Справа № 200/6717/20-а
Суддя: Казначеєв Едуард Геннадійович
Дата ухвалення: 2021-09-15 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 вересня 2021 року справа №200/6717/20-а

приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ вул. Марата, 15

Перший апеляційний адміністративний суд колегією суддів у складі: судді-доповідача: Казначеєва Е.Г., суддів: Геращенка І.В., Міронової Г.М., секретаря судового засідання Ашумова Т.Е., за участю представника позивача Теліус Д.В., представника відповідача Помалюк І.В., розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 27 січня 2021 р. у справі № 200/6717/20-а (головуючий І інстанції Зеленов А.С.) за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 (далі позивач, ОСОБА_1 ) звернулась до Донецького окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Донецькій області (далі відповідач, ГУ ДПС у Донецькій області), в якому просила: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 12 вересня 2019 року №, №, № /а.с.2-5/.

Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 27 січня 2021 року відмовлено у задоволені позовних вимог.

Позивач, не погодившись з таким рішенням, звернулась до суд з апеляційною скаргою, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить рішення суду скасувати та прийняти нове, яким задовольнити позов. В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що з наказом про перевірку, відомостями про дату початку та місце проведення перевірки платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. Невиконання вимог пункту 79.2 статті 79 ПК України призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої, а саме - компетенції у податкового органу на прийняття акту індивідуальної дії (податкового повідомлення - рішення). В акті перевірки, який позивачу не надсилався, вказано, що наказ про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки від 10 червня 2019 року №1112 та повідомлення про проведення перевірки від 12 червня 2019 року №274/10/05-99-13-04 направлено відповідачем на адресу ОСОБА_1 засобами поштового зв`язку 13 червня 2019 року, але не вручені позивачу під час доставки 07 травня 2019 року з відміткою на поштовому відправленні «за закінченням терміну зберігання». З огляду на обставини направлення позивачу повідомлення про проведення перевірки та копії наказу здійснювалось за місяць до самого видання цього наказу /або взагалі не відомо що саме та коли було направлено позивачу та обліковується у відповідача, як доказ вручення наказу та повідомлення. Оскільки позивачці взагалі не направлялись та не вручались наказ про проведення перевірки та повідомлення, це позбавило її можливості реалізації свого права на ознайомлення із ними до початку здійснення контрольного заходу та подання відповідних пояснень іі документів. Враховуючи, що позивачка не отримувала акту перевірки та, взагалі не знала про те, що відповідачем була проведена невиїзна документальна перевірка, вона була позбавлена можливості подати будь-які заперечення на акт перевірки.

Також, сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує дохід платника податку і включається до його оподатковуваного доходу. Водночас проценти, які нараховані банком за умовами договору за користування кредитом, не є доходом, який призводить до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно у разі прощення (анулювання) процентів, нарахованих за користування кредитом, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку. Отже, законодавець під додатковим благом розуміє тільки основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) нараховані проценти, штрафи тощо. Позивачка не погоджується із здійсненим розрахунком відповідача, оскільки Банк здійснив прощення не тільки тіла кредиту, а й відсотків за кредитом. Отже, відповідач невірно визначив базу оподаткування (без виключення прощеної суми відсотків).

Крім того, позивачка з 25.07.2019 року змінила місце проживання та реєстрації за адресою: АДРЕСА_1 . Відомості про зміну місця реєстрації було подані офіційно через Центр надання адміністративних послуг Маріупольської міської ради. Проте, податкові повідомлення-рішення від 12 вересня 2019 року №, №, № складені та надіслані із порушенням Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 28 грудня 2015 року N 1204 (надалі - Порядок). Так, в порушення п.2 розділу І та п.1 розділу III Порядку ТУ ДПС у Донецькій області було направлено податкові повідомлення-рішення не за адресою проживання та реєстрації ОСОБА_1 .

Представник позивача в судовому засіданні доводи апеляційної скарги підтримав.

Представник відповідача в судовому засіданні проти задоволення апеляційної скарги заперечував.

Суд, заслухавши суддю-доповідача, сторін, дослідивши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, здійснюючи апеляційний перегляд у межах доводів та вимог апеляційної скарги, відповідно до частини 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України, встановив наступне.

