Справа № 420/8014/21
Суддя: Самойлюк Г.П.
Дата ухвалення: 2021-09-27 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

Справа № 420/8014/21
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 вересня 2021 року м. Одеса

Одеський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Самойлюк Г.П., розглянувши в порядку письмового провадження справу за позовною заявою ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 ; реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС в Одеській області як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (65044, Одеська обл., місто Одеса, вул. Семінарська, буд. 5; код ЄДРПОУ ВП 44069166) про визнання протиправними дій, визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення № від 28.03.2018р., податкової вимоги №69445-17 від 13.06.2018р., -

ОБСТАВИНИ СПРАВИ:

До Одеського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області, в якій позивач просить:

визнати протиправними дії Головного управління ДФС у Одеській області, які полягають у проведенні документальної позапланової невиїзної податкової перевірки платника податків фізичної особи ОСОБА_1 відповідно до наказу ГУ ДФС в Одеській області №6686 від 07.12.2017 року, у період з 22 грудня 2017 року по 09 січня 2018 року;

визнати протиправним та скасувати в повному обсязі податкове повідомлення - рішення Головного управління ДФС в Одеській області № від 28.03.2018 р.;

визнати протиправною та скасувати в повному обсязі податкову вимогу ГУ ДФС в Одеській області №69445-17 від 13.06.2018 р.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що оскаржувані податкове повідомлення-рішення та податкова вимога є протиправними та підлягають скасуванню, оскільки згідно договору, укладеного між позивачем та ПАТ «Райффайзен Банк Аваль» від 28.05.2014р. сторони дійшли згоди про припинення боргових зобов`язань ОСОБА_1 перед ПАТ «Райффайзен Банк Аваль» та розірвання кредитного договору внаслідок прощення суми основного боргу за кредитом, а також процентів та пені. Відповідач безпідставно дійшов висновку про те, що позивач отримала дохід у розмірі 4436637,81 грн. як додаткове благо (ознака 126) у вигляді анулювання (прощення) заборгованості. На законодавчому рівні під «додатковим благом» розуміється лише основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) нараховані проценти, штрафи тощо. Анулювання відсотків, пені та комісії за користування кредитними коштами не є додатковим благом в розумінні Податкового кодексу України, а отже контролюючим органом безпідставно визначив суму податкового зобов`язання з урахуванням вказаних складових анульованої заборгованості. Відтак, відповідач в порушення вимог ПК України незаконно визначив суму прощеного боргу як дохід у розмірі 4436637,18 грн. шляхом складання суми основного боргу у розмірі 1154054,20 грн., суми процентів у розмір 103541,05 грн. та суми пені у розмірі 3179042,56 грн. Відтак, відповідачем безпідставно збільшено суму доходу на 3282583,61 грн. Позивач вважає, протиправним оскаржуване податкове повідомлення-рішення у повному обсязі, оскільки податковим органом порушено порядок проведення позапланової невиїзної документальної перевірки, оскільки останню розпочато за відсутності належного повідомлення позивача. Позивач не отримувала повідомлення про проведення позапланової перевірки від 11.12.2017р. та копії наказу № 6686 від 07.12.2017р. та не була ознайомлена із датою початку проведення перевірки. Враховуючи недотримання податковим органом вимог п. 79.2 ст. 79 ПК України наявні підстави вважати перевірку незаконною, що призводить до відсутності правових наслідків такої перевірки.

Від відповідача надійшов відзив на позовну заяву (вх. № 35347/21 від 05.07.2021р.), в якому в обґрунтування правової позиції зазначено, що податкове повідомлення-рішення та податкову вимогу відповідно до приписів п. 42.2 ст. 42, п. 45.1 ст. 45, п. 86.8 ст. 86 ПК України було направлено рекомендованим листом з повідомленням про вручення на адресу: АДРЕСА_2 , яка на той час значилась як податкова адреса платника податків ОСОБА_1 в ІС «Податковий блок» та у відомостях з Державного реєстру фізичних осіб-платників податків ДФС України про суми виплачених доходів. Відповідно до наявної податкової інформації ОСОБА_1 за період з 01.01.2014р. по 31.12.2014р. отримала дохід, який згідно з ПК України підлягає включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу та відображенню платником в податковій декларації про майновий стан і доходи. Зокрема, позивач у період з 01.01.2014р. по 31.12.2014р. отримала дохід у вигляді додаткового блага (анулювання прощення) заборгованості за кредитом від АТ «Райффайзен Банк Аваль» () в сумі 4436637,18 грн. відповідно до договору від 28.05.2014р. про припинення зобов`язань за кредитним договором № 014/83361/85/86383 від 29.11.2007р. АТ «Райффайзен Банк Аваль» прийнято рішення про анулювання суми боргу (кредиту) в сумі 4436637,18 грн. позивач не подала до контролюючого органу податкову декларацію про майновий стан і отримані доходи за 2014р. терміном до 01.05.2015р., чим порушила вимоги п.п. 16.1.2, 16.1.3 п.16.1 ст. 16, пп. 49.18.4 п. 49.18 ст. 49, ст. 176, ст. 179 ПК України. Позивач отримала дохід у розмірі 4436637,18 грн. як додаткове благо (ознака 126) у вигляді анулювання (прощення) заборгованості, тому відповідно до п. 164.2.17 «д» п.164.2 ст. 164 ПК України повинна самостійно сплатити податок з такого доходу та відобразити його у річній податковій декларації.

20.07.2021р. (вх. № ЕП/19513/21) від позивача надійшла відповідь на відзив.

Ухвалою від 21.05.2021р. позов залишено без руху; надано позивачу 10-денний строк для усунення недоліків позовної заяви з дня отримання ухвали шляхом оформлення позовної заяви відповідно до вимог ст.ст. 160, 161 КАС України, а саме: надання до суду документа про сплату судового збору у встановлених порядку і розмірі; надання до суду заяви про поновлення пропущеного строку звернення до адміністративного суду з відповідними доказами.

