Справа № 500/2499/20
Суддя: Довга Ольга Іванівна
Дата ухвалення: 2021-08-02 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 серпня 2021 рокуЛьвівСправа № 500/2499/20 пров. № А/857/6759/21

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючий-суддя Довга О.І.,

суддя Бруновська Н.В.,

суддя Запотічний І.І.

секретар судового засідання Герман О.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 08 лютого 2021 року (головуючий суддя Мірінович У.А., м.Тернопіль, проголошено о 10:38:45, повне судове рішення складено о 15 лютого 2021 року) у справі № 500/2499/20 за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

07 вересня 2020 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі ФОП ОСОБА_1 , позивач) звернувся в суд першої інстанції з позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області (далі відповідач), в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 27 серпня 2018 року №6.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначав, що спірним рішенням відповідача донараховано ОСОБА_1 грошове зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем в сумі 346 784,00 грн та штрафними санкціями в сумі 173 392, 00 грн.

Позивач не погоджувався з такими донарахуваннями, мотивуючи їх безпідставність тим, що в грудні 2017 року ФОП ОСОБА_1 придбав у ТзОВ «Арія Моторс» автомобіль Х5 Series Fl5 BMW Х5 Mineral White Vin 0Y28211 - 1 шт. загальною вартістю 2 080 702 грн, в т. ч. ПДВ. 346 783,66 грн для використання в своїй господарській діяльності. Позивач зазначав, що власник (фізична особа) має законне право використовувати своє майно для здійснення підприємницької діяльності, крім винятків, встановлених законом, а тому, твердження податкового органу про те, що придбаний транспортний засіб не використовувався у господарській діяльності, не відповідає дійсності.

Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 08 лютого 2021 року позов задоволено:

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Тернопільській області від 27.09.2018 року №6 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 520176,00 грн;

- стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області на користь ОСОБА_1 судові витрати на суму 5201 (п`ять тисяч двісті одна) гривня 77 коп.

Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції дійшов висновку про те, що для організації своєї господарської діяльності по території України та за її межі, ФОП ОСОБА_1 використовував в тому числі і придбаний автомобіль як службовий, що дає йому право на податковий кредит. Натомість, відповідач не довів та не підтвердив належними доказами використання позивачем товарів/послуг, необоротних активів в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку та, як наслідок, виникнення обов`язку у позивача нарахувати «компенсаційні» зобов`язання з податку на додану вартість на підставі п.198.5 Податкового Кодексу України.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, покликаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, Головне управління ДПС в Тернопільській області подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржене судове рішення та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити.

Відповідач у доводах апеляційної скарги вважає неправильним застосування норм матеріального права, а саме пункту 198.3 статті 198, пункту 200.1, підпункту «б» пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України (в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - ПКУ), оскільки придбані автомобілі можуть бути приватною власністю лише фізичної або юридичної особи, та в подальшому використовуватись на власний розсуд у підприємницькій діяльності. Натомість законодавство України не передбачає можливості вважати майно, яке знаходиться у приватній власності фізичної особи, основними фондами суб`єкта господарювання, а відтак, у позивача відсутнє право на формування податкового кредиту. Крім того, відповідач в апеляційній скарзі зазначає, що позивач доводить використання автомобіля у господарській діяльності лише копіями подорожніх листів, що, на його переконання, не підтверджує факту використання транспортного засобу у господарській діяльності.

Також, скаржник просить про заміну відповідачу у цій справі на його правонаступника, а саме з Головного управління ДПС у Тернопільській області () на Головне управління ДПС у Тернопільській області, як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України (). Заміну обґрунтовує покликаннями на постанови уряду щодо ліквідації та утворення органів Державної податкової служби України.

Враховуючи положення статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів вважає, що слід замінити відповідача у справі.

Особи, які беруть участь у справі в судове засідання не з`явились. Водночас, відсутність сторін у справі, належних чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи в порядку ст.126 Кодексу адміністративного судочинства України, не перешкоджає розгляду справи у їх відсутності відповідно до норми ст.313 цього Кодексу.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, суд приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з огляду на наступне.

Як становлено судом позивач зареєстрований як платник ПДВ станом на 01.05.2005 року, з присвоєнням ІПН платника податку на додану вартість - №.

