Справа № 300/1332/21
Суддя: Чуприна О.В.
Дата ухвалення: 2021-07-19 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ІВАНО-ФРАНКІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
"19" липня 2021 р. справа № 300/1332/21
Івано-Франківський окружний адміністративний суд у складі судді Чуприни О.В., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Приватного підприємства "Карпатнафтопродукт" до Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування наказів №673 від 27.07.2020 "Про внесення змін до наказу ГУ ДПС від 02.07.2020 №573", №675 від 27.07.2020 і №674 від 27.07.2020, -
Приватне підприємство "Карпатнафтопродукт" (надалі по тексту також - позивач, ПП "Карпатнафтопродукт", підприємство, приватне підприємство, платник податків, суб`єкт господарювання) 01.04.2021 звернулося в суд з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області (надалі по тексту також відповідач, Головне управління ДПС в області, контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування наказів №673 від 27.07.2020 "Про внесення змін до наказу ГУ ДПС від 02.07.2020 №573", №675 від 27.07.2020 і №674 від 27.07.2020.
Позов мотивовано тим, що Головним управлінням ДПС в області в порушення норм чинного законодавства прийнято рішення, оформлені наказами за №673 від 27.07.2020 "Про внесення змін до наказу ГУ ДПС від 02.07.2020 №573", №674 та №675 від 27.07.2020, які видані на підставі підпунктів 75.1.3. пункту 75.1 статті 75, підпунктів 80.2.2., 80.2.5. пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України. Позивач вважає, що для проведення фактичної перевірки мають існувати фактичні обставини та передумови, визначені пунктом 80.2 Податкового кодексу України, які і визначають підстави для такої перевірки. Тому оцінка правомірності проведеної перевірки повинна надаватися з урахуванням достатності змісту наказу для висновків про фактичну підставу проведення відповідної перевірки. При цьому "підстава", як відзначає позивач, це не нумероване позначення пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, а обставини, які в цьому підпункті розкриваються та мають об`єктивно існувати. Тобто під "підставою" у підпункті 80.2.5. пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України необхідно розуміти не порядковий номер підпункту пункту статті нормативно-правового акту, а безпосередньо інформацію, відомості та інші обставини. Проте у спірному випадку, за доводами приватного підприємства, контролюючий орган, здійснюючи у наказах посилання на підпункт 80.2.5. пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України жодним чином не обґрунтував наявність підстав для проведення фактичної перевірки, які передбачені вищевказаною нормою, зокрема щодо отримання контролюючим органом в установленому порядку інформації про можливі порушення платником податків тих вимог чинного законодавства, що підпадають під предмет фактичної перевірки. Вказане, в свою чергу, унеможливлювало для суб`єкта господарювання чітко розуміти мету такої перевірки, та яке можливе порушення вчинене платником податків. Як вважає позивач нормами Податкового кодексу України, з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів, встановлені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення відповідної перевірки. Невиконання цих вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої. Таким чином, контролюючим органом не вказано про наявність підстав для призначення і проведення фактичної перевірки позивача на підставі підпунктів 80.2.2., 80.2.5. пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України. З наведених підстав, позивач вказує на протиправність наказів №673 від 27.07.2020 "Про внесення змін до наказу ГУ ДПС від 02.07.2020 №573", №675 від 27.07.2020 і №674 від 27.07.2020 та просить скасувати такі оскаржувані рішення.
За наслідками виконання позивачем ухвали про залишення позовної заяви без руху від 06.04.2021 (а.с.17-18), Івано-Франківським окружним адміністративним судом ухвалою від 23.04.2021, на підставі статей 260-261 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі по тексту також КАС України) відкрито провадження в даній адміністративній справі за правилами спрощеного позовного провадження без проведення судового засідання та виклику сторін за наявними матеріалами (а.с.58-59).