31.05.2021р. (вх. № ЕП/27864/21) від позивача надійшла заява про усунення недоліків, до якої додано клопотання про поновлення строку звернення до адміністративного суду.

Ухвалою від 03.06.2021р. поновлено ОСОБА_1 строк звернення до суду; прийнято до розгляду позовну заяву ОСОБА_1 ; відкрито провадження в адміністративній справі та визначено, що справа буде розглядатись за правилами спрощеного позовного провадження без виклику учасників справи на підставі ст.262 КАС України у межах строків, визначених ст.258 КАС України та з урахуванням встановлених сторонам строків для подання заяв по суті.

Ухвалою від 15.07.2021р. призначено проведення розгляду справи за правилами загального позовного провадження зі стадії проведення підготовчого засідання; призначено підготовче засідання по справі на 31.08.2021 р.

Ухвалою суду від 31.08.2021 р. у задоволенні клопотання відповідача про залишення позову без розгляду відмовлено.

Ухвалою суду від 31.08.2021 р., яка занесена до протоколу засідання, підготовче провадження в адміністративній справі закрито; призначено судове засідання для розгляду справи по суті на 15.09.2021 р.

До судового засідання 15.09.2021 р. всі учасники справи не з`явились, явку представників не забезпечили, про дату, час та місце судового розгляду повідомлені належним чином та завчасно.

15.09.2021 р. (вх. № 51038/21) від позивача надійшла заява про розгляд справи за його відсутності.

Відповідач до судового засідання явку представника не забезпечив, про дату, час та місце судового розгляду повідомлявся належним чином та завчасно.

Згідно ч. 3 ст. 194 КАС України учасник справи має право заявити клопотання про розгляд справи за його відсутності.

Відповідно до ч. 1 ст. 205 КАС України неявка у судове засідання будь-якого учасника справи, за умови що його належним чином повідомлено про дату, час і місце цього засідання, не перешкоджає розгляду справи по суті, крім випадків, визначених цією статтею.

Згідно ч. 4 ст. 229 КАС України у разі неявки у судове засідання всіх учасників справи або якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

За приписами ч. 9 ст. 205 КАС України, якщо немає перешкод для розгляду справи у судовому засіданні, визначених цією статтею, але всі учасники справи не з`явилися у судове засідання, хоча і були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового розгляду, суд має право розглянути справу у письмовому провадженні у разі відсутності потреби заслухати свідка чи експерта.

Враховуючи наведене, суд дійшов висновку про розгляд справи в порядку письмового провадження за наявними у справі письмовими доказами відповідно до ч. 9 ст. 205 КАС України.

Дослідивши матеріали справи, оцінивши надані учасниками судового процесу докази в їх сукупності, проаналізувавши положення чинного законодавства, суд,-

ВСТАНОВИВ:

Головним управлінням ДФС в Одеській області на підставі пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, пп.78.1.2 п. 78.1 ст. 78, п. 79.2 ст. 79 ПК України, наказу Головного управління ДФС в Одеській області № 6686 від 07.12.2017 р. проведено документальну позапланову невиїзну перевірку діяльності платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 за період з 01.01.2014р. по 31.12.2014р.

За наслідками перевірки складено акт № 78/15-32-13-05/ НОМЕР_2 від 15.01.2018р., відповідно до висновків якого встановлено порушення:

п.п. 16.1.2, 16.1.3 п.16.1 ст. 16, пп. 49.18.4 п. 49.18 ст. 49, ст. 176, ст. 179 та п.п. 168.2.1 п. 168.2 ст. 168 ПК України за неподання податкової декларації за 2014 рік;

ст. 162, ст. 163, п.164.1, п. 164.2 ст. 164, п. 167.1 ст. 167, ст. 168, ст. 176 ст. 179 розділу ІV «Податок на доходи з фізичних осіб» ПК України, в результаті чого донараховано податок на доходи з фізичних осіб за 2014 рік у сумі 751305,23 грн. (а.с. 23-27).

За результатами перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення № від 28.03.2018р., яким ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на доходи фізичних осіб, що сплачується за результатами річного декларування» у розмірі 939131,54 грн., в тому числі за податковими зобов`язаннями 751305,23 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 187826,31 грн. (а.с. 29).

13.06.2018 р. Головним управлінням ДФС в Одеській області винесено податкову вимогу №69445-17, якою визначено, що станом на 12.06.2018р. сума податкового боргу ОСОБА_1 становить 1669814,91 грн. (а.с. 30).

Згідно із ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Так, ч. 2 ст. 2 КАС України визначено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Щодо позовних вимог про визнання протиправними дії Головного управління ДФС у Одеській області, які полягають у проведенні документальної позапланової невиїзної податкової перевірки платника податків фізичної особи ОСОБА_1 відповідно до наказу ГУ ДФС в Одеській області №6686 від 07.12.2017 року, у період з 22 грудня 2017 року по 09 січня 2018 року, суд зазначає наступне.

Відповідно до пп.20.1.4 п. 20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Пунктом 75.1 ст.75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом служби документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків (п.п.75.1.2 п.75.1 ст. 75 ПК України).

Згідно пп.78.1.2 п.78.1 ст.78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється у разі, якщо платником податків не подано в установлений законом строк податкову декларацію, розрахунки, звіт про контрольовані операції або документацію з трансфертного ціноутворення, якщо їх подання передбачено законом.

Про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом (п. 78.4 ст. 78 ПК України).

Згідно матеріалів справи, Головним управлінням ДФС в Одеській області отримано податкову інформацію вх. №5979/7/15-32 від 22.08.2017р. від Лиманської ОДПІ ГУ ДФС в Одеській області та №4-2/1916 від 28.12.2016р. від АТ «Райффайзен Банк Аваль» про отримання ОСОБА_1 доходу за ознакою 126 «Додаткове благо» у другому кварталі 2014 року. АТ «Райффайзен Банк Аваль» зазначено, що зазначену особу проінформовано про прощення заборгованості за кредитом під особистий підпис, що зобов`язує такого платника податків самостійно сплатити податок з таких доходів та відобразити у річній декларації про майновий стан і доходи (а.с. 101).

