Справа № 280/974/21
Суддя: Лазаренко Максим Сергійович
Дата ухвалення: 2021-08-16 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЗАПОРІЗЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

16 серпня 2021 року Справа № 280/974/21 м.Запоріжжя
Запорізький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Лазаренка М.С., розглянувши у порядку письмового провадження адміністративну справу за правилами загального позовного провадження за позовом Фермерського господарства «Фаворит-ВП» (72220, Запорізька область, Веселівський район, с.Новоуспенівка, вул. Крупської, буд.18, ) до Головного управління ДПС у Запорізькій області (69107, м.Запоріжжя, пр.Соборний, буд.166; код ЄДРПОУ ВП 44118663), про визнання протиправними та скасування податкових - повідомлень рішень,-

ВСТАНОВИВ:

До Запорізького окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Фермерського господарства «Фаворит-ВП» (далі - позивач) до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі - відповідач), (далі - відповідач 2), у якій позивач просить суд:

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 28.12.2020 №0, №0.

Ухвалою суду від 08 лютого 2021 року провадження у справі відкрито за правилами загального позовного провадження, підготовче судове засідання призначено на 03.03.2021.

В підготовчому судовому засіданні 03.03.2021 оголошено перерву до 06.04.2021

Протокольною ухвалою суду від 06.04.2021 закрито підготовче провадження у справі та призначено до розгляду по суті на 19.04.021.

В судовому засіданні 19.04.2021 оголошено перерву до 14.05.2021.

В обґрунтування позовних вимог позивачем зазначено, що Головним управлінням ДПС у Запорізькій області 03.11.2020 року о 10°° год. відповідно до наказу Головного управління ДПС у Запорізькій області від 29.10.2020 року № 279-П була проведена фактична перевірка діяльності Фермерського господарства «Фаворит-ВП» (). за результатами якої був складений Акт № 686/08-01-07-20/31433397 від 12.11.2020 року. В ході проведення перевірки встановлено факт придбання фермерським господарством у TOB «Меркурій-2017» дизельного пального, об`єм якого складав 10600 дм3, при цьому наявність за адресою вул. Миру, буд. 7. с. Новоуспенівка, Веселівський район. Запорізька область стаціонарної або пересувної ємності та залишків пального встановлено не було. На підставі Акта перевірки Головним управлінням ДПС у Запорізькій області щодо голови господарства було складено протокол про адміністративне правопорушення від 12.11.2020 року № 420. а також прийнято податкові повідомлення-рішення: № 0 від 28.12.2020 року, яким на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України та частини 2 статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» № 481/95-ВР від 19.12.1995 року за порушення законодавства у сфері виробництва та обігу алкогольних напоїв та тютюнових виробів - відсутність ліцензії на право зберігання пального до ФГ «Фаворит-ВП» () застосовано штрафні санкції у сумі 500000 грн.; № 0 від 28.12.2020 року, яким на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України та ст. 117 Податкового кодексу України за порушення законодавства щодо обліку платників податків - не подання до податкових органів відомостей про об`єкт оподаткування, а саме використання ємності для зберігання пального до ФГ «Фаворит-ВП» () застосовано штрафні санкції у сумі 1020 грн. Під час проведення фактичної перевірки за адресою: вул. Миру, буд. 7, с. Новоуспенівка, Веселівський район. Запорізька область стаціонарної або пересувної ємності та залишків пального встановлено не було. Крім того, поданою ФГ «Фаворит-ВП» до податкового органу інформацією (форма - 20 ОПП) від 25.09.2020 року № . серед зазначених орендованих об`єктів ємність для зберігання пального не значилась. Отже, досліджуючи акт перевірки, можна дійти висновку, що ревізори обмежились лише описом факту придбання ФГ «Фаворит-ВП» дизельного пального, не встановивши факт його зберігання, місце зберігання, наявні на час перевірки залишки та порядок його використання. Під час проведення перевірки головою ф/г було надано пояснення відповідно до, якого фермерське господарство не заперечувало факту поставки пального, проте заперечило факт його зберігання на момент проведення перевірки, оскільки пальне отримувалось виключно для потреб власного споживання та було відразу ж використане у господарській діяльності господарства - для заправки сільськогосподарської техніки та наявних транспортних засобів. На підтвердження податковому органу під час перевірки було надано інформацію та копії правовстановлюючих документів на транспортні засоби, які перебувають у власності та користуванні господарства - 26 одиниць, загальний об`єм паливних баків яких складає 11225 літрів. Додатково ревізору на її вимогу було надано інформацію та первинні бухгалтерські документи щодо обігу та списання палива, а саме відомість, звіт про списання та маршрутні листи. Але вказані документи були оглянуті та повернені із наданням усного роз`яснення про відсутню необхідність в них. Тому, відповідно до вимог чинного законодавства, в даному випадку в діях ФГ «Фаворит- ВП» відсутній склад податковою правопорушення, оскільки дизельне пальне отримувалось виключно для потреб власного споживання та було відразу ж використане для заправки сільськогосподарської техніки та наявних транспортних засобів, а податковим органом не надано будь-яких доказів факту зберігання пального поза паливними баками, наявність місця його зберігання та залишків на час перевірки. Відтак, вважаємо недоведеним факт зберігання ФГ «Фаворит-ВП» пального без наявності ліцензії, що виключає можливість притягнення його до відповідальності за Законом України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального».

