Справа № 160/8619/21
Суддя: Сидоренко Дмитро Володимирович
Дата ухвалення: 2021-09-20 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
20 вересня 2021 року Справа № 160/8619/21
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18.06.2021 року відкрито провадження у даній справі, призначено справу до розгляду в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін.
21.07.2021 року від позивача надійшла відповідь на відзив, в якому зазначено, що реалізацію саме скретч-карток, отриманих від ТОВ «Альянс Еволюшин» та ТОВ «Елунда» здійснював позивач на адресу ДУ «Покровський виправний центр (№79)» на підставі укладеного між сторонами Договору №Г-5 від 04.01.2017р. про відшкодування витрат. До кожної видаткової накладної було оформлено специфікації на підтвердження факту передачі ДУ «Покровський виправний центр (№79)» саме скретч-карток. Позивач не має власних та/або орендованих місць зберігання пального, тому не мало можливості відвантажити або відпустити ДУ «Покровський виправний центр (№79)» пальне. Помилкове зазначення найменування товару за даними бухгалтерського обліку («Бензин А-92» замість правильного «Скретч-карти на пальне бензин А-92») не спростовує реального змісту господарських операцій.
Статтею 261 КАС України визначенні особливості подання заяв по суті справи у спрощеному позовному провадженні, а саме відзив подається протягом п`ятнадцяти днів з дня вручення відповідачу ухвали про відкриття провадження у справі (ч.1). Позивач має право подати до суду відповідь на відзив, а відповідач - заперечення протягом строків, встановлених судом в ухвалі про відкриття провадження у справі (ч.2).
Розглянувши матеріали справи, всебічно і повно з`ясувавши фактичні обставини справи, на яких ґрунтується адміністративний позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд, -
28.09.2020 року Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області видані направлення на перевірку №149, №150, №151, №152, №153 на підставі наказу від 25.09.2020 №2426-п.
З приводу цього порушення, в розділі 3.1.3 Акцизний податок, працівниками Головного управління ДПС у Дніпропетровській області зазначено зокрема наступне.
За період з 01.01.2017 по 02.10.2020 ДП «Підприємство ДКВ України (№79)» не було платником акцизного податку.
Суб`єкт господарювання, який здійснює будь-які операції, пов`язані з передачею права власності на пальне іншій особі, зобов`язаний до здійснення такої операції зареєструватися платником акцизного податку в контролюючому органі.
Операції з реалізації дизпалива на адресу неплатників ПДВ вважаються його реалізацією у відповідності до вимог пп.14.1.212 ПК України. Таким чином, в порушення пп.212.3.4 п.212.3 ст.212 ПК України ДП «Підприємство ДКВ України (№79)» не зареєструвалося платником акцизного податку до початку здійснення реалізації пального.
З приводу «Акцизного податку», ДП «Підприємство ДКВ України (№79)» у запереченнях від 15.12.2020р. №79/4-421, зазначено, що контролюючим органом проігноровано той факт, що фактично підприємство в період з січня по грудень 2017 року здійснювало реалізацію скретч-карток на видачу бензину з АЗС, а не самого бензину. Зокрема, у видаткових накладних на отримання товару, який було реалізовано зазначено:
1. відпуск товару з АЗС здійснюється за довірчими документами (скретч-карти) на отримання товару відповідно до Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами затвердженим Постановою КМУ від 20.12.1997 №1442;
2. скретч-карта є підставою для видачі (заправки) з АЗС вказаного у карті об`єму і марки товару, після чого всі обов`язки сторін по погашених скретч-картах вважаються виконаними, при цьому постачальник не може передати одержувачу товар іншої марки чи іншій кількості ніж зазначено в скретч-картці.
Операції з видачі (продажу) смарт-карток та/або талонів не пальне не є операціями з реалізації пального у розумінні пп.14.1.212 п.14.1 ст.14 ПК України.
Оскільки, підприємство у 2017 році здійснювало лише операції з видачі (продажу) скретч-карток на бензин, за якими пальне отримувалось в пунктах реалізації (АЗС), що належать іншим суб`єктам господарювання, то у підприємства не виникає обов`язку щодо реєстрації платником акцизного податку з реалізації пального.
Листом від 21.12.2020 року №116916/10/04-36-07-24 «Про результати розгляду заперечень» Головне управління ДПС у Дніпропетровській області повідомило ДП «Підприємство ДКВ України (№79)» стосовно «акцизного податку» наступне. До заперечень додатково надано завірені копії договорів поставки з ТОВ «Пром Гарант Плюс» (№38/Г-86 від 26.09.2016), ТОВ «Альянс Еволюшн» (№3/Г-21 від 25.01.2017) та ТОВ «Елунда» (№СК5017/Г-90 від 20.11.2017), видаткові накладні та специфікації на придбання пального. При цьому, до заперечень не було надано договір на реалізацію пального ДП «Підприємство ДКВ України (№79)» на адресу ДУ «Покровський виправний центр (№79)», специфікації та інші документи, які можуть спростувати факт здійснення реалізації пального та/або підтвердити факт реалізації скретч-карток. На сторінках 60 акту перевірки зазначено перелік видаткових накладних на реалізацію пального на адресу ДУ «Покровський виправний центр (№79)» з номенклатурою «Бензин А-92», одиниці виміру літри. Накладні складені у кількості однієї накладної за місяць, при цьому, кількість бензину зазначена не в цілих числах, а із зазначенням сотих. Згідно оборотних відомостей по ГСМ по бухгалтерському рахунку 203, наданих до перевірки, значиться «Бензин А-92», а не скретч-картки. На письмовий запит фахівців, що здійснювали перевірку, письмові пояснення та документи в ході перевірки та на дату складання акту не надавались. Таким чином, підприємством не спростовано висновки акту перевірки в частині застосування штрафних санкцій за здійснення операцій з реалізації пального без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку у порядку, передбаченому ПК України.
Рішенням про результати розгляду скарги від 01.04.2021р. №7346/6/99-00-06-01-01-06, ДПС України розглянула скаргу ДП «Підприємство ДКВ України (№79)» перегляд податкових повідомлень-рішень (вх.№2277/6 від 25.01.2021р.), та керуючись главою 4 розділу ІІ ПК України, залишила без змін податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Дніпропетровській області, зокрема від 22.12.2020р. №.

