Справа № 400/2167/20
Суддя: Осіпов Ю.В.
Дата ухвалення: 2021-09-08 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
________________________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

08 вересня 2021 р.м.ОдесаСправа № 400/2167/20

Головуючий І інстанції Лебедєва Г.В.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді - Осіпова Ю.В.,

суддів - Косцової І.П., Скрипченка В.О.,

за участю секретаря - Голобородько Д.В., представника позивача Косенчука С.І., представника відповідача Мерзлікіна О.С., розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в м.Одесі апеляційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «Фертоніка» та Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2020 року (м.Миколаїв, дата складання повного тексту рішення - 22.12.2020р.) по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Фертоніка» до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В:

05.06.2020р. директор ТОВ «Фертоніка» звернувся до Миколаївського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до ГУ ДПС у Миколаївській області, в якому просив суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 06.02.2020 року:

- №8 про зменшення суми податкового кредиту з ПДВ в розмірі 3500708 грн.;

- №8 про збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ в розмірі 5250003,75 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що спірні рішення податкового органу є неправомірними, оскільки ґрунтуються на необґрунтованих та помилкових висновках перевірки та невірному тлумаченні діючого законодавства.

Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2020 року адміністративний позов ТОВ «Фертоніка» задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення форми «Р1» від 06.02.2020р. №8. В решті позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись з вищезазначеним рішенням суду 1-ї інстанції, директор ТОВ «Фертоніка» 21.01.2021р. та представник відповідача 12.03.2021р., подали апеляційні скарги, в яких, кожен окремо, зазначили, що судом, при винесенні оскаржуваного рішення порушено норми матеріального і процесуального права, та просили, представник позивача - скасувати рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 22.12.2020р. в частині відмовлених позовних вимог та прийняти в цій частині нове, яким задовольнити позовні вимоги, а представник відповідача - скасувати рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 22.12.2020р. в частині задоволених вимог та прийняти в цій частині нове, яким відмовити у їх задоволенні.

В судових засіданнях суду апеляційної інстанції представники сторін, кожен окремо, підтримали свої апеляційні скарги та вимоги.

Заслухавши суддю-доповідача, виступи сторін та перевіривши матеріали справи і доводи апеляційних скарг, колегія суддів приходить до висновку про відсутність належних підстав для їх задоволення.

Судом 1-ї інстанції встановлені наступні обставини справи.

У грудні 2019р., посадовими особами ГУ ДПС в Миколаївській області, на підставі наказу від 23.12.2019р. №979, направлень від 23.12.2019р. №1080/14-29-01, №1081/14-29-01, №1082/14-29-01, у відповідності до ст.20, п.п.75.1.2 п.75.1 ст.75, п.п.78.1.1, п.п.78.1.4 п.78.1 ст.78, ст.82 ПК України, було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Фертоніка» по взаємовідносинам з контрагентами - постачальниками ТОВ «ФЕРСТ ГРУП» () - за вересень 2018р., ТОВ «ВАТЕРБРІК» () - за листопад 2018р. (включено до складу податкових декларації з ПДВ за листопад, грудень 2018р.), ТОВ «НАФТОТРЕЙДИНГІНВЕСТ» () - за лютий 2019р. та контрагентами-покупцями, яким у подальшому були реалізовані товари, послуги, придбані у вищенаведених контрагентів-постачальників, з метою перевірки дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість.

23.12.2019р. копію наказу ГУ ДПС в Миколаївській області від 23.12.2019р. №979, разом із направленнями, було вручено директору ТОВ «Фертоніка» Удовіченку В.М.

10.01.2020р. за результатами вказаної вище перевірки уповноваженими особами ГУ ДПС у Миколаївській області складено акт №19/14-29-05-08/42118656, яким встановлено, зокрема, порушення ТОВ «Фертоніка» вимог діючого законодавства, а саме:

1) вимог п.198.1, п.198.3 ст.198, п.200.1, п.200.2 ст.200 ПК України, в результаті чого занижено ПДВ на загальну суму - 4 200 003 грн., в тому числі:

- за листопад 2018 року на суму ПДВ 800 000 грн.;

- за грудень 2018 на суму ПДВ 880 000 грн.;

- за лютий 2019 року на суму ПДВ 2 520 003 гривень;

2) вимоги п.198.1, п.198.3 ст.198, п.200.1, п.200.2 ст.200 ПК України, що призвело до завищення податкового кредиту за вересень 2018 року на суму ПДВ 3 500 002 грн.;

3) вимоги п.185.1 ст.185, п.188.1 ст.188 ПК України, що призвело до завищення податкових зобов`язань за жовтень 2018 року на суму ПДВ 3 500 708 грн.

В подальшому, на підставі вказаного акту перевірки №19/14-29-05-08/42118656 від 10.01.2020р., уповноваженою особою контролюючого органу прийнято податкові повідомлення-рішення від 06.02.2020р. №8, яким підприємству зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ у розмірі 3500708 грн. та №8, яким збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ у розмірі 4200003 грн. та застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) в розмірі 1050000,75 грн.

Не погоджуючись з такими діями та з рішеннями податкового органу, позивач звернувся до суду із даним позовом.

Вирішуючи справу по суті та частково задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з часткової обґрунтованості п/вимог та, відповідно, з часткової неправомірності дій та спірних рішень відповідача.

Колегія суддів апеляційного суду, уважно дослідивши матеріали справи та наявні в них докази, в цілому погоджується з такими висновками суду 1-ї інстанції і вважає їх обгрунтованими, з огляду на наступне.

Частиною 2 ст.19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах та у спосіб визначений Конституцією та законами України.

Згідно із ст.67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку та розмірах, встановлених законом.

Як передбачено пп.20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК України, контролюючий орган має право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім НБУ), у т.ч. після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

У відповідності до положень п.75.1 ст.75 ПК України, контролюючі мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Як слідує зі змісту п.п.14.1.36. п.14.1 ст.14 ПК України, «господарська діяльність» - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Як видно зі змісту приписів п.п.14.1.181 п.14.1 ст.14 ПК України, «податковий кредит» - сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Як вбачається з матеріалів справи та змісту спірного акту перевірки, посадовими особами контролюючого органу в ході проведення спірної перевірки була встановлена неможливість підтвердження фактичного отримання товарів та послуг ТОВ «ФЕРТОНІКА» від контрагентів-постачальників, а саме: не підтверджено фактичне отримання товарів від ТОВ «НАФТОТРЕЙДИНГІНВЕСТ» та і його зберігання саме у ТОВ «НАФТОТРЕЙДИНГІНВЕСТ», не підтверджено фактичне отримання товару від ТОВ «ФЕРСТ ГРУП», його зберігання у ТОВ «ФЕРСТ ГРУП» та не підтверджено подальшу поставку цього товару контрагенту-покупцю ТОВ «ФІРМА «ФІДЕЯ» та не підтверджене фактичне отримання послуг від ТОВ «ВАТЕРБРІК».