ОСОБА_1 , ІНФОРМАЦІЯ_1 , громадянка України, зареєстрована за адресою: АДРЕСА_1 , ІПН НОМЕР_1 (том 1 а.с.7).

У ІІ кварталі 2017 року АТ ОТП БАНК (код за ) відображено у податковому розрахунку за формою 1ДФ суму доходу нарахованого (сплаченого) на користь платника податків фізичної особи ОСОБА_1 ( РНОКПП НОМЕР_1 ) ( із кодом ознаки доходу 126) у розмірі 704 076,70грн, що свідчить про отримання позивачкою доходу у вигляді додаткового блага, а саме суми анульованого ( прощеного) боргу, який є базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військовим збором, що сплачується фізичною особою за результатами річного декларування (том 1 а.с.115-126).

ГУ ДПС у Донецькій області на адресу АТ ОТП БАНК, як суб`єкта інформаційних відносин, направило запит від 8 червня 2018 року №24671/10/05-99-46-10 з метою підтвердження достовірності інформації, яка міститься у податковому розрахунку за формою № 1-ДФ за ІІ квартал 2017 року по ОСОБА_1 (том 1 а.с.73-74).

21 червня 2018 року в листі за №01-19-5-19-6/4391 зазначено, що АТ ОТП БАНК, керуючись абз. д пп. 164.2.17 п. 164.2 ст.164 ПК України, застосував процедуру анулювання (прощення) боргу до ОСОБА_1 таким чином підтвердив інформацію, надану у Податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку за формою №1-ДФ, відповідно, за 2 квартал 2017 року за кодом ознаки доходу 126 в якому, була відображена сума 704 076,70 грн., анульованої (прощеної) заборгованості (том 1 а.с.75-76).

ГУ ДФС у Донецькій області за податковою адресою платника податків - ФО ОСОБА_1 направило лист від 17 квітня 2019 року № 32156/10/05-99-13-04-29 з рекомендованим повідомленням про вручення про надання інформації та її документального підтвердження, який згідно поштового відправлення №546 повернувся з відміткою за закінченням терміну зберігання (том 1 а.с.77-79,80).

ГУ ДФС у Донецькій області на підставі п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.п.75.1.2 п.75.1 ст.75, п.п.78.1.2 п.78.1 ст.78, п.78.4 ст.78, ст.79 Кодексу, наказу ГУ ДФС у Донецькій області від 10 червня 2019 року №1112/ том 1 а.с.67/ проведена документальна позапланова невиїзна перевірка позивача з 8 липня 2019 року тривалістю 5 робочих днів, за результатами якої складений акт №731/05-99-13-04-17/ від 18.07.2019 (Далі - акт № 731) Про результати позапланової документальної невиїзної перевірки з питань достовірності, повноти нарахування та своєчасності сплати до бюджету податків, зборів і платежів ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) за період з 1 січня 2017 року по 31 грудня 2017 року.

За висновками перевірки встановлено порушення ОСОБА_1 : пп.16.1.3 п. 16.1 ст.16, пп. 49.18.4 п. 49.18 ст. 49, пп. „в п. 176.1 ст. 176, п. 179.1 ст. 179 ПК України в частині неподання податкової декларації про майновий стан і доходи за результатами звітного (податкового) 2017 року; занижений за 2017 рік оподатковуваний дохід, отриманий у вигляді додаткового блага у сумі 704 076,7 грн., чим порушено п. 36.1 ст. 36, пп. „д пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164, пп. 168.1.3 п. 168.1 ст.168 ПК України, в результаті чого донараховано суму податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб за період з 01.01.2017 по 31.12.2017 на суму 126 589,81 грн.; занижений за 2017 рік оподатковуваний дохід, отриманий у вигляді додаткового блага у сумі 704 076,7 грн., чим порушено пп. 1.2, 1.4, 1.5 п. 161 підрозділу 10 Розділу ХХ ПК України, в результаті чого донараховано суму податкових зобов`язань з військового збору за період з 01.01.2016 по 31.12.2016 на суму 10 549,15 грн (том 1 а.с.96-144).

