основної суми, за винятком кредитів, наданих під безстрокові облігації, та депозитів до запитання у банківських установах, а також сума процентів, нарахованих на таку основну суму, але не сплачених (списаних).

Поворотна ж фінансова допомога - сума коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов`язковою до повернення.

Вказана норма не містить застережень щодо можливості розширеного її тлумачення.

Згідно з підпунктом 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу безоплатно наданими товарами, роботами, послугами є: а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів; б) роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості; в) товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею.

Проаналізувавши зміст наведених норм Кодексу, суд приходить до висновку, що безповоротною фінансовою допомогою вважаються кошти, передані суб`єкту господарювання на підставі договору чи без договору безоплатно або списана безнадійна заборгованість або не стягнута сума заборгованості після закінчення строку позовної давності; безоплатно наданими вважаються товари, що надані згідно з договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення. Роботи (послуги) вважаються наданими безоплатно у разі, якщо не висовуються вимоги щодо компенсації їх вартості.

Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 135 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

Тобто, формування доходів для оподаткування податком на прибуток здійснюється відповідно до правил бухгалтерського обліку.

Зокрема, порядок бухгалтерського обліку поворотної фінансової допомоги залежить в залежності від строку її надання здійснюється згідно Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290, що зареєстрований в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за №860/4153.

За змістом п.п. 5, 6 і 7 цього П(С)БО 15, дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена. Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).

Визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами: дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); інші операційні доходи; фінансові доходи; інші доходи.

До складу інших доходів, зокрема, включаються дохід від реалізації фінансових інвестицій; дохід від неопераційних курсових різниць та інші доходи, які виникають у процесі господарської діяльності, але не пов`язані з операційною діяльністю підприємства.

При цьому, не визнаються доходами такі надходження від інших осіб, зокрема, надходження, що належать іншим особам.

З контексту наведених положень вбачається, що у бухгалтерському обліку дохід підприємства визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (п. 5 ПБО 15). Оскільки під час отримання фінансової допомоги (що в силу норми пп. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14 ПК України надається виключно на поворотній основі) не відбувається збільшення активу або зменшення зобов`язання, то при отриманні такої допомоги дохід не виникає, а при її поверненні не визнаються витрати.

Водночас при наданні та отриманні безповоротної фінансової допомоги ситуація інша, оскільки така допомога не передбачає її повернення, тому в бухгалтерському обліку отримувач такої допомоги відображає її відповідно до положень бухгалтерського обліку у складі доходів.

Поряд з цим, міжнародні стандарти фінансової звітності (далі - МСФЗ) не містять окремого спеціального стандарту, що регулює облік безповоротної фінансової допомоги. Натомість наявний МСФЗ (IAS) 20 «Облік державних грантів і розкриття інформації про державну допомогу». Характер держдопомоги, для обліку якої застосовується цей стандарт, багато в чому схожий із безповоротною фінансовою допомогою, яка надається за договорами, укладеними між різними суб`єктами господарювання недержавного сектора економіки.

Відповідно до § 3 даного Стандарту безповоротна позика - це позика, яку позикодавець надає, відмовляючись від права на його погашення при виконанні визначених раніше умов. Позика, видана не на ринкових умовах, у МСФЗ називається грантом.

Залежно від того, з якою метою отримана безповоротна фінансова допомога, вона може враховуватися або як складова власного капіталу (так званий метод капіталу), або в прибутках і збитках (метод доходу) (§ 13 МСФЗ (IAS) 20).

Зокрема, підприємство може використовувати метод доходу для допомоги, отриманої від третіх осіб (не засновників та акціонерів). У § 15 МСФЗ (IAS) 20 даний метод обґрунтовується так: оскільки такі гранти надходять не від акціонерів, а з інших джерел, їх треба визнавати в прибутках і збитках, а не у власному капіталі; гранти, отримувані підприємством, можуть бути надані при виконанні певних умов їх використання. У цьому випадку підприємство зобов`язане виконувати ці умови. Значить, гранти треба визнавати в прибутках і збитках у періоди, у яких понесено затрати, для компенсації яких гранти були видані.