Так, судовою колегією з матеріалів справи встановлено, що 01.02.2019р. між ТОВ «ФЕРТОНІКА» м.Миколаїв (покупець) та ТОВ «НАФТОТРЕЙДИНГІНВЕСТ» м.Київ (постачальник) було укладено договір постачання №01022019, за умовами якого «постачальник» зобов`язується поставити та передати у власність покупця товар, а «покупець» зобов`язується прийняти та здійснити його оплату.

Згідно п.1.2 вказаного договору, найменування, одиниця виміру, загальна кількість товару, що підлягає поставці за цим Договором, ціна за одиницю товару, його часткове співвідношення (асортимент номенклатура) визначається Сторонами окремо для кожної партії і відображається в накладних.

Пунктом 2 Договору передбачено, що поставка Товару за цим Договором здійснюється партіями в строки та на умовах узгоджених між Сторонами. Постачальник і Покупець узгоджують можливість постачання кожної партії Товару. При цьому, уточнюється найменування та кількість Товару, яка поставляється. Відвантаження товару здійснюється транспортом Постачальника, Перевізника. Датою поставки вважається дата вручення Товару Покупцю, що підтверджується видатковою накладною та/або актом прийому-передачі, підписаним представниками сторін по Договору, або дата на товарно-транспортній накладній перевізника.

Покупець зобов`язується сплатити Постачальнику вартість отриманого товару шляхом переказу відповідних грошових коштів на банківський рахунок Постачальника, що зазначений у цьому Договорі, або в інший спосіб, що не суперечить чинному законодавству.

Так, як свідчать матеріали справи, ТОВ «ФЕРТОНІКА» до перевірки було надано виписані ТОВ «НАФТОТРЕЙДИНГІНВЕСТ» видаткові накладні - №№261,277,278,279,282,283,284,285 та податкові накладні №№175,176,177,178,179,180,181,182, виписані контрагентом-постачальником у лютому 2019р., які було зареєстровано в ЄРПН.

При цьому, одночасно слід звернути увагу на той факт, що як видно зі змісту вказаних вище видаткових накладних, в них не зазначено дату та номер довіреності на отримання товарів від постачальника, не вказано посаду і ПІБ особи яка її підписала, в зв`язку із чим, неможливо чітко ідентифікувати особу, яка безпосередньо отримувала товар.

Рахунки-фактури від 27.02.2019р. №№379,378,377,376 на поставку дизельного палива до перевірки та суду 1-ї інстанції позивачем не надавались, як не було надано і довіреностей, витягів з журналу виписок довіреностей та/або інших документів на підтвердження права на отримання товару від постачальника. Товарно-транспортні накладні теж не оформлялися через відсутність переміщення товару.

Крім того, з матеріалів справи видно, що підприємством позивача (м.Миколаїв) до перевірки також було надано договір відповідального зберігання від 01.02.2019р. №01/02/2019-ПЗ, укладений з ТОВ «НАФТОТРЕЙДИНГІНВЕСТ» (м.Київ), відповідно до якого, та наданих до перевірки актів прийому-передачі, весь придбаний позивачем товар продовжує зберігатися на складі ТОВ «НАФТОТРЕЙДИНГІНВЕСТ», за адресою: с.Вознесенське, Золотоношський район, Черкаська область.

Також, позивачем як до перевірки, так і до суду 1-ї інстанції, було надано акти прийому - передачі №№1,2,3,4,5,6,7,8 до договору відповідального зберігання від 01.02.2019р. №01/02/2016-ПЗ, згідно яких, ТОВ «ФЕРТОНІКА» (поклажодавець) передає, а ТОВ «НАФТОТРЕЙДИНГІНВЕСТ» (зберігач) приймає майно, а саме: «етанол», як складник «бензину» та «пальне Дизельне З-Євро5-ВО».

Окрім того, до перевірки позивачем також надано і банківські виписки №№146,164,175,202,274,275,279, зі змісту яких видно, що ТОВ «Фертоніка» перерахувало на р/рахунок ТОВ «НАФТОТРЕЙДИНГІНВЕСТ» суму в розмірі 5176800 грн., в т.ч. ПДВ 862800 грн.

Грошові ж розрахунки між ТОВ «ФЕРТОНІКА» та ТОВ «НАФТОТРЕЙДИНГІНВЕСТ» за поставлене «дизельне пальне» в період лютого-листопада 2019р. не здійснювались, як і не здійснювалося в лютому 2019р. перерахування грошових коштів за надані послуги зі зберігання придбаного товару.

Проте, як вбачається зі змісту умов вказаного вище договору відповідального зберігання від 01.02.2019р., ТОВ «Фертоніка» повинно сплачувати ТОВу «НАФТОТРЕЙДИНГІНВЕСТ» грошові кошти за послуги з оренди паливно-мастильних матеріалів після 6-ти місяців його зберігання.

Однак, разом з тим, у договорі поставки від 01.02.2019р. №01022019 конкретно не зазначено вартість послуг з оренди (зберігання) паливно-мастильних матеріалів після 6-х місяців зберігання, їх розрахунок, ціна за одиницю наданої послуги, термін сплати тощо.

Так, згідно проведеного аналізу даних ЄРПН, податкової звітності та наявної в контролюючих органах ДПС України податкової інформації товар, придбаний позивачем у лютому 2019р. у ТОВ «НАФТОТРЕЙДИНГІНВЕСТ» товар фактично зберігався на складах ТОВ «НАФТОТРЕЙДИНГІНВЕСТ» та не був реалізований на адресу контрагентів-покупів до листопада 2019р. включно, що підтверджується наявною у справі оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 281 "Товари на складів"/ТОВ «НАФТОТРЕЙДИНГІНВЕСТ» за період лютий - листопад 2019 року та поясненнями керівника підприємства.

Також, контролюючим органом в ході перевірки було встановлено, що не можливо підтвердити ефективність здійснення господарської діяльності щодо придбання послуг з відповідального зберігання ТОВ «НАФТОТРЕЙДИНГІНВЕСТ», оскільки господарська діяльність ТОВ "НАФТОТРЕЙДИНПНВЕСТ" (за КВЕД) фактично не передбачає отримання будь-якої економічної вигоди, отримання прибутку від надання послуг з оренди паливного складу, враховуючи при цьому значні обсяги зберігання товару та значний проміжок часу для його зберігання.

