Справа № 280/7804/20
Суддя: Мельник В.В.
Дата ухвалення: 2021-08-18 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

18 серпня 2021 року м. Дніпросправа № 280/7804/20

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Мельника В.В. (доповідач),

суддів: Чепурнова Д.В., Сафронової С.В.,

розглянувши в порядку

письмового провадження

в м. Дніпро апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області

на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 25 січня 2021 року (головуючий суддя Артоуз О.О.) в адміністративній справі

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агропродресурс-М»

до Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області, Державної податкової служби України

про визнання протиправними рішень та зобов`язання вчинити певні дії, -

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальність «Агропродресурс-М» (далі Позивач) звернулось до Запорізького окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області (далі Відповідач-1), Державної податкової служби України (далі Відповідач-2), в якому просило:

- визнати протиправними та скасувати рішення Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області в особі комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, а саме: рішення від 27.03.2019 №1123224/38135838 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 15.01.2019; рішення від 27.03.2019 №1123189/38135838 про відмову в реєстрації податкової накладної №5 від 31.01.2019; рішення від 20.11.2019 №1333991/38135838 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 15.03.2019; рішення від 31.03.2020 року №1506008/38135838 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 31.03.2019; рішення від 31.03.2020 №1506003/38135838 про відмову в реєстрації податкової накладної №4 від 30.04.2019; рішення від 31.03.2020 №1506011/38135838 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 15.05.2019; рішення від 31.03.2020 №1506005/38135838 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 31.05.2019; рішення від 31.03.2020 №1505997/38135838 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 05.07.2019;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні, складені TOB «Агропродресурс-М», а саме: податкову накладну №2 від 15.01.2019; податкову накладну №5 від 31.01.2019; податкову накладну №1 від 15.03.2019; податкову накладну №2 від 31.03.2019; податкову накладну №4 від 30.04.2019; податкову накладну №1 від 15.05.2019; податкову накладну №2 від 31.05.2019; податкову накладну №1 від 05.07.2019.

В обґрунтування адміністративного позову Позивач, зокрема, зазначив, що оскаржувані рішення є незаконними, необґрунтованими та такими, що порушують права Позивача.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 25 січня 2021 року адміністративний позов задоволено (а.с.240-246, т.1).

Ухвалюючи рішення суд першої інстанції, зокрема, зазначив, що Відповідачами ґрунтовних недоліків щодо поданих Позивачем документів не встановлено та не зазначено їх у оскаржуваних рішеннях, а відмова у реєстрації податкових накладних фактично обґрунтована відсутністю документів складських документів (інвентаризаційних описів). З наданих до матеріалів справи документів та документів, які надавались контролюючому органу, було можливо встановити підстави для складання та направлення на реєстрацію податкових накладних.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Відповідач-1 оскаржив його в апеляційному порядку.

В апеляційній скарзі Відповідач-1, із посиланням на порушення норм матеріального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення, яким в задоволенні позовних вимог відмовити.

Вимоги апеляційної скарги мотивовано, зокрема, тим, що обов`язок довести реальність господарської операції та підтвердити її належними документами покладається виключно на Позивача. На момент винесення оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації ПН в ЄРПН Позивач не виконав вимоги Податкового кодексу України та Порядку №520 щодо підтвердження правомірності формування та подання ПН, і саме з цих підстав контролюючий орган відмовив в реєстрації ПН.

Позивачем надано відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначено, що конкретного переліку документів, які податковий орган вважає достатніми для прийняття позитивного рішення, не вказано. Позивачем для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних було надано достатній перелік документів. Відповідач-1 не довів належними і допустимими доказами правомірності прийнятих ним рішень, які оскаржував Позивач.

Також Головним управлінням Державної податкової служби у Запорізькій області заявлено клопотання про заміну Відповідача в порядку правонаступництва, а саме: замінити Головне управління Державної податкової служби у Запорізькій області () на Головне управління Державної податкової служби у Запорізькій області (код ЄДРПОУ ВП 44118663).

Згідно зі ст. 52 КАС України, у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.

Розглянувши вказане клопотання, колегія суддів порадившись на місці ухвалила допустити заміну Відповідача - Головне управління Державної податкової служби у Запорізькій області () на Головне управління Державної податкової служби у Запорізькій області (код ЄДРПОУ ВП 44118663).