Представник відповідача проти адміністративного позову заперечив з підстав, викладених у письмовому відзиві (вх.№12622 від 03 березня 2021 року), відповідно до якого зазначено, що у відповідності до пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, пп.75.1.3 п.75.1 ст.75, пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 Податкового Кодексу України (далі - ПК України), на підставі наказу ГУ ДПС у Запорізькій області від 29.10.2020 №276-п ГУ ДПС у Запорізькій області було проведено фактичну перевірку ФГ «Фаворит- ВП» (), за період діяльності з 01.08.2020 по 11.11.2020 з питання здійснення контролю за додержанням суб`єктом господарювання вимог законодавства, які є обов`язковими при виробництві, обліку, зберіганні, використанні та транспортуванні пального; наявності супровідних документів на товар (прибуткових, товарно-транспортних, видаткових та акцизних накладних), виявлення порушень у сфері виробництва і обігу пального, за результатами якої складено акт від 12.11.2020 № 686/08-01- 07-20/31433397. За результатами розгляду наданих документів встановлено, що ФГ «ФАВОРИТ-ВП» в особі голови Поліщука Віктора Петровича (постачальник) 20 серпня 2020р. укладено з TOB «МЕРКУРІЙ-2017» в особі директора Гурильова Сергія Юрійовича (покупець) договір №169, відповідно пункту 1.1. якого предметом поставки є нафтопродукти. Придбання дизельного палива здійснювалось на умовах зазначеного договору відповідно видаткової накладної № 555 від 21.08.2020р. та податкової накладної №173 від 21.08.2020 на загальну суму 187620,00грн (дизельне паливо, об`єм 10600 дмЗ). Згідно наданої товарно-транспортної накладної на відпуск нафтопродуктів (нафти) №002955 від 21.08.2020 року, автомобілем MERCEDES Benz 1619 державний № НОМЕР_1 ; замовнику TOB «Меркурій- 2017» доставлено товар на пункт розвантаження за адресою: вул. Миру, буд .7 с. Новоуспенівка, Веселівський р-н, Запорізька область. В акцизній накладній, виписаній та зареєстрованій 21.08.2020 за № в 1С «Архів податкової звітності» в «Єдиний реєстр акцизних накладних» (далі - СРАН) зазначено про передачу нафтопродукту з кодом УКТЗЕД , об`ємом 10600 дмЗ (маса нафтопродукту 9116 кг) на адресу отримання пального: вул. Миру, б. 7, с. Новоуспенівка, Веселівський р-н, Запорізька обл., 72220. До перевірки не надано інших документів, які б підтверджували факти розвантаження товару за іншою адресою. Тобто адреса отримання пального та його зберігання підтверджена договором поставки, акцизною накладною та товарно-транспортною накладною на відпуск нафтопродуктів (нафти) - вул. Миру, б. 7, с. Новоуспенівка, Веселівський район, Запорізька область. В ході проведення перевірки при аналізу податкової інформації з ЄРАН встановлено, що в перевіряємому періоді ФГ "ФАВОРИТ-ВП» не реєструвало акцизних накладних на реалізацію дизельного пального. Згідно пояснень голови ФГ «ФАВОРИТ-ВП» «вигрузка палива була проведена в орендовану техніку по юридичній адресі фермерського господарства», однак інформація про використання орендованої техніки Повідомленням форми 20-ОПП про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які проводяться діяльність, до податкових органів не подавалась. Також до перевірки не надано документи, що підтверджують факт списання та зберігання пального в орендованій техніці. Станом на дату придбання та оприбуткування пального відсутня техніка для зберігання дизельного пального в об`ємі, який отримано відповідно до товарно-транспортної накладної на відпуск нафтопродуктів (нафти) №002955 від 21.08.2020 від постачальника ТОВ «МЕРКУРІЙ-2017». Документи на ємність в пункті розвантаження за адресою: вул. Миру, 6.7, с. Новоуспенівка, Веселівський район, Запорізька область, де зберігається дизельне пальне об`ємом 10600,00дм, відвантажене Позивачу, згідно податкової накладної № 173 від 21.08.2020, акцизної накладної № від 21.08.2020 та товарно-транспортної накладної на відпуск нафтопродуктів (нафти) №002955 від 21.08.2020, платником при перевірці не надано. Виявлені факти свідчать про порушення: ч.1, ч.8, ч.16 ст.15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» від 19.12.1995р. №481/95-ВР зі змінами та доповненнями, - зберігання пального в період з 01.07.2020 до 24.09.2020 (включно) без отримання ліцензії на право зберігання пального; пп.16.1.3 п. 16.1 ст. 16, п.63.3 ст.63 Податкового кодексу України - не подано у встановлений строк до податкових органів відомості про об`єкти оподаткування - ємності для зберігання пального. На підставі акту фактичної перевірки ГУ ДПС у Запорізькій області прийнято податкові повідомлення-рішення від 28.12.2020 №0 про нарахування штрафних (фінансових) санкцій на суму 500 000,00 грн., від 28.12.2020 №0 про нарахування штрафних (фінансових) санкцій на суму 1 020,00 грн. Таким чином, правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень підтверджують як фактичні обставини так і документальні докази. Просить відмовити у задоволенні позову у повному обсязі.

