Справа № 320/4612/19
Суддя: Черпіцька Людмила Тимофіївна
Дата ухвалення: 2021-07-20 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 320/4612/19 Суддя (судді) першої інстанції: Панченко Н.Д.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 липня 2021 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

Головуючий суддя: Черпіцька Л.Т.
Пилипенко О.Є.
судді:Собків Я.М.

за участю секретаря: Зуєнка Д.П.

за участю:

представника позивача Гарголь В.В.,

представника відповідача Домашенко Т.Г.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 16.03.21 у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Агрофірма Дружба" до Головного управління Державної податкової служби у Київській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень ,

В С Т А Н О В И Л А:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Агрофірма Дружба» звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Київській області, правонаступник - Головне управління ДПС у Київській області, в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомення-рішення відповідача від 22.03.2019 №, №, №, №, №. В обґрунтування позовних вимог зазначено про те, податковим органом помилково встановлено порушення позивачем Податкового Кодексу України, що призвело до заниження податку на прибуток за 2016 рік у сумі 1037665 грн, не подано податкову декларацію з податку на прибуток підприємства з додатками за 2016 рік, занижено податок на додану вартість за грудень 2016 року у сумі 33072 грн, завищено суму від`ємного значення з податку на додану вартість за вересень 2018 року у сумі 27200 грн, та п. 15 п. 27 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, оскільки висновки посадових осіб, які здійснювали перевірку, є помилковими, не ґрунтуються на фактичних обставинах та зроблені у зв`язку з неправильним застосуванням норм податкового законодавства, без належного дослідження наданих позивачем до перевірки первинних документів. Враховуючи вищевикладене, податкові повідомлення-рішення від 22.03.2019 № , № , № , № та №, що прийняті на підставі даного акту, є протиправними та підлягають скасуванню.

Як вбачається з матеріалів справи, на підставі направлень від 15.01.2019 №65, №66, №67, №68, №69 та №70, виданих ГУ ДФС у Київській області, відповідно до плану-графіка проведення планових виїзних перевірок суб`єктів господарювання, на підставі наказу Головного управління ДФС у Київській області від 03.01.2019 №13 була проведена документальна планова виїзна перевірка товариства з обмеженою відповідальністю «Агрофірма Дружба» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2016 до 30.09.2018, валютного - за період з 01.01.2016 по 30.09.2018, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 по 30.09.2018, на підставі якої складено акт перевірки №158/10-36-14-02-13/30771141 від 01.03.2019 (надалі - акт перевірки), де зроблено висновок про порушення позивачем п. 44.1 ст. 44, пп.134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України в результаті чого занижено податок на прибуток за 2016 рік у сумі 1037665 грн, п. 120.1 статті 120 ПК України за не подану податкову декларацію з податку на прибуток підприємства з додатками за 2016 рік та пп. «г» п. 198.5 ст.198 ПК України із заниженням податку на додану вартість за грудень 2016 року у сумі 33072 грн, завищенням суми від`ємного значення з податку на додану вартість за вересень 2018 року - 27200 грн, п. 15 п. 27 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні.

22.03.2019 Головним управлінням ДФС у Київській області, на підставі порушень, що були встановлені та відображені в акті перевірки прийнято:

- податкове повідомлення-рішення №, згідно якого збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 41340,00 грн.

- податкове повідомлення-рішення №, згідно якого застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності в розмірі 44798,44 грн.

- прийнято податкове повідомлення-рішення №, згідно якого застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за платежем податок на прибуток приватних підприємств в загальній сумі 170,00 грн.

- податкове повідомлення-рішення №, згідно якого застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за платежем податок на прибуток приватних підприємств в загальній сумі 1297081,00 грн.

- податкове повідомлення-рішення №, згідно якого зменшено розмір суми від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 27200,00 грн.

Не погоджуючись з прийнятими Головним управлінням Державної фіскальної служби у Київській області податковими повідомленнями- рішеннями від 22.03.2019 № , № , № , № та №, вважаючи їх протиправними та такими, що належать скасуванню, позивач звернувся до суду за захистом своїх прав.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 16.03.2021 адміністративний позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Київській області від 22.03.2019 №, № , № , № та № .

Не погоджуючись із зазначеним судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, де просив скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким у позові відмовити. Мотивуючи апеляційну скаргу, відповідач зазначає, що рішення суду першої інстанції прийняте із порушенням норм матеріального права, без належного дослідження документів і встановлення фактичних обставин справи.

У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить рішення суду першої інстанції залишити без змін, а апеляційну скаргу - без задоволення з тих підстав, що рішення суду першої інстанції відповідає вимогам КАС України.