Отже, виходячи з вищевикладеного, судова колегія погоджується з висновками суду 1-ї інстанції та представника відповідача, що в даному випадку, не можливо підтвердити факт зберігання товару на складі у ТОВ «НАФТОТРЕЙДИНГІНВЕСТ».

Крім того, як вбачається зі спірного акту перевірки та наявної у справі оборотно-сальдової відомості по рахунку 631 "Розрахунки вітчизняними постачальниками" за лютий - листопад 2019 року, дані операції бухгалтерському обліку по постачальнику ТОВ "НАФТОТРЕЙДИНГІНВЕСТ" відображені наступними проводками: Дт рах. 281 Товари на складі Кт pax. 631 Розрахунки з Вітчизняними постачальниками на суму 12 600 013,03 грн.: Дт рах. 6415 Податковий кредит Кт рах. 631 Розрахунки з Вітчизняними постачальниками на суму 2520002,61 грн.; Дт pax. 311 Поточні рахунки в національній валюті Кт рах. 631 Розрахунки з вітчизняними постачальниками на суму 5 176 800 грн.

До того ж, при цьому також варто зауважити й про те, що станом на 30.11.2019р. у позивача рахується кредиторська заборгованість по взаємовідносинам з ТОВ «НАФТОТРЕЙДИНГІНВЕСТ» в розмірі 9 943 215,66 грн.

Як вже зазначалося вище, податковим органом встановлено, що товар нібито зберігається на складі ТОВ «НАФТОТРЕЙДИНГІНВЕСТ». Але, ТОВ «ФЕРТОНІКА» так і не було надано ні до перевірки, ні до суду 1-ї інстанції, журнали-ордери, картки, оборотно-сальдові відомості щодо проведення операцій зі зберігання пального. Протокол погодження ціни теж не надавався, а у наданих на перевірку актах прийому-передачі пального не зазначено номер резервуара, в якому зберігається пальне, та в якій саме кількості, не зазначено матеріально - відповідальну особу, яка прийняла товар на зберігання, а також не вказано будь-який розрахунок розміру винагороди за зберігання пального у ТОВ «НАФТОТРЕЙДИНГІНВЕСТ», в зв`язку із чим, фактично не можливо визначити точний розмір винагороди за зберігання цього пального.

Також, як видно з матеріалів справи та змісту спірного акту перевірки, ТОВ «ФЕРТОНІКА», не було надано і відповідні документи (т.б. сертифікат відповідності, паспорт якості), які б гарантували якість придбаного палива, його походження, та його передачу на зберігання.

Також, позивачем не було надано і будь-яких доказів використання придбаних товарів (пального) у своїй господарській діяльності та подальшої реалізації цього товару покупцям.

Окрім іншого, судами обох інстанцій з матеріалів перевірки встановлено, що у ТОВ «НАФТОТРЕЙДИНГІНВЕСТ» відсутні власні складські приміщення для зберігання палива, в тому числі і за адресою: нафтобаза, с.Вознесенське, Золотоношинський район, Черкаська область.

Таким чином, враховуючи вищевикладені обставини та надані сторонами докази, судова колегія погоджується з висновками суду 1-ї інстанції та відповідачем, що документально оформлені позивачем спірні г/операції з ТОВ «НАФТОТРЕЙДИНГІНВЕСТ» не можуть свідчити про реальне здійснення господарських операцій як із поставки (придбання) товару ТОВ «НАФТОТРЕЙДИНГІНВЕСТ» в лютому 2019 року, так і його зберігання у даного контрагента-постачальника.

Отже, за таких обставин, колегія суддів вважає обґрунтованим висновок окружного суду про те, що ТОВ «ФЕРТОНІКА», в даному конкретному випадку, податковий кредит за зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними по взаємовідносинах ТОВ «НАФТОТРЕЙДИНГІНВЕСТ» було сформовано саме за нереальними операціями з придбання (зберігання) товару.

Наявність же у позивача податкової накладної є обов`язковою, але не вичерпною підставою для визначення правильності формування податкового кредиту, адже правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на податковий кредит можуть мати лише реально вчинені господарські операції з придбання товарів (послуг) із метою використання таких товарів (послуг) в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності підприємства, а не саме лише оформлення відповідних документів.

Формальна наявність договорів, податкових накладних або товарно-транспортних документів не є достатнім та беззаперечним документальним підтвердженням фактичного виконання договірних відносин, і не дає можливості суду дійти обґрунтованого й переконливого висновку про фактичне проведення господарських операцій. Первинні документи, зокрема, податкові накладні, не можуть бути свідченням фактичного виконання операцій з поставки за наявності у справі обставин, які виключають можливість такої поставки між суб`єктами.

При цьому, судова колегія, як і суд 1-ї інстанції, погоджується з доводами позивача, що чинне податкове законодавство не ставить у залежність право платника податків на податковий кредит від виконання податкового обов`язку іншими платниками - постачальниками товарів (послуг). Однак, у разі встановлення в судовому процесі обставин, які свідчать, що платник податків був чи міг бути обізнаний щодо протиправної діяльності його контрагента, яка полягає в незаконній мінімізації податкових зобов`язань, зокрема, у створенні штучних підстав для збільшення валових витрат та/чи податкового кредиту, або у разі коли платник податків діяв без належної обачності чи обережності при виборі контрагента, який не виконує податкового обов`язку, при встановлених обставинах, які спростовують реальність господарських операцій, отримана таким платником податків податкова вигода у вигляді права на податковий кредит є безпідставною.

Аналогічна правова позиція з цього спірного питання викладена в постановах Верховного Суду по справам №804/10452/14, №826/16763/16, №805/3461/16-а і №826/3181/15.

Далі, як встановлено з матеріалів справи, 01.10.2018р. між ТОВ «ФЕРТОНІКА» м.Миколаїв (замовник) та ТОВ «ВАТЕРБРІК» м.Дніпро (виконавець) було укладено договір про надання «консультаційних» послуг №1/01-К, за умовами якого, «виконавець» зобов`язується надати «замовнику» визначені цим Договором «консультативні» послуги з правових (економічних) питань, які виникають під час здійснення «замовником» власної господарської діяльності, з питань корпоративного управління та інших питань його діяльності, а «замовник», в свою чергу, зобов`язується оплатити такі послуги.