Розгляд справи здійснено в порядку письмового провадження у відповідності до приписів ст. 311 КАС України.

Проаналізувавши вимоги та підстави апеляційної скарги, вивчивши матеріали справи в їх сукупності, проаналізувавши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права в межах апеляційної скарги, колегія суддів дійшла таких висновків.

Судом встановлено, що 01 січня 2019 року між Товариством з обмеженою відповідальністю «Агропродресурс-М» та Товариством з обмеженою відповідальністю «АТБ-МАРКЕТ» було укладено договір поставки №Р 87898.

Відповідно до п. 1.1. цього договору, за цим Договором поставки постачальник зобов`язується в порядку і строки, встановлені Договором, передати товар у власність покупця у певній кількості, відповідної якості та за погодженою ціною, а останній прийняти товар і оплатити його на умовах, визначених у цьому Договорі. Товаром, що постачається, є перепелині яйця.

Згідно з п.2.7. Договору, під час передачі товару Постачальник зобов`язаний одночасно з товаром передати Покупцю такі документи: видаткову накладну (товарну накладну, накладну тощо, надалі - видаткова накладна) на товар, оформлену згідно з чинним законодавством України і підписану матеріально-відповідальними особами постачальника. Підпис представника Постачальника засвідчується печаткою підприємства (у разі наявності печатки). Видаткова накладна є первинним документом, який підтверджує факт поставки від Постачальника Покупцю. У разі поставки товару одним автомобілем на різні склади одного розподільчого центру Постачальником оформляються окремі видаткові накладні.

Відповідно до п.2.9. Договору право власності на товар і ризик випадкової загибелі товару переходить від Постачальника до Покупця з моменту передачі товару на рампі складу Покупця і засвідчується видатковою накладною, підписаною уповноваженими представниками Сторін. Дата отримання товару Покупцем зазначається у видатковій накладній, про що Покупець робить відповідну відмітку.

Між сторонами було досягнуто згоди про поставку значної партії товару у період:

з 01.01.2019 по 31.01.2019 на загальну суму 1 067 587 грн. 20 коп. (один мільйон шістдесят сім тисяч п`ятсот вісімдесят сім гривень 20 копійок).

з 01.02.2019 по 28.02.2019 на загальну суму 953 193 грн. 60 коп. (дев`ятсот п`ятдесят три тисячі сто дев`яносто три гривні 60 копійок).

з 01.03.2019 по 31.03.2019 на загальну суму 1 017 830 грн. 40 коп. (один мільйон сімнадцять тисяч вісімсот тридцять гривень 40 копійок).

З 01.04.2019 по 30.04.2019 на загальну суму 737 203 грн. 20 коп. (сімсот тридцять сім тисяч двісті три гривні 20 копійок).

з 01.05.2019 по 31.05.2019 на загальну суму 775 065 грн. 60 коп. (сімсот сімдесят п`ять тисяч шістдесят п`ять гривень 60 копійок).

з 01.06.2019 по 30.06.2019 на загальну суму 726 067 грн. 20 коп. (сімсот двадцять шість тисяч шістдесят сім грн. 20 копійок).

з 01.07.2019 по 31.07.2019 на загальну суму 102 451 грн. 20 коп. (сто дві тисячі чотириста п`ятдесят одна гривня 20 копійок).

В межах виконання Договору поставки № Р 87898 від 01.01.2019 Позивачем було складено в електронній формі та направлено на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних наступні податкові накладні: податкова накладна №2 від 15.01.2019; податкова накладна №5 від 31.01.2019; податкова накладна № 1 від 15.03.2019; податкова накладна №2 від 31.03.2019; податкова накладна №4 від 30.04.2019; податкова накладна №1 від 15.05.2019; податкова накладна №2 від 31.05.2019; податкова накладна № 1 від 05.07.2019.

Автоматизованою системою «Єдине вікно подання електронних документів» ДФС України направлено Позивачу квитанції про зупинення реєстрації вказаних податкових накладних.