Відповідно до частини 1 статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи, законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, оцінивши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги, з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлено, що у період з 15.01.2019 до 25.02.2019 ГУ ДФС у Київській області проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Агрофірма Дружба» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2016 до 30.09.2018, за результатами якої складено акт від 01.03.2019 № 158/10-36-14-02-13/30771141 «Про результати документальної планової виїзної перевірки товариства з обмеженою відповідальністю «Агрофірма Дружба» () з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2016 до 30.09.2018, валютного - за період з 01.01.2016 до 30.09.2018, єдиного внеску на загальнообов`язкове соціальне страхування - за період з 01.01.2016 до 30.09.2018».

Оцінюючи зміст податкового повідомлення-рішення від 22.03.2019 № , колегія суддів зазначає про таке.

Суть порушень з позиції податкового органу (за податковим повідомленням-рішенням від 22.03.19 № ): встановлено факт перевищення ліміту залишку готівки в касі підприємства у 2018 році у сумі 22399,22 грн, чим порушено п.15, п.27 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління НБУ від 29.12.2017 №148 (із змінами та доповненнями) (далі за текстом - Положення № 148).

ТОВ «Агрофірма Дружба» установило ліміт залишку готівки в касі самостійно (наданою під час проведення перевірки) в сумі: 17,00 грн з 01.01.2016 до 31.12.2016 на підставі наказу від 01.01.2016 №5; 17,00 грн з 01.01.2017 до 31.12.2017 на підставі наказу від 01.01.2017 №1/1; 17,00 грн з 01.01.2018 до 31.12.2018 на підставі наказу від 02.01.2018 №1.

Станом на 09.01.2018 залишок готівки в касі позивача на кінець дня становив 8634,81 грн, 17.01.2018 - 10344,41 грн та 12.06.2018 - 3437,79 грн (стор. 27-28 акту перевірки);

Як визначено судом першої інстанції, штрафна санкція за перевищення встановлених лімітів залишку готівки в касах - у двократному розмірі сум виявленої понадлімітної готівки за кожний день, відповідно до приписів абз. 2 ст. 1 Указу Президента №436/95 від 12.06.1995 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» (що діяв на час перевірки).

Cуд критично ставиться до такого твердження суду першої інстанцій, з огляду на сформовану судову практику. Велика Палата Верховного Суду у постанові від 20.05.2020 у справі № 1340/3510/18 зазначила, що метою прийняття Указу № 436/95 було врегулювання відносин щодо належного обліку готівкових операцій суб`єктами підприємницької діяльності, які до цього не були належним чином врегульовані іншими законодавчими актами, а термін його дії обмежувався прийняттям відповідного закону. Оскільки шляхом прийняття Закону № 265/95-ВР ці правовідносини врегулював законодавчий орган, то Указ № 436/95 припинив дію, і його положення вже не могло застосовуватися. З огляду на викладене Велика Палата Верховного Суду зазначила про неможливість застосування положення абз. 3 ст. 1 Указу № 436/95 у правовідносинах, що виникли після набрання чинності Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Згідно із частиною 5 статті 13 Закону України «Про судоустрій і статус суддів» від 02.06.2016 № 1402-VIII висновки щодо застосування норм права, викладені у постановах Верховного Суду, є обов`язковими для всіх суб`єктів владних повноважень, які застосовують у своїй діяльності нормативно-правовий акт, що містить відповідну норму права.

22.03.2019 керівник ГУ ДФС погодився з висновками ревізорів та прийняв податкове повідомлення-рішення № яким до позивача протиправно застосовано штрафні санкцій за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів у сумі 44798,44 грн.

Позивач стверджує, що податкове повідомлення-рішення № від 22.03.2019 щодо застосування штрафних санкцій за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів в сумі 44798,44 грн винесено за підстав, викладених на сторінці 28 акту перевірки, де зазначено про перевищення ліміту залишку готівки в касі підприємства в 2018 році у сумі 22399,22 грн у зв`язку з не підтвердженням підписами одержувачів коштів за відомістю № 1 до видаткового касового ордеру № 5 від 09.01.18 у сумі 8633,06 грн, за відомістю № 2 до видаткового касового ордеру № 7 від 17.01.18 у сумі 10359,66 грн, за відомістю до видаткового касового ордеру №84 від 12.06.18 у сумі 3453,22 грн є протиправним та не базується на нормах чинного законодавства України так як під час проведення перевірки відповідачу надано касові документи з підтверджуючими підписами отримувачів коштів, а саме:

- відомість № 1 від 09.01.18, видатковий касовий ордер № 5 від 09.01.18, видатковий касовий ордер № 5/1 від 09.01.18 (отримання ОСОБА_1 орендної плати за земельний пай у сумі 3453,22 грн), видатковий касовий ордер № 5/2 від 09.01.18 (отримання ОСОБА_2 орендної плати за земельний пай у сумі 3453,22 грн), видатковий касовий ордер № 5/3 від 09.01.18р. (отримання ОСОБА_3 орендної плати за земельний пай у сумі 1726,62 грн);

- відомість № 2, видатковий касовий ордер № 7 від 17.01.18, видатковий касовий ордер № 7/1 від 17.01.18 (отримання ОСОБА_4 орендної плати за земельний пай в сумі 3453,22 грн), видатковий касовий ордер № 7/3 від 17.01.18 (отримання ОСОБА_5 орендної плати за земельний пай в сумі 3453,22 грн),

- відомість від 12.06.18, видатковий касовий ордер № 84 від 12.06.18, видатковий касовий ордер № 84/1 від 12.06.18 (отримання ОСОБА_6 орендної плати за земельний пай у сумі 3453,22 грн).