Як свідчать матеріали справи та зміст вказаного вище договору, на підтвердження факту надання «Виконавцем» «Замовнику» цих консультаційних послуг складаються акти надання послуг, які, в свою чергу, як визначено даною угодою, надаються як на усну, так/або і на письмову вимогу «Замовника», до яких відносяться:

- пошук партнерів для Замовника поза межами території України, укладання ними договірних відносин, ведення договорів міжнародної купівлі-продажу товарів тощо;

- супроводження оформлення митних та інших процедур, пов`язаних із ведення зовнішньоекономічної діяльності;

- забезпечення діяльності Замовника у сфері веденням зовнішньоекономічноїдіяльності, супроводжує ведення та перевірку всіх необхідних товаро-супровідних документів: специфікація на партію товару, рахунок-фактура, сертифікат походження а інший документ по країні походження товару, сертифікат якості, фіто-санітарний сертифікат країни-експортера;

- консультування з питань діловодства та документообігу органів управління Товариства, у тому числі складання, обліку та зберігання протоколів Зборів, засідання наглядової ради тощо;

- консультування з питань організації контролю за роботою органів управління посадових осіб товариства;

- надання письмових документів, що супроводжують діяльність органів управління, а саме - порядку денного Зборів, текстів повідомлень акціонерам, рішень скликання Зборів тощо;

- розробка проектів установчих документів, внутрішніх положень Замовника змін та доповнень до них та інші послуги за запитами Замовника.

Згідно п.2 вказаного Договору №1/01-К консультаційні послуги надаються «Виконавцем» «Замовнику» шляхом «усного» та «письмового» консультування.

Відповідно до п.3 цього ж Договору, Виконавець зобов`язується надавати Замовникові такі послуги: готувати всі потрібні документи (заяви, запити, клопотання, пояснення, скарги заперечення тощо); готувати інформаційні та аналітичні довідки та складати необхідні висновки; складати проекти договорів з постачальниками, покупцями та іншими контрагентами Замовника; супроводжувати ведення договору із державними замовниками товарів, робіт, послуг до повного його виконання; надавати послуги з роз`яснення чинного законодавства України; надавати та отримувати від імені Замовника та за його письмовою довіреністю всінеобхідні документи, довідки, витяги, виписки тощо.

Одночасно варто звернути увагу, що за надані консультаційні послуги «Замовник» виплачує «Виконавцеві» плату в розмірі 2400 000 грн. (в т.ч. ПДВ - 400 000 грн.). При чому, оплата к/послуг здійснюється на зазначений у реквізитах даного Договору рахунок «Виконавця» протягом 90-ти робочих днів з дня підписання акту приймання-передачі наданих послуг.

Крім того, з матеріалів справи також встановлено, що 01.10.2018р. (т.б. в той же день) між ТОВ «ФЕРТОНІКА» м.Миколаїв (замовник) та ТОВ «ВАТЕРБРІК» м.Дніпро (виконавець) було укладено ще один аналогічний договір про надання послуг «маркетингу» №2/01-К, відповідно до умов якого, «виконавець» зобов`язується надати «замовнику» визначені цим Договором послуги маркетингу, які виникають під час здійснення останнім власної господарської діяльності, а саме послуги з проведення маркетингових досліджень за напрямками, що цікавлять «замовника», який, в свою чергу, зобов`язується оплатити такі послуги.

Як слідує зі змісту вказаного договору №2/01-К, на підтвердження факту надання «Виконавцем» «Замовнику» маркетингових послуг, відповідно умов цього Договору, складаються акти надання послуг, які, в свою чергу, теж надаються або на усну та/або письмову вимогу «Замовника» - шляхом «усного» та «письмового» консультування.

З метою надання послуг за цим Договором, Виконавець має право від свого імені за свій рахунок залучати третіх осіб, залишаючись при цьому, відповідальним як за дії цих 3-х осіб, так і за свої власні.

Згідно п.3 Договору, «Виконавець» зобов`язується надавати «Замовникові» такі послуги: надавати послуги визначені даним Договором; інформувати Замовника про хід всіх справ, які виконуються за дорученням Замовника; надавати результати досліджень з детальним та повним описом усіх питань відповідності до узгоджених напрямів досліджень; у випадку залучення до проведення досліджень 3-х осіб забезпечити повну конфіденційність отриманої від Замовника інформації.

При цьому, відповідно до п.4 цього ж договору, за надані маркетингові послуги Замовник виплачує Виконавцеві плату в розмірі 2400 000 грн. (в т.ч. ПДВ - 400 000 грн.), яка, в свою чергу, здійснюється на р/рахунок Виконавця протягом 90-ти робочих днів з дня підписання акту приймання-передачі надання послуг.

Крім того, як встановлено з матеріалів справи та спірної перевірки, 01.10.2018р. (т.б. в той же день) між ТОВ «ФЕРТОНІКА» м.Миколаїв (замовник) та ТОВ «ВАТЕРБРІК» м.Дніпро (виконавець) було укладено ще один договір про надання «консультаційних» послуг №3/02-К, відповідно до якого, «виконавець» зобов`язується надати «замовнику» визначені цим Договором, «юридичні послуги з правових питань», які виникають під час здійснення Замовником власної господарської діяльності щодо захисту інтересів останнього в будь-яких органах державної влади, на підприємствах, в установах, організаціях всіх форм власності та підпорядкування, а також в загальних та господарських судах загальної юрисдикції України, а Замовник зобов`язується оплатити такі послуги. На підтвердження факту надання Виконавцем Замовнику послуг відповідно до умов цього Договору складаються акти надання послуг, які, в свою чергу, надаються на усну та/або письмову вимогу Замовника.

При цьому, відповідно до п.2 вказаного Договору №3/02-К, послуги надаються Виконавцем Замовнику шляхом: усного та письмового консультування; складання проектів необхідних процесуальних документів, скарг, претензій та позовних заяв; надання послуг щодо захисту інтересів Замовника в органах судової влади (представництва Замовника в загальних та господарських судах України); складання та супровід договорів, необхідних для ведення господарської діяльності Замовника.

А згідно п. 3 Договору №3/02-К, за надані послуги Замовник виплачує Виконавцеві плату в розмірі 2 400 000 грн. (в т.ч. ПДВ - 400 000 грн.), яка, в свою чергу, здійснюється на рахунок Виконавця, зазначений у реквізитах даного Договору, протягом 90-ти робочих днів з дня підписання акту приймання-передачі наданих послуг.