Відповідач скористався правом на подання відзиву на позовну заяву від 18.05.2021 за №5208/5/09-19-20-01, який надійшов на адресу суду із відповідними письмовими доказами 19.05.2021 (а.с.66-68, 69-76). У відзиві відповідач не погоджується з позовними вимогами та доводами, викладеними в адміністративному позові, та в обґрунтування своїх заперечень вказує на наступне. Зокрема зазначив, що згідно листа Нафтогазової Асоціації України №67 від 02.07.2020 щодо посилення контролю за суб`єктами господарювання, які отримали ліцензію на право зберігання пального, оптову торгівлю пальним за відсутністю місць оптової торгівлі пальним та на підставі підпунктів 80.2.2., 80.2.5. пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, контролюючим органом здійснено організацію фактичних перевірок відповідних суб`єктів господарювання, в тому числі і ПП "Карпатнафтопродукт". Так, посадовими особами Головного управління ДПС в області проведено фактичні перевірки паливних складів, які належать ПП "Карпатнафтопродукт", а саме: паливного складу за адресою вул. Вовчинецька, 69, м. Івано-Франківськ відповідно до наказу №673 від 27.07.2020 "Про внесення змін до наказу ГУ ДПС від 02.07.2020 №573" і на підставі направлень від 18.06.2020 за №№884, 885; паливного складу за адресою вул. Дудаєва, 31/А, м. Івано-Франківськ відповідно до наказу №674 від 27.07.2020 "Про внесення змін до наказу ГУ ДПС від 02.07.2020 №572" і на підставі направлень за №№886, 887; паливного складу за адресою вул. Рамішвілі, 2, м. Надвірна на підставі наказу №675 від 27.07.2020 "Про внесення змін до наказу ГУ ДПС від 02.07.2020 №574" і на підставі направлень від 18.06.2020 за №№888, 889. В ході проведення вказаних фактичних перевірок, контролюючим органом встановлено ряд порушень позивачем вимог чинного законодавства, за наслідками чого складено відповідні акти від 05.07.2020. За доводами відповідача, наказ є актом одноразового застосування та вичерпує свою дію фактом його виконання, а отже, задоволення позову в цій частині не може призвести до відновлення порушених прав платника податків. А за результатами реалізації прав, що випливають із вказаного наказу, податковим органом складено не лише акт перевірки, а й прийняті податкові повідомлення-рішення. Отже, на думку відповідача, податковим органом фактично реалізована його компетенція на проведення перевірки та оформлення результатів такої перевірки, у зв`язку з чим оспорювані накази не є такими, що порушують права позивача та інтереси шляхом обмежень у реалізації його прав чи безпідставного покладення на нього необґрунтованих обов`язків. Відтак, задоволення позовної вимоги про визнання протиправними та скасування наказів не призведе до поновлення порушеного права позивача, оскільки, по-перше, такі накази відповідача не є юридично значимим для позивача, по-друге, після проведення перевірки права платника податків можуть порушувати лише наслідки проведення відповідної перевірки. Враховуючи факт допущення позивачем посадових осіб контролюючого органу до перевірки, у спірних правовідносинах актом, що має певні правові наслідки, породжує права та обов`язки для платника податків є саме рішення податкового органу (акт індивідуальної дії), прийняте за результатами проведеної перевірки, тобто податкові-повідомлення рішення. Просив відмовити в задоволенні позовних вимог.
Від приватного підприємства, в свою чергу, 27.05.2021 в суд надійшла відповідь на відзив відповідача (а.с.77-82), в якому останній заперечив доводи відповідача, наведені у відзиві на позов зазначивши, що передумовою проведення фактичної перевірки з підстав, передбачених підпунктом 80.2.5. пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, є отримання в установленому законодавством порядку інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на органи державної податкової служби. Відтак, зазначаючи підстави для проведення перевірки, не достатньо вказати лише номер підпункту статті Податкового кодексу України. Тобто, підставою для проведення фактичної перевірки позивач вважає не посилання на положення Податкового кодексу України, а зазначення конкретно-визначених відомостей та/або даних, які відображені на матеріальних носіях або в електронному вигляді, що стали безпосереднім юридичним приводом для проведення фактичної перевірки з яких особа, яка знайомиться із наказом, може встановити обґрунтованість її призначення та проведення. Також позивач звернув увагу на те, що доповідна записка та спірний наказ не містить відомостей про те, яка саме інформація була отримана відповідачем щодо порушень саме з боку приватного підприємства (лист Нафтогазової Асоціації України не містить найменування жодного суб`єкта господарювання), а також не надано жодного доказу отримання такої інформації/звернення.
Позивачем, серед іншого, направлено клопотання про витребування доказів від 16.04.2021 і 25.05.2021, які надійшли на адресу суду 19.04.2021 і 27.05.2021 відповідно, втім питання щодо їх витребування не розглядалось судом, оскільки одразу після надходження таких клопотань відповідачем самостійно надавались такі документи (а.с.51-52, 83-84).