Таким чином, беручи до уваги наведені положення МСФЗ (IAS) 20, а також Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 №291, безповоротна фінансова допомога, що враховується підприємством, яке веде бухгалтерський облік відповідно до МСФЗ, за методом доходу, має формувати доходи та відображатися на рахунку бухгалтерського обліку 71 «Інші доходи операційної діяльності» або 74 «Інші доходи».

Відповідно до статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Таким чином, для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

З матеріалів справи вбачається, що між позивачем (комісіонер) та Федеральним Урядом Мексиканських Сполучених Штатів, представленим Міністерством військово-морських сил (секретаріат МВС) Мексики (замовник) укладено контракт №13-SCIA/070-2013/POE-30.4-8-K/KE-13 від 21.10.2013 (далі - Контракт) щодо надання послуг з капітального ремонту трьох гелікоптерів.

Предметом контракту є надання послуг з капітального ремонту трьох гелікоптерів МІ-17-1В (бортовий номер АМНТ-219 заводський номер 96614; бортовий номер АМНТ-220 заводський номер 96612; бортовий номер АМНТ-221 заводський номер 96640), постачання запасних частин, витратних матеріалів, обладнання і послуг, пов`язаних з проведенням капітального ремонту, обсяг послуг з капітального ремонту, специфікації обладнання, запасних частин, витратних матеріалів для забезпечення виконання послуг, які визначені в додатку №1 цього Контракту та є його невід`ємною частиною.

Згідно з умовами контракту №13-SCIA/070-2013/POE-30.4-8-K/KE-13 від 21.10.2013 (далі - Контракт з Мексикою) Замовник (Міністерство ВМС (секретаріат ВМС) Мексики) протягом березня - листопада 2014 року перерахував на користь Постачальника (позивача) авансові платежі на загальну суму 5 985 221,34 дол. США, що підтверджено регістрами бухгалтерського обліку за рахунками №312, №6812 та виписками банку.

На виконання Контракту позивач уклав ряд договорів комісії, зокрема:

договір комісії №РОЕ-30.4-24-ДК-13 від 21.10.2013 із ДП "Луганський авіаційний ремонтний завод";

договір комісії №РОЕ-30.4-30-D/К-13 від 21.10.2013 із ДП "Конотопський авіаремонтний завод "Авіакон";

договір комісії №РОЕ-30.3-6-К/КЕ-16 від 27.05.2016 із BSTVFZC (ЗВТ Рас-Аль-Хайма);

договір комісії №РОЕ-30.3-14.1-D-16 від 19.10.2016 із GlobalTitanDistributionInc на надання послуг з огляду. Оцінки та підтвердження технічного стану авіаційних двигунів та головних редукторів, огляду та оцінки технічного стану їх комплектуючих після проведення капітального ремонту згідно Специфікації агрегатів.

На виконання умов Договору комісії №РОЕ-30.4-24-ДК-13 від 21.10.2013 із ДП "Луганський авіаційний ремонтний завод", 27.03.2014 позивачем було перераховано на рахунок ДП "Луганський авіаційний ремонтний завод" 275 512,98 дол. США, що не заперечується сторонами.

Крім того, на виконання Контракту з Мексикою та на виконання Договору з ЛAP3 на митну територію України було завезено 6 турбовальних двигунів та 3 головних редуктори до гелікоптерів на загальну вартість 720 000,00дол. США, що підтверджено митною декларацією. У подальшому завезені на митну територію України двигуни (6 шт.) та редуктори (3 шт.) передані актом приймання-передачі на ДП "Луганський авіаційний ремонтний Завод" для подальшого ремонту у відповідності до договору комісії - Договору з ЛАРЗ.