Також, як видно з матеріалів справи, між ТОВ «ФЕРТОНІКА» (замовник) та ТОВ «ВАТЕРБРІК» (виконавець) було укладено договір про надання послуг консультування з питань оподаткування від 01.10.2018р. №4/02-П, відповідно до умов якого, «виконавець» зобов`язується надати «замовнику», визначені цим Договором, «консультативні» послуги «з питань оподаткування», які виникають під час здійснення Замовником власної господарської діяльності, щодо пояснення норм податкового законодавства та особливостей оподаткування на підприємствах, в установах, організаціях, правильного оформлення первинних документів податкового обліку, звітів та загальних питань податкового обліку, проведення фінансово - економічної діяльності Замовника, аналіз господарських операцій, фінансових схем та договорів з виробленням рекомендацій щодо оптимізації оподаткування, розробка проектів документів, що стосуються питань бухгалтерського, податкового обліку звітності, господарських договорів, інших документів податкового характеру, а Замовник зобов`язується оплатити такі послуги.

На підтвердження факту надання Виконавцем Замовнику послуг, відповідно до умов цього Договору, складаються акти надання послуг, які, в свою чергу, надаються на усну та/або письмову вимогу Замовник

Відповідно до п.3 цього Договору №4/02-П, Виконавець зобов`язується надавати Замовникові такі послуги: готувати всі потрібні документи (заяви, запити, пояснення тощо); готувати інформаційні та аналітичні довідки та скласти необхідні висновки; інформувати Замовника про хід всіх справ, які виконуються за дорученнями Замовника; складати і подавати звітність за переліком, що кожного місяця визначається Замовником; консультувати Замовника з питань оподаткування одним із способів у залежності від необхідності та економічної доцільності за вимогою Замовника (надання консультацій місцем знаходження Замовника та/або зв`язок телефоном, факсом, електронною поштою); гарантувати якість наданих послуг.

Згідно п.4 вказаного Договору, за надані послуги Замовник виплачує Виконавцеві плату в розмірі 2 400 000 грн. (в т.ч. ПДВ - 400 000 грн.), яка, в свою чергу, здійснюється на р/рахунок Виконавця, зазначений у реквізитах даного Договору, протягом 90-ти робочих днів з дня підписання акту приймання - передачі наданих послуг.

Окрім вказаних вище 4-х угод, як до перевірки, так і до суду 1-ї інстанції, представником позивача надано 5-й договір про надання «інформатизаційних» послуг від 29.10.2018р. №5/01-1, укладений між ТОВ «ВАТЕРБРІК» та ТОВ «ФЕРТОНІКА», відповідно до якого, Виконавець зобов`язується надати Замовнику, визначені цим Договором, «інформатизаційні» послуги з питань, що виникають під час здійснення Замовником власної господарської діяльності, а саме щодо забезпечення технічної підтримки комп`ютерної програми « 1С», консультації з питань інформатизації (консультування щодо типу та конфігурації комп`ютерної пробами «1С» використання комп`ютерної програми « 1С»), консультування з питань обслуговування роботи комп`ютерної програми « 1С», обслуговування серверу, архівування документів, розробка та забезпечення електронного документообігу, а Замовник, в свою чергу, зобов`язується оплатити такі послуги.

Так, згідно із п.3 даного Договору, Виконавець зобов`язується надавати Замовникові такі послуги: надавати Замовнику «інформатизаційні» послуги, передбачені цим Договором; надавати роз`яснення чинного законодавства України щодо надання послуг; інформувати Замовника про хід всіх справ, які виконуються за дорученням Замовника.

Відповідно до п.4 Договору, за надані послуги «Замовник» виплачує «Виконавцеві» плату в розмірі 480 000 грн. (в т.ч. ПДВ - 80 000 грн.), яка, в свою чергу, здійснюється на рахунок Виконавця, зазначений у реквізитах даного Договору, протягом 90-ти робочих днів з дня підписання акту приймання-передачі наданих послуг.

Як встановлено з матеріалів справи судами обох інстанцій, ТОВ «ФЕРТОНІКА» було надано до перевірки, а потім і до суду 1-ї інстанції, акти надання консультаційних (маркетингових) послуг №№324,325,326,327,328 на загальну суму 10 080 000 грн., виписані ТОВ «ВАТЕРБРІК» у листопаді 2018 року.

Разом з тим, уважно дослідивши вказані вище акти про надання маркетингових та інших послуг, судова колегія, як і суд 1-ї інстанції, звертає увагу на те, що ці акти фактично мають загальний і формальний характер, та, в порушення вимог ч.2 ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", не мають усіх обов`язкових реквізитів первинних документів, не містити чітку інформацію про зміст і обсяг господарських операцій, а також в них не зазначено конкретний перелік наданих послуг, місце та дата їх надання, вони лише містять визначення «маркетингові послуги», «юридичні послуги» тощо, що, в свою чергу, жодним чином не розкриває суті наданих послуг. Підтвердженням факту надання маркетингових та інших консультаційних послуг повинні бути мотивовані звіти про їх надання з чітким переліком вищезазначених реквізитів, які підтверджують факт та необхідність надання даних послуг.

До того ж, варто зауважити й про те, що надані підприємством позивача документи (акти надання послуг, договори, податкові накладні №№324,325,326,327,328, платіжні доручення №№240,243,242,244,245) не можуть належним чином свідчити про фактичне здійснення цих господарських операцій саме із цим контрагентом, не розкривають суті наданих послуг, з них неможливо визначити кількість задіяних у виконанні цих послуг осіб контрагента, як саме розраховувалася досить суттєва вартість наданих послуг, а також неможливо підтвердити виконання та обсяг задекларованих підприємством ТОВ «ВАТЕРБРІК» послуг, що нібито надавалися ТОВу «ФЕРТОНІКА».

Також, з матеріалів справи та пояснень представника позивача взагалі не можливо зрозуміти яка ж саме гостра необхідність була у «замовника» протягом жовтня-листопада 2018р. замовляти такий великий обсяг консультаційних/маркетингових послуг (відсутність ділової мети), а також і те, яким же саме чином ці отримані консультаційні послуги допомогли підприємству позивача у подальшій господарській діяльності та реально суттєво і позитивно вплинули на фінансовий стан ТОВ «ФЕРТОНІКА».

Не надано позивачем і належних та беззаперечних доказів наявності у нього дійсної ділової мети, а також доказів досягнення ним в подальшому розумної економічної мети та підвищеного (в порівнянні з іншими періодами) прибуткового фінансового результату.

Крім того, судова колегія одночасно вважає необхідним також звернути увагу і на той факт, що у ТОВ «ВАТЕРБРІК» (м.Дніпро, основний вид діяльності за КВЕД-46.90 «неспеціалізована оптова торгівля»), яке «зареєстровано» 31.05.2018р. та «припинено» 03.05.2019р. (т.б. проіснувало менше 1 року), відсутні достатні трудові ресурси, власні основні засоби та інші необоротні активи, необхідні для здійснення подібної господарської діяльності.