Так, у квитанціях про зупинення податкових накладних міститься посилання на критерій ризиковості платника податку, якому відповідали зупинені податкові накладні:

податкова накладна № 2 від 15.01.2019 відповідає пункту пп. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку, а також обсяг постачання товару/послуги 0407 перевищував величину залишку обсягу його постачання, що відповідає вимогам пп.2.1 п. 2 Критеріїв ризиковості платника податку;

податкова накладна № 5 від 31.01.2019 відповідає пункту пп. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку, а також обсяг постачання товару/послуги 0407 перевищував величину залишку обсягу його постачання, що відповідає вимогам пп. 2.1 п. 2 Критеріїв ризиковості платника податку;

податкова накладна № 1 від 15.03.2019 відповідає пункту пп. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку;

податкова накладна № 2 від 31.03.2019 відповідає пункту пп. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку,

податкова накладна № 4 від 30.04.2019 відповідає пункту пп. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку;

податкова накладна 1 від 15.05.2019 відповідає пункту пп. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку;

податкова накладна № 2 від 31.05.2019 відповідає пункту пп. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку;

податкова накладна № 1 від 05.07.2019 відповідає пункту пп. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку.

Позивач скористався своїм правом та надав Комісії повідомлення № 1 від 27.03.2020, № 1 від 25.03.2019. № 2 від 25.03.2019, № 3 від 27.03.2019, № 5 від 27.03.2020, № 6 від 27.03.2020, № 7 від 27.03.2020, № 8 від 27.03.2020, №4 від 27.03.2020 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено.

Після опрацювання пакетів документів, комісією прийняті рішення:

рішення від 27.03.2019 №1123224/38135838 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 15.01.2019;

рішення від 27.03.2019 №1123189/38135838 про відмову в реєстрації податкової накладної №5 від 31.01.2019;

рішення від 20.11.2019 №1333991/38135838 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 15.03.2019;

рішення від 31.03.2020 №1506008/38135838 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 31.03.2019;

рішення від 31.03.2020 №1506003/38135838 про відмову в реєстрації податкової накладної №4 від 30.04.2019;

рішення від 31.03.2020 №1506011/38135838 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 15.05.2019;

рішення від 31.03.2020 №1506005/38135838 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 31.05.2019;

рішення від 31.03.2020 №1505997/38135838 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 05.07.2019.

Підставами для відмови у реєстрації вказаних податкових накладних зазначено наступне: відсутні договори, зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них, первинні документи щодо постачання, придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів, робіт, послуг, з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. Додаткові відомості: відсутні первинні документи щодо придбання товарів, транспортування, зберігання, навантаження, розвантаження, складські документи (інвентаризаційні описи).

Згідно з пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

У відповідності до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.

Відповідно до пункту 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 (далі - Порядок №1246), податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно з пунктом 12 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 року); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «;Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до пункту 13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Згідно з положеннями підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, згідно яких реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінету Міністрів України.

Пунктом 1 Порядку роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року №117 (далі - Порядок роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації) передбачено, що цей Порядок визначає організаційні та процедурні засади діяльності комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації (далі - комісії контролюючих органів), а також права та обов`язки її членів. Зазначений порядок був чинним на момент виникнення спірних правовідносин.

За приписами пункту 2 Порядку роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС).

Як зазначено у пункті 3 Порядку роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, комісія контролюючого органу діє в межах повноважень, визначених у Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року №117 (далі - Порядок №117), який був чинним на момент винесення оскаржуваних рішень.

У пункті 2 Порядку №117 надано визначення таких термінів:

моніторинг - сукупність заходів та методів роботи контролюючих органів, що виявляє за результатами проведення аналізу наявної інформації в інформаційних ресурсах ДФС та/або за результатами проведення обробки та аналізу податкової інформації об`єктивні ознаки наявності ризиків порушення норм податкового законодавства;

критерій оцінки ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі - визначений показник моніторингу, що характеризує ризик;

ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складання та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту «а»/«б» пункту 185.1 статті 185,підпункту «а»/«б» пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено у такій податковій накладній/розрахунку коригування та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.