На підставі пп.20.1.4 п.20.1 ст.20 пп. 78.1.2, п.78.1 ст.78, ст. 79 ПК України виданий Головним управлінням ДФС в Одеській області наказ №6686 від 07.12.2017 р. про проведення з 22.12.2017 р. документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи - платника податку ОСОБА_1 (реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ) з питань декларування доходу, отриманого платником податку у вигляді анулювання (рощення) заборгованості за кредитом за період з 01.01.2014р. по 31.12.2014р. (а.с. 94).

Так, відповідно до п. 79.1 ст. 79 ПК України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.

Згідно п. 79.2 ст. 79 ПК України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

При цьому Податковий кодекс України чітко регламентує, що лише чітке виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

Відповідно до п. 42.4 ст. 42 ПК України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

У разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ через відсутність за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їх відмову прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

Як встановлено судом, з 24.01.2017р. зареєстрованим місцем проживання ОСОБА_1 є : АДРЕСА_1 (а.с. 18).

Як вбачається з матеріалів справи, повідомлення №1654/13-05 від 11.12.2017р. та наказ Головного управління ДФС в Одеській області №6686 від 07.12.2017 р. направлено на адресу : АДРЕСА_2 (а.с. 96), проте належних доказів реєстрації позивача за такою адресою не надано.

Таким чином, належних доказів вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки податковим органом до суду не надано.

Згідно ч. 2 ст. 74 КАС України обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.

Враховуючи, що відповідачем не надано належних у розумінні п. 42.4 ст. 42 ПК України, КАС України доказів направлення/вручення позивачу наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки, суд вважає безпідставними твердження податкового органу про те, що вказані документи з дотриманням приписів ПК України направлено рекомендованим листом з повідомленням про вручення на адресу: АДРЕСА_2 , яка на той час значилась як податкова адреса платника податків ОСОБА_1 в ІС «Податковий блок».

Як підтверджується матеріалами справи, на думку податкового органу сам факт направлення відповідного наказу з рекомендованим повідомленням про вручення на податкову адресу платника податків ОСОБА_1 , що зазначена в ІС «Податковий блок», надає йому підстави для початку проведення контрольного заходу, а присутність платника податків, в силу положень пункту 79.3 статті 79 ПК України, під час проведення невиїзної перевірки не є обов`язковою.

Надаючи правову оцінку зазначеним доводам в контексті встановлених обставин та у взаємозв`язку із наведеними вище нормами права суд вважає за необхідне зазначити, що визначений п. 42.2 ст. 42 ПК України спосіб вручення наказу та повідомлення щодо проведення контрольного заходу надає відповідачу можливість обирати альтернативні шляхи направлення документів платнику податків, а саме: або засобами електронного зв`язку, або шляхом вручення особисто платнику чи його представнику, або засобами поштового зв`язку.

При цьому у разі обрання податковим органом останнього способу надіслання поштової кореспонденції та якщо поштова служба не може вручити платнику податків відповідного документа такий відповідно до абзацу 6 п. 42.4 ст. 42 ПК України вважається врученим у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

Отже, платник податків вважається також ознайомленим із наміром про проведення перевірки у разі неможливості вручення йому відповідних документів після проставлення поштовим органом відповідної відмітки.

При цьому, зазначені вище положення податкового законодавства не дають підстави вважати, що законодавець ототожнює такі поняття як «вручення» та «надіслання» наказу в розумінні належного повідомлення про проведення перевірки.

Суд звертає увагу на те, що невиїзна перевірка проводиться не за місцезнаходженням платника податків, і завчасне (до початку перевірки) повідомлення його про час та місце проведення перевірки є гарантією його права на об`єктивну, повну та всебічну перевірку дотримання ним податкової дисципліни, включаючи можливість надання платником податків наявних у нього документів для підтвердження показників податкового обліку.

Так, вимога, яку Податковий кодекс України ставить до контролюючого органу, щодо необхідності пересвідчитись чи вручено платнику податків у визначений законодавством спосіб копію наказу про проведення невиїзної документальної перевірки, кореспондує з чітко зазначеними в статті 17 ПК України правами платника податків, а саме: право бути присутнім під час проведення перевірок; право подавати письмові звернення щодо проведення замість документальної невиїзної перевірки - документальну виїзну.

Подібні правові висновки сформульовано Верховним Судом при ухваленні постанов від 06.08.2019 р. у справі №520/8681/18, від 12.08.2020р. у справі №160/2116/19.

Верховний Суд України у постанові від 25.01.2015 р. у справі 21-425а14 зробив правовий висновок, відповідно до якого з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. Невиконання вимог п. 79.2 ст. 79 ПК України призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

З урахуванням наведеного обставина належного вручення наказу про проведення невиїзної перевірки входить до предмету доказування для цілей вирішення цього спору.

Верховний Суд зазначає, що поняття дискреційних повноважень наведене у Рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи № R (80)2, яка прийнята Комітетом Міністрів 11 березня 1980 року на 316-й нараді, відповідно до якої під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Разом з тим, вищенаведені норми ПК України, не передбачали вибору поведінки (розсуду/дискреції) Відповідача щодо надання платнику податків можливості ознайомитись із наказом проведення щодо нього контрольного заходу. З урахуванням наведеного, податковий орган, як суб`єкт владних повноважень, в силу положень Основного Закону, повинен виконувати свої повноваження лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а відтак зобов`язаний був пересвідчитись відповідно до вимог п.79.2 ст. 79 ПК України про вручення платнику податків відповідного наказу про початок проведення перевірки щодо нього. Адже, відповідно до абзацу 2 п. 79.2 ст. 79 ПК України тільки виконання цих умов надає право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

За змістом встановлених в ході судового розгляду обставин, документальна невиїзна перевірка відбулась за відсутності ОСОБА_1 , при цьому копію наказу Головного управління ДФС в Одеській області № 6686 від 07.12.2017 р. та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки позивач не отримувала. Направлена податковим органом поштова кореспонденція з адресою: АДРЕСА_2 , повернулась до відповідача із відміткою органу поштового зв`язку «за закінченням встановленого строку зберігання».