Також ще не зайвим буде наголосити й на тому, що як вбачається з матеріалів справи, даний контрагент - ТОВ «Ватербрік» було «фігурантом» кримінального провадження від 28.03.2019р. №0000336 за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч.3 ст.212, ч.2 ст.364 КК України, яке здійснювалося ТУ ДБР, в рамках якого слідчими ДБР було допитано директора та засновника ТОВ «Ватербрік» ОСОБА_1 , який, в свою чергу, дав покази, що не має жодного відношення до здійснення фінансово-господарської діяльності вказаного підприємства.

Таким чином, враховуючи вищевикладені обставини, та оцінивши надані сторонами докази в їх сукупності, судова колегія вважає, що суд 1-ї інстанції, погодившись з позицією відповідача, дійшов обгрунтованого висновку, що дані спірні господарські операції з надання позивачу контрагентом-постачальником ТОВ «ВАТЕРБРІК» у листопаді 2018р. консультаційних (маркетингових) послуг мають нереальний характер та беззаперечно не підтверджують як факт здійснення цих господарських операцій, так і факт виконання цих угод, а також і факт використання наданих консультаційних (маркетингових) послуг в своїй подальшій діяльності.

Далі, з матеріалів справи також встановлено, що 21.09.2018р. між ТОВ «ФЕРСТ ГРУПП» (Продавець) та ТОВ «ФЕРТОНІКА» (Покупець) було укладено договір поставки №3/09-18-СВ, за умовами якого, «продавець» зобов`язується передати у власність «покупця» окремими партіями (за заявками і узгодженими специфікаціями) товар «суміш Вуглеводнів», а «покупець», в свою чергу, оплатити і прийняти товар у місці поставки, визначеному Договором.

Згідно із п.4 вказаного Договору №3/09-18-СВ, «постачальник» здійснює поставку «продукції» на адресу, яка зазначається заявці покупця, відповідно до Правил «ІНКОТЕРМС-2010». При цьому, «постачальник» може зберігати у себе на складі продукцію «покупця» до одержання його заявки про місце доставки продукції, згідно укладеного Договору відповідального зберігання. Строк поставки продукції вказується в Додатках (Специфікаціях) до цього договору. Датою поставки Продукції вважається дата, зазначена у видатковій накладній. Після відвантаження продукції, Продавець направляє Покупцю наступні документи: рахунок-фактуру; видаткову накладну на передачу Продукції; документи, що підтверджують якість Продукції, зазначені у п.2.2 даного Договору.

Так, як вбачається з матеріалів справи, представником позивача до суду 1-ї інстанції, окрім договору поставки від 21.09.2018р. №3/09-18-СВ, було надано відповідні «Специфікації» до №№1,2,3; видаткові накладні №№2409,2809,2609; зареєстровані в ЄРПН податкові накладні №№6,7,8 з номенклатурою товару - суми вуглеводнів (бензино-лігроїнова фракція) за період вересень 2018р.; оборотні-сальдові відомості по рахункам - 281 «Товари на складі» і 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками за вересень 2018р. - листопад 2019р. на суму 20642732,20 грн.»; договір відповідального зберігання «суміші вуглеводнів» від 21.09.2018р. №21/09-18-7 (місце зберігання паливний склад: вул.Енергетиків,8, с.Вигода, Одеська область); акти прийому-передачі (про прийняття товару) до цього договору зберігання - №1 від 24.09.2018р., №2 від 26.09.2018р., №3 від 28.09.2018р.; акти прийому-передачі (про повернення товару) до даного договору зберігання - №4 від 01.10.2018р., №5 від 03.10.2018р., №6 від 05.10.2018р.; банківські виписки, відповідно до яких позивач перерахував на р/рахунок ТОВ «ФЕРСТ ГРУП» суму в розмірі 20 642 732, 20 грн.; договір поставки від 28.09.2018р. №1/2809-18С, укладений між ТОВ «ФІРМА ФІДЕЯ» (покупець) та ТОВ «ФЕРТОНІКА» (продавець) про реалізацію у жовтні 2018р. придбаної «суміші вуглеводнів», та «Специфікації» до цього договору №1, №2, №3; видаткові накладні, виписані позивачем наадресу ТОВ «ФІРМА ФІДЕЯ» №№3449,3451,3452; зареєстровані в ЄРПН податкові накладні з номенклатурою товару «суміш вуглеводнів», виписані позивачем на адресу ТОВ «ФІРМА «ФІДЕЯ» №2 від 01.10.2018р., №5 від 03.10.2018р., №14 від 05.10.2018р.

При цьому, слід зазначити, що товарно-транспортні накладні у позивача відсутні у зв`язку з тим, що останні не виписувалися виключно за відсутності необхідності переміщення товару, з огляду на те, що новий «покупець» ТОВ «ФІРМА «ФІДЕЯ» зазначило, що буде зберігати придбаний у позивача «товар» на тому ж самому складі.

Разом з тим, не зважаючи на надані представником позивача докази, Відповідачем (та перевіряючими) зроблено висновок, що ці документально оформлені «безтоварні» операції позивача з ТОВ «ФЕРСТ ГРУП» не можуть свідчити про реальне здійснення господарських операцій (по яким наявна велика кредиторська заборгованість) як з придбання «товару» у ТОВ «ФЕРСТ ГРУП» у вересні 2018р., так і його зберігання у контрагента-постачальника (ТОВ "ФЕРСТ ГРУП") та його подальшої реалізації у жовтні 2018р. на адресу ТОВ «ФІРМА ФІДЕЯ», а тому, відповідно, віднесення сум ПДВ по цим г/операціям до свого податкового кредиту є безпідставним.

Проте, апеляційний суд, як і суд 1-ї інстанції, в даному випадку, не може погодитися з вказаними висновками контролюючого органу та, досліджуючи фактичність проведених господарських операцій (т.б. договори поставки від 21.09.2018р. №3/09-18-СВ та від 28.09.2018р. №1/2809-18С), їх зв`язок із господарською діяльністю позивача, та вважає необхідне з цього привожу зазначити наступне.

Так, як слідує зі змісту положень ч.1 ст.3 ГК України, під «господарською діяльністю» розуміється діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.

Аналогічні положення містяться і в пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України.

Як вже зазначалося вище, відповідно до приписів п.п.14.1.191 п.14.1 ст.14 ПК України, «постачання товарів» - будь-яка передача права на розпорядження товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду та відповідно п.14.1.202 зазначеної статті ПКУ, продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів.