Не погоджуючись із вище зазначеним податковим повідомленням-рішенням позивач звернувся до суду з даним позовом.

Надаючи правову оцінку обставинам справи у взаємозв`язку з нормами законодавства, що регулюють спірні правовідносини, суд вважає, що наявні підстав для задоволення позову, виходячи з наступного.

Згідно з ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України від 02.12.2010 № 2755-VI (далі ПК України) (в редакції на час виникнення спірних відносин).

Відповідно до п.п. 14.1.4. ПК України, акцизний податок - непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції).

Згідно п.п. 14.1.212. ПК України, реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Реалізація пального для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України на підставі договорів купівлі-продажу, міни, поставки, дарування, комісії, доручення (в тому числі передача на комісійну/довірчу реалізацію), поруки, інших господарських та цивільно-правових договорів або за рішенням суду, іншого компетентного державного органу чи органу місцевого самоврядування за плату (компенсацію) або без такої, які передбачають перехід права власності або права розпорядження, а також передачу (відпуск, відвантаження) пального на підставі договорів про виробництво із сировини замовника. Не вважаються реалізацією пального операції з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України на підставі договорів зберігання та передачі (відпуску, відвантаження) пального в споживчій тарі ємністю до 2 літрів (включно), крім операцій з реалізації такого пального його виробниками.

Реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших об`єктах громадського харчування.

Згідно з пп.212.1.15 п.212.1 ст.212 ПК України, платником акцизного податку є особа, яка реалізує пальне.

Відповідно до пп.212.1.11 п.212.1 ст.212 ПК України, платником акцизного податку є особа - суб`єкт господарювання роздрібної торгівлі, яка здійснює реалізацію підакцизних товарів.

Згідно з пп.212.3.4 п.212.3 ст.212 ПК України особи, які здійснюватимуть реалізацію пального, підлягають обов`язковій реєстрації як платники податку контролюючими органами за місцезнаходженням юридичних осіб, місцем проживання фізичних осіб - підприємців до початку здійснення реалізації пального. Реєстрація платника податку здійснюється на підставі подання особою не пізніше ніж за три робочі дні до початку здійснення реалізації пального заяви, форма якої затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики. Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, веде реєстр платників акцизного податку з реалізації пального, в якому міститься інформація про осіб, зареєстрованих платниками акцизного податку.

Відповідно до пп.213.1.9 п.213.1 ст.213 ПК України, об`єктами оподаткування є операції з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Згідно з п.231.1 ст.231 ПК України, платник податку при реалізації пального зобов`язаний скласти в електронній формі акцизну накладну за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД реалізованого пального та зареєструвати в Єдиному реєстрі акцизних накладних з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи.