На підставі акту перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 12 вересня 2019 року №, №, №, відповідно до яких позивачу визначені грошові зобов`язання: за платежем податок на доходи фізичних осіб на суму 158 237,26 грн, у тому числі за основним платежем 126 589,81 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями 31 647,45 грн; за платежем військовий збір на суму 13 186,44грн, у тому числі за основним платежем 10 549,15грн та за штрафними (фінансовими) санкціями 2 637,29 грн; за платежем штрафні санкції на суму 170,00 грн. (том 1 а.с.22,24,26).

Відмовляючи в задоволені позовних вимог, суд першої інстанції дійшов висновку, що анульований борг позивача є доходом останнього, який підлягав включенню платником податку до його річного оподатковуваного доходу, як отримане додаткове благо відповідно до абзацу "д" підпункту 164.2.17. пункту 164.2. статті 164 Податкового кодексу України.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та фактам, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Підпунктом 19 прим. 1.1.1 п. 19 прим. 1. 1 ст. 19 прим. 1, ст. 19 прим. 3 Податкового кодексу України, визначено перелік функцій контролюючих органів та державних податкових інспекцій. Функцію контрольно-перевірочної роботи закріплено виключно за контролюючими органами обласного та центрального рівнів.

Відповідно до п.п.20.1.4 п. 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно з пунктом 61.1 статті 61 Податкового кодексу України (далі ПК України) податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Згідно з п. 75.1 ст. ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. (пп. 75.1.2. п. 75.1. ст..75 ПК України ).

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

Зі змісту вимог пп.78.1.2 п.78.1 статті 78 ПК України вбачається, що документальна позапланова перевірка здійснюється якщо платником податків не подано в установлений законом строк податкову декларацію, розрахунки, звіт про контрольовані операції або документацію з трансфертного ціноутворення, якщо їх подання передбачено законом.

Згідно з п. 78.4 ст. 78 Податкового кодексу України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Згідно з пунктом 79.1 статті 79 Податкового кодексу України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності обставин для проведення документальної перевірки, визначених ст.ст.77 та 78 цього Кодексу.

Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.

Пунктом 79.2 статті 79 Податкового кодексу України встановлено, що позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

Згідно з підпунктами 58.1., 58.2., 58.3 статті 58 ПК України контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення, якщо сума грошового зобов`язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до статті 54 цього Кодексу (крім декларування товарів, передбаченого для громадян) або якщо за результатами перевірки контролюючим органом встановлено факт: невідповідності суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації; завищення розміру задекларованого від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, розрахованої платником податків відповідно до розділу V цього Кодексу; заниження або завищення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, крім випадків, коли зазначене заниження або завищення враховано при винесенні інших податкових повідомлень-рішень за результатами перевірки.

Податкове повідомлення-рішення надсилається (вручається) за кожним окремим податком, збором та/або разом із штрафними санкціями, передбаченими цим Кодексом, а також за кожною штрафною (фінансовою) санкцією за порушення норм іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на такий контролюючий орган, та/або пенею за порушення строків розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

Податкове повідомлення-рішення вважається надісланим (врученим) фізичній особі, якщо його вручено їй особисто чи її представникові, надіслано на адресу за місцем проживання або останнього відомого місцезнаходження фізичної особи з повідомленням про вручення або у порядку, визначеному пунктом 42.4 статті 42 цього Кодексу. У такому самому порядку надсилаються податкові вимоги та рішення про результати розгляду скарг.

У разі якщо вручити податкове повідомлення-рішення неможливо через помилку, допущену контролюючим органом, податкове повідомлення-рішення вважається таким, що не вручено платнику податків.

Пункт 45.1. ст.45 ПК України передбачає, що платник податків - фізична особа зобов`язаний визначити свою податкову адресу. Податковою адресою платника податків - фізичної особи визнається місце її проживання, за яким вона береться на облік як платник податків у контролюючому органі.

Документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному п. 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику). (п. 42.2 ст. 42 Кодексу)

Якщо платник податків у порядку та у строки, визначені ст. 66 цього Кодексу, повідомив контролюючий орган про зміну податкової адреси, він на період з дня державної реєстрації зміни податкової адреси до дня внесення змін до облікових даних такого платника податків звільняється від виконання вимог документів, надісланих йому контролюючим органом за попередньою податковою адресою та в подальшому повернених як таких, що не знайшли адресата.

Відповідно до п. 63.5 ст. 63 Податкового кодексу України всі фізичні особи - платники податків та зборів реєструються у контролюючих органах шляхом включення відомостей про них до Державного реєстру фізичних осіб - платників податків у порядку, визначеному цим Кодексом.

Пункт 70.7 ст. 70 ПК України визначено, що фізичні особи - платники податків зобов`язані подавати контролюючим органам відомості про зміну даних, які вносяться до облікової картки або повідомлення (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків і мають відмітку у паспорті), протягом місяця з дня виникнення таких змін шляхом подання відповідної заяви за формою та у порядку, визначеними центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику (форма № 5ДР).

Відповідно до ч. 1 ст. 29 Цивільного кодексу України місцем проживання фізичної особи є житло, в якому вона проживає постійно або тимчасово.

Відповідно до статті 3 Закону України "Про свободу пересування та вільний вибір місця проживання в Україні" реєстрація місця проживання - внесення інформації до реєстру територіальної громади, документів, до яких вносяться відомості про місце проживання/перебування особи, із зазначенням адреси житла/місця перебування із подальшим внесенням відповідної інформації до Єдиного державного демографічного реєстру в установленому Кабінетом Міністрів України порядку.

Отже, документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 статті 42 Податкового кодексу України, зокрема, за податковою адресою платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику). При цьому податковою адресою платника податків - фізичної особи визнається місце її проживання, за яким вона береться на облік як платник податків у контролюючому органі. Платник податків - фізична особа може мати одночасно не більше однієї податкової адреси, яка міститься у Державному реєстрі фізичних осіб - платників податків, та про зміну якої фізичні особи - платники податків зобов`язані повідомляти контролюючим органам протягом місяця з дня виникнення таких змін у порядку, встановленому законодавством.

ГУ ДФС у Донецькій області на підставі п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.п.75.1.2 п.75.1 ст.75, п.п.78.1.2 п.78.1 ст.78, п.78.4 ст.78, ст.79 Кодексу, наказу ГУ ДФС у Донецькій області від 10.06.2019 №1112 проведена документальна позапланова невиїзна перевірка позивача з 8 липня 2019 року тривалістю 5 робочих днів, за результатами якої складений акт №731/05-99-13-04-17/ від 18 липня 2019 року про результати позапланової документальної невиїзної перевірки з питань достовірності, повноти нарахування та своєчасності сплати до бюджету податків, зборів і платежів ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) за період з 1 січня 2017 року по 31 грудня 2017р.

Наказ направлений поштою з рекомендованим повідомленням про вручення за податковою адресою ОСОБА_1 , у порядку, визначеному ст. 42 Кодексу.

Відповідно до поштового відправлення №336 акт документальної позапланової невиїзної перевірки повернуто з відміткою за закінченням терміну зберігання 7 травня 2019 року.

З паспортних даних позивача вбачається, що до 25 липня 2019 року вона була зареєстрована саме за адресою: АДРЕСА_2 , тобто за податковою адресою на момент перевірки.

Платник податків - позивач не повідомляв у встановленому законом порядку контролюючий орган про зміну податкової адреси (місця проживання).

Отже, з урахуванням пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу України відповідачем виконано вимоги податкового законодавства щодо надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про копії наказу про проведення перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки, акту перевірки та податкових повідомлень-рішень.

Аналогічний висновок щодо застосування норм права сформовано Верховним Судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 10 грудня 2019 року у справі №815/1850/15.

Таким чином, передбачені Податковим кодексом України документи були завчасно надіслані контролюючим органом на податкову адресу позивача, проте не були отримані останнім не з вини контролюючого органу, при цьому обов`язку щодо повідомлення в установленому порядку про зміну податкової адреси позивачем не виконано.

Також колегія суддів зазначає, що відповідно до п. 79.3 ст. 79 Податкового кодексу України встановлено, що присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов`язкова.