Як визначено п.44.1 ст.44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Пунктом 198.1 ст.198 ПК України чітко передбачено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у т.ч. у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;

ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

У відповідності до вимог п.198.3 ст.198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п.193.1 ст.193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування ж податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Так, п.198.5 ст.198 ПК України чітко визначає, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п.189.1 ст.189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 01.07.2015р., - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до ст.196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених пп.196.1.7 п.196.1 ст.196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України; б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до ст.197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (крім випадків проведення операцій, передбачених пп.197.1.28 п.197.1 ст.197 цього Кодексу та операцій, передбачених п.197.11 ст.197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у т.ч. передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених п.189.9 ст.189 цього Кодексу).

Пунктом 198.6 ст.198 ПК України передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з п.201.11 ст.201 цього Кодексу).

А як вбачається з п.200.1 ст.200 ПК України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з п.200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом. Для перерахування податку до бюджету центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника, звітний період та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування ПДВ, не пізніше останнього дня строку, встановленого цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов`язань, перераховує суми податку до бюджету (п.200.2 ст.200 ПКУ).

Згідно із п.201.1 ст.201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до приписів п.201.10 ст.201 ПК України, податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Отже, виходячи зі змісту положень ст.ст.198,200,201 Податкового кодексу України, право на віднесення сум ПДВ, сплачених при придбанні товару (робіт, послуг), до податкового кредиту, виникає у суб`єкта господарювання у разі дотримання ним наступних умов: 1) фактичності придбання такого товару (роботи, послуги), тобто, реальності відповідної господарської операції; 2) наявності податкових накладних, складених особою, зареєстрованою платником податку, чи митних декларацій на підтвердження придбання такого товару та сплати відповідної суми ПДВ; 3) подальшого використання придбаного товару (роботи, послуги) в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності підприємства.

Як вже наголошувалося вище, правові відносини щодо формування податкового кредиту з податку на додану вартість регулюються ПК України, а ведення бухгалтерського обліку по податкових операціях визначено Законом України від 16.07.1999р. №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, на підставі даних, не підтверджених документами.

Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено загальне поняття та характеристика документу на підставі якого виникає право та обов`язок в платника податків на формування показників податкової, бухгалтерської та фінансової звітності. Таким документом є первинний документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Вимоги ж до первинного документу безпосередньо встановлені ст.9 цього ж Закону та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Таким чином, проведення будь-якої господарської операції підприємства фіксується та підтверджується первинними документами, на підставі яких ведеться бухгалтерський облік, на даних якого, відповідно до ч.2 ст.3 Закону, і базуються фінансова, податкова, статистична та інші види звітності. Отже, первинні документи по відображенню господарської операції є підставою й для податкового обліку.

Тобто, факт вчинення певних господарських операцій, та правомірність подальшого відображення їх у бухгалтерському та податковому обліку, можливо досліджувати лише на підставі вивчення первинних документів платника податків. Для правильного вирішення спору встановленню, також, підлягає факт реальності поставки товару із з`ясуванням, зокрема, обставин щодо правосуб`єктності сторін господарського договору, можливості реальної поставки тощо. Водночас, за відсутності факту придбання товарів чи послуг або в разі, якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку, відповідні суми не можуть включатися до складу витрат для цілей оподаткування податком на прибуток підприємств навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.

Отже, враховуючи викладені норми діючого законодавства, можна зробити висновок, що підставою для виникнення у платника права на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) є факт реального здійснення операцій з придбання ТМЦ з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, а також оформлення відповідних операцій належним чином складеними первинними документами, які містять достовірні відомості про їх обсяг та зміст.

Але при цьому слід зауважити, що наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати достатньою підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідного активу.

Будь-які документи (у т.ч. договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Одночасно необхідно зазначити й про те, що обов`язок підтвердити правомірність та обґрунтованість сформованого податкового кредиту первинними документами покладається на платника-покупця товарів (робіт, послуг), оскільки саме він виступає суб`єктом, який використовує при обчисленні кінцевої суми податку, що підлягає сплаті до бюджету, суму податкового кредиту з податку на додану вартість, визначену постачальником, та зменшує оподатковуваний доход на вартість товарів (робіт, послуг), визначену продавцем.

Подані платником до контролюючого органу (або до суду) документи повинні достовірно підтверджувати реальність господарських операцій та інші обставини, з якими законодавець пов`язує право платника на податкову вигоду.

Проте, податкова вигода може бути визнана необґрунтованою, зокрема, у випадках, якщо для цілей оподаткування операції обліковані не у відповідності з їх дійсним економічним змістом або враховані операції, що не обумовлені розумними економічними або іншими причинами (цілями ділового характеру).

Умовами реалізації права платника на формування об`єкта оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту з податку на додану вартість є фактичне придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в оподатковуваних операціях у межах власної господарської діяльності платника податку та наявність первинних документів оформлених у відповідності з вимогами чинного законодавства, на підтвердження факту понесення витрат на їх придбання.

При цьому, правові наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально (фактично) вчинені господарські операції, тобто такі, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Необґрунтована податкова вигода характеризується відсутністю фактичного виконання господарських операцій, здійсненням операцій без ділової мети та обліком операцій безвідносно до їх реального економічного змісту, узгодженістю дій покупця та постачальника для штучного створення умов бюджетного відшкодування.

Якщо ж певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку. З`ясовуючи обставини реальності вчинення господарської операції, слід ретельно перевіряти доводи податкового органу про фактичне нездійснення господарської операції, викладені в актах перевірки або зафіксовані іншими доказами.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.

Також, варто звернути увагу й на те, що платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій, зокрема, формування податкового кредиту з податку на додану вартість.

Так, про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

На підтвердження ж фактичного здійснення господарських операцій, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

Недоведеність фактичного здійснення господарської операції позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди, а покупця - права на формування цієї податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв`язку з цим юридично дефектних первинних документів, та незважаючи на наявність у платника податку доказів сплати продавцеві вартості товарів/послуг, якщо рух коштів не забезпечений зв`язком з господарською діяльністю учасників цих операцій. При цьому, відсутність ділової мети також є підставою для відмови у наданні податкової вигоди.

В свою чергу, згідно з пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України, господарською діяльністю - є діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Мета отримання доходу, як кваліфікуюча ознака господарської діяльності, кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку, які є формою здійснення господарської діяльності, то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатись вчиненою в межах господарської діяльності платника податку та лише за таких умов платник має право на врахування в податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.