02.06.2021 контролюючий орган подав заперечення щодо відповіді на відзив позивача, вказавши на наступні обставини. Згідно пояснень відповідача Головне управління ДПС в області відповідно до підпунктів 80.2.2., 80.2.5. пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України видано накази від 02.07.2020 за № 572-574 "Про проведення фактичної перевірки" та виписано направлення від 02.07.2020 на проведення фактичних перевірок паливних складів та офісу ПП "Карпатнафтопродукт" з питань контролю за дотриманням суб`єктами господарювання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, реалізації підакцизних товарів, дотримання вимог законодавства України щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками. На виконання вказаних наказів здійснено ряд виходів за адресами підприємства, за результатами проведення яких відповідачем встановлено, що за адресами: вулиця Дудаєва, 31/А і вулиця Вовчинецька, 69, що у місті Івано-Франківську, а також за адресою: вулиця Рамішвілі, 2 у місті Надвірна знаходяться резервуари з пальним. У зв`язку з відсутністю посадових осіб ПП "Карпатнафтопродукт" за вказаними адресами виявилось неможливим провести фактичні перевірки зазначеного підприємства. Посадовими особами відповідача 13.07.2020 скеровано до Головного управління ДПС в області запити на встановлення місцезнаходження посадових осіб ПП "Карпатнафтопродукт", після чого відповідно до наказів №№673, 674, 675 від 27.07.2020 проведено фактичну перевірку даного підприємства. Відповідач, посилаючись на постанову Верховного Суду від 28.08.2020 у справі №818/532/16, зазначив, що вчинені контролюючим органом процедурні порушення під час призначенні проведення зазначеної перевірки підлягають оцінці і з огляду на те, наскільки вони вплинули на можливість платника податків захистити свої права щодо надання відомостей контролюючому органу задля правильного установлення обставин та обґрунтованості висновків, та чи призвели установлені процедурні порушення до необґрунтованості чи помилковості висновків контролюючого органу.
Позивачем направлено на поштову адресу суду клопотання про долучення до матеріалів справи додаткових письмових пояснень від 03.06.2021, які надійшли 07.06.2021 (а.с.101-105). У вказаних поясненнях платник податків навів аналогічні обґрунтування протиправності оскаржуваних наказів, що й у відповіді на відзив. Представник приватного підприємства, із посиланням на аргументи відповідача, вказує про проведення перевірок ПП "Карпатнафтопродукт" саме згідно наказів від 27.07.2020, зі змісту яких слідує, що дані накази є про внесення змін у відношенні до інших актів (наказів), які уже вичерпали свою дію, втім, як і в попередньому випадку, контролюючим органом не доведено та не надано суду доказів про наявність підстав і в такі накази, визначені пунктом 82.3 статті 82 Податкового кодексу України, для продовження спірного ініціювання перевірки як такої.
10.06.2021 від відповідача надійшли додаткові пояснення (датовані 09.06.2021), згідно яких останній звернув увагу на те, що окрім отриманої інформації відповідачем здійснено аналіз поданого позивачем повідомлення №20-ОПП де зазначено адреси місцезнаходження об`єктів оподаткування: вул. Дудаєва, 31/А, м. Івано-Франківськ та вул. Рамішвілі, 2, м. Надвірна, де також проведено фактичні перевірки. Таким чином, наказ є актом одноразового застосування та вичерпує свою дію фактом його виконання, а отже, задоволення позову в цій частині не може призвести до відновлення порушених прав платника податків. А за результатами реалізації прав, які випливають із вказаного наказу, податковим органом складено не лише акт перевірки, а й прийняті податкові повідомлення-рішення. Отже, податковим органом фактично була реалізована його компетенція на доведення перевірки та оформлення результатів такої перевірки, у зв`язку з чим оспорювані накази не є таким, що порушує права позивача та інтереси шляхом обмежень у реалізації його прав чи безпідставного покладення на нього необґрунтованих обов`язків, а відтак, задоволення позовної вимоги про визнання протиправним та скасування наказу не призведе до поновлення порушеного права позивача. У досліджуваному випадку оскаржувані накази відповідача не є юридично значимим для позивача, та після проведення перевірки права платника податків можуть порушувати лише наслідки проведення відповідної перевірки.
В свою чергу позивачем направлено додаткові пояснення від 06.07.2021, які надійшли на адресу суду 12.07.2021, за змістом яких платник податків висловив власну позицію щодо незрозумілості відповідно до якої отриманої інформації державних органів або органів місцевого самоврядування та на підставі яких наказів проводились перевірки, якщо надані відповідачем документи датовані після 02.07.2020, тобто після видачі наказів на проведення перевірок.
Розглянувши матеріали адміністративної справи, вивчивши зміст позовної заяви і відзиву на позов, відповіді на відзив, додаткових письмових пояснень, з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги та заперечення проти них, дослідивши і оцінивши зібрані по справі докази, в їх сукупності, проаналізувавши зміст норм матеріального права, які врегульовують спірні правовідносини, суд встановив наступні обставини.