Відповідно до пункту 3 Порядку №117 податкові накладні/розрахунки коригування, що подаються на реєстрацію в Реєстрі до проведення моніторингу, за результатами якого можливе зупинення їх реєстрації, перевіряються відповідно до таких ознак:

1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, що є звільненою від оподаткування;

2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку;

3) одночасно значення показників О та Р, розрахованих у наведеному у цьому підпункті, мають такі розміри: Б>0,03, Р<РмЧ1,4, де:

О - розрахункова величина, яка дорівнює 8/Т;

8 - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів (крім суми податку на додану вартість, сплаченої під час ввезення товарів на митну територію України) платником податку та його відокремленими підрозділами;

Т - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування;

Р - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування;

Рм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування.

Значення показника Б за останні 12 календарних місяців обраховується ДФС станом на перше число календарного місяця та кожного 10 числа стає доступним платнику податку в електронному кабінеті.

За положеннями пункту 5 Порядку №117 податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

Як встановлено пунктом 6 Порядку №117, у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.

За приписами пункту 10 Порядку №117 критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади. Мінфін у дводенний строк погоджує або надсилає ДФС на доопрацювання визначені у цьому пункті критерії та перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Про визначені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, ДФС інформує Комітет Верховної Ради України з питань податкової та митної політики. ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

На виконання пункту 10 Порядку №117 Державна фіскальна служба України 03.08.2018 наказом № 523 затвердила Порядок взаємодії Комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, структурних підрозділів ДФС та головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС.

Пунктом 6 Порядком взаємодії Комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, структурних підрозділів ДФС та головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС встановлено, що Комісіями регіонального рівня здійснюється, зокрема, розгляд питань щодо внесення/виключення платників податку до (з) переліку ризикових платників податків згідно з пунктом 1.6 Критеріїв ризиковості платника податку, які затверджено Державною фіскальною службою України та погоджено з Міністерством фінансів України (далі - Критерії);

Підпунктом 1.6 пункту 1 «Критеріїв ризиковості платника податку» передбачено, що комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме:

керівник платника податку та/або головний бухгалтер, та/або особа, що має право підпису, згідно з даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб- підприємців та громадських формувань, зареєстровані (перереєстровані) за адресою, що знаходиться на тимчасово окупованих територіях у Донецькій та Луганській областях і тимчасово окупованій території, в розумінні Закону України «Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території України»;

платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Державної казначейської служби України (крім бюджетних установ);

платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років;

платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України;

платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України (далі - Кодекс);

в органах ДФС наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі поточної діяльності при реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій на реєстрацію податковій накладній/розрахунку коригування.

Згідно з пунктом 12 Порядку №117 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Положеннями пункту 13 Порядку №117 визначено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складання податкової накладної/розрахунку коригування;

2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД/послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена;

3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

За приписами пункту 14 Порядку №117 перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Відповідно до пункту 15 Порядку №117 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складені на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображені однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з УКТЗЕД або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг).

Пунктом 18 Порядку №117 визначено, що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

На підставі положень пункту 20 Порядку №117 зазначені комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

Згідно з пунктом 21 Порядку №117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

Відповідно до пункту 23 Порядку №117 комісією регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 15 цього Порядку:

щодо платників податку, у яких обсяг постачання, зазначений в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих в поточному місяці у Реєстрі, з урахуванням поданої податкової накладної / розрахунку коригування на реєстрацію в Реєстрі, менше 30 млн. гривень, приймається рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яке реєструється в окремому Реєстрі податкових накладних / розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, та надсилається платнику податку у порядку, встановленому статтею 42 Кодексу;

щодо платників податку, у яких обсяг постачання, зазначений в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих в поточному місяці у Реєстрі, з урахуванням поданої податкової накладної / розрахунку коригування на реєстрацію в Реєстрі, більше 30 млн. гривень включно, приймається рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яке попередньо реєструється в окремому Реєстрі податкових накладних / розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, та надсилається до комісії центрального рівня.

Пунктом 27 Порядку №117 визначено, що рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Аналізуючи вказані вище норми, можна дійти висновку про те, що, контролюючі органи зобов`язані, у разі зупинення реєстрації ПН/РК, у Квитанції зазначати конкретний критерій ризиковості платника податку та/або критерій ризиковості здійснення операцій, на підставі якого зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.