22.01.2016р. і 16.08.2016р. згідно Актів приймання-передачі, складених за участю директора ДП «ЛАРЗ» та директора ТОВ «Російське авіаційне товариство», ДП «ЛАРЗ» передало, а ТОВ «РУСАВІА» прийняло чотири авіаційних двигуни ТВЗ-117ВМ за номерами №379, №К788420678, №436, № К788020684 та два головних редуктори BP-14 за номерами №110, №330, які в подальшому транспортовані до Мексики та передані Секретаріату ВМС. Зазначені дії здійснені на підставі довіреності від 15.10.2015р., виданої Генеральним координатором морської авіації Військово-морських сил Мексики керівником Генштабу контр-адміралом Хосе Марія Гарсія Маседо .

Про факт повернення Замовнику після виконання ремонту саме тих 4 авіаційних двигунів та 2 головних редукторів, отриманих позивачем для проведення капітального ремонту, свідчать листи ДП «Конотопський авіаремонтний завод «Авіакон», яким безпосередньо виконано роботи по збірці вертольотів після ремонту на території Мексики у м. Веракруз, зокрема: листом від 02.08.2016р. ДП «Авіакон» повідомляє про початок робіт по верстатній збірці головного редуктора ВР-14 №110 і двигунів ТВЗ-117ВМ №379, ТВЗ-117ВМ №К788420678, а листом від 12.09.2016р. про початок робіт по верстатній збірці головного редуктора ВР-14 №330 і двигунів ТВЗ-117ВМ №436, ТВЗ-117ВМ №К788020684.

Так, на виконання постанови Верховного Суду від 18.11.2019, судом встановлено наступне.

Між позивачем та Компанією GlobalTitanDistribution, INC (США) було укладено договір комісії №POE-30.3-14.1-D-16 від 19.10.2016р. на підставі листа Секретаріату ВМС (Мексика) №1916/2016 від 11.10.2016р. (лист є невід`ємною частиною Контракту), яким він надав позивачу погодження щодо проведення оцінки та підтвердження технічного стану авіаційних двигунів ТВЗ-117ВМ та головних редукторів ВР-14 після проведеного капітального ремонту за Контрактом, а також надав позивачу дозвіл на оплату вказаних послуг з коштів, перерахованих за Контрактом.

19.10.2016р. відповідно до акту приймання-передачі агрегатів Секретаріатом ВМС в присутності позивача передано для надання послуг Компанії GlobalTitanDistribution, INC чотири авіаційних двигуна ТВЗ-117ВМ та два головних редуктора ВР-14. 21.10.2016р. відповідно до акту приймання-передачі агрегатів, вказані агрегати Компанія GlobalTitanDistribution, INC передала Секретаріату ВМС після надання послуг з оцінки та підтвердження технічного стану авіаційних двигунів після проведення капітального ремонту.

21 жовтня 2016 року на підставі акту приймання-передачі агрегатів після надання послуг, складеного на виконання умов договору комісії №РОЕ-30.3-14.1-D-16 від 19.10.2016 після проведення капітального ремонту було підтверджено проведення капітального ремонту та отримання Секретаріатом МВС (Мексика) за Контрактом переданих на ремонт позивачу 4 авіаційних двигунів та 2 головних редукторів і про знаходження цих виробів станом на 19.10.2016 на території Мексики у м. Веракруз.

28 жовтня 2016 року позивачем та Замовником складено та підписано акт приймання виконаних робіт відповідно до п. 8 якого Замовником прийняті роботи, а саме: «послуги з оцінки та підтвердження технічного стану авіаційних двигунів ТВЗ-117ВМ та головних редукторів ВР-14 після проведення капітального ремонту відповідно до умов Контракту №13-SCIA/070-2013/POE-30.4-8-K/KE-13 від 21.10.2013.

Тобто, з наявних у матеріалах справи документів вбачається, що частина майна (4 двигуни і 2 головних редуктори) знаходиться у Замовника за Контрактом в Мексиці, а інша частина - 2 двигуни і 1 головний редуктор перебувають у розшуку, що також не заперечується сторонами.

При цьому, позивач не заперечує цього факту та зазначає, що Контракт виконано частково, оскільки існували форс-мажорні обставини, що підтверджується сертифікатом Торгово-Промислової палати України від 20.02.2015 №3309.