Як було зазначено представником позивача у судовому засіданні у суді першої інстанції - 09.01.18, 17.01.18 та 12.06.18, відповідальна особа (головний бухгалтер ОСОБА_7 ), перевіривши видаткові ордери № 5, № 84, № 7 і встановивши їх невідповідність пунктам 27, 28, 32 Положення № 148, згідно п 34 цього Положення повернула документи на доопрацювання. Після доопрацювання було видано видаткові касові ордери: № 5/1, № 5/2, № 5/3 від 09.01.18, що загальною сумою видачі становлять 8633,06 грн. і щодо розбіжності, тому відповідають оформленому ордеру № 5 та яка зазначена у відомості на виплату грошей № 1 від 09.01.18; № 7/1, № 7/2, № 7/3 від 17.01.18, що загальною сумою видачі становлять 10359,66 грн і відповідають ордеру № 7 та яка зазначена у відомості на виплату грошей № 2 від 17.01.18; № 84/1 від 12.06.18, що загальною сумою видачі відповідає ордеру №84 та яка зазначена у відомості на виплату грошей від 12.06.18.

Порядок ведення касових операцій у національній валюті України підприємствами (підприємцями), а також окремі питання організації роботи з готівкою визначається Положенням №148. Згідно вимог Положення № 148 та частини першої та другої статті 9 Закону України від 16.07.99 №996- XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» недоліки в первинних документах було усунуто, та у відповідності до п. 35 Положення № 148, належним чином оформлені видаткові касові ордери №№ 5/1, 5/2, 5/3, 7/1, 7/2, 7/3 та 84/1 після складання касиром звіту та його оброблення, скомплектовані в хронологічному порядку, пронумеровані, сформовані в справи відповідно до номенклатури справ та збережені відповідно до законодавства України. Відмовляючись прийняти до розгляду зазначені видаткові касові ордери № 5/1, № 5/2, № 5/3 від 09.01.18; № 7/1, № 7/2, №7/3 від 17.01.18, та № 84/1 від 12.06.18 представник відповідача мотивував таку відмову тим, що зазначені видаткові касові ордери оформлені з порушення а саме: «…не мають наскрізну нумерацію сторінок, а мають дробний номер від видаткових касових ордерів складених у відповідні дні…». Відповідно до п.34 Положення №148 касир під час одержання касових ордерів або видаткових відомостей зобов`язаний перевіряти: 1. Наявність і справжність на документах підписів, передбачених додатками 2 і 3 цього Положення, а на видатковій відомості - дозвільного напису керівника установи/підприємства або осіб, які ним уповноважені; 2. Правильність оформлення документів, наявність усіх реквізитів; 3.Наявність перелічених у документах додатків. Касир повертає документи для оформлення в разі невиконання хоча б однієї з вимог, зазначених у пп.1-3 п.34 розділу ІІІ цього Положення. Ліміт залишку готівки в касі - граничний розмір суми готівки що може залишатися в касі в позаробочий час та забезпечити роботу на початку наступного робочого дня (підпункт 16 пункту 3 розділу I Положення №148).

Відповідно до п.15 Положення №148 установи/підприємства мають право тримати в позаробочий час у своїх касах готівкову виручку (готівку) у межах, що не перевищують самостійно встановлений ними ліміт каси.

Відповідно до п. 26 Положення №148 видача готівки з кас проводиться за видатковими касовими ордерами (додаток 3) або видатковими відомостями. Документи на видачу готівки підписуються керівником і головним бухгалтером або особою, уповноваженою керівником. До видаткових ордерів додаються заяви на видачу готівки, розрахунки.

Підпис керівника установи/підприємства на видаткових касових ордерах не обов`язковий якщо на доданих до видаткових касових ордерів документах, заявах, рахунках є його дозвільний напис.

Відповідно до п. 28 Положення №148 касир проводить видачу готівки тільки особі, зазначеній у видатковому касовому ордері або видатковій відомості. Відповідно до п.40 Положення №148 касир здійснює запис в касовій книзі за операціями одержання або видачі готівки за кожним касовим ордером і видатковою відомістю в день її надходження або видачі.