Відповідачем, як суб`єктом владних повноважень в ході судового розгляду не доведено як того вимагає ст. 77 КАС України правомірності своїх дій в частині дотримання імперативних вимог п.79. 2 ст. 79 ПК України щодо умов вручення наказу та повідомлення про проведення контрольного заходу до проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ОСОБА_1 відповідно до наказу № 6686 від 07.12.2017р., у період з 22.12.2017р. по 09.01.2018р. як передумови для початку проведення перевірки.

З урахуванням наведеного, суд дійшов висновку про наявність підстав для визнання протиправними дій Головного управління ДФС в Одеській області щодо проведення документальної позапланової невиїзної податкової перевірки платника податків фізичної особи ОСОБА_1 відповідно до наказу № 6686 від 07.12.2017р., у період з 22.12.2017р. по 09.01.2018р.

Відповідно до пп. 54.3.5 п. 54.3 ст. 54 ПК України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо

дані перевірок щодо утримання податків у джерела виплати, в тому числі податкового агента, свідчать про порушення правил нарахування, утримання та сплати до відповідних бюджетів податків і зборів, передбачених цим Кодексом, у тому числі податку на доходи фізичних осіб таким податковим агентом.

Згідно ст. 59 ПК України у разі коли у платника податків виник податковий борг, контролюючий орган надсилає (вручає) йому податкову вимогу в порядку, визначеному для надсилання (вручення) податкового повідомлення-рішення.

Податкова вимога може надсилатися (вручатися) контролюючим органом за місцем обліку платника податків, в якому обліковується податковий борг платника податків.

Податкова вимога не надсилається (не вручається), якщо загальна сума податкового боргу платника податків не перевищує шістдесяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. У разі збільшення загальної суми податкового боргу до розміру, що перевищує шістдесят неоподатковуваних мінімумів доходів громадян, контролюючий орган надсилає (вручає) податкову вимогу такому платнику податків.

Згідно п. 58.1 ст. 58 ПК України контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення, якщо сума грошового зобов`язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до статті 54 цього Кодексу (крім декларування товарів, передбаченого для громадян) або якщо за результатами перевірки контролюючим органом встановлено факт:

невідповідності суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації;

завищення розміру задекларованого від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, розрахованої платником податків відповідно до розділу V цього Кодексу;

заниження або завищення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, крім випадків, коли зазначене заниження або завищення враховано при винесенні інших податкових повідомлень-рішень за результатами перевірки.

Відповідно до п. 123.1 ст. 123 ПК України, у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов`язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

В акті перевірки зафіксовано, що згідно наявної податкової інформації ОСОБА_1 за період з 01.01.2014р. по 31.12.2014р. отримала дохід, який згідно з ПК України підлягає включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу та відображенню платником в податковій декларації про майновий стан і доходи. Зокрема, позивач у період з 01.01.2014р. по 31.12.2014р. отримала дохід у вигляді додаткового блага (анулювання прощення) заборгованості за кредитом від АТ «Райффайзен Банк Аваль» () в сумі 4436637,18 грн. відповідно до договору від 28.05.2014р. про припинення зобов`язань за кредитним договором № 014/83361/85/86383 від 29.11.2007р. АТ «Райффайзен Банк Аваль» прийнято рішення про анулювання суми боргу (кредиту) в сумі 4436637,18 грн. Проте позивач не подала податкову декларацію про майновий стан і отримані доходи за 2014р. терміном до 01.05.2015р., чим порушила вимоги п.п. 16.1.2, 16.1.3 п.16.1 ст. 16, пп. 49.18.4 п. 49.18 ст. 49, ст. 176, ст. 179 ПК України. Позивач отримала дохід у розмірі 4436637,18 грн. як додаткове благо (ознака 126) у вигляді анулювання (прощення) заборгованості, тому відповідно до п. 164.2.17 «д» п.164.2 ст. 164 ПК України повинна самостійно сплатити податок з такого доходу та відобразити його у річній податковій декларації.

Відповідно до п.п. 16.1.2 п.16.1 ст. 16 ПК України платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів.

Згідно п. 16.1.3 п.16.1 ст. 16 ПК України платник податків зобов`язаний подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.

За приписами пп. 49.18.4 п. 49.18 ст. 49 ПК України податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює: календарному року для платників податку на доходи фізичних осіб - до 1 травня року, що настає за звітним, крім випадків, передбачених розділом IV цього Кодексу.

Згідно ч.1 ст. 176 ПК України платники податку зобов`язані:

а) вести облік доходів і витрат в обсягах, необхідних для визначення суми загального річного оподатковуваного доходу, у разі якщо такий платник податку зобов`язаний відповідно до цього розділу подавати декларацію або має право на таке подання з метою повернення надміру сплачених податків, у тому числі при застосуванні права на податкову знижку.

Форми такого обліку та порядок його ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику;

б) отримувати та зберігати протягом строку давності, встановленого цим Кодексом, документи первинного обліку, в тому числі на підставі яких визначаються витрати при розрахунку інвестиційного прибутку та формується податкова знижка платника податку;

в) подавати податкову декларацію за встановленою формою у визначені строки у випадках, коли згідно з нормами цього розділу таке подання є обов`язковим.