Розглянувши матеріали та з`ясувавши всі обставини адміністративної справи, які мають юридичне значення для розгляду та вирішення спору по суті, дослідивши наявні у справі докази у їх сукупності, судом встановлено наступне.

Головним управлінням ДПС у Запорізькій області 03.11.2020 року о 10°° год. відповідно до наказу Головного управління ДПС у Запорізькій області від 29.10.2020 року № 279-П була проведена фактична перевірка діяльності Фермерського господарства «Фаворит-ВП» (). за результатами якої був складений Акт № 686/08-01-07-20/31433397 від 12.11.2020 року

В ході проведення перевірки встановлено факт придбання фермерським господарством у TOB «Меркурій-2017» дизельного пального, об`єм якого складав 10600 дм3, при цьому наявність за адресою вул. Миру, буд. 7. с. Новоуспенівка, Веселівський район. Запорізька область стаціонарної або пересувної ємності та залишків пального встановлено не було.

На підставі Акта перевірки Головним управлінням ДПС у Запорізькій області щодо голови господарства було складено протокол про адміністративне правопорушення від 12.11.2020 року № 420. а також прийнято податкові повідомлення-рішення:

- № 0 від 28.12.2020 року, яким на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України та частини 2 статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» № 481/95-ВР від 19.12.1995 року за порушення законодавства у сфері виробництва та обігу алкогольних напоїв та тютюнових виробів - відсутність ліцензії на право зберігання пального до ФГ «Фаворит-ВП» () застосовано штрафні санкції у сумі 500000 грн.;

- № 0 від 28.12.2020 року, яким на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України та ст. 117 Податкового кодексу України за порушення законодавства щодо обліку платників податків - не подання до податкових органів відомостей про об`єкт оподаткування, а саме використання ємності для зберігання пального до ФГ «Фаворит-ВП» () застосовано штрафні санкції у сумі 1020 грн.

Не погоджуючись з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями позивач звернувся з даною позовною заявою до суду.

Надаючи правову оцінку вказаним обставинам, суд виходить з наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України №2755-VI від 02 грудня 2010 року (далі Податковий кодекс).

Право на проведення перевірки, в тому числі фактичної перевірки, визначено положеннями підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 та пункту 75.1. статті 75 Податкового кодексу.

Відповідно до пункту 75.1.3. статті 75 Податкового кодексу, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Отже, проведення камеральних, документальних (планових або позапланових; виїзних або невиїзних) та фактичних перевірок є правом Головного Управління Державної податкової служби у Запорізькій області, як податкового органу.

Відповідно до підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Підстави призначення, обставини та порядок проведення перевірки визначено положеннями статті 80 Податкового кодексу.

Як вбачається зі змісту спірного наказу від 29.10.2020 №279-П «Про проведення фактичної перевірки», в основу проведення фактичної перевірки платника податків відповідачем покладено підпункт 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункт 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 та підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу.