Відповідно до частин першої та другої ст. 9 Закону України від 16.07.99 № 996- XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», із змінами та доповненнями, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, зокрема, посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення та особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Колегія суддів звертає увагу, що Положення № 148 не містить заборони дробної нумерації видаткових касових ордерів, тому твердження відповідача про те, що видаткові касові ордери №5/1, №5/2, №5/3 від 09.01.2018; №7/1, №7/2, №7/3 від 17.01.2018 та № 84/1 від 12.06.2018, подані позивачем не можуть братися до уваги так як мають дробний номер та не відображені в касовій книзі підприємства за відповідні дні та не можуть прийматися для виведення залишку готівки в касі не відповідає дійсності та не ґрунтується на приписах чинного законодавства.

Надаючи оцінку підставам застосованих до позивача штрафних санкцій у сумі 44798,44 грн за перевищення ліміту в касі, суд дійшов висновку, що надані до матеріалів справи первинні документи (видаткові касові ордери та відомість на виплату грошей) містили підписи одержувачів, Указ №436 не належав до застосування, тому висновки контролюючого органу в цій частині є помилковими.

Оцінюючи зміст податкових повідомлень-рішень від 22.03.19 № та від 22.03.19 № , колегія суддів зазначає про таке.

У позовній заяві позивач зазначає, що податкове повідомлення-рішення № від 22.03.19 щодо збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на загальну суму 41340 грн та податкове повідомлення - рішення № від 22.03.19 щодо зменшення розміру суми від`ємного значення суми податку на додану вартість у сумі 27200 грн прийняті за підстав, викладених на стор. 12 акту перевірки, де зазначено, що ТОВ «Агрофірма Дружба» було списано витрати на збут (рах. 93) рукав зерновий з поліетилену на підставі відповідних актів списання на загальну суму 301357,50 грн»; «до перевірки не надано документального підтвердження факту подальшого продажу рукавів зернових з поліетилену, тобто дохід не визнавався»; «перевіркою встановлено (на підставі пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14, пп. «г» п. 198.5 ст. 198, п. 189.1 ст. 189 ПК України), що операції зі списання ТОВ «Агрофірма Дружба» рукавів зернових з поліетилену в сумі 301357,50 грн не є господарською діяльністю у розумінні ПК України так як не виконуються основні критерії: реалізація та отримання доходу від даних операцій», - є протиправними та належать скасуванню.

Основним видом діяльності ТОВ «Агрофірма Дружба» є вирощування зернових культур (КВЕД 01.11). У періоді, що перевірявся вирощувалася кукурудза. На підставі актів списання № СпТ-000781 від 16.12.16 та № 91 від 02.04.18 рукава зернові поліетиленові в кількості 36 одиниць, при закладенні в них кукурудзи для подальшого зберігання списано на витрати зі збуту готової продукції (рах. 93) на загальну суму 301357,50 грн. Ці рукави зернові (сінажні) Harwell з поліетилену придбані ТОВ «Агрофірма Дружба» у складі партій у ТОВ «Планета Пластик» (накладна № 6450 від 29.11.16) та у ПП «Елтон 22» (накладна № рн-9999921 від 31.03.18). ТОВ «Агрофірма Дружба» повністю сплатило постачальникам за ці зернові рукава та на підставі податкових накладних (№ 598 від 29.11.16 та № 3 від 31.03.18) сформувало собі податковий кредит з податку на додану вартість відповідних звітних періодів.

Підпунктом 189.1 статті 189 ПК України визначено, що у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи із вартості їх придбання.

Господарською діяльністю згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України є діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу.

Зміст наведених положень у їх системному зв`язку свідчить про те, що використання платником податку товарів, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, поза межами його господарської діяльності зумовлює виникнення в нього обов`язку визначити податкові зобов`язання з ПДВ за основною ставкою згідно з підпунктом «г» пункту 198.5 статті 198 ПК України виходячи з бази оподаткування, обчисленої відповідно до пункту 189.1 статті 189 ПК України. У свою чергу, у разі використання таких активів безпосередньо в господарській діяльності платника податку такий обов`язок в останнього не виникає.

Під час списання товарів, що втратили споживчі властивості, зокрема непридатних для подальшого зберігання сільськогосподарської продукції (під час вилучення зерна з поліетиленового рукава порушується його цілісність), податкові зобов`язання з ПДВ не нараховуються за умови, що вартість таких товарів включається до вартості товарів/послуг, операції з постачання яких є об`єктом оподаткування ПДВ та пов`язані з отриманням доходів.

Відповідно до п. 14 Положення 9 «Запаси», витрати на збут не включаються до первісної вартості запасів, а належать до витрат того періоду, в якому вони були здійснені (встановлені).

ТОВ «Агрофірма Дружба» понесені витрати на придбання рукавів зернових поліетиленових та належним чином відображено у бухгалтерському обліку.

Посилання Відповідача на те, що операції зі списання ТОВ «Агрофірма Дружба» рукавів зернових з поліетилену в сумі 301357,50 грн не є господарською діяльністю у розумінні ПК України, так як не виконуються основні критерії, а саме: реалізація та отримання доходу від даних операцій, є хибним з огляду на таке.