Головне управлінням ДФС у Тернопільській області провело документальну планову виїзну перевірку фізичної-особи підприємця ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2017 року, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2017 року, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2017 року.

Перевірку внесено до Плану-графіку проведення планових перевірок суб`єктів господарювання на 2018 рік, який розміщено на офіційному сайті ДФС (http://sfs.gov.ua/diyalnist-/plani-ta-zviti-roboti-/plani-ta-zviti-roboti/326656.html) із зазначенням місяця початку перевірки - вересень.

За результатами проведеної перевірки 25 вересня 2018 року відповідач склав акт №2171/19-00-33-06/ НОМЕР_1 , за висновками якого встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 вимог підпункту «г)» пункту 198.5 та пункту 196.6 статті 198 ПК України, внаслідок чого занижено податкове зобов`язання з податку на додану вартість на сум 346784 гривні за грудень 2017 року.

Так в акті зазначається, що в охоплений перевіркою період, позивач здійснив купівлю товарно-матеріальних цінностей, а саме: позивач придбав у ТзОВ «Арія Моторс» автомобіля Х5 series Fl5 BMW Х5 Mineral White Vin 0Y28211 загальною вартістю 2 080 702 грн (в т. ч. ПДВ - 346 783,66 грн) згідно податкових накладних: №400 від 20.12.2017р. - на загальну суму 1280702 грн., в т.ч. ПДВ 213450,30 грн.; №528 від 27.12.2017р. - на загальну суму 500000 грн., в т.ч. ПДВ 83333,33 грн.; №583 від 28.12.2017р. - на загальну суму 300000 грн., в т.ч. ПДВ 50000,00 грн.

Розрахунки за придбання здійснювались у безготівковій формі. Сума податку на додану вартість, згідно вище вказаних податкових накладних, включена позивачем до складу податкового кредиту з ПДВ в декларації за грудень 2017 року в сумі 346783,66 грн.

В акті документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 відповідач зазначив, що до перевірки надано реєстраційне посвідчення серії НОМЕР_2 на придбаний у грудні 2017 року транспортний засіб - автомобіль Х5 series F15 BMW Х5 Mineral White VIN НОМЕР_3 , в якому зазначено, що власником даного автомобіля є громадянин ОСОБА_1 .

У висновках акту відповідач вказав, що відповідно до статті 325 Цивільного кодексу України, право приватної власності на майно належить фізичній особі, а не фізичній особі - суб`єкту господарювання, що в свою чергу не дає можливості вважати майно (основні фонди), яке перебуває у приватній власності фізичної особи, основними фондами суб`єкта господарювання - фізичної особи.

Отже, на думку відповідача, фізична особа-підприємець, не будучи фактично суб`єктом права власності на таке майно, за умови включення до складу податкового кредиту суму ПДВ по податковій накладній з придбання транспортного засобу - зобов`язана нарахувати податкові зобов`язання по операції, що не є господарською діяльністю платника податку.

На підставі акту перевірки відповідач виніс оскаржене податкове повідомлення-рішення №6, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 520176 гривень, з яких 346784 гривень основного платежу, та 173392 гривні штрафних (фінансових санкцій).

Позивач з рішенням відповідача не погоджувався, та звернувся до суду з позовом.

Надаючи юридичну оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами у справі, колегія суддів враховує наступні міркування.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Як передбачено підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Податковим кодексом України у підпункті 14.1.138 пункту 14.1 статті 14 дано визначення поняттю основних засобів та передбачено, що основні засоби - матеріальні активи, у тому числі запаси корисних копалин наданих у користування ділянок надр (крім вартості землі, незавершених капітальних інвестицій, автомобільних доріг загального користування, бібліотечних і архівних фондів, матеріальних активів, вартість яких не перевищує 20000 гривень, невиробничих основних засобів і нематеріальних активів), що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку, вартість яких перевищує 20000 гривень і поступово зменшується у зв`язку з фізичним або моральним зносом та очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких з дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або операційний цикл, якщо він довший за рік).

Статтею 2 Господарського кодексу України встановлено, що учасниками відносин у сфері господарювання є суб`єкти господарювання.