Відповідно до п.231.3 ст.231 ПК України, акцизна накладна складається платником податку в день реалізації пального при кожній повній або частковій операції з реалізації пального. У разі здійснення операцій з реалізації пального, які передбачають відпуск пального через паливороздавальні колонки на автомобільних заправних станціях (комплексах), автомобільних газових заправних станціях, акцизна накладна складається у день проведення відпуску пального через паливороздавальні колонки на таких станціях незалежно від того, коли відбувся перехід права власності на таке пальне. Акцизна накладна може бути складена за щоденними підсумками операцій (якщо акцизні накладні не були складені на ці операції) за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД у разі здійснення реалізації пального за готівку кінцевому споживачеві (який не є платником акцизного податку), розрахунки за які проводяться через касу/реєстратори розрахункових операцій або через банківську установу чи платіжний пристрій (безпосередньо на поточний рахунок особи, що реалізує пальне). При цьому окремі обов`язкові реквізити акцизної накладної, що ідентифікують отримувача пального, визначені підпунктами «г» та «ґ» пункту 231.1 цієї статті, не заповнюються. У разі забезпечення безперервного постачання пального особа, яка реалізує пальне, може скласти для кожного отримувача пального зведені акцизні накладні за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД не пізніше останнього дня такого місяця на весь обсяг реалізованого пального протягом такого місяця. Для цілей цього пункту під безперервним постачанням вважається забезпечення особою, яка реалізує пальне, можливості для отримувачів пального (контрагентів) отримувати пальне в будь-яку годину доби та будь-який день відповідного місяця. Акцизна накладна може бути складена не пізніше останнього дня звітного місяця на загальний обсяг втраченого пального протягом такого місяця за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, що втрачено.

Згідно з п.п.231.4-231.5 ст.231 ПК України, право на складання акцизних накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники акцизного податку в порядку, передбаченому статтею 212 цього Кодексу. При реалізації пального особа, яка реалізує пальне, зобов`язана в установлені терміни скласти акцизну накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі акцизних накладних, така реєстрація вважається наданням акцизної накладної отримувачу пального. Акцизні накладні, які не надаються отримувачу пального, та акцизні накладні/розрахунки коригування, складені за операціями з реалізації пального суб`єктам господарювання та фізичним особам, які не є платниками акцизного податку, також підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі акцизних накладних.

Відповідно до п.п.34-35 Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 20.12.1997 року № 1442, заправка автомобілів та інших транспортних засобів населенню провадиться оператором АЗС через паливо-, масло- та газороздавальні колонки. Дозволяється також відпускати нафтопродукти (крім скрапленого вуглеводневого газу) в тару споживача (металеві каністри). Відпуск бензину в тару з полімерних матеріалів і в скляну тару забороняється. Заправка автотранспортних засобів провадиться за допомогою оператора АЗС або водієм самостійно під наглядом оператора.

Згідно з п.10 Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 20.12.1997 року №1442, розрахунки за продані нафтопродукти здійснюються готівкою та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) в установленому законодавством порядку. Разом з нафтопродуктами споживачеві в обов`язковому порядку видається розрахунковий документ за установленою формою на повну суму проведеної операції, який підтверджує факт купівлі товару. У розрахунковому документі зазначається інформація про форму здійснення розрахунку. Розрахунки за продані нафтопродукти із застосуванням згідно з договорами талонів чи відомостей на відпуск нафтопродуктів здійснюються виключно через установи банків. Особливості порядку продажу нафтопродуктів за готівку та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) встановлюються інструкцією, яка затверджується спільним наказом Міненерговугілля, Мінекономрозвитку, Мінінфраструктури.

Інструкція про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затверджена Наказом Мінпаливенерго України, Мінтрансзв`язку України, Мінекономіки України, Держспоживстандарту України від 20.05.2008 року №281/171/578/155 та зареєстрована в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 року за №805/15496, встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти (далі - нафта) і нафтопродуктів. Ця Інструкція поширюється на всі класи, типи, групи і види нафти та типи, марки і види (залежно від масової частки сірки) нафтопродуктів. Ця Інструкція не поширюється на видобуток нафти, здавання її з системи магістральних нафтопроводів споживачам та на міждержавні перевезення нафти і нафтопродуктів. Вимоги цієї Інструкції є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України (далі - підприємства).