Зупинення контролюючим органом реєстрації податкових накладних у ЄРПН є безпідставним та таким, що не відповідає вимогам вищенаведеного податкового законодавства, суперечить вказаним нормам з урахуванням того, що, зупиняючи реєстрацію вказаних податкових накладних, контролюючий орган не зазначив обов`язкових конкретних відомостей, визначених п.13 Порядку №117.

Як вбачається з оскаржуваних рішень, підставою для відмови податковим органом Позивачу у реєстрації податкових накладних є ненадання платником податку копій документів.

Форма рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначена Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 р. № 117 (додаток 2 до вказаного Порядку).

Форма такого рішення передбачає, що в разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних через ненадання платником податків копій документів, мають бути зазначені конкретні документи.

Проте, в порушення наведених вимог законодавства, оскаржувані рішення Комісії ДПС не містить зазначення конкретного переліку документів, які мають бути надані.

Будь-яке рішення чи дії суб`єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, повинні містити конкретні об`єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено.

Контролюючим органом було сформовано також висновок про відповідність податкових накладних №2 від 15.01.2019 та №5 від 31.01.2019. складених Позивачем, критеріям ризиковості платника податку, визначених пп. 2.1 п.2 «Критеріїв ризиковості платника податку».

При цьому фіскальним органом у квитанції зазначено лише загальне посилання на відповідність податкової накладної критеріям ризиковості платника податку, визначеним пп. 2.1 п. 2 Критеріїв ризиковості платника податку, у той час, як чинне законодавство вимагає від контролюючого органу зазначення конкретного виду критерію.

Зазначаємо, що пунктом 2 листа ДФС від 21.03.2018 №959/99-99-07-18 «Критерії ризиковості платника податку» визначені критерії ризиковості здійснення операції. Зокрема, відповідно до підпункту 2.1 цього пункту податкові накладні/розрахунки коригування, складені платниками податку, перевіряються на відповідність ознакам ризиковості здійснення операцій: обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування, яку(ий) подано на реєстрацію в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України такого товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягу постачання відповідного товару/послуги, зазначеного у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року в Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 75 відсотків загального такого залишку) товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД та послуг з кодами згідно з ДКПП, перелік яких визначено ДФС відповідно до додатка, та відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в Таблиці даних платника податку як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється).

Такі ж критерії ризиковості визначені у листі ДФС України від 07.08.2019 №1962/99-99-29-01-01.

З урахуванням положень наведеної норми, можна зробити висновок, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі підпункту 2.1 пункту 2 Критеріїв ризиковості платника податку контролюючий орган має вказати чіткі підстави для такого рішення, зокрема, навести детальний обґрунтований розрахунок, що свідчитиме про відповідність податкової накладної визначеному критерію.

Крім того, в порушення наведених вимог законодавства, оскаржувані рішення містять лише загальний перелік документів, передбачений формою такого рішення, і підкреслення документів, які, на думку контролюючого органу, Позивачем не надано, не містить.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом в постановах від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18 (адміністративне провадження №К/9901/62472/18), від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18 (адміністративне провадження №К/9901/7590/19), від 02 липня 2019 року у справі №140/2160/18 (адміністративне провадження №К/9901/13662/19).

На підтвердження взаємовідносин ТОВ «Агропродресурс-М» та ТОВ «АТБ-Маркет» відображених у податкових накладних Позивачем надані всі необхідні та достатні документи для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Як встановлено судом, підтверджено матеріалами справи і не спростовано Відповідачами, надані Позивачем документи підтверджували здійснення господарських операцій, що стали передумовою для складення податкових накладних. Документи складені з дотриманням вимог законодавства і були достатніми для реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Так, зокрема, судом встановлено, що у TOB «АТБ-МАРКЕТ» перед Позивачем існує заборгованість за договором № Р 87898 від 01.01.2019 у сумі 2 112 840 грн. 09 коп., про що надано копію угоди про взаєморозрахунки за період 01.09.2020-30.09.2020.

На підтвердження факту передачі товару Позивачем були оформлені і надані TOB «АТБ-МАРКЕТ» видаткові накладні на кожну поставку товару, сертифікати якості, виписано зведені податкові накладні.