На вимогу контролюючого органу та в межах його повноважень, визначених законодавством, платники податку зобов`язані пред`являти документи і відомості, пов`язані з виникненням доходу або права на отримання податкової знижки, обчисленням і сплатою податку, та підтверджувати необхідними документами достовірність відомостей, зазначених у податковій декларації з цього податку;

г) подавати особам, які згідно з цим Кодексом визначені відповідальними за утримання (нарахування) та сплату податку до бюджету, документи на підтвердження права платника податку, який отримує такі доходи, на застосування соціальних податкових пільг;

ґ) у порядку, визначеному законом, допускати посадових (службових) осіб контролюючого органу на територію або до приміщень, що використовуються платником податку для отримання доходів від провадження господарської діяльності;

д) здійснювати заходи, передбачені цим Кодексом, у разі зміни підстав для отримання податкової соціальної пільги;

е) своєчасно сплачувати узгоджену суму податкових зобов`язань, а також суму штрафних (фінансових) санкцій, нарахованих контролюючим органом, та пені, за винятком суми, що оскаржується в адміністративному або судовому порядку.

За змістом ст. 179 ПК України платник податку зобов`язаний подавати річну декларацію про майновий стан і доходи (податкову декларацію) відповідно до цього Кодексу.

Згідно п.п. 168.2.1 п. 168.2 ст. 168 ПК України платник податку, що отримує доходи від особи, яка не є податковим агентом, та іноземні доходи, зобов`язаний включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу та подати податкову декларацію за наслідками звітного податкового року, а також сплатити податок з таких доходів.

Згідно ст. 162 ПК України платниками податку є, зокрема, фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.

Відповідно до ст. 163 ПК України об`єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Згідно пп. 14.1.47 п. 14.1 ст. 14 ПК України додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку.

Відповідно до пп. 14.1.54 п. 14.1 ст. 14 ПК України дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України.

Пунктом 164.1 ст. 164 ПК України передбачено, що базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.

Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

У разі використання права на податкову знижку базою оподаткування є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається шляхом зменшення загального оподатковуваного доходу з урахуванням пункту 164.6 цієї статті на суми податкової знижки такого звітного року.

Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.

Відповідно до пп. "д" пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України (у редакції, що діяла до 31.12.2014р.) передбачалось, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді: суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Якщо кредитор повідомляє платника податку-боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто про анулювання (прощеного) боргу та включає суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано (прощеного), такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.

З 01.01.2015р. вказаний пункт викладено у новій редакції, а саме : «До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 25 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом».

За приписами п. 167.1 ст. 167 ПК України ставка податку становить 15 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.5 цієї статті), у тому числі, але не виключно у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами; виграшу в державну та недержавну грошову лотерею, виграш гравця (учасника), отриманий від організатора азартної гри.

Статтею 168 ПК України визначено, що податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.

Якщо згідно з нормами цього розділу окремі види оподатковуваних доходів (прибутків) не підлягають оподаткуванню під час їх нарахування чи виплати, але не є звільненими від оподаткування, платник податку зобов`язаний самостійно включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу податку та подати річну декларацію з цього податку.

В акті перевірки зазначено, що ГУ ДФС в Одеській області за наслідками направлення запиту №179/15-33-13 від 12.12.2016р. отримано відповідь АТ «Райффайзен Банк Аваль» про підтвердження отриманого доходу ОСОБА_1 в сумі 4436637,81 грн. у вигляді анулювання (прощення) заборгованості за кредитом. Зазначене прощення здійснювалось з укладанням договору 28.05.2014р. про припинення зобов`язань за кредитним договором №014/83361/85/86383 від 29.11.2007р. Згідно умов вказаного договору ПАТ «Райффайзен Банк Аваль» (кредитор) та ОСОБА_1 (позичальник) підтверджують, що розмір простроченої заборгованості за кредитним договором №014/83361/85/86383 від 29.11.2007р. станом на 28.05.2014р. складає 377549,18 (триста сімдесят вісім тисяч п`ятсот сорок дев`ять доларів США 18 центів) доларів США, що складає еквівалент 4436637,81 грн. по офіційному курсу на дату укладання цього договору, в тому числі:

суми основного боргу (неповернутого кредиту) - 98207,75 доларів США, що складає еквівалент 1154054,20 грн. по офіційному курсу НБУ на дату складання цього договору;

проценти, нараховані за користування кредитом - 8811,14 доларів США, що складає еквівалент 103541,05 грн. по офіційному курсу НБУ на дату укладання цього договору;

розрахована пеня за порушення строків повернення заборгованості за кредитним договором 3179042,56 грн.

При цьому зазначено, що у зв`язку з виконанням позичальником умов кредитора сторони домовились, що 28.05.2014р. боргові зобов`язання за кредитним договором припиняються внаслідок звільнення кредитором позичальника від сплати боргових зобов`язань (прощення боргу), а кредитний договір вважається розірваним.

Згідно ч.1 ст. 509 ЦК України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин) зобов`язанням є правовідношення, в якому одна сторона (боржник) зобов`язана вчинити на користь другої сторони (кредитора) певну дію (передати майно, виконати роботу, надати послугу, сплатити гроші тощо) або утриматися від певної дії, а кредитор має право вимагати від боржника виконання його обов`язку.

Згідно ч.1 ст. 546 ЦК України виконання зобов`язання може забезпечуватися неустойкою, порукою, гарантією, заставою, притриманням, завдатком.

За змістом ч. 2 ст. 549 ЦК України штрафом є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов`язання.

Частиною 3 ст. 549 ЦК України пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов`язання за кожен день прострочення виконання.

Згідно з ч.1 ст. 605 ЦК України зобов`язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов`язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.

Частиною 14 ст. 47 Закон України «Про банки і банківську діяльність» передбачено, що банк самостійно встановлює процентні ставки та комісійну винагороду за надані послуги.

Частиною 2 ст. 53 Закон України «Про банки і банківську діяльність» визначено, що банку забороняється встановлювати процентні ставки та комісійні винагороди на рівні нижче собівартості банківських послуг у цьому банку.