Відповідно до п.3 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої Наказом Мінпаливенерго України, Мінтрансзв`язку України, Мінекономіки України, Держспоживстандарту України від 20.05.2008 року № 281/171/578/155 та зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 року за № 805/15496, платіжна картка - спеціальний платіжний засіб у вигляді емітованої в установленому законодавством порядку пластикової чи іншого виду картки, що використовується для ініціювання переказу коштів з рахунку платника або з відповідного рахунку банку з метою оплати вартості товарів і послуг.

Розрахунковий документ - документ установленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів, купівлі-продажу іноземної валюти, надрукований у випадках, передбачених законодавством України, і зареєстрований у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або заповнений вручну.

Талон - спеціальний талон, придбаний за умовами та відпускною ціною обумовленого номіналу, що підтверджує право його власника на отримання на АЗС фіксованої кількості нафтопродукту певного найменування і марки, які позначені на ньому.

Згідно з п.10.3 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, «Порядок відпуску нафтопродуктів»: 1. Відпуск нафтопродуктів за готівку. Розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням РРО, які відповідають технічним вимогам до їх застосування та внесені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій згідно з Положенням про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29 серпня 2002 року № 1315. ПРК мають забезпечувати індикацію ціни нафтопродукту, кількості та загальної вартості виданої дози нафтопродукту.

Облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою. Відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою № 17-НП.

Реєстрація, опломбування та застосування РРО повинні проводитися відповідно до Порядку реєстрації, опломбування та застосування реєстраторів розрахункових операцій за товари (послуги), затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 01 грудня 2000 року № 614, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05 лютого 2001 року за N 107/5298. Готівка, отримана від реалізації нафтопродуктів на АЗС, здається до каси підприємства або перераховується на поточний рахунок через відділення зв`язку або інкасується до банківської установи; 2. Відпуск нафтопродуктів за відомостями. Відпуск нафтопродуктів за безготівковим розрахунком за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем. Відпуск нафтопродуктів відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою № 16-НП (додаток 16). Кількість відпущеного нафтопродукту фіксується у відомості, яка ведеться безпосередньо на АЗС, що підтверджується підписами оператора АЗС та водія. Підприємства, АЗС на підставі відомостей про відпуск нафтопродуктів періодично, але не менше одного разу на місяць, виписують зведені відомості-рахунки кожному споживачу за марками нафтопродуктів та цінами, установленими протягом місяця. У рахунках обов`язково зазначаються кількість та загальна вартість відпущених нафтопродуктів, у тому числі податок на додану вартість. Звіряння розрахунків з споживачами за відпущені нафтопродукти здійснюється щомісяця не пізніше п`ятого числа наступного за звітним місяця. Відпуск дизельного палива за відомостями відображається у змінному звіті АЗС за формою № 17-НП за марками та видами; 3. Відпуск нафтопродуктів за талонами. Форму, зміст та ступінь захисту бланків талонів установлює емітент талона. При цьому необхідними елементами змісту талона є його серійний та порядковий номери. Заправлення за талонами відображається у змінному звіті АЗС за формою № 17-НП; 4.

Відпуск нафтопродуктів за платіжними картками здійснюється на підставі вимог Закону України «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні» та Положення про порядок емісії платіжних карток і здійснення операцій з їх застосуванням, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 19 квітня 2005 року № 137, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19 травня 2005 року за № 543/10823, та інших нормативно-правових актів. Відпуск нафтопродуктів за платіжними картками відображається у змінному звіті АЗС за формою № 17-НП.

Аналіз вказаних вище норм законодавства свідчить про те, що через мережу АЗС здійснюється роздрібний продаж нафтопродуктів кінцевому споживачеві, тому операції продавця (реалізатора) нафтопродуктів, тобто особи, яка здійснює відпуск нафтопродуктів через мережу АЗС безпосередньо споживачам незалежно від форми розрахунків, є об`єктом оподаткування акцизним податком відповідно до пп.213.1.9 п.213.1 ст.213 Податкового кодексу України.

Як встановлено матеріалами справи, в період, що підлягав перевірці, між ТОВ «Альянс Еволюшин» (постачальник) та ДП «Підприємство ДКВ України (№79)» (покупець) укладено договір поставки №3/г-21 від 25.01.2017р., згідно предмету якого, постачальник приймає на себе зобов`язання передати у власність товари, а покупець зобов`язується сплатити і прийняти вказаний товар. Найменування товару: згідно накладних на товар (п.1.2 Договору). Одиниця вимірювання: літр (п.1.3 Договору). Кількість: згідно накладних на товар (п.1.4 Договору).