Так, статтею 20 Податкового кодексу визначено загальний перелік прав контролюючих органів, підпункт 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 визначає поняття фактичної перевірки, а підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу визначено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності такої підстави - у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Тобто, фактична перевірка повинна проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом за обов`язкової наявності хоча б однієї з підстав, визначених підпунктами 80.2.1 - 80.2.7 ст.80 Податкового Кодексу.

Відтак, для проведення фактичної перевірки мають існувати вказані вище фактичні обставини та передумови, які дозволяють податковому органу керуватись вказаною правовою нормою при призначенні (проведенні) такої перевірки.

Згідно змісту заперечень на відповідь на відзив на адміністративний позов, підставою для видання спірного наказу контролюючим органом зазначено, що згідно податкової інформації, яка надійшла від платників та міститься в базах даних: АІС "Податкових блок", ІТС "Єдине вікно подання електронної звітності" в Реєстрі операцій обсягів пального (СЕА РПСЕ), Реєстру акцизних накладних, Єдиному державному реєстрі суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним), Інформаційної системи «Архів електронної звітності», встановлено що ФГ "Фаворит-ВП" отримував через пересувні акцизні склади ТОВ "Меркурій-2017" значні обсяги пального.

В той же час суд вважає за необхідне зазначити, що інформація на підставі якої (начебто) прийнято наказ, повинна містити інформацію про хоча і можливі, проте конкретні порушення позивачем законодавства, контроль за яким покладено на податкові органи.

Зазначений висновок узгоджується з висновком Верховного Суду викладеним у постановах від 22 вересня 2020 року у справі №520/1304/2020 та від 04 грудня 2018 року у справі 820/4894/18.

Відповідно до вимог пункту 80.5 статті 80 Податкового кодексу, допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу, яка визначає умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок.

Згідно з абзацом третім пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу, посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, зокрема, копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.

Системно проаналізувавши положення статей 75-81 Податкового кодексу, суд приходить до висновку, що вимоги до змісту наказу про призначення як планової документальної перевірки, так і позапланової документальної перевірки, документальної невиїзної перевірки, фактичної перевірки сформульовані лише в абзаці 3 пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу, де вказано, що в наказі зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися.

Як вже зазначалось судом, підставою для прийняття спірного наказу, на думку відповідача, була податкова інформація яка надійшла від платників та міститься в базах даних: АІС "Податкових блок", ІТС "Єдине вікно подання електронної звітності" в Реєстрі операцій обсягів пального (СЕА РПСЕ), Реєстру акцизних накладних, Єдиному державному реєстрі суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним), Інформаційної системи «Архів електронної звітності».

