Справа № 0240/3701/18-а
Суддя: Іваненко Т.В.
Дата ухвалення: 2021-08-26 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 0240/3701/18-а Головуючий у 1-й інстанції: Мультян Марина Бондівна

Суддя-доповідач: Іваненко Т.В.

26 серпня 2021 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Іваненко Т.В.

суддів: Гонтарука В. М. Граб Л.С.

за участю:

секретаря судового засідання: Черняк А.В.,

представника відповідача,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 18 листопада 2020 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання дій протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,

В С Т А Н О В И В :

у жовтні 2018 році ОСОБА_1 звернувся до Вінницького окружного адміністративного суду з позовом Головного управління ДФС у Вінницькій області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень від 06.04.2018 року № та №.

Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 24.01.2019 року у задоволенні позовних вимог відмовлено.

Постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 02.10.2019 року рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 24.01.2019 року скасовано та прийнято постанову, якою адміністративний позов задоволено повністю.

Постановою Верховного Суду від 15.07.2020 року рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 24.01.2019 року та постанову Вінницького апеляційного адміністративного суду від 24.01.2019 року скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

При цьому, Верховний Суд при направленні справи на новий розгляд зауважив, що суду необхідно надати оцінку усім доводам позивача, що стали підставою позову, а також на підставі належних та допустимих доказів з`ясувати: чи укладався між ОСОБА_1 та АТ «ОТП Банк» основний кредитний договір, якщо так - які умови, валюта та розмір кредитування; чи укладався додатковий договір до основного (у разі його існування), умовами якого було б передбачено прощення АТ «ОТП Банк» ОСОБА_1 кредитної заборгованості (із з`ясуванням структури прощеного боргу, за його наявності). В залежності від встановленого - правильно визначити норми матеріального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин та прийняти обґрунтоване та законне рішення.

Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 18.11.2020 року позовні вимоги задоволено.

Не погоджуючись з даним рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування доводів апеляційної скарги відповідач зазначає, що у спірних правовідносинах відсутні умови, за яких підлягають застосуванню положення п.8 підрозділу 1 розділу ХХ ПК України, а також звертає увагу суду на те, що судом першої інстанції зроблено помилковий висновок, що сума анульованого боргу становить 22 000 дол. США.

В судовому засіданні представник відповідача підтримав доводи апеляційної скарги та просив суд задовольнити її.

Позивач в судові засідання, які неодноразово відкладались, не з`являвся. До суду повернувся поштовий конверт із повісткою про виклик позивача до суду із відміткою "за закінченням терміну зберігання". Враховуючи, що у справі відсутні будь-які інші засоби зв`язку із позивачем (номер телефону, адреса електронної пошти), адвокат Зайцев В.Ю. повідомив суд, що на даний час не здійснює представництво інтересів ОСОБА_1 , а також враховуючи відсутність проявів зацікавленості позивача у розгляді справи, з метою недопущення затягування розгляду справи, колегія суддів вважає за можливе здійснити розгляд справи за даної явки сторін.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника відповідача, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм чинного законодавства, колегія суддів апеляційної інстанції, переглядаючи судове рішення у даній справі в межах доводів та вимог апеляційної скарги у відповідності до частини 1 статті 308 КАС України, дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, з таких підстав.

Судом встановлено, що 27.03.2008 між закритим акціонерним товариством "ОТП Банк" та ОСОБА_1 укладено кредитний договір №ML-B00/063/2008. Згідно з умовами цього договору банк зобов`язується надати позивачу кредит у розмірі 126000 доларів США. Водночас, позивач зобов`язується прийняти вказані кошти та повернути їх банку в порядку та на умовах, визначених в договорі, не пізніше 24.03.2023.