Визначальною ознакою доходу платника податку, як об`єкта та бази оподаткування податком з доходу фізичних осіб, в тому числі у вигляді додаткового блага, є приріст показників фінансового та/або майнового стану платника податку.

Основна сума боргу платника податку анульована (прощена) кредитором за його самостійним рішенням є доходом такого платника.

Проценти нараховані за користування кредитними коштами включаються до оподаткованого доходу, що отриманий платником податку як додаткове благо у вигляді суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором, оскільки нараховані проценти за користування кредитом, є платою за надану послугу з користування кредитними коштами, а тому анулювання таких (процентів) - звільнення від оплати за таку послугу для позивальника є додатковим благом, при цьому обов`язок сплати таких передбачено умовами кредитного договору як невід`ємної частини домовленостей досягнутих між сторонами та не є засобом забезпечення їх виконання.

При списанні (анулюванні) заборгованості особа одержує економічну вигоду у вигляді збереження активів у силу припинення належного кредитору права вимоги та кореспондуючого цій вимозі обов`язку боржника витрачати кошти на погашення заборгованості за кредитом включаючи і проценти як плату за отриману послугу з користування наданими коштами.

Відносини, що виникли між банком та його клієнтом з питань надання кредиту є цивільно-правовими відносинами, які регулюються актами цивільного законодавства України. Пеня та штраф є лише засобом забезпечення виконання основного зобов`язання перед банком та не є доходом платника податку у разі їх анулювання за рішенням банківської установи.

Законодавством не заборонено встановлювати й інші види забезпечення виконання зобов`язань, підстави сплати, правова форма та розмір яких визначаються договором або законом, а тому встановлення в договорі підвищених відсотків як санкції за користування кредитом понад визначений у договорі строк є забезпеченням виконання зобов`язань за цим договором, яке передбачене домовленістю сторін і не суперечить законодавству. Підвищені проценти, сплачувані позичальником згідно з договором за користування кредитними коштами понад установлений у договорі строк за своєю правовою природою є забезпеченням виконання позичальником узятих на себе зобов`язань за кредитним договором та є відмінними від неустойки (штраф, пеня), а тому також не є доходом платника податку у разі їх анулювання за рішенням банківської установи.

Банки встановлюють комісійну винагороду, яка є платою, що стягується банком з клієнта за виконання певних банківських операцій за дорученням клієнта. Розмір і порядок стягнення комісійної винагороди банки встановлюють самостійно з урахуванням чинного законодавства на основі тарифів, затверджених рішенням правління банку, та відповідно до укладених з клієнтами договорів.

Таким чином комісійна винагорода також не є доходом платника податку у разі її анулювання, оскільки така є платою виключно за виконання певних банківських операцій.

Доходом платника податку у розумінні норм Податкового кодексу України (в редакції на час виникнення спірних правовідносин) є основна сума боргу та відсотки за кредитним договором, які були анульовані (прощені) кредитором, натомість анульовані (прощені) пеня, штраф, підвищені відсотки (за прострочення платежу) та комісійні винагороди не є доходом платника податку, а відповідно і не є об`єктом оподаткування податком з доходу фізичних осіб.

Аналогічну правову позицію висловлено Верховним Судом у постанові Верховного Суду від 24.04.2019 р. у справі №826/8219/15.

Кредитор має належним чином повідомити платника податку - боржника про анулювання (прощеного) боргу (рекомендованим листом з повідомленням про вручення, шляхом укладення відповідного договору, шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто) та включити суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку.

Боржник (платник податків), який отримав додаткове благо у вигляді прощення (анулювання) суми боргу за кредитом та який був належним чином повідомлений про прощення (анулювання) такого боргу, зобов`язаний відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку.

Вказана позиція неодноразово висловлювалась у рішеннях Верховного Суду, зокрема у справах №№820/1407/15, 817/401/16; 813/432/17.

Таким чином, відповідачем фактично не було встановлено правового статусу складових суми заборгованості позивача за кредитним договором від №014/83361/85/86383 від 29.11.2007р. та договором, укладеним 28.05.2014р. про припинення зобов`язань за кредитним договором №014/83361/85/86383 від 29.11.2007р., яка була анульована кредитором (відсотки, штрафи, пеня, комісія), що є визначальним для розрахунку суми доходу позивача (суми прощеного боргу, який є додатковим благом в розумінні норм Податкового кодексу України) та сплати з такого доходу податку на доходи фізичних осіб. Відповідно висновок відповідача про те, що ОСОБА_1 в порушення вимог розділу VІ «Податок на доходи фізичних осіб» ПК України не відобразила у складі оподатковуваного доходу за 2014 рік дохід у вигляді додаткового блага (ознака 126) у розмірі 4436637,81 грн. є безпідставним та не ґрунтується на приписах чинного законодавства, у зв`язку з чим податкове повідомлення-рішення № від 28.03.2018р., податкова вимога №69445-17 від 13.06.2018р. є протиправними та підлягають скасуванню.

Згідно ст. 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини», суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Європейського суду з прав людини як джерело права.

Конвенція про захист прав людини і основоположних свобод, ратифікована Україною 17.07.1997 року (далі - Конвенція), є частиною національного законодавства.

Статтею 1 Першого протоколу Конвенції передбачено, що кожна фізична або юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений своєї власності інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом і загальними принципами міжнародного права.

У справі "Новік проти України" (18.12.2008) Суд зробив висновок, що "надзвичайно важливою умовою є забезпечення загального принципу юридичної визначеності. Вимога "якості закону" у розумінні пункту 1 статті 5 Конвенції означає, що закон має бути достатньо доступним, чітко сформульованим і передбачуваним у своєму застосуванні для того, щоб виключити будь-який ризик свавілля".