Відпуск товару з АЗС здійснюється за довірчими документами (скретч-картки) на отримання товару відповідно «Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами» затверджених Постановою КМУ №1442 від 20.12.1997.(п.1.5 Договору).

Також, 20.11.2017р. між ТОВ «Елунда» (постачальник) та ДП «Підприємство ДКВ України (№79)» (покупець) було укладено договір поставки №СК5017/г-90, згідно предмету якого, постачальник приймає на себе зобов`язання передати покупцю у власність товари, а покупець зобов`язується сплатити і прийняти вказаний товар. Найменування товару: згідно накладних на товар (п.1.2 Договору). Одиниця вимірювання: літр (п.1.3 Договору). Кількість: згідно накладних на товар (п.1.4 Договору). Відпуск товару з АЗС здійснюється за довірчими документами (скретч-картки) на отримання товару відповідно «Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами» затверджених Постановою КМУ №1442 від 20.12.1997.(п.1.5 Договору).

Згідно договору про відшкодування витрат №Г-5 від 04.01.2017 року укладеного між ДП «Підприємство ДКВ України (№79)» (сторона 1) та ДУ «Покровський виправний центр (№79)» (сторона 2), сторона 1 надає стороні 2 товар довірчі документи (скретч-картки) на пальне бензин марки А-92 для заправки автомобілів сторони 2 на АЗС з метою здійснення заходів, спрямованих на безперебійну організації роботи виправного центру (перевезення транспортом, який обліковується на балансі установи)(п.1.1 Договору). Товар вважається переданим стороною 1 та право власності на нього переходить до сторони 2 з моменту фактичного отримання товару на АЗС шляхом заправки автомобілів сторони2 при пред`явленні довірчих документів, отриманих за цим договором (п.1.2 Договору).

На виконання умов Договорів були виписані наступні документи, які надані позивачем до позову та містяться в матеріалах справи.

Видаткова накладна №0033/0000083 від 19.01.2017 (постачальник ТОВ «Пром Гарант Плюс», одержувач «ДП «Підприємство ДКВ України (№79)», підстава договір поставки №38/г-86 від 26.09.2016), найменування товару - Бензин А-92 Energy, регіон дії скретч-карт Україна Дніпропетровська обл., 300 літрів, на загальну суму 6450,00 грн. В примітках зазначено, що відпуск товару з АЗС здійснюється за довірчими документами (скретч-карти) на отримання товару відповідно «Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами» (п.1).

Згідно специфікації №0033/0000083-С відпущених скретч-карток на нафтопродукти по купюрах до видаткової накладної №0033/0000083 від 19.01.2017р. Найменування нафтопродуктів: Бензин А-92 Energy. Вид талонів: скретч-картка УкрА92 15л, Укр92 20л, РегА92 10л. Кількість 6 (в літрах 100) та 20 (в літрах 200). Також зазначено номери скретч-карт.

Відповідно до видаткової накладної №003/0000002 від 26.01.2017р. (постачальник ТОВ «Альянс Еволюшин», одержувач «ДП «Підприємство ДКВ України (№79)», підстава договір поставки №3 від 25.01.2017), найменування товару - Бензин А-92 Energy, регіон дії скретч-карт Україна, 300 літрів, на загальну суму 6450,00 грн. В примітках зазначено, що відпуск товару з АЗС здійснюється за довірчими документами (скретч-карти) на отримання товару відповідно «Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами» (п.1). Згідно специфікації №0033/0000002-С відпущених скретч-карток на нафтопродукти по купюрах до видаткової накладної №0033/0000002 від 26.01.2017р. Найменування нафтопродуктів: Бензин А-92 Energy. Вид талонів: скретч-картка УкрА92 10л. Кількість 30 (в літрах 300). Також зазначено номери скретч-карт.

31.01.2017р. «ДП «Підприємство ДКВ України (№79)» складено накладну №12 ДУ «Покровський виправний центр (№79)» на відпуск Бензин А-92 (кількість 446,620), на суму 9602,33 грн.

Згідно специфікації №1 від 31.01.2017р. переданих довірчих документів (скретч-карток) до видаткової накладної №12 від 31.01.2017р. (підстава договір №Г-5від 04.01.2017р.), в графі товар та номінал вказано «скретч-картки на пальне марки Бензин А-92 10л», кількість 39 карток, «скретч-картки на пальне марки Бензин А-92 15л», кількість 4 картки. Кількість в літрах 450.