Суд приймає до уваги доводи позивача щодо настання форс - мажорних обставин, які унеможливлюють повернення від ДП "Луганський авіаційний ремонтний Завод" вказаних виробів після ремонту, оскільки такі обставини були передбачені Договором комісії №РОЕ-30.4-24-ДК-13 від 21.10.2013 із ДП "Луганський авіаційний ремонтний завод", а саме у пункті 8.1 сторони погодилися, що у разі виникнення форс - мажорних обставин (дії нездоланної сили, яка не залежить від волі сторін), а саме: війни, воєнних дій, блокади, ембарго, інших міжнародних санкцій, валютних обмежень, інших дій держав, які унеможливлюють виконання сторонами своїх зобов`язань, пожеж, повеней, іншого стихійного лиха чи сезонних природних явищ, зокрема таких як замерзання моря, проток, портів тощо, закриття шляхів, проток, каналів, перевалів, сторони звільняються від виконання своїх зобов`язань на час дії зазначених обставин.

Пунктом 8.2 Договору визначено, що у разі коли дія зазначених обставин триває більше 90 днів, кожна із сторін має право на розірвання договору і не несе відповідальності за таке розірвання за винятком проведення взаєморозрахунків і передачі виробів в частині виконання сторонами зобов`язань. Достатнім доказом дії форс - мажорних обставин є документ виданий Торгово - промисловою палатою України.

Водночас, з матеріалів справи вбачається, що між Федеральним урядом Мексиканських Сполучених Штатів, представленим міністерством Військово - Морських Сил (секретаріат ВМС) Мексики далі за текстом "замовник" та дочірнім підприємством державної компанії "Укрспецекспорт" Державним зовнішньоторговельним та інвестиційним Підприємством "Промоборонекспорт" далі за текстом "постачальник" укладено додаткову угоду до Контракту з Мексикою "Про кількісну оцінку послуг, отриманих згідно контракту 13-SCIA/070-2013/POE-30.4-8-К/КЕ-13, оформлену з метою остаточного розрахунку шляхом дострокового анулювання вказаного контракту".

Відповідно до Додаткової угоди встановлено: проведення платежів на загальну суму 5 985 221,34 дол. США (п. II); виконання та прийняття робіт з капітального ремонту 2 гелікоптерів (п.ІІІ); отримання послуг та проведення платежів, вказаних у п. II, відповідають вартості послуг, вказаних у Контракті з Мексикою та цілям ... (п. IV); встановлення факту дострокового припинення Контракту з Мексикою, підтвердження Замовником та Постачальником факту відсутності інших зобов`язань за вказаним контрактом та відсутність жодних претензій сторін до одної щодо якості наданих послуг та їх обсягу (п. V. Висновок).

Так, згідно з Актом приймання - передачі агрегатів після надання послуг від 21 жовтня 2016 року; Акту приймання виконаних робіт від 28 жовтня 2016 року, технічного акту приймання - передачі гелікоптерів МІ-17-1В (бортовий номер ANX-2219 (АМНТ-219), заводський номер 96614, бортовий номер ANX-2220 (АНМТ-220), заводський номер 96612) після надання послуг з капітального ремонту від 28 жовтня 2016 року; Акту приймання виконаних робіт від 28 жовтня 2016 року; Технічного акту приймання - передачі гелікоптерів МІ-17-1В (бортовий номер ANX-2219 (АМНТ-219), заводський номер 96614, бортовий номер ANX-2220 (АНМТ-220), заводський номер 96612) після завершення надання послуг, до якого додаються паспорти комплектуючих та обладнання від 28 жовтня 2016 року підтверджено здійснення роботи з капітального ремонту двох гелікоптерів МІ-17-1В: бортовий номер ANX-2219 (АМНТ-219) та бортовий номер ANX-2220 (АНМТ-220), у тому числі роботи з капітального ремонту комплексу складових частин/агрегатів гелікоптерів, а саме капітальний ремонт 4 двигунів та 2 редукторів, здійсненого на виконання Договору комісії №РОЕ-30.4-24-ДК-13 від 21.10.2013, укладеного між ДП "Луганський авіаційний ремонтний завод" та ДК "Укрспецекспорт" ДЗІП "ПРОМОБОРОНЕКСПОРТ".