Таким чином, лише господарські операції, які здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети), є такими, що вчинені в межах господарської діяльності.

За правилами пп.14.1.231 п.14.1 ст.14 ПК України, розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Отже, зміст поняття «розумної економічної причини» (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту, тобто на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

При цьому, одночасно слід вказати, що Верховний Суд також вже неодноразово (зокрема, у постановах від 19.04.2019р. у справі №803/236/15-а, від 21.10.2019р. у справі №0540/7843/18-а) зазначав, що мета отримання доходу, як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податків, які є формою здійснення господарської діяльності, то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатися вчиненою в межах господарської діяльності платника податку та лише за таких умов платник має право на врахування в податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій. Зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту, тобто на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

Таким чином, системний аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема, якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.

Аналогічна правова позиція з цих питань викладена в постановах Верховного Суду у справах №826/14426/16, №826/11085/18, №804/7948/16.

Так, під час судового розгляду даної справи судами обох інстанцій було з`ясовано, що позивач та його контрагенти на момент здійснення спірних господарських операцій були зареєстровані як суб`єкти господарювання та як платники податків (в т.ч. ПДВ), відомості про них були внесені до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб підприємців.

Крім того, як свідчать матеріали справи, основними видами економічної діяльності позивача є: оптова та роздрібна торгівля добривами та агрохімічними продуктами; оптова та роздрібна торгівля паливно-мастильними матеріалами, у т.ч. бензином, дизельним паливом, маслами; оптова торгівля твердим, рідким, газоподібними продуктами (основний); оптова торгівля хімічними продуктами; неспеціалізована оптова торгівля; вантажний автомобільний транспорт; інша допоміжна діяльність у сфері транспорту; надання інших інформаційних послуг, та інші.

Враховуючи відсутність доказів на підтвердження обставин, на які посилається відповідач, вказуючи на відсутність у ТОВ «ФЕРТОНІКА» права на формування податкового кредиту за операціями щодо придбання товару у ТОВ «ФЕРСТ ГРУП» та в подальшому продажу цього товару ТОВ «ФІРМА ФІДЕЯ», суб`єктивний та оціночний характер доводів, якими це підтверджується, наявність первинних документів та інших доказів на підтвердження товарності правочинів, укладених з вказаними контрагентами, судова колегія приходить до аналогічного, що і суд 1-ї інстанції висновку про відсутність порушень позивачем при здійсненні цих господарських операцій вимог Податкового кодексу України.

Що ж стосується посилань відповідача на наявність кримінальних проваджень, фігурантом яких є в т.ч. і ТОВ «ФЕРСТ ГРУП», то судова колегія, як і суд 1-ї інстанції, вважає їх необґрунтованими та до уваги не приймає, оскільки представником відповідача не надано до суду будь-яких копій вироків по зазначених ним кримінальних провадженнях або документально підтверджених свідчень (пояснень) посадових осіб ТОВ «ФЕРСТ ГРУП» у рамках цих кримінальних справ, які приймали участь в господарських операціях з позивачем.

Також, відповідачем не було надано до суду і належних доказів того, що по спірних г/операціях з ТОВ «ФЕРСТ ГРУП» та ТОВ «ФІРМА ФІДЕЯ» у позивача була відсутня «розумна ділова мета», або того, що позивач та його контрагенти діяли спільно з метою отримання необґрунтованої податкової вигоди.

Стосовно ж посилань представника позивача на те, що спірний акт перевірки від 10.01.2020р. не був підписаний одним з перевіряючих, то суд з цього приводу зазначає наступне.

Так, як свідчать матеріали справи, документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «ФЕРТОНІКА» проводилась перевіряючими на підставі виданих направлень контролюючого органу від 23.12.2019р. №1080/14-29-01, №1081/14-29-01 і №1082/14-29-01.

Як підтверджується матеріалами справ, складений та направлений на податкову адресу ТОВ «ФЕРТОНІКА» акт перевірки від 10.01.2020р. №19/14-29-05-08/42118656 дійсно не був підписаний одним перевіряючих, який проводив перевірку, оскільки останній з 08.01.2020р. перебував на «лікарняному», що підтверджується лікарняним листом.

Однак, прийому, суд звертає увагу, до спірний Акт перевірки належним чином був завірений працівником підрозділу, який відповідальний за проведення перевірки. Безпосередньо підпис службового документа є реквізитом службового документа, який свідчить про відповідальність особи за його зміст та є єдиним чи одним із реквізитів, що надають документові юридичної сили.

Відсутність же у акті перевірки підпису однієї з посадових осіб контролюючого органу, яка її проводила, стосується оформлення результатів перевірки та не є та не може бути самостійною підставою для визнання недійсними рішень контролюючого органу, прийнятих на підставі такого акта, при відсутності порушень правил проведення перевірки.

Аналогічна правова позиція з цього питання викладена в постанові Верховного Суду від 19.06.2020р. у справі №140/388/19.

Таким чином, враховуючи вищевикладені обставини та оцінивши наявні у справі докази, судова колегія вважає, що суд 1-ї інстанції, в даному випадку, дійшов цілком обґрунтованого висновку про часткове задоволення даного позову та скасування лише одного податкового повідомлення-рішення форми «Р1» від 06.02.2020р. №8.

До того ж, ще слід зазначити й про те, що відповідно до приписів ст.ст.9,77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, а суд, згідно ст.90 цього ж Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

А відповідно до ч.2 ст.77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Враховуючи вищевикладене, судова колегія приходить до висновку, що суд першої інстанції порушень норм матеріального і процесуального права при вирішенні даної справи не допустив, вірно встановив фактичні обставини справи та надав їм належної правової оцінки. Наведені ж у апеляційних скаргах доводи, правильність висновків суду не спростовують, оскільки ґрунтуються на припущеннях та невірному трактуванні норм матеріального права.

Відповідно до п.1 ч.1 ст.315 КАС України, суд апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Отже, за таких обставин, колегія суддів апеляційного суду, діючи виключно в межах доводів апеляційних скарг, відповідно до ст.316 КАС України, залишає ці апеляційні скарги сторін без задоволення, а оскаржуване рішення суду 1-ї інстанції - без змін.

Керуючись ст.ст.195,308,310,315,316,321,322,325,329 КАС України, апеляційний суд,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «Фертоніка» та Головного управління ДПС у Миколаївській області залишити без задоволення, а рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2020 року без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повний текст постанови виготовлено 22.09.2021р.

Головуючий у справі

суддя-доповідач: Ю.В. Осіпов

Судді: І.П. Косцова

В.О. Скрипченко