Використання рукавів зернових (сінажних) Harwell з поліетилену призвело до впевненості, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигод підприємства, а витрати, пов`язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені згідно п. 8 Положення 15 «Дохід». Тобто їх застосування дозволило позивачу, при подальшій реалізації сільськогосподарської продукції, отримати дохід який визначається вартістю реалізації продукції з наявними якостями, які не втрачені в зв`язку з належним зберіганням та відсутністю необхідності зберігання кукурудзи на елеваторах інших підприємств (відсутні витрати з транспортування, зберігання та доробки продукції до відповідних стандартів якості).

Висновки податкового органу, що покладені в основу акта перевірки та стали підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, ґрунтуються на тому, що позивачем 16.12.16 та 02.04.18 здійснено списання рукавів зернових поліетиленових у кількості 36 одиниць без нарахування відповідних податкових зобов`язань з ПДВ за основною ставкою на загальну суму 301357,50 грн.

За рукави зернові (сінажні) Harwell з поліетилену придбані ТОВ «Агрофірма Дружба» у складі партій у ТОВ «Планета Пластик» (накладна № 6450 від 29.11.16) та у ПП «Елтон 22» (накладна № рн-9999921 від 31.03.18). ТОВ «Агрофірма Дружба» повністю сплатило постачальникам на підставі податкових накладних (№ 598 від 29.11.16 та № 3 від 31.03.18) сформувало податковий кредит з податку на додану вартість відповідних звітних періодів.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що закупівля рукавів зернових (сінажних) Harwell з поліетилену здійснювалась позивачем відповідно до накладних у ТОВ «Планета Пластик» (№ 6450 від 29.11.16) та у ПП «Елтон 22» (накладна № рн-9999921 від 31.03.18), з метою використання у процесі господарської діяльності - вирощування зернових культур (кукурудза), сплачену суму ПДВ у вартості придбаних рукавів зернових з поліетилену позивач включив до складу податкового кредиту у відповідному періоді.

Встановлено, що використання та наступне списання рукавів зернових є частиною єдиного виробничого процесу, а не окремою операцією,позаяк починаючи з дати поставки рукавів зернових (сінажних) Harwell з поліетилену відбувається процес фактичного використання у технологічному процесі на підприємстві, до якого відноситься зберігання врожаю кукурудзи в рукавах, що продовжує належної якості на триваліший строк, тобто надають можливість не здійснювати витрат на повторну очистку, сушку, тощо. Використання рукавів зернових (сінажних) Harwell з поліетилену пов`язана з виробництвом (виготовленням) товарів, спрямована на отримання доходу через зменшення витрат на зберігання та збільшення доходної частини від подальшої реалізації кукурудзи. За рахунок використання рукавів зернових (сінажних) Harwell з поліетилену позивачем мало наслідком зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу позивача, а отже отримання доходу. Зваживши ці обставини, суд першої інстанції праворміно дійшов висновку про те, що обов`язок нараховувати податкові зобов`язання з ПДВ з використаних у процесі господарської діяльності рукавів зернових (сінажних) Harwell з поліетилену у позивача відсутній, оскільки товарно-матеріальні цінності використовувались саме у процесі господарської діяльності Товариства та не брали участь у операціях, перелічених у пункті 198.5 статті 198 ПК України.

Аналогічний висновок сформовано у постанові Верховного Суду від 17.10.2019 у справі №802/1020/14-а (провадження № К/9901/4474/18) (ЄДРСР 85032513).

Законом України «Про відходи» від 05.03.98 № 187/98-ВР передбачено, що за самовільне розміщення чи видалення відходів чи порушення встановленого порядку поводження з відходами, що призвело або може призвести до забруднення навколишнього природного середовища, прямого чи опосередкованого шкідливого впливу на здоров`я людини та економічних збитків, особи, винні в порушенні законодавства про відходи, несуть дисциплінарну, адміністративну, цивільну чи кримінальну відповідальність.

Відповідно до ст. 17 цього Закону «суб`єкти господарської діяльності у сфері поводження з відходами укладають договори з юридичною особою, яка в установленому порядку визначена виконавцем послуг на вивезення побутових відходів на певній території, на якій знаходиться об`єкт утворення відходів».

ТОВ «Агрофірма Дружба» було укладено відповідний договір поставки з суб`єктом господарювання, що має відповідну ліцензію на право зберігання, заготівлі окремих видів відходів як вторинної сировини. В разі утворення відходів (в т. ч. від використаних рукавів зернових (сінажних) Harwell з поліетилену вони передаються на переробку (утилізацію) зазначеному підприємству.

Підпунктом 14.1.156 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк).

У розумінні підпункту 14.1.156 пункту 14.1 статті 14 та пункту 123.1 статті 123 ПК України штраф можна застосовувати лише у випадку, коли платник податків занизив податкове зобов`язання, що призвело до несплати коштів до відповідного бюджету.

Суд вважає, що правовий висновок відповідача помилковий, відтак податкове повідомлення-рішення № від 22.03.19 щодо зменшення розміру суми від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 27200,0 грн є протиправним та належить скасуванню.