Крім того, у Додатку №1 до Договору комісії №РОЕ-30.4-24-ДК-13 від 21.10.2013 сторонами обумовлено вартість ремонту головних редукторів у сумі 720 000, 00 дол. США (240 000, 00 дол. США за одиницю) та авіаційних двигунів у розмірі 1 593 000, 00 дол. США (265 500, 00 дол. США). Загальна сума Договору становить 2 313 000, 00 дол. США.

Таким чином, матеріалами справи підтверджується здійснення, на виконання Договору комісії №РОЕ-30.4-24-ДК-13 від 21.10.2013, капітального ремонту 4 двигунів вартістю 1 062 000, 00 дол. США (4 х 265 500, 00 дол. США) та 2 редукторів вартістю 480 000, 00 дол. США (2 х 240 000, 00 дол. США), що загалом становить 1 542 000,00дол. США. При цьому документально підтвердженою сумою, яка була перерахована ДП «Луганський авіаційний ремонтний завод» є 275 512, 98 дол. США.

У той же час, з наданих до матеріалів справи копій актів прийому-передачі між Постачальником Государственное предприятие «Луганский авиационный ремонтный завод» (код 61115556) та Покупцем ООО «Русское авиационное общество» від 22.01.2016 та від 16.08.2016, які укладено в м. Москва, вбачається, що маршрут двигунів та головних редукторів не передбачено умовами контракту від 21.10.2013 №13-SCIA/070-2013/POE-30.4-8-К/КЕ-13 та суперечить чинному законодавству України щодо порядку міжнародного переміщення товарів, що підлягають державному експортному контролю; відсутні внесення змін до контракту №13-SCIA/070-2013/POE-30.4-8-К/КЕ-13 щодо процедури переміщення майна відремонтованого майна за маршрутом м. Луганськ до м. Москва; відсутні підстави для продажу ГП «ЛАРЗ» майна власником якого є Замовник. У вказаних актах ООО «Русское авиационное общество» виступає як Покупець.

З огляду на зазначене, суд погоджується з висновками представника податкового органу, викладеними в Акті перевірки, що грошові кошти у розмірі 1 266 487, 02 дол. США (1 542 000, 00 дол. США - 275 512, 98 дол. США), які призначались для ремонту двигунів та редукторів не використані на визначені Контрактом з Мексикою цілі, а тому, в силу вимог податкового законодавства, вважаються безповоротною фінансовою допомогою та повинні бути відображені у фінансовій звітності позивача.

Згідно з частиною першою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Отже, з урахуванням вищевикладеного суд приходить до висновку, що в задоволенні позовних вимог Дочірнього підприємства Державної компанії «Укрспецекспорт» Державне зовнішньоторговельне та інвестиційне підприємство «Промоборонекспорт» має бути відмовлено повністю.

Оскільки судове рішення ухвалене на користь суб`єкта владних повноважень, судові витрати, відповідно з частини другої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, відсутні.

Керуючись ст.ст. 2, 6, 8, 9, 77, 243 - 246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

В И Р І Ш И В:

В задоволенні адміністративного позову Дочірнього підприємства Державної компанії «Укрспецекспорт» Державне зовнішньоторговельне та інвестиційне підприємство «Промоборонекспорт» (м. Київ, 04119, вул. Дегтярівська, 36, ) відмовити повністю.

Рішення суду, відповідно до ч. 1 статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України, набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

Рішення суду може бути оскаржене до суду апеляційної інстанції протягом тридцяти днів за правилами, встановленими статтями 293-297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до п/п. 15.5 п. 15 Розділу VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону № 2147-VIII, до дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи апеляційні та касаційні скарги подаються учасниками справи до або через відповідні суди, а матеріали справ витребовуються та надсилаються судами за правилами, що діяли до набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Суддя В.В. Амельохін