В подальшому, 31.08.2016 між Публічним акціонерним товариством "ОТП Банк" та ОСОБА_1 укладено Договір про внесення змін та доповнень №3 (про прощення боргу) до кредитного договору №ML-B00/063/2008 від 27.03.2008, згідно з умовами цієї угоди ОСОБА_1 зобов`язується до 31.08.2016 погасити боргові зобов`язання в розмірі 22000 (двадцять дві тисячі) доларів США, що в еквіваленті по курсу НБУ на день укладення Додаткового договору складає 564349,30 гривень. За умови належного виконання умов цього договору, ОСОБА_1 , буде вважатись таким, що погасив свої боргові зобов`язання перед банком в повному обсязі, а банк керуючись статтею 605 Цивільного кодексу України, здійснить анулювання (прощення) боргу в розмірі 125168,52 доларів США, що в еквіваленті по курсу НБУ на день укладення Додаткового договору становить 3210853,04 (три мільйони двісті десять тисяч вісімсот п`ятдесят три, 04) гривень, що складається з:

- суми кредиту (основної суми боргу) в розмірі 99411,44 (дев`ятсот дев`ять тисяч чотириста одинадцять, 44) доларів США, що в еквіваленті по курсу НБУ на день укладення Додаткового договору складає 2550126,22 гривень;

- процентів в розмірі 25757,08 (двадцять п`ять тисяч сімсот п`ятдесят сім, 08) доларів США, що в еквіваленті по курсу НБУ на день укладення Додаткового договору складає 660726,82 гривень.

З метою перевірки своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати ОСОБА_1 , податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів отриманих як додаткове благо при взаємовідносинах з АТ "ОТП Банк" за період з 01.01.2016 року по 31.12.2016 року головним державним ревізором-інспектором Головного управління Державної фіскальної служби у Вінницькій області проведено документальну позапланову невиїзну перевірку.

За результатами проведеної перевірки, 12.03.2018 року складено акт №031/1305/, у якому зафіксовано виявлені порушення. Так, перевіркою встановлено, що на порушення п.п. «д» п.п. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI платником податків - ОСОБА_1 не визначено та не сплачено суми податку на доходи фізичних осіб.

За результатами перевірки платнику податків донараховано податок на доходи фізичних осіб за 2016 рік в сумі 459022,72 гривень (2550126,22*18%).

Перевіркою повноти нарахування та сплати до бюджету військового збору встановлено, що платник податків - фізична особа ОСОБА_1 , в результаті неподання податкової декларації про майновий стан і дохід за 2016 рік, не нарахував військовий збір за ставкою 1,5% від суми доходу у вигляді додаткового блага (126 ознака).

На підставі висновків перевірки, контролюючим органом 06.04.2018 року прийнято податкові повідомлення рішення № та №.

Даючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами, апеляційний суд керується наступним.

Згідно частини 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Статтею 1054 Цивільного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (надалі - ЦК України) передбачено, що за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов`язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов`язується повернути кредит та сплатити проценти.

Згідно положень статті 605 ЦК України зобов`язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов`язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.

Податковий кодекс України (надалі - ПК України) (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) є спеціальним законом з питань оподаткування та установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків, визначені заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу.

Згідно підпункту 49.18.4 пункту 49.18, статті 49 ПК України, податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює - календарному року для платників податку на доходи фізичних осіб - до 1 травня року, що настає за звітним.

Підпунктом 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Відповідно до пункту 44.1 ст. 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Відповідно до статті 162 ПК України платниками податку є: фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; податковий агент.

Об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід, доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання) (підпункти 163.1.1, 163.1.2 пункту 163.1 статті 163 ПК України).

Згідно з абзацами 2 та 3 пункту 164.1 статті 164 ПК України загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду. У разі використання права на податкову знижку базою оподаткування є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається шляхом зменшення загального оподатковуваного доходу з урахуванням пункту 164.6 цієї статті на суми податкової знижки такого звітного року.

За визначеннями, наведеними у підпунктах 14.1.54, 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України, дохід з джерелом їх походження з України - це будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні; додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Відповідно до положень пункту "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу), у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов`язань" № 321-VIII від 09.04.2015 року підрозділ 1 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України доповнено пунктом 8 такого змісту: «Не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року. Дія абзацу 1 цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року».

Отже, з метою оподаткування доходи, отримані платником податку у вигляді основної суми боргу (кредиту), прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, та суми прощеної (анульованої) кредитором у розмірі різниці, розрахованої відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, слід розглядати окремо.

За змістом наведених положень у разі якщо кредитором (банком) здійснено анулювання (прощення) основної суми боргу (кредиту), а не суми у розмірі різниці, розрахованої кредитором відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, то з метою оподаткування сума такого анульованого боргу вважається додатковим благом і включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу у відповідності до підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку.