Дослідивши зміст Наказу про проведення фактичної перевірки, судом встановлено відсутність у тексті спірного наказу інформації, яка свідчила б про наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів, та у зв`язку з якими у контролюючого органу виникає обґрунтована та законодавчо встановлена необхідність для здійснення належного податкового контролю.

В той же час суд вважає за необхідне зазначити, що інформація на підставі якої прийнято наказ про проведення фактичної перевірки, повинна містити інформацію про хоча і можливі, проте конкретні порушення позивачем законодавства, контроль за яким покладено на податкові органи. Саме з цього виходила колегія Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду при розгляді справи №520/1304/2020 (постанова від 22 вересня 2020 року) де предметом спору була протиправність наказу податкового органу про проведення фактичної перевірки.

При цьому, підпункт 80.2.5. пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу містить декілька обґрунтувань для проведення перевірки, а саме: така перевірка проводиться у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, а тому, зі змісту оскаржуваного Наказу від 21 серпня 2020 року №1915 року, неможливо встановити яке з окремих вказаних порушень слугувало конкретною підставою для його прийняття.

Зазначений висновок узгоджується з висновками Верховного Суду у складі колегії Касаційного адміністративного суду викладеним у постановах від 04 вересня 2020 року у справі №821/1274/18, від 02 вересня 2020 року у справі №821/1828/16 та від 04 грудня 2018 року у справі №820/4894/18.

З аналізу наведених норм законодавства вбачається, що здійснення перевірки є необхідною передумовою для винесення податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється податковими органами. Тому за відсутності проведеної перевірки як юридичного факту у контролюючого органу відсутня компетенція на винесення податкового повідомлення-рішення.

Така компетенція не виникає в силу самого лише факту вчинення платником податків податкового правопорушення. Для визначення контролюючим органом грошових зобов`язань платникові податків шляхом прийняття податкового повідомлення-рішення в зв`язку допущеними таким платником порушеннями необхідно дотриматися певних умов, а саме - спочатку провести податкову перевірку.

Нормами Податкового кодексу України, з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів, встановлені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. Невиконання цих вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

Таким чином, у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Аналогічна правова позиція висловлена колегією суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України у постановах від 16 лютого 2016 року (справа № 826/12651/14), від 27 січня 2015 року (справа № 21-425а14) та у постановах Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 17 березня 2018 року (справа № 1570/7146/12), від 24 жовтня 2018 року (справа № 808/1746/15) та від 04 лютого 2019 року (справа № 807/242/14).

При цьому суд не повинен надавати оцінку правомірності оспорюваного рішення, оскільки порушення процедури проведення перевірки нівелюють її наслідки, про що також неодноразово висловився Верховний Суд у своїх постановах від 19 листопада 2019 року у справі № 160/8859/18, від 30 червня 2019 року у справі № 825/1747/17.

Отже, у разі недотримання вимог проведення податкової перевірки у контролюючого органу відсутні підстави на прийняття рішення за результатами виявлених порушень і порушення процедури проведення перевірки нівелюють її наслідки.

Таким чином, порушення контролюючим органом вимог щодо призначення та проведення перевірки призводить до відсутності правових наслідків такої, а у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Тобто, приймаючи наказ про проведення фактичної перевірки позивача, контролюючий орган лише обмежився посиланнями на норми чинного законодавства, в тому числі норми Податкового кодексу України, якими визначено підстави для проведення фактичної перевірки платника податків. Але при цьому відповідач жодним чином не обґрунтував, що саме зумовило необхідність проведення перевірки цього підприємства, наявність (отримання) якої саме інформації стало приводом для її проведення, а також не вказав мету перевірки, що має визначатися з підстав проведення перевірки.

На думку суду, для призначення та проведення фактичної перевірки платника податків не достатньо вказати номер підпункту статті Податкового кодексу України, особливо якщо такий пункт містить декілька обґрунтувань для проведення перевірки.