Потреба зберігати виготовлену продукцію (кукурудзу) обумовлена виробничими цілями - реалізацією виготовленої продукції. Виробничі цілі у часі передують продажу виготовленої продукції, а витрати на їх оплату формують кінцеву вартість товару. Позивачем включено затрати на рукави зернові з поліетилену для визнання доходу так як їх вартість була закладена у вартість товару, що реалізований покупцеві.

За наведених обставин суд першої інстанції правомірно дійшов висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення № від 22.03.19 щодо збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість за грудень 2016 року на суму 33072,00 грн та застосування штрафу - 8268,00 грн та податкового повідомлення - рішення № від 22.03.19 щодо зменшення розміру суми від`ємного значення суми податку на додану вартість у сумі 27200 грн.

Оцінюючи зміст податкових повідомлень-рішень від 22.03.19 № та від 22.03.19 № , колегія суддів зазначає про таке.

Податкові повідомлення-рішення № від 22.03.19 щодо збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств в загальній сумі 1297081,00 грн та № від 22.03.19 щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій за платежем податок на прибуток приватних підприємств в загальній сумі 170,0 грн прийняті за підстав, викладених на сторінках 3-10 Акту перевірки, де зазначено, що ТОВ «Агрофірма Дружба» в порушення пп. 291.4 ст. 294, пп.298.8.4 п.298.8 статті 298 ПК УКРАЇНИ неправомірно застосувало спрощену систему оподаткування у 2016 році та відповідно абзацу 2 п. 299.11 ст. 299 ПК УКРАЇНИ за 2016 рік повинно було нарахувати податок на прибуток.

ТОВ «Агрофірма Дружба» занижено фінансовий результат до оподаткування за 2015 рік на суму 5764803,00 грн, що призвело до заниження податку на прибуток за 2016 рік на суму 1037665,00 гривень. Штрафна санкція за заниження податкового зобов`язання з податку на додану вартість (становить 25 % від суми зобов`язання відповідно до приписів абзацу 1 пункту 123.1 статті 123 ПК України). Штрафна санкція за неподання або несвоєчасне подання платником податків або іншими особами, зобов`язаними нараховувати і сплачувати податки та збори, платежі, контроль за сплатою яких покладено на контролюючі органи, податкових декларацій (розрахунків), а також іншої звітності, обов`язок подання якої до контролюючих органів передбачено цим Кодексом, - 170,00 гривень, та визначається згідно пункту 120.1 статті 120 ПК України.

22.03.2019 керівник ГУ ДФС погодився з висновками ревізорів та прийняв податкові повідомлення-рішення якими ТОВ «Агрофірма Дружба»: збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у загальній сумі 1297081,00 грн; застосовано штрафну (фінансову) санкцію за платежем податок на прибуток приватних підприємств у загальній сумі 170,00 грн.

За даними бухгалтерського обліку ТОВ «Агрофірма Дружба» кредиторська заборгованість перед ТОВ «Готель Лайн» в сумі 3000000 грн виникла у 2008 році. З 2008 року вказана заборгованість обліковувалася у відповідних регістрах бухгалтерського обліку, у 2018 році була списана.

09.11.2012 за договором купівлі-продажу корпоративних прав ТОВ «ДЕМЕТРИЯ» було передано корпоративні права ТОВ «Агрофірма Дружба» до ТОВ «РОС АГРО». Згідно п. 4.6. цього Договору сторонами було зафіксовано факт наявності кредиторської заборгованості в сумі 5337000,00 грн (а.с. 98). Відтак заборгованість ТОВ «Агрофірма Дружба» перед ТОВ «Готель Лайн» існувала і до продажу корпоративних прав, а саме з 2008 року, а мотив прив`язки відповідачем її до 2012 року є безпідставним та не ґрунтується на первинних документах і не відповідає характеру правовідносин.

Протягом 2012-2018 ТОВ «Готель Лайн» до позивача не звертався з вимогою про повернення грошей, така заборгованість в судовому порядку позивача не стягувалась. За період, що перевіряється (01.01.2016 - 30.09.2018) інших відносин між ТОВ «Агрофірма Дружба» та ТОВ «Готель Лайн» не було виявлено перевіркою.

Підпунктом 4.1.4 ст. 4 ПК України встановлено презумпцію правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Згідно з п.56.21 ст.56 ПК України, у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Виходячи з презумпції правомірності рішень платника податку, за відсутності будь-яких первинних документів щодо виникнення у 2008 році кредиторської заборгованості ТОВ «Агрофірма Дружба» перед ТОВ «Готель Лайн» в сумі 3000000 грн відповідач повинен був прийняти рішення про правомірність списання даної заборгованості позивачем у 2018 році, а не включати безпідставно вказану заборгованість до доходів позивача у 2015 році.