Постачання скретч-карт на виконання умов договорів та їх подальша реалізація позивачем підтверджується такими первинними документами: видаткова накладна №0033/0000160 від 16.02.2017р., специфікація №0033/000160-С до видаткової накладної №0033/0000160 від 16.02.2017р., видаткова накладна №0033/0000211 від 23.02.2017р., специфікація №0033/0000211-с до видаткової накладної №0033/0000211 від 23.02.2017р., накладна №33 від 28.02.2017р., специфікація №2 від 28.02.2017р. переданих довірчих документів (скретч-карток) до видаткової накладної №33 від 28.02.2017р., видаткова накладна №0033/0000349 від 14.03.2017р., специфікація №0033/0000349-с до видаткової накладної №0033/0000349 від 14.03.2017р., накладна №42 від 31.03.2017р., специфікація №3 від 31.03.2017р. переданих довірчих документів (скретч-карток) до видаткової накладної №42 від 31.03.2017р., накладна №51 від 30.04.2017р., специфікація №4 від 30.04.2017р. переданих довірчих документів (скретч-карток) до видаткової накладної №51 від 30.04.2017р., видаткова накладна №0033/0000570 від 13.04.2017р., специфікація №0033/0000570-с до видаткової накладної №0033/0000570 від 13.04.2017р., накладна №51 від 31.05.2017р., специфікація №5 від 31.05.2017р. переданих довірчих документів (скретч-карток) до видаткової накладної №51 від 31.05.2017р., видаткова накладна №0033/0000581 від 26.05.2017р., специфікація №0033/0000851-с до видаткової накладної №0033/0000581 від 26.05.2017р., накладна №66 від 30.06.2017р., специфікація №6 від 30.06.2017р. переданих довірчих документів (скретч-карток) до видаткової накладної №66 від 30.06.2017р., видаткова накладна №0033/0001063 від 26.06.2017р., накладна №79 від 31.07.2017р., специфікація №7 від 31.07.2017р. переданих довірчих документів (скретч-карток) до видаткової накладної №79 від 31.07.2017р., видаткова накладна №0033/0001088 від 30.06.2017р., накладна №97 від 31.08.2017р., специфікація №8 від 31.08.2017р. переданих довірчих документів (скретч-карток) до видаткової накладної №97 від 31.08.2017р., видаткова накладна №0033/0001286 від 31.07.2017р.. видаткова накладна №0033/0001478 від 28.08.2017р., накладна №97 від 30.09.2017р., специфікація №9 від 30.09.2017р. переданих довірчих документів (скретч-карток) до видаткової накладної №97 від 30.09.2017р., видаткова накладна №0033/0001847 від 19.10.2017р., видаткова накладна №0033/0001891 від 26.10.2017р., накладна №163 від 31.10.2017р., специфікація №10 від 31.10.2017р. переданих довірчих документів (скретч-карток) до видаткової накладної №163 від 31.10.2017р., видаткова накладна №0033/0001964 від 02.11.2017р., накладна №164 від 30.11.2017р., специфікація 11 від 30.11.2017р. переданих довірчих документів (скретч-карток) до видаткової накладної №164 від 30.11.2017р., видаткова накладна №РН-0000929 від 27.12.2017р., специфікація №РН-0000929-с до видаткової накладної №РН-0000929 від 27.12.2017р., накладна №165 від 29.12.2017р., специфікація №12 від 29.12.2017р. переданих довірчих документів (скретч-карток) до видаткової накладної №165 від 29.12.2017р.

Відтак, фактичні обставини, за яких проводились вищезгадані операції є такими, що відповідно до умов договорів на придбання товару, Покупець (позивач) отримував у своїх постачальників скретч-карти на пальне, які по суті надалі надавали право довіреній особі, а фактично - будь-якій особі, яка має у розпорядженні скретч-карту та яким є ДУ «Покровський виправний центр (№79)» контрагент-покупця позивача, на отримання пального на АЗС в обмін на скретч-карту.

Відповідно до п 4.4 ДСТУ 4303:2004 "Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять" встановлено: роздрібна торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів кінцевому споживачеві та надавання йому торговельних послуг.

В свою чергу, згідно п. 4.11 цього ж ДСТУ, торговельна послуга передбачає здійснення додаткової діяльності суб`єкта господарювання в сфері роздрібної та оптової торгівлі з надання допомоги покупцям у здійсненні договору купівлі-продажу товарів, їх доставляння та використовування.

Суд зазначає, що картки на пальне або бланки-дозволи та скретч - картки (смарт - картки) і є різновидами торговельних послуг, що надаються безпосередньо роздрібними торговцями нафтопродуктами чи на договірних засадах уповноваженими ними особами.