Подібна правова позиція наведена у постанові Верховного Суду від 11 червня 2019 року у справі № 1440/2045/18.

Суд зауважує, що стаття 80 ПК України передбачає вичерпні підстави для проведення фактичної перевірки. Втім, застосовуючи конкретну правову підставу для призначення такої перевірки, у наказі на перевірку контролюючий орган зобов`язаний не тільки зазначити відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, але й обґрунтувати (пояснити), які саме фактичні підстави (обставини) зумовлюють необхідність проведення фактичної перевірки.

Як вже зазначалось вище, зі змісту наказу відповідача №279-П від 29 жотня 2020 року встановлено, що юридичною підставою для його прийняття та проведення фактичної перевірки позивача вказано підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Тобто, для проведення фактичної перевірки мають існувати вказані у вищенаведеній нормі фактичні обставини та передумови, які і визначають підстави для такої перевірки. Тому оцінка правомірності проведеної перевірки повинна надаватися з урахуванням достатності змісту наказу для висновків про фактичну підставу проведення відповідної перевірки. При цьому суд зазначає, що "підстава" це не нумероване позначення пункту 80.2 статті 80 ПК України, а обставини, які в цьому підпункті розкриваються та мають об`єктивно існувати. Іншими словами під "підставою" у підпункті 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України необхідно розуміти не порядковий номер підпункту пункту статті, а безпосередньо інформацію, відомості та інші обставини (подібна позиція викладена в постановах Верховного Суду від 1 липня 2019 року по справі N 140/2181/18, від 10 липня 2019 року по справі N 160/7669/18).

В даному випадку судом встановлено, що відповідач здійснюючи у наказі №279-П від 29 жотня 2020 року посилання на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України жодним чином не обґрунтував наявність підстав для проведення фактичної перевірки, які передбачені вищевказаною нормою, зокрема щодо отримання контролюючим органом в установленому порядку інформації про можливі порушення платником податків тих вимог чинного законодавства, що підпадають під предмет фактичної перевірки, що в свою чергу унеможливлювало для платника чітко розуміти мету такої перевірки, позаяк є незрозумілим про яке можливе порушення з його боку може йти мова.

Отже, зазначення в наказі лише підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, без посилання на конкретні обставини, не є підставою для проведення фактичної перевірки.

Втім, жодного посилання на отриману інформацію наказ ГУ ДПС у Запорізькій області про проведення фактичної перевірки ФГ "Фаворит-ВП" №279-П від 29 жовтня 2020 року не містить, а тому достеменно стверджувати, що саме ці обставини які у такій інформації викладені, а не будь-які інші повідомлення чи інформація інших органів, були фактичною підставою для проведення перевірки, суд не може. Крім того, суд вкотре наголошує, що підстава для проведення фактичної перевірки має бути чітко та безумовно вказана у наказі таким чином, щоб унеможливити сумніви у її наявності, та не робити спроб здогадів чи припущень про її існування, що фактично має місце у даній справі.

Таким чином зважаючи на викладене та беручи до уваги відсутність в наказі ГУ ДПС у Запорізькій області №279-П від 29 жовтня 2020 року будь-якого посилання на отриману відповідачем в установленому порядку інформацію про факти, які б свідчили про можливі порушення позивачем законодавства, суд вважає, що призначення та проведення фактичної перевірки щодо позивача здійснено протиправно.

Також, суд критично відноситься до посилання представника відповідача на ту обставину, що у зв`язку з допуском до перевірки, керівник підприємства розписався особисто про отримання - зазначених документів в направленнях, чим підтвердив правомірність дій фахівців ГУ ДПС у Запорізькій області по проведенню фактичної перевірки, а також, що жодних заперечень щодо проведення перевірки керівник Позивача не висловлював та не надавав письмово протягом перевірки, - з наступних підстав.