Про існування заборгованості перед ТОВ «Готель Лайн» було відомо з 2008 року так як вона обліковувалася у бухгалтерській програмі 1С Бухгалтерія, встановленій на ТОВ «Агрофірма Дружба», а саме відображена у картках рахунку 6852 за період січень-грудень 2008 року (договір-7 (18.03.08)), що пред`являлися під час перевірки відповідачеві та були долучені до позовної заяви (а.с.107).

Згідно із наданими до перевірки документами встановлено, що за даними бухгалтерського обліку ТОВ «Агрофірма Дружба» за рахунком 6852 (з 01.01.2017 - рахунок 6851) станом на 01.01.2016 рахується перед компанією ТОВ «Готель Лайн» кредиторська заборгованість (зобов`язання) в сумі 3000000 гривень.

ТОВ «Агрофірма Дружба» на підставі бухгалтерської довідки від 30.04.2018 (згідно з наказом директора від 30.04.2018) в бухгалтерському обліку 01.05.2018 відображено господарську операцію: списання кредиторської заборгованості, за якою минув строк позовної давності, - сумою поворотної фінансової допомоги, що відображено: Дт 6851 - Кт 719 у сумі 3000000 грн (аналітика згідно з карткою рахунку 6851: «сума поворотної фінансової допомоги отриманої в звітному періоді»).

ТОВ «Агрофірма Дружба» для підтвердження статусу платника єдиного податку на 2016 рік подано розрахунок частки сільськогосподарського товаровиробництва за 2015 рік (№ від 12.02.2016), де занижено загальну суму доходу сільськогосподарського товаровиробника на 3000000 грн, що вплинуло на частку сільськогосподарського товаровиробника за 2015 рік, що детально викладено в акті перевірки.

Перевіркою встановлено, що частка сільськогосподарського товаровиробництва ТОВ «Агрофірма Дружба» за 2015 рік складає 53,87%, що є менше ніж визначено п.п.4) п.291.4 ст.294 ПК України, та, відповідно до п.п.298.8.4 п.298.8 ст.298 ПК України ТОВ «Агрофірма Дружба» з 01.01.2016 мало сплачувати податки на загальних підставах. Перевіркою ТОВ «Агрофірма Дружба» встановлено, що у 2016 році фінансовий результат до оподаткування складав 5764803 гривень. Перевіркою зроблено висновки, що ТОВ «Агрофірма Дружба» в порушення п.44.1 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України занижено фінансовий результат до оподаткування за 2016 рік на суму 5764803 грн, що призвело до заниження податку на прибуток за 2016 рік на суму 1037665 гривень.

За Податковим кодексом України безнадійна заборгованість, у тому числі кредиторська, трактується, зокрема, як заборгованість за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності. Враховуючи це, у разі настання на дату балансу обставин, що свідчать, що раніше визнане зобов`язання не належить погашенню, відповідні суми повинні бути відображені у складі доходу за звітний період. Відповідно до абзацу а) підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 ПК України безнадійна заборгованість - заборгованість за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності.

Згідно з абзацом 2 пункту 299.11 статті 299 ПК України у разі виявлення відповідним контролюючим органом під час проведення виїзних документальних перевірок платника єдиного податку четвертої групи невідповідності вимогам підпункту 4 пункту 291.4 та пункту 291.5-1 статті 291 цього Кодексу у податковому (звітному) році або у попередніх періодах, такому платнику за такі періоди нараховуються податки та збори, від сплати яких він звільнявся як платник єдиного податку четвертої групи, та штрафні (фінансові) санкції (штрафи), передбачені главою 11 розділу II цього Кодексу. Такий платник податку зобов`язаний перейти до сплати податків за загальною системою оподаткування, починаючи з наступного місяця після місяця, у якому встановлено таке порушення.

Підпунктом 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 ПК України встановлено, що: фінансова допомога - фінансова допомога, надана на безповоротній або поворотній основі.

Безповоротна фінансова допомога - це: сума коштів, передана платнику податків згідно з договорами дарування, іншими подібними договорами або без укладення таких договорів; сума безнадійної заборгованості, відшкодована кредитору позичальником після списання такої безнадійної заборгованості; сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності; основна сума кредиту або депозиту, що надані платнику податків без встановлення строків повернення такої основної суми, за винятком кредитів, наданих під безстрокові облігації, та депозитів до запитання у банківських установах, а також сума процентів, нарахованих на таку основну суму, але не сплачених (списаних).

Поворотна фінансова допомога - сума коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов`язковою до повернення;

Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

Відповідно до пункту 135.1 статті 135 ПК України базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 298.8.1 пункту 298.1 статті 298 ПК України сільськогосподарські товаровиробники для переходу на спрощену систему оподаткування або щорічного підтвердження статусу платника єдиного податку подають до 20 лютого поточного року, зокрема, розрахунок частки сільськогосподарського товаровиробництва - контролюючим органам за своїм місцезнаходженням та/або за місцем розташування земельних ділянок за формою, затвердженою центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної аграрної політики, за погодженням із центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову та митну політику.