Згідно з пунктом 2 частини 2 статті 55 ГК України, суб`єктами господарювання є громадяни України, іноземці та особи без громадянства, які здійснюють господарську діяльність та зареєстровані відповідно до закону як підприємці.

Таким чином, право власності на майно повинно реєструватись за фізичною особою, а не за фізичною особою - підприємцем.

Частиною 1 статті 52 Цивільного кодексу України та частиною 2 статті 128 ГК України встановлено, що громадянин - підприємець відповідає за зобов`язаннями, пов`язаними з підприємницькою діяльністю, усім своїм майном, на яке відповідно до Закону може бути звернено стягнення.

Таким чином, до податкового зобов`язання фізичних осіб - суб`єктів господарювання, зареєстрованих платниками податку на додану вартість, можливе включення сум податку на додану вартість, нарахованих у зв`язку з придбанням/реалізацією транспортних засобів, за умови дотримання приписів ПК України щодо його формування за умови використання таких транспортних засобів в оподатковуваних операціях у межах їх господарської діяльності та наявності належним чином документального оформлення та підтвердження відповідних витрат і відображення їх у бухгалтерському та податковому обліку.

Загальний порядок визначення об`єкта оподаткування з податку на додану вартість як для юридичних осіб, так і для фізичних осіб, зареєстрованих платниками ПДВ, регламентується статтею 185 ПК України.

При цьому, особливих умов для визначення об`єкта оподаткування для фізичних осіб - суб`єктів господарювання, зареєстрованих платниками податку, Кодексом не передбачено. Чинне законодавство не передбачає виокремлення майна, яке використовується підприємцем для здійснення підприємницької діяльності, із загальної маси належного цьому громадянинові майна.

Разом з цим, включення до податкового кредиту сум податку, нарахованих у зв`язку з придбанням транспортних засобів, можливе за умови використання таких транспортних засобів в оподатковуваних операціях у межах їх господарської діяльності та наявності належним чином документального оформлення та підтвердження відповідних витрат та відображення їх у бухгалтерському та податковому обліку.

Відповідно до пункту 6 Правил державної реєстрації та обліку автомобілів, автобусів, а також самохідних машин, сконструйованих на шасі автомобілів, мотоциклів усіх типів, марок моделей, причепів, напівпричепів та мотоколясок, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 07.09.1998 №1388, транспортні засоби реєструються за юридичними та фізичними особами в сервісних центрах МВС або через центри надання адміністративних послуг.

При цьому, абзацом третім пункту 6 прямо зазначено, що транспортні засоби, що належать фізичним особам - підприємцям, реєструються за ними як за фізичними особами.

Водночас, неможливість державної реєстрації транспортних засобів за фізичними особами - підприємцями не позбавляє права таких осіб на визначення податкового кредиту з податку на додану вартість по операціях з придбання транспортних засобів, якщо були дотримані умови його визначення, встановлені Податковим кодексом України.

Таким чином, оскільки позивач є власником транспортного засобу та використовує його у власній господарській діяльності, він має право на включення до податкового кредиту сум податку на додану вартість, сплаченого при його придбанні.

Відповідно до приписів пункту 198.1 та пункту 198.3 статті 198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Норми статті 198 Податкового кодексу України, зокрема пункт 198.5, встановлюють обов`язок платнику податку нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Водночас, абзац шостий пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України передбачає, що у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Таким чином, обов`язок доведення використання платником податків товарів/послуг, необоротних активів в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу) та, як наслідок, виникнення обов`язку у платника податків нарахувати компенсаційні зобов`язання з податку на додану вартість на підставі п.198.5 лежить на податковому органі.

Судом встановлено, що ОСОБА_1 придбавав автомобіль BMW Х5, згідно договору купівлі-продажу №4/3231025 від 29.01.2018 (арк. справи 58-67).

Пунктом 4.5 даного Договору передбачено, що всі платежі покупця повинні здійснюватися у безготівковій формі, шляхом перерахунку коштів на вказаний у Договорі банківський рахунок.

Так, згідно з довідкою АТ УКРСИББАНК № 137-548/833 від 16.07.2020р. (арк. справи 68), рахунок № НОМЕР_4 , з якого здійснювалися платежі на погашення кредиту та платежі за автомобіль Х5 series Fl5 BMW Х5 Mineral White VIN НОМЕР_3 згідно з Договором купівлі-продажу №17132 від 18.12.2017 р. відкрито на ОСОБА_1 як на фізичну особу-підприємця.