З огляду на що суд не вбачає в діях відповідача порушення порядку направлення запитів, наказів на проведення, а також акту перевірки та податкових повідомлень-рішень.

Спірним питанням є наявність або відсутність підстав для збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток у зв`язку з отриманням додаткового блага у вигляді прощеної (анульованої) суми основного боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті.

Згідно з підпунктами 163.1.1, 163.1.2 пункту 163.1 статті 163 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) об`єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

Відповідно до абзаців другого, третього пункту 164.1 статті 164 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

У разі використання права на податкову знижку базою оподаткування є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається шляхом зменшення загального оподатковуваного доходу з урахуванням пункту 164.6 цієї статті на суми податкової знижки такого звітного року.

З визначеннями, наведеними у підпунктах 14.1.54, 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), дохід з джерелом їх походження з України - це будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.

Додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

За положенням абзацу д підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (у редакції, що діяла на момент виникнення правовідносин), до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Отже, положення вказаної норми визначають сукупність умов, за наявності яких до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються основна сума боргу платника податку, прощеного (анульованого) кредитором.

Відповідно до пп.165.1.55 п.165.1 ст. 165 ПК України, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються такі доходи: основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності у сумі, що не перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року; сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності.

Частиною першою статті 1054 Цивільного кодексу України передбачено, що за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов`язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов`язується повернути кредит та сплатити проценти.

Згідно з частиною 1 статті 546 Цивільного кодексу України виконання зобов`язання може забезпечуватися неустойкою, порукою, гарантією, заставою, притриманням, завдатком.

У відповідності до статті 549 Цивільного кодексу України неустойкою (штрафом, пенею) є грошова сума або інше майно, які боржник повинен передати кредиторові у разі порушення боржником зобов`язання; штрафом є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов`язання; пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов`язання за кожен день прострочення виконання.

Згідно зі статтею 605 Цивільного кодексу України зобов`язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов`язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.

Зміст наведених норм дає підстави для висновку, що додаткове благо визначається як дохід у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує дохід платника податку. Водночас, в разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.

Отже, сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує дохід платника податку і включається в його оподатковуваний дохід.

Таким чином, боржник, який отримав додаткове благо у вигляді прощення (анулювання) основної суми боргу за кредитом та який був належним чином повідомлений про прощення (анулювання) такого боргу, зобов`язаний відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Законом України від 28 грудня 2014 року №71-VIII Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи, який набрав чинності 01 січня 2015 року, внесено зміни до пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України, у відповідності до яких тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.

Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту. Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу. Платники збору зобов`язані забезпечувати виконання податкових зобов`язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 цього Кодексу.

Відповідно до п.120.1 ст.120 ПК України, неподання або несвоєчасне подання платником податків або іншими особами, зобов`язаними нараховувати та сплачувати податки, збори податкових декларацій (розрахунків), - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 170 гривень, за кожне таке неподання або несвоєчасне подання.

Відповідно до п.123.1 ст.123 ПК України, у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов`язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, - тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

З 7 травня 2015 року у зв`язку з політичною та фінансовою кризою, яка сталася у 2014 році та спричинила девальвацію національної валюти в Україні, враховуючи скрутне становище, в якому опинилися позичальники - фізичні особи, які отримали споживчі кредити в іноземній валюті, підрозділ 1 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України доповнений пунктом 8 на підставі Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов`язань". Метою запровадження вказаних положень є фактична реалізація положень Закону України Про реструктуризацію кредитних зобов`язань з іноземної валюти в гривню, згідно з якими платникам податків надаються певні податкові преференції.

Пунктом 8 пр.1 р.XX Перехідних положень ПК України встановлено, що не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року. Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року.

Суд зазначає, що положення пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України є спеціальними по відношенню до вимог абзацу д підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України. Їх застосування виключає наявність податкового правопорушення, передбаченого абзацом д підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України.

Отже, однією з таких преференцій, встановлених у пункті 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, є невіднесення до додаткового блага платника податку і не включення до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу суми, прощеної (анульованої) кредитором курсової різниці.

Курсова різниця обчислюється, серед іншого, як різниця між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначеною за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності.