Згідно до п. 8 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290, дохід від реалізації товарів визначається в разі наявності всіх наведених нижче умов:

покупцеві передані ризики й вигоди, пов`язані з правом власності на продукцію (товар, інший актив);

підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами);

сума доходу (виручка) може бути достовірно визначена;

є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигод підприємства, а витрати, пов`язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.

Таким чином, операції з використанням смарт-карт, скретч-карт здійснювались з наданням/виданням позивачем видаткових накладних на пальне та оприбуткуванням/списанням пального на рахунках бухгалтерського обліку, а також випискою податкових накладних на пальне, які реєструвались в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Отже, позивач здійснював господарські операції, які змінювали активи підприємства шляхом оприбуткування (списання) на/з рахунках/ів бухгалтерського обліку пального, що передбачає передачу права власності на пальне та підпадає під визначення терміну «реалізація пального» у абзаці 2 пп.14.1.212 п.14.1 ст.14 Податкового Кодексу України.

При цьому, об`єкт оподаткування акцизним податком відповідно до п.п.213.1.12 п.213.1 ст.213 Кодексу виникатиме у разі, якщо обсяги реалізованого пального за смарт - картками та талонами на пальне перевищують обсяги отриманого пального від інших платників акцизного податку (постачальників), за які сплачено акцизний податок.

Проте, оскільки предметом вищевказаних договорів була поставка саме скретч-карт, що підтверджується видатковими накладними, а у специфікаціях до видаткових накладних виписаних позивачем на адресу покупця ДУ «Покровський виправний центр (№79)» у графі «Товар» зазначені саме скретч-картки, то суд дійшов висновку, що позивач не здійснював операції з реалізації пального, для яких необхідна реєстрація платником акцизного податку у порядку, передбаченому Кодексом, чим порушено вимоги п.п.212.1.15 п.212.1 ст.212, п.п.212.3.4 п.212.3 ст.213 та п.п.14.1.212 п.4.1ст.14 Податкового кодексу України.

Враховуючи вищезазначене, суд доходить висновку, що позивач не здійснював операції з купівлі-продажу пального, а тому він не мав у відповідності до вимог пп.212.3.4 п.212.3 ст.212 Податкового кодексу України, зареєструватись як платник акцизного податку.

Окрім того, суд, при вирішенні даної справи, бере до уваги наступне.

Згідно Листа ДФС від 10.02.2017 року №2739/6/99-99-15-03-02-15 Про розгляд звернення (http://sfs.gov.ua/baneryi/podatkovi-konsultatsii/konsultatsii-dlya-yuridichnih-osib/71619.html), ДФС України було розглянуто звернення платника податку щодо необхідності реєстрації платником акцизного податку суб`єкта господарювання, який здійснює операції з реалізації пального за допомогою талонів і смарт-карт та порядку визначення бази оподаткування ПДВ і формування сум податкового кредиту з ПДВ за такими операціями, та керуючись ст.52 ПК України, повідомила зокрема наступне. Операції з видачі (купівлі-продажу) смарт-карток та/або талонів на пальне не є операціями з реалізації пального у розумінні абз.2 пп.14.1.212 п.14.1 ст.14 ПКУ. Тому, у разі, якщо постачальником здійснюються лише операції з видачі (купівлі-продажу) смарт-карток та/або талонів на пальне, за якими пальне отримується в пунктах реалізації, що належать іншим суб`єктам господарювання, то у такого постачальника не виникає обов`язку щодо реєстрації платником акцизного податку з реалізації пального.

Відповідно до матеріалів справи, позивачем лише надавались ДУ «Покровський виправний центр (№79)» на підставі договору укладеного між ними, довірчі документи (скретч-картки) на пальне. Реалізація даних скретч-карток відбувалась на АЗС, що належать іншим суб`єктам господарювання, до яких позивач відношення не має.