Суду також надано накладну № від 2401.2018 року (арк. справи 39) про реалізацію автомобілів зі змісту якої слідує, що автомобіль Х5 series Fl5 BMW Х5 Mineral White VIN НОМЕР_3 в кількості 1 штука реалізовано ОСОБА_1 , та в реквізитах покупця зазначено, окрім іншого, ІПН позивача за № НОМЕР_1 , який йому присвоєно як ФОП-у при реєстрації платником податку на додану вартість, про що вказано в першому розділі акта перевірки.

Окрім цього, відповідач не заперечив того факту, що позивач здійснює господарську діяльність за наступними видами економічної діяльності: 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин, 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами (основні види діяльності на момент перевірки) та ще за 18 не основними видами діяльності в різних галузях (арк. 4 акту перевірки).

Інформація про обсяг господарських операцій за даними видами діяльності, кількість працівників, наявність зареєстрованих на праві власності за позивачем нежитлових приміщень, які знаходяться за різними адресами як в м. Тернополі та Тернопільському районі, так і в інших населених пунктах України (м. Івано-Франківськ, с. Поляниця Івано- Франківської області) та які ним теж використовуються з метою ведення господарської діяльності, теж відображені в акті перевірки.

Верховний Суд у постановою від 10.04.2020 року у справі № 807/1930/16 зазначив необхідність встановити чи обліковував у бухгалтерському обліку позивач придбані транспорті засоби та яким чином, а якщо окремий облік основних засобів позивачем не вівся, то слід встановити чи при декларуванні, за наслідками здійснення господарської діяльності, позивачем у податковій звітності зазначалась амортизація основних засобів і чи така амортизація стосувалась придбаних транспортних засобів за наслідками придбання яких позивачем віднесено суми ПДВ до податкового кредиту.

Однак п. 2 ст. 3 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (далі - Закон № 996) передбачено, що бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фізичні особи - підприємці згідно з п. 177.10 ст. 177 ПКУ зобов`язані вести книгу обліку доходів і витрат, форму якої затверджено наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 № 481.

Отже, дія Закону № 996 не поширюється на таку категорію суб`єктів господарювання, як фізичні особи - підприємці, відповідно законодавством не передбачено ведення балансового обліку придбаного, спорудженого (збудованого) нерухомого або рухомого майна з метою документального підтвердження результатів господарської діяльності.

Таким чином, фізична особа-підприємець, на переконання апеляційного суду, може підтвердити використання придбаного нею майна під час здійснення нею господарської діяльності шляхом надання інших документів не пов`язаних із балансовим обліком. Так, позивачем вказано про те, що для організації своєї господарської діяльності по території України та за її межі, ФОП ОСОБА_1 використовувався в тому числі і вищевказаний у тексті придбаний автомобіль, підтвердженням чого є додатково надані позивачем копії подорожніх листів службового легкового автомобіля.

Тому, надаючи оцінку поданим сторонами у справі доказам, в сукупності з встановленими обставинами у справі, апеляційний суд вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що відповідач не доведено та не підтверджено належними доказами використання позивачем товарів/послуг, необоротних активів в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку та, як наслідок, виникнення обов`язку у позивача нарахувати компенсаційні зобов`язання з податку на додану вартість на підставі п.198.5 Податкового Кодексу України.

Як результат, відповідачем не доведено належних підстав для винесення податкового повідомлення рішення від 27.09.2018 року №6 форми Р, у зв`язку з чим позовні вимоги про визнання його протиправним та скасування підлягають до задоволення у повному обсязі.

Доводи апеляційної скарги у своїй сукупності зводяться до суб`єктивного трактування обставин справи та норм як матеріального так і процесуальна права, однак такі не впливають на зміст правовідносин та не спростовують висновків суду першої інстанції.

Статтею 316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Згідно ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України перерозподіл судових витрат не здійснюється.

Керуючись ст. ст. 243, 246, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,

П О С Т А Н О В И В:

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 08 лютого 2021 року у справі № 500/2499/20 - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя О. І. Довга
судді Н. В. Бруновська
І. І. Запотічний
Повне судове рішення складено 04 серпня 2021 року.