Таким чином, у випадку прощення боргу по відношенню до вимог абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України діє спеціальна норма пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України. Їх застосування виключає наявність податкового правопорушення, передбаченого абзацом «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України, а відтак зумовлює безпідставність висновків податкового органу про збільшення загального оподатковуваного доходу як бази оподаткування іншими податками.

Так, 31.08.2016 року між сторонами укладено Договір про внесення змін та доповнень №3 (про прощення боргу) до кредитного договору №ML-B00/063/2008 від 27.03.2008 року (далі - Договір №3), за умовами якого сторони домовились, що погашення заборгованості за договором кредиту в сумі 564349,30 гривень (22000 дол. США) здійснюється позичальником не пізніше 31.08.2016 року. У разі належного виконання позичальником умов щодо погашення заборгованості і вказаний строк, залишкова заборгованість в сумі 3210853,04 гривні (125 168,52 дол. США) підлягає анулюванню (прощенню).

В Договорі №3 також зазначено, що сума прощеного боргу складається з:

- суми кредиту (основної суми боргу) 99 411,44 дол. США, що в еквіваленті по курсу НБУ на день укладання додаткового Договору складає 2 550 126,22 грн;

- процентів в розмірі 25 757,08 дол. США, що в еквіваленті по курсу НБУ на день укладання додаткового Договору складає 660 726,82 грн.

Крім іншого, у Договорі №3 від 31.08.2016 прописано, що позичальник стверджує, що банк поінформував його про необхідність сплати податків та зборів із суми прощеного боргу.

Таким чином, суд встановив, що договору про зміну валюти зобов`язання за кредитом між сторонами не укладалося, існування якого є необхідною умовою застосування пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України.

Судом першої інстанції обраховано, що різниця між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом НБУ на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом НБУ станом на 01.01.2014 року, становить 1755828,81 грн (99411,44 дол. США (основна загальна сума боргу)*25,6522 (курс на дату зміни валюти та погашення) - 99411,44 дол. США (основна загальна сума боргу)*7.99 (курс станом на 01.01.2014 року).

Однак, суд першої інстанції при прийнятті рішення помилково виходив з того, що банком було анульовано (прощено) борг у розмірі 22000 дол. США, що в еквівалентів по курсу НБУ на день укладення Договору №3 складає 564349,30 гривень, тобто різниця, що розрахована у відповідності до пункту 8 підрозділу І розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, яка не підлягає оподаткуванню, є більшою ніж сума боргу, що прощена Банком позивачу, тому відсутні підстави стверджувати, що позивач внаслідок такого прощення отримав додаткове благо, з настанням відповідних податкових наслідків.

ОСОБА_1 згідно умов Договору №3 від 31.08.2016 було прощено 125 168,52 дол. США, з яких основа сума боргу становить 99 411,44 дол. США, що в еквіваленті по курсу НБУ на день укладання додаткового Договору складає 2 550 126,22 грн.

Саме з цієї суми відповідачем і було розраховано податкове зобов`язання щодо сплати податку з доходів фізичних осіб та військового збору. Прощені (анульовані) банком проценти за користування кредитом, комісії та/або штрафні санкції (пеня) не є доходом платника податків, а тому база оподаткування визначалась відповідачем лише з суми, прощеної (анульованої) банком, яку позивач фактично отримав за банківським кредитом.

Враховуючи усі вищевикладені обставини, суд приходить до висновку, що відповідач, приймаючи податкові повідомлення-рішення № та № від 06.04.2018 року, діяв на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Підсумовуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору неправильно встановив фактичні обставини справи та не надав їм належну правову оцінку, а доводи апеляційної скарги спростовують висновки суду першої інстанції.

У силу п.2 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Відповідно до статті 317 КАС України, підставами для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення є неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Отже, висновки суду першої інстанції по суті спору не відповідають встановленим у справі обставинам, що призвело до неправильного її вирішення, у зв`язку з чим апеляційну скаргу необхідно задовольнити, рішення суду першої інстанції скасувати та відмовити в задоволенні позову.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В:

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області задовольнити.

Рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 18 листопада 2020 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання дій протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень скасувати.

Прийняти нову постанову, якою в задоволенні позовних вимог ОСОБА_1 відмовити.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі 06 вересня 2021 року.

Головуючий Іваненко Т.В.

Судді Гонтарук В. М. Граб Л.С.