Також, в листі ДФС України від 04.07.2016р. №14505/6/99-99-12-03-03-15 (Податкова консультація з питання особливостей реєстрації платником акцизного податку та оподаткування акцизним податком у випадку здійснення операцій з купівлі та продажу смарт-карток та/або талонів на пальне (за умови, що Товариство фактично не отримує та не відвантажує пальне) (http://sfs.gov.ua/baneryi/podatkovi-konsultatsii/konsultatsii-dlya-yuridichnih-osib/69152.html) зазначено, що у випадку (за умови нездійснення Товариством інших операцій, крім наведених у зверненні (це відсутність власних АЗС, нездійснення фактичного отримання пального та його відвантаження кінцевому споживачу, а також про здійснення фактичного відпуску пального кінцевому споживачу АЗС, а не товариством), які є об`єктами оподаткування акцизним податком згідно з п.213.1 ст.213 Кодексу, а також документального підтвердження зазначеного у листі належним чином укладеними договорами) платником акцизного податку є АЗС, яка і має бути зареєстрована платником акцизного податку з реалізації пального у встановленому порядку. У листі Товариства зазначено про відсутність власних АЗС, нездійснення Товариством фактичного отримання пального та його відвантаження кінцевому споживачу, а також про здійснення фактичного відпуску пального кінцевому споживачу АЗС (а не Товариством), тобто учасником операції з реалізації пального є АЗС (а не Товариство). Безпосередньо самі операції з купівлі та продажу смарт-карток та/або талонів на пальне, без урахування відповідних положень стосовно реалізації пального, встановлених абзацом другим п.п. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, не є операціями з реалізації пального.

Аналогічна позиція неодноразово висловлювалася ДФС України у листах від 08.04.2016р. №7905/6/99-99-21-05-15, 20.07.2016 № 24565/7/99-99-15-03-03-17, від 31.03.2017 № 6615/6/99-99-15-03-03-15, від 20.09.2019 №333/6/99-00-04-02-06- 15/ІПК.

Доказів того, що позивач здійснює фактичне отримання пального, його відвантаження кінцевому споживачу, має ресурси для його зберігання, транспортування і т.п. відповідачем суду не надано.

Факт виконання платником податків або податковим агентом письмових роз`яснень з питань застосування податкового законодавства доводиться податковим органом за наявності відповідних документів цих органів, які за змістом відносяться до податкових періодів, в яких скоєно податкове правопорушення. Названі обставини можуть бути встановлені тільки на основі відповідних письмових доказів.

Як зазначалося вище, ДФС України у листах від 10.02.2017 №2739/6/99-99-15-03-02-15, від 20.07.2016 №4565/7/99-99-15-03-03-17, від 31.03.2017 №6615/6/99-99-15-03-03-15, від 20.09.2019 №333/6/99-00-04-02-06-15/ІПК роз`яснив те, що реалізація безпосередньо скретч-карт або талонів, за будь-якою формою розрахунку, юридичним та фізичним особам-підприємцям для використання за договорами купівлі-продажу не відноситься до реалізації пального у розумінні пп. 14.1.212 п.14.1 ст.14 ПК України.

Вказані роз`яснення, надані ДФС України, в межах наданих їм повноважень України.

Таким чином, враховуючи викладене вище, та з урахуванням наявних роз`яснень, які надавалися ДФС України, суд вважає, що висновки викладені в акті перевірки не відповідають положенням чинного законодавства, а оскаржуване податкове повідомлення-рішення відповідно є протиправним, та таким, що підлягає скасуванню.

При цьому, суд враховує правову позицію, висловлену в рішенні Європейського Суду з прав людини від 20.10.2011 у справі «Рисовський проти України» (RYSOVSKYY v. UKRAINE), в якому Суд зазначив, що принцип «належного урядування», зокрема передбачає, що державні органи повинні діяти в належний і якомога послідовніший спосіб. При цьому, на них покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах.

Згідно зі ст. 17 Закон України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини», суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Згідно ч.2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні (ч.1 ст.90 КАС України).

З врахуванням зазначеного, суд приходить до висновку, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення, є протиправним та підлягає скасуванню, а позовні вимоги задоволенню.

Відповідно до ч.1 ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Відповідно до частини 5 статті 250 КАС України, датою ухвалення судового рішення в порядку письмового провадження є дата складення повного судового рішення.

Керуючись статтями 2, 9,73-78, 90, 139, 241 - 246, 250, 262 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ВИРІШИВ:

Позов задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 22.12.2020 року № форми ПС, прийняте Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області про застосування штрафної (фінансової) санкції за платежем «акцизний податок на пальне» в сумі 76710,51 грн.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (49005, Дніпропетровська область, м. Дніпро, вул. Сімферопольська, буд.17-а, код ЄДРПОУ ВП 44118658) на користь Державного підприємства «Підприємство Державної кримінально-виконавчої служби України (№79)» (53300, вул.Зонова, 15, м.Покров, Дніпропетровська обл., ) судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 2270,00грн.

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

До дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи рішення суду оскаржується до Третього апеляційного адміністративного суду через Дніпропетровський окружний адміністративний суд відповідно до підпункту 15.5 пункту 15 Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя Д.В. Сидоренко