Отже, пункт 8 підрозділ 1 розділу XX Податкового кодексу України стосується регулювання правовідносин, які складаються щодо прощення (анулювання) кредитором суми боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті відносно якого відбулась зміна валюти зобов`язання з іноземної у гривню.

За змістом наведених положень у разі якщо кредитором (банком) здійснено анулювання (прощення) основної суми боргу (кредиту), а не суми у розмірі різниці, розрахованої кредитором відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX Перехідні положення ПК України, то з метою оподаткування сума такого анульованого боргу вважається додатковим благом і включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу у відповідності до підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку.

Матеріали справи містять:

- Кредитний договорір№CM-SME102/265/2007 від 27 грудня 2007 року з додатковими договорами до нього №2 від 14 серпня 2009 року, №3 від 11 лютого 2010 року, №5 від 26 серпня 2010 року, №7 від 29 червня 2011 року, №8 від 26 грудня 2011 року та договір про внесення змін та доповнень №10 від 28 березня 2017 року.

Зі змісту договору про внесення змін та доповнень №10 від 28 березня 2017 року вбачається: ...Позичальник зобов`язується погасити боргові зобов`язання у термін до 28 березня 2017 року в розмірі 67 500,00 грн.

За умови належного виконання позичальником умов кредитного договору та п.п.2.1 Додаткового договору, позичальник буде вважатись таким, що погасив свої боргові зобов`язання за кредитним договором перед банком в повному обсязі і банк, керуючись ст.605 Цивільного кодексу України, здійснює анулювання (прощення) боргу в розмірі 1 466 949,49 грн. ( надалі - Сума прощеного боргу ), що складається з тіла кредиту (основної суми боргу) в розмірі 1 466 949,49 грн., а пені в розмірі 0,00 грн.

Курсова різниця розмір боргових зобов`язань в іноземній валюті, за якими у відповідності до угоди про зміну валюти зобов`язання валюта змінена на гривню, а саме 56 507,07 дол. США, на дату укладення Угоди про зміну валюти зобов`язання за офіційним курсом Національного банку України дорівнює 1 534 367,38 грн. При цьому, розмір таких боргових зобов`язань за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року дорівнює 451 661,01 грн. Курсова різниця кредиту складає 1 082 706,37 грн. (том 1 а.с.176-211).

- Кредитний договорір № СМ-SME 102/387/2008 від 15.09.2008 року з додатковими договорами до нього № 2 від 14.08.2009 року та договору про внесення змін та доповнень № 4 від 28.03.2017 року.

Відповідно до змісту договору про внесення змін та доповнень № 4 від 28.03.2017 року: ...Позичальник зобов`язується погасити Боргові зобов`язання у термін до 28.03.2017 року в розмірі 54 000,00 грн.

З кредитного договору №СМ-SME 102/387/2008 від 15 вересня 2008 року та додатковими договорами до нього №2 від 14 серпня 2009 року та договору про внесення змін та доповнень №4 від 28 березня 2017 року вбачається, що за умови належного виконання позичальником умов кредитного договору та п.п.2.1 додаткового договору, позичальник буде вважатись таким, що погасив свої боргові зобов`язання за кредитним договором перед банком в повному обсязі і банк, керуючись ст.605 Цивільного кодексу України, здійснює анулювання (прощення) боргу в розмірі 1 215 811,79 грн. ( надалі - Сума прощеного боргу ), що складається з тіла кредиту (основної суми боргу) в розмірі 1 215 811,79 грн., а пені в розмірі 0,00 грн...

Курсова різниця. Розмір боргових зобов`язань в іноземній валюті, за якими у відповідності до Угоди про зміну валюти зобов`язання валюта змінена на гривню, а саме 46 761,62 дол. США, на дату укладення Угоди про зміну валюти зобов`язання за офіційним курсом Національного банку України дорівнює 1 269 743,85 грн. При цьому, розмір таких боргових зобов`язань за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року дорівнює 373 765,63 грн. Курсова різниця по кредиту складає 895 978,22 грн.