Товар було вироблено власними силами на власних виробничих потужностях, розташованих за адресою: Запорізька обл., Запорізький р-н, с.Розумівка, вул.Миру, 1-6.

Доставка товару здійснювалась Позивачем власними транспортними засобами на розподільчі центри TOB «АТБ-МАРКЕТ», а саме: РЦ-7 Дніпропетровська область, Дніпровський р-н, територія Слобожанської селищної ради, комплекс будівель та споруд №8 та на РЦ-20 Харківська область, Харківський р-н, сел. Докучаєвське, вул. Об`їздна, 1.

З розподільчих центрів на магазини TOB «АТБ-МАРКЕТ» продукцію перевозила логістична компанія TOB «ЛОГІСТИК ЮНІОН», відповідно до умов підписаного з Позивачем договору про надання логістичних послуг №ЛЮ-Д-756 від 01.01.2019, копія якого долучена до матеріалів справи.

За умовами Договору поставки № Р87898 від 01.01.2019, постачання товару мало регулярний характер.

Відтак, обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.

Саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

В даному випадку, Відповідачами ґрунтовних недоліків щодо поданих Позивачем документів не встановлено та не зазначено їх у оскаржуваних рішеннях, а відмова у реєстрації податкових накладних фактично обґрунтована відсутністю документів складських документів (інвентаризаційних описів).

Також, з наданих до матеріалів справи документів та документів, які надавались контролюючому органу, було можливо встановити підстави для складання та направлення на реєстрацію податкових накладних.

Оцінюючи вищевикладені обставини, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що рішення від 27.03.2019 №1123224/38135838 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 15.01.2019; рішення від 27.03.2019 №1123189/38135838 про відмову в реєстрації податкової накладної №5 від 31.01.2019; рішення від 20.11.2019 №1333991/38135838 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 15.03.2019; рішення від 31.03.2020 №1506008/38135838 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 31.03.2019; рішення від 31.03.2020 №1506003/38135838 про відмову в реєстрації податкової накладної №4 від 30.04.2019; рішення від 31.03.2020 №1506011/38135838 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 15.05.2019; рішення від 31.03.2020 №1506005/38135838 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 31.05.2019; рішення від 31.03.2020 №1505997/38135838 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 05.07.2019 є протиправними та підлягають скасуванню.

Оскільки рішення комісії про відмову у реєстрації податкової накладної скасовано, відповідно пунктів 19-20 Порядку №1246, наявні підстави для зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №2 від 15.01.2019; податкову накладну №5 від 31.01.2019; податкову накладну №1 від 15.03.2019; податкову накладну №2 від 31.03.2019; податкову накладну №4 від 30.04.2019; податкову накладну №1 від 15.05.2019; податкову накладну №2 від 31.05.2019; податкову накладну №1 від 05.07.2019.

Європейський суд з прав людини вказав, що пункт перший статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними, залежно від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги, між іншим, різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи (PRONINA v. UKRAINE, № 63566/00, § 23, ЄСПЛ, від 18 липня 2006 року).

Суд враховує й те, що згідно п. 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

За даних обставин колегія суддів вважає, що суд першої інстанції під час розгляду даної справи об`єктивно, повно, всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, застосував до правовідносин, які виникли між сторонами у справі, норми права які регулюють саме ці правовідносини, зроблені судом першої інстанції висновки відповідають фактичним обставинам справи та підтверджуються належними письмовими доказами, які зібрані та досліджені судом під час розгляду даної адміністративної справи, рішення суду першої інстанції про задоволення позову у даній справі прийнято без порушення норм процесуального та матеріального права, і тому рішення суду першої інстанції у даній адміністративній справі від 25 січня 2021 року необхідно залишити без змін.

Доводи апеляційної скарги спростовуються дослідженими у справі доказами і не можуть бути підставою для скасування рішення суду, а тому апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 243, 311, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області - залишити без задоволення.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 25 січня 2021 року у справі №280/7804/20 - залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня її проголошення.

У разі якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини судового рішення або розгляду справи (вирішення питання) без повідомлення (виклику) учасників справи, зазначений строк обчислюється з дня складання повного судового рішення.

Головуючий - суддя В.В. Мельник

суддя Д.В. Чепурнов

суддя С.В. Сафронова