У справі "Щокін проти України" Суд дійшов висновку про порушення прав заявника, гарантованих статтею 1 Першого протоколу до Конвенції, по-перше, в зв`язку з тим, що відповідне національне законодавство не було чітким і узгодженим, та, відповідно, не відповідало вимозі "якості" закону і не забезпечувало адекватність захисту від свавільного втручання у майнові права заявника; по-друге, національними органами не була дотримана вимога законодавства щодо застосування підходу, який був би найбільш сприятливим для заявника - платника податку, коли у його справі національне законодавство припускало неоднозначне трактування.

Так, у Рішенні Європейського Суду по справі «ОСОБА_2 ШВЕЙЦАРІЇ» від 16 лютого 2000 року якість закону вимагає, щоб він був доступний для даної особи і вона також могла передбачити наслідки його застосування до неї та щоб закон не суперечив принципові верховенства права. Це означає, що в національному праві має існувати засіб правового захисту від свавільного втручання з боку державних органів у права, гарантовані Конвенцією про захист прав людини і основоположних свобод. Небезпека свавілля є особливо очевидною, коли виконавча влада здійснює свої функції закрито. Закон має містити досить зрозумілі й чіткі формулювання, які давали б громадянам належне уявлення стосовно обставин та умов, за якими державні органи уповноважені вдаватися до втручання в право.

Жодна норма не може вважатися „законом", якщо вона не сформульована з точністю, достатньою для того, щоб надати змогу громадянинові регулювати свою поведінку: він має бути спроможним - якщо потрібно, після відповідної консультації - передбачити такою мірою, наскільки це є розумним за даних обставин, наслідки, які можуть випливати з його дій. Ці наслідки не повинні бути передбачуваними з абсолютною певністю. У той час, як певність у праві є вельми бажаною, вона може спричиняти надмірну жорсткість, а право має йти в ногу з обставинами, що змінюються. Відповідно до цього більшість законів з необхідністю укладаються в термінах, які більшою чи меншою мірою є нечіткими, а їхнє тлумачення і застосування є питаннями практики (Рішення Європейського суду «Фельдек проти Словаччини» від 12.07.2001 року).

Положення закону повинні бути передбачуваними та надавати достатньо гарантій проти свавільного застосування (рішення Європейського суду по справі Свято- Михайлівської парафії проти України від 14.06.2007року).

Відповідно до ст. 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

У зв`язку з викладеним, протиправне винесення податковим органом оскаржуваних податкового повідомлення-рішення, податкової вимоги становить втручання у мирне володіння майном суб`єкта господарювання, що порушує статтю 1 Першого протоколу до Конвенції.

Суд акцентує увагу на тому, що відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у п. 110 рішення від 23.07.2002 р. у справі Компанія Вестберґа таксі Актіеболаґ та Вуліч проти Швеції Суд визначив, що …адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.

Всупереч наведеним вимогам відповідач як суб`єкт владних повноважень не надав суду достатніх беззаперечних доказів на обґрунтування обставин, на яких ґрунтуються його висновки про порушення позивачем вимог закону, і не довів правомірності оскаржуваних податкового повідомлення-рішення № від 28.03.2018р., податкової вимоги №69445-17 від 13.06.2018р., а тому останні підлягають скасуванню.

Решта доводів та заперечень учасників справи висновків суду по суті позовних вимог не спростовують. Слід зазначити, що згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відповідно до п.58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).

Оцінивши кожен доказ, який є у справі щодо його належності, допустимості, достовірності та їх достатності і взаємного зв`язку у сукупності, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, та враховуючи всі наведені обставини, суд вважає позов таким, що підлягає частковому задоволенню.

За приписами ч.1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Враховуючи висновок суду щодо задоволення позову, наявні підстави для стягнення з Головного управління ДПС в Одеській області як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України за рахунок бюджетних асигнувань на користь ОСОБА_1 витрат по сплаті судового збору у розмірі 24970,00 грн.

15.09.2021 р. (вх. №ЕП/24710/21) від представника позивача надійшла заява про стягнення витрат на професійну правничу допомогу, в якій заявник просить стягнути з Головного управління ДПС в Одеській області на користь ОСОБА_1 судові витрати на правничу допомогу у розмірі 55000,00 грн.

У відповідності з ч.ч. 1, 3 ст. 132 КАС України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи. До витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати: 1) на професійну правничу допомогу; 2) сторін та їх представників, що пов`язані із прибуттям до суду; 3) пов`язані із залученням свідків, спеціалістів, перекладачів, експертів та проведенням експертиз; 4) пов`язані з витребуванням доказів, проведенням огляду доказів за їх місцезнаходженням, забезпеченням доказів; 5) пов`язані із вчиненням інших процесуальних дій або підготовкою до розгляду справи.

Згідно ч. 7 ст. 139 КАС України розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо). Такі докази подаються до закінчення судових дебатів у справі або протягом п`яти днів після ухвалення рішення суду за умови, що до закінчення судових дебатів у справі сторона зробила про це відповідну заяву.

У відповідності з ч. 9 ст. 139 КАС України при вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує: 1) чи пов`язані ці витрати з розглядом справи; 2) чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес; 3) поведінку сторони під час розгляду справи, зокрема, подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи тощо; 4) дії сторони щодо досудового вирішення спору (у випадках, коли відповідно до закону досудове вирішення спору є обов`язковим) та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи на якій такі дії вчинялись.

Згідно ч.ч. 1, 2 ст. 134 КАС України витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави. За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.

Для цілей розподілу судових витрат: 1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою; 2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат (ч.3 ст. 134 КАС України).

За приписами ч.5 ст. 134 КАС України розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.

Відповідно до ч.6 ст. 134 КАС України, у разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами.

Обов`язок доведення не співмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами (ч.7 ст. 134 КАС України).

Таким чином, суд визначає розмір суми витрат на правничу допомогу, що має бути стягнута з відповідача на користь позивача згідно з умовами договору про подання професійної правничої допомоги та доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.