Як вбачається зі змісту вищевказаних договорів банківською установою АТ ОТП Банк дотримуючись приписів п. 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України не включено до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року та в розрахунку №1 ДФ від 27.07.2017 відобразив суму за обома договорами про внесення змін та доповнень 704 076,70 грн. за ознакою 126 ( 451 661,01 - 67 500 = 384 161,01; 373 765,63 - 54 000 = 319 765,63; 319 765,63 + 384 161,01= 703 926,64)

Відповідно до даних ЦБД ДРФО курсову різницю між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року визначену у додаткових договорах про внесення змін та доповнень № 4, № 10 на загальну суму 1 978 685 ( 895 978.22 + 1 082 706,37 = 1 978 684,59) Банківською установою відображено з ознакою 127 та не включено до доходу, отриманого платником податку як додаткове благо.

Щодо посилання позивача на листи банку щодо суми заборгованості позивача за вищевказаними кредитними договорами станом на 15.08.2016 включає заборгованість за тілом кредиту та заборгованість за відсотками, суд зазначає, що вказані листи містили інформацію станом на 15.08.2016, що не відповідає стану на дату укладення договорів якими внесенні зміни та доповнення до кредитних договорів.

Суд зазначає, що між позивачем та банківською установою було укладено договори у 2017 році якими внесенні зміни та доповнення до кредитних договорів зі змісту яких вбачається, що позивачу було здійснено анулювання (прощення) боргу, який складався виключно з тіла кредиту (основної суми боргу). Суд наголошує, що вказані договори були добровільно погоджені та підписані обома сторонами у тому числі позивачем.

Позивачем була здійснена сплата вищезазначеної заборгованості за кредитним договором.

Таким чином, податковим органом нараховані податкові зобов`язання виключно на суму тіла кредиту(основної суми боргу) без врахування відсотків за користування ним, комісії та/або штрафні санкції (пеню), що відповідало вищезазначеним договорам.

Отже, анульована (прощена) кредитором сума боргу є основною сумою заборгованості за кредитом (тілом кредиту), а тому правильним є висновок відповідача та суду, що вказана сума у відповідності до підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України є додатковим благом платника податку (позивача) та підлягає включенню до його загального місячного (річного) оподатковуваного доходу за 2017 рік.

Суд зазначає, що матеріали справи не містять будь - яких доказів зміни умов кредитного договору щодо валюти зобов`язання, а відтак пункт 8 підрозділ 1 розділу XX Податкового кодексу України не може бути застосовано до спірних правовідносин.

При цьому, як встановлено в ході розгляду справи, кредитором було повідомлено позивача про прощення (анулювання) боргу шляхом підписання відповідного договору (п.2.3), тобто дотримано умови, з якими положення підпункту д підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України пов`язують обов`язок платника податків відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу.

Оскільки підтверджено обставини отримання позивачем доходу у вигляді додаткового блага, вірним є й висновок суду щодо правомірності визначення позивачу грошового зобов`язання зі сплати військового збору, обрахованого з суми прощеного (анульованого) кредитором основного боргу (кредиту) та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів).

За таких обставин, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про відмову у задоволені адміністративного позову.

Доводи апеляційної скарги зроблених висновків не спростовують, та є тотожними наведеним в позові поясненням, факти та мотивування яких повністю спростовуються матеріалами справи та обставинами, які повно та об`єктивно були встановлені судом першої інстанції при вирішенні спірного питання.

Статтею 316 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Враховуючи викладене, суд дійшов до висновку, що рішення суду першої інстанції ухвалене з дотриманням норм матеріального та процесуального права, з повним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, у зв`язку з чим підстави для скасування або зміни рішення суду першої інстанції відсутні, тому, при таких обставинах, апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду - без змін

Керуючись статями 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 27 січня 2021 р. у справі № 200/6717/20-а - залишити без задоволення.

Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 27 січня 2021 р. у справі № 200/6717/20-а - залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати її прийняття та відповідно до ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України може бути оскаржена до Верхового суду протягом тридцяти днів з дати проголошення.

Повне судове рішення складено та підписано колегією суддів 15 вересня 2021 року.

Суддя-доповідач: Е.Г.Казначеєв

Судді: І.В. Геращенко

Г.М. Міронова