Згідно з пунктом 120.1 статті 120 ПК України неподання або несвоєчасне подання платником податків або іншими особами, зобов`язаними нараховувати та сплачувати податки, збори податкових декларацій (розрахунків), - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 170 гривень, за кожне таке неподання або несвоєчасне подання.

Відповідно до підпункту 14.1.262 пункту 14.1 статті 14 ПК України частка сільськогосподарського товаровиробництва для цілей глави 1 розділу XIV цього Кодексу - питома вага доходу сільськогосподарського товаровиробника, отриманого від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки, у загальній сумі його доходу, що враховується під час визначення права такого товаровиробника на реєстрацію як платника податку.

Підпунктом 4) пункту 291.4 статті 294 ПК України визначено, що суб`єкти господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, поділяються на такі групи платників єдиного податку: четверта група - сільськогосподарські товаровиробники, у яких частка сільськогосподарського товаровиробництва за попередній податковий (звітний) рік дорівнює або перевищує 75 відсотків.

Згідно з підпунктом 298.8.4 пункту 298.8 статті 298 ПК України у разі коли у податковому (звітному) році частка сільськогосподарського товаровиробництва становить менш як 75 відсотків, сільськогосподарський товаровиробник сплачує податки у наступному податковому (звітному) році на загальних підставах.

Відповідно до підпункту 4) пункту 299.10 статті 299 ПК України реєстрація платником єдиного податку є безстроковою та може бути анульована шляхом виключення з реєстру платників єдиного податку за рішенням контролюючого органу у разі, якщо у податковому (звітному) році частка сільськогосподарського товаровиробництва платника єдиного податку четвертої групи становить менш як 75 відсотків.

Відповідно до акту перевірки (стор 5-6) визначено, що частка сільськогосподарського товаровиробництва показана позивачем у поданій звітності за 2015 рік № від 12.02.2016 становить 99,71% виходячи з суми скоригованого валового доходу сільськогосподарського товаровиробництва 3525002 грн і суми доходу сільськогосподарського товаровиробника, отриманого від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва, продуктів її переробки та від надання супутніх послуг - 3514861 грн.

Таким чином позивач згідно поданої звітності, господарського і бухгалтерського обліку за характером діяльності і наявним майном підпадав під ознаки четвертої групи платника єдиного податку як сільськогосподарський товаровиробник.

Твердження позивача, що згідно п. 4.6. договору купівлі-продажу корпоративних прав (а.с. 98), укладеного між ТОВ «ДЕМЕТРИЯ» та ТОВ «РОС АГРО» 09.11.2012 щодо купівлі-продажу корпоративних прав на ТОВ «Агрофірма Дружба» було зафіксовано факт наявності кредиторської заборгованості в сумі 5337000 грн до якої увійшла і заборгованість ТОВ «Готель Лайн» є недоказовим (акт перевірки №10/2300/30771141 і результати оформлення та/або відображення у системі інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу не надав), тому суд першої інстанції правомірно піддав сумніву і зауважив, що зазначений договір не містить інформації про заборгованість Позивача саме перед ТОВ «Готель Лайн» та дату її виникнення.

Згідно п. 5 Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.

Таким чином суд дійшов висновку, що відповідачем не доведено виникнення ТОВ «Агрофірма Дружба» перед ТОВ «Готель Лайн» в сумі 3000000 грн саме у 2012 році, а відтак і необхідність включення її позивачем до фінансового результату до оподаткування за 2015 рік та, як наслідок, переходу 2016 році на сплату податку на прибуток на загальних підставах.

За наведених обставин суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що податкові повідомлення-рішення № від 22.03.19 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у загальній сумі 1297081 грн та № від 22.03.19 про застосування штрафних (фінансових) санкцій за платежем податок на прибуток приватних підприємств у загальній сумі 170 грн прийняті ГУ ДФС у Київській області, є протиправними та належать скасуванню.

Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі «Серявін та інші проти України» (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (RuizTorijav. Spain) № 303-A, пункт 29).

Відповідно до статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Колегією суддів встановлено, що судом першої інстанції було у повній мірі встановлено обставини справи, яким надано достатню правову оцінку із дотриманням діючих норм матеріально та процесуального права, проте без урахування практики Великої Палати Верховного Суду у постанові від 20.05.2020 у справі № 1340/3510/18 щодо санкцій за Указом №436.

Вказані представником відповідача в апеляційній скарзі доводи не свідчать про наявність передбачених статтею 317 КАС України підстав для скасування рішення суду першої інстанції, зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують та не дають підстав вважати, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.

Колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

За правилами статтею 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст.241-245, 308, 315, 316, 321, 322, 325, 328-329 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 16.03.21 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Повний текст постанови виготовлено 21 липня 2021 року.

Головуючий суддя: Л.Т. Черпіцька
судді:О.Є. Пилипенко
Я.М. Собків