Верховний Суд у постановах від 13 березня 2018 року (справа № 804/1113/16), від 24 травня 2019 року (справа № 826/16221/15), від 03 жовтня 2019 року (справа №820/850/16), від 16 жовтня 2019 року (справа № 820/11291/15), від 22 листопада 2019 року (справа № 815/4392/15) висловив правову позицію, що саме на етапі допуску до перевірки суб`єкт господарської діяльності може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного здійснення податкового контролю щодо себе. Водночас, допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні відповідної виїзної або фактичної перевірки.

Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 ПК України).

Глава 8 розділу ІІ ПК України визначає види перевірок, які можуть бути проведені контролюючими органами, а також порядок та процедуру їх проведення. Зокрема, встановлюється чітке розмежування щодо порядку допуску до виїзних та невиїзних перевірок, а також щодо місця проведення зазначених перевірок.

При цьому, приписи ПК України в цій частині установлюють і певні правила поведінки при здійсненні перевірки як для суб`єкта владних повноважень, так і для платника податків, чітке дотримання яких вимагається задля забезпечення балансу між публічними і приватними інтересами.

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна планова/позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу (пункт 77.6 статті 77, пункт 78.5 статті 78 ПК України).

Стаття 81 ПК України визначає умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок.

Абзацами першим-четвертим підпункту 81.1 статті 81 ПК України встановлено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Отже, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог ПК України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава).

При цьому абзац п`ятий підпункту 81.1 статті 81 ПК України визначає, що у разі непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється (абзац шостий підпункту 81.1 статті 81 ПК України).

Зі змісту наведених правових норм вбачається, що законодавцем встановлено випадки, коли платник податків може скористатись правом недопуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки:

- непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків документів, визначених абзацами другим-четвертим пункту 81.1 статті 81 ПК України (направлення та наказу на проведення перевірки, службового посвідчення);

- оформлення документів, вказаних в абзацах другому-третьому пункту 81.1 статті 81 ПК України, з порушенням вимог, встановлених цим пунктом.

Разом з тим, недопуск посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки є правом, а не обов`язком платника податків, а тому реалізація права на судовий захист своїх прав та інтересів не може перебувати у залежності від використання особою своїх прав на їх позасудовий захист.

Положення статті 19 Конституції України встановлюють, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

При цьому кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб (стаття 55 Конституції України).

Право на судовий захист відображене і у частині першій статті 5 КАС України, відповідно до якої кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси.

Завданням адміністративного судочинства є ефективний захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень. Відповідно, у випадку звернення зацікавленої особи з позовом до суду, адміністративний суд повинен надати правову оцінку діям суб`єкта владних повноважень при прийнятті того чи іншого рішення та перевірити його відповідність критеріям правомірності, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень та які закріплені у статті 2 КАС України.

З урахуванням наведеного Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у справі №826/17123/18 від 21 лютого 2020 року відступив від висновків про застосування норми права у подібних правовідносинах у частині того, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного здійснення податкового контролю щодо себе; а також, що допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні відповідної документальної виїзної або фактичної перевірки, які викладено в постановах Верховного Суду від 13 березня 2018 року (справа № 804/1113/16), від 24 травня 2019 року (справа № 826/16221/15), від 3 жовтня 2019 року (справа № 820/850/16), від 16 жовтня 2019 року (справа № 820/11291/15), від 22 листопада 2019 року (справа № 815/4392/15) тощо.

Водночас, судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду сформулювала правовий висновок: "незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства".

З огляду на вищезазначений правовий висновок Верховного Суду оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень платник податків може посилатись на порушення порядку проведення такої перевірки (наказу), яким судами, поряд із встановленими в ході перевірки порушеннями податкового та/або іншого законодавства, має бути надана правова оцінка в першу чергу.

Необхідно звернути увагу на те, що відповідно до статті 1 Закону України №481 визначено, що місце зберігання пального - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування.

Податковим органом здійснено фактичну перевірку, однак в акті перевірки не встановлено місце зберігання пального. Також вимір залишків пального теж не здійснено.