Як вбачається з матеріалів справи, 14.04.2021р. між адвокатським бюро «Єгоров та партнери» (виконавець) та ОСОБА_1 (замовник) укладено договір № 1/21 про надання правової допомоги, за умовами якого за цим договором виконавець зобов`язується надавати правову допомогу замовнику, направлену на представництво та захист його інтересів в Одеському окружному адміністративному суді за позовом замовника до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними дій щодо проведення позапланової перевірки у період з 22.12.2017р. по 09.01.2018р., визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № від 28.03.2018р., податкової вимоги №69445-17 від 13.06.2018р. тощо.

Відповідно до Додаткової угоди №1 до договору №1/21 про надання правової допомоги від 14.04.2021 р., вартість юридичних послуг за цією додатковою угодою складає 55000,00 грн.

На підтвердження виконання вказаного договору адвокатом надано до суду копії: рахунків-фактур №1 від 14.04.2021р., №2 від 01.07.2021р., акту №1 приймання-передачі наданих послуг від 14.09.2021р., квитанцій від 30.04.2021р., від 17.07.2021р.

Водночас суд вважає за необхідне зазначити, що вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд має враховувати, що розмір відшкодування судових витрат, не пов`язаних зі сплатою судового збору, повинен бути співмірним з ціною позову, тобто не має бути явно завищеним порівняно з ціною позову. Також судом мають бути враховані критерії об`єктивного визначення розміру суми послуг адвоката. У зв`язку з цим суд з урахуванням конкретних обставин, зокрема ціни позову, може обмежити такий розмір з огляду на розумну необхідність судових витрат для конкретної справи.

При визначенні суми відшкодування суд має виходити з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін.

При цьому суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої відбулося рішення, всі його витрати на адвоката, якщо, керуючись принципом справедливості як одного з основних елементів принципу верховенством права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, зважаючи на складність справи, ціну позову, якість підготовлених документів, витрачений адвокатом час, тощо - є неспівмірним.

За правилами оцінки доказів, встановлених статтею 90 КАС України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили.

Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 11 лютого 2021 року по справі №520/9115/19.

Відповідно до практики Європейського суду з прав людини, про що, зокрема, зазначено у рішеннях від 26 лютого 2015 року у справі "Баришевський проти України", від 10 грудня 2009 року у справі "Гімайдуліна і інших проти України", від 12 жовтня 2006 року у справі "Двойних проти України", від 30 березня 2004 року у справі "Меріт проти України" заявник має право на відшкодування судових та інших витрат лише у разі, якщо доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їх розмір обґрунтованим.

У рішенні Європейського суду з прав людини у справі "Лавентс проти Латвії" зазначено, що відшкодовуються лише витрати, які мають розумний розмір.

Згідно висновку, висловленого у постанові Верховного Суду від 07.11.2019 р. по справі №905/1795/18, суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої відбулося рішення, всі його витрати на адвоката, якщо, керуючись принципами справедливості, пропорційності та верховенством права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, зважаючи на складність справи, витрачений адвокатом час, та неспізмірним у порівнянні з ринковими цінами адвокатських послуг.

Відтак, з урахуванням наведеного при визначенні суми відшкодування суд має виходити з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи, що узгоджується з правовим висновком, сформульованим у постанові Верховного суду від 08.04.2020 р. по справі №922/2685/19.

Дослідивши матеріали справи, надані до суду представником позивача документи на підтвердження обґрунтованості розміру понесених судових витрат на професійну правничу допомогу, суд дійшов висновку, що заявлені витрати на правову допомогу у розмірі 55000,00 грн. не є співмірним із складністю справи та фактично витраченим часом на виконання адвокатом робіт (наданих послуг) за наведеним у детальному описі робіт (наданих послуг).

Враховуючи наведене, виходячи з принципу обґрунтованості та пропорційності розміру судових витрат до предмета спору, співмірності розміру судових витрат зі складністю справи та наданих адвокатом послуг, часом, витраченим адвокатом на надання відповідних послуг, обсягом наданих послуг, ціною позову та значенням справи для сторони, суд дійшов висновку про стягнення з відповідача витрат на правничу допомогу у розмірі 5000,00 грн.

На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 2, 6, 7, 8, 9, 10, 77, 90, 139, 242-246, 250, 251, 255, 262, 295, 297 КАС України, суд -

ВИРІШИВ:

Позов ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 ; реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС в Одеській області як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (65044, Одеська обл., місто Одеса, вул. Семінарська, буд. 5; код ЄДРПОУ ВП 44069166) про визнання протиправними дій, визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення № від 28.03.2018р., податкової вимоги №69445-17 від 13.06.2018р., - задовольнити.

Визнати протиправними дії Головного управління ДФС в Одеській області щодо проведення документальної позапланової невиїзної податкової перевірки платника податків фізичної особи ОСОБА_1 відповідно до наказу № 6686 від 07.12.2017р., у період з 22.12.2017р. по 09.01.2018р.

Визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС в Одеській області № від 28.03.2018р.

Визнати протиправною та скасувати податкову вимогу Головного управління ДПС в Одеській області №69445-17 від 13.06.2018р.

Стягнути з Головного управління ДПС в Одеській області як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (65044, Одеська обл., місто Одеса, вул. Семінарська, буд. 5; код ЄДРПОУ ВП 44069166) за рахунок бюджетних асигнувань на користь ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 ; реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ) судовий збір у розмірі 24970,00 грн. (двадцять чотири тисячі дев`ятсот сімдесят гривень 00 коп.), та суму витрат на правничу допомогу у розмірі 5000,00 грн. (п`ять тисяч гривень).

Рішення може бути оскаржено до П`ятого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги безпосередньо до суду апеляційної інстанції протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга подається учасниками справи відповідно до п.15.5 ч.1 розділу VІІ «Перехідні положення» КАС України через Одеський окружний адміністративний суд до П`ятого апеляційного адміністративного суду.

Суддя: Г.П. Самойлюк