Таким чином, суд приходить до висновку про те, що відповідальність яка наступає за зберігання пального без ліцензії повинна бути застосована у випадку фактичного зберігання такого пального по факу.

В акті перевірки визначено, що під час здійснення фактичної перевірки місць зберігання ПММ на ФГ "Фаворит-ВП" за адресою Запорізька обл., Веселівський район, с.Новоуспенівка, вул. Миру, буд. 7, не зафіксовано фактичні залишки пального в звязку із не наданнням документів бухгалтерського обліку та журналу обліку. Вивчивши подані платником документи та виходячи з факту придбання і розвантаження дизельного пального за вищевказаною адресою, податковий орган зробив висновок про зберігання придбаного пального.

Суд зазначає, що перевірка даних бухгалтерського обліку не є фактичною перевіркою пального у ємкості.

Більш того, сам податковий орган у Акті перевірки робить зауваження на тому, що вимірювання об`єму не проводилося, а відтак податковим органом не встановлено фактичну наявність у позивача дизельного пального.

В даному випадку, судом встановлено, що контролюючим органом порушено порядок призначення та проведення податкової перевірки, а Акт перевірки є недопустимим доказом, оскільки складений з порушення порядку встановленого Податковим кодексом України та сама перевірка наявності пального у позивача контролюючим органом не здійснена.

За введення некоректного бухгалтерського обліку, податковий кодекс передбачає відповільність, але не визначену Законом України №481.

А відтак, висновки акту фактичної перевірки №686/08-01-07-20/31433397 від 12 листопада 2020 року не можуть бути покладені в основу жодних рішень контролюючого органу, в тому числі і в основу спірних податкових повідомлень-рішень від 28.12.2020 №0, №0.

За таких обставин, у зв`язку із встановленням порушення порядку проведення податкової перевірки, суд не досліджує зміст виявлених порушень, оскільки такі виявлено з порушенням встановленої процедури.

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до частини 1 статті 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Згідно частини 2 статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку. Основними засадами (принципами) адміністративного судочинства є, зокрема, змагальність сторін, диспозитивність та офіційне з`ясування всіх обставин у справі.

Згідно частини 1 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

За приписами статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.

Відповідно до частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суд оцінивши докази, які є у справі, в їх сукупності приходить до висновку, що Всупереч наведеним вимогам, відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не надав суду достатніх беззаперечних доказів в обґрунтування наявності правових підстав для винесення оскаржуваного наказу, отже позовні вимоги Селянського (фермерського) господарства "Славутич" підлягають задоволенню у повному обсязі

Відповідно до статті 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Суд приходить до висновку про необхідність стягнення на користь Фермерського господарства «Фаворит-ВП» за рахунок бюджетних асигнувань до Головного управління ДПС у Запорізькій області судових витрати, у вигляді судового збору у сумі 9770 грн.

Враховуючи вищезазначене, та керуючись статтями 2, 77, 139, 241-245 КАС України, суд,

ВИРІШИВ:

Позовну заяву Фермерського господарства «Фаворит-ВП» (72220, Запорізька область, Веселівський район, с.Новоуспенівка, вул. Крупської, буд.18, ) до Головного управління ДПС у Запорізькій області (69107, м.Запоріжжя, пр.Соборний, буд.166; код ЄДРПОУ ВП 44118663) про визнання протиправними та скасування податкових - повідомлень рішень - задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 28.12.2020 №0, №0.

Стягнути на користь Фермерського господарства «Фаворит-ВП» за рахунок бюджетних асигнувань до Головного управління ДПС у Запорізькій області судові витрати, у вигляді судового збору у сумі 9770 гривень.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення з урахуваннями доповнень пункту 3 розділу VІ "Прикінцевих положень" Кодексу адміністративного судочинства України.

До дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи апеляційна скарга може бути подана до Третього апеляційного адміністративного суду через Запорізький окружний адміністративний суд.

Рішення виготовлено та підписано 16 серпня 2021 року.

Суддя М.С. Лазаренко