Товариство з обмеженою відповідальністю Приватне підприємство "Карпатнафтопродукт" 29.08.2006 зареєстроване як юридична особа та перебуває на обліку у Головному управлінні Державної податкової служби в Івано-Франківській області.
До основного виду економічної діяльності ПП "Карпатнафтопродукт" за КВЕД 46.71 віднесено "Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами".
Також серед видів діяльності за КВЕД 42.99 визначено "Будівництво інших споруд, н.в.і.у.", за КВЕД 43.22 "Монтаж водопровідних мереж, систем опалення та кондиціонування", за КВЕД 43.31 "Штукатурні роботи", за КВЕД 43.33 "Покриття підлоги й облицювання стін", за КВЕД 43.34 "Малярні роботи та скління", за КВЕД 43.39 "Інші роботи із завершення будівництва", за КВЕД 43.99 "Інші спеціалізовані будівельні роботи, н.в.і.у.", за КВЕД 46.19 "Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту", за КВЕД 46.21 "Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин", за КВЕД 46.32 "Оптова торгівля м`ясом і м`ясними продуктами", за КВЕД 46.33 "Оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами", за КВЕД 46.39 "Неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами", за КВЕД 46.73 "Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням", за КВЕД 46.90 "Неспеціалізована оптова торгівля", за КВЕД 47.11 "Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами", за КВЕД 47.19 "Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах" за КВЕД 47.25 "Роздрібна торгівля напоями в спеціалізованих магазинах", за КВЕД 47.30 "Роздрібна торгівля пальним", за КВЕД 49.41 "Вантажний автомобільний транспорт" за КВЕД 52.24 "Транспортне оброблення вантажів", за КВЕД 55.10 "Діяльність готелів і подібних засобів тимчасового розміщування", за КВЕД 55.90 "Діяльність інших засобів тимчасового розміщування", за КВЕД 56.21 "Постачання готових страв для подій", за КВЕД 56.29 "Постачання інших готових страв" за КВЕД 68.10 "Купівля та продаж власного нерухомого майна", за КВЕД 68.20 "Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна" за КВЕД 77.11 "Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів" за КВЕД 41.20 "Будівництво житлових і нежитлових будівель".
Управлінням податкових перевірок, трансферного ціноутворення та міжнародного оподаткування Головного управління ДПС в області відповідно до вимог наказу ДФС України від 31.07.2014 за №22 "Про затвердження методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної податкової служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків" і на виконання листа Нафтової Асоціації України від 02.07.2020 за №67 щодо посилання контролю за суб`єктами господарювання, які отримали ліцензію на право зберігання пального, оптову торгівлю пальним за відсутністю місць оптової торгівлі пальним, оскільки всупереч вимогам законодавства здійснюють роздрібну торгівлю пальним, скеровано на ім`я начальника Головного управління ДПС в області доповідну записку від 06.07.2020 за №101/09-19-05-06-26, якою запропоновано провести фактичну перевірку, зокрема Приватного підприємства "Карпатнафтопродукт" (а.с.73, 74), а саме: паливний склад за адресою вул. Вовчинецька, 69, м. Івано-Франківськ; паливний склад за адресою вул. Дудаєва, 31/А, м. Івано-Франківськ; паливний склад за адресою вул. Рамішвілі, 2, м. Надвірна; офіс за адресою вул. Кисілевської, 41, м. Івано-Франківськ.
Головним управлінням ДПС в області відповідно до підпунктів 80.2.2., 80.2.5. пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України видано накази від 02.07.2020 за №№572, 573, 574 "Про проведення фактичної перевірки" та виписано направлення від 02.07.2020 на проведення фактичних перевірок паливних складів та офісу ПП "Карпатнафтопродукт" з питань контролю за дотриманням суб`єктами господарювання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, реалізації підакцизних товарів, дотримання вимог законодавства України щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (а.с.94-96).
З метою реалізації коментованих наказів здійснено вихід посадових осіб відповідача за адресою ПП "Карпатнафтопродукт".
За результатами здійснених заходів відповідачем встановлено, що за адресами: вулиця Дудаєва, 31/А та вулиця Вовчинецька, 69, що у місті Івано-Франківську, а також за адресою: вулиця Рамішвілі, 2 у місті Надвірна знаходяться резервуари з пальним, однак посадові особи ПП "Карпатнафтопродукт" відсутні у тому числі за юридичною адресою по вулиці Кисілевської, 41 в м. Івано-Франківську. Про таку подію складено акт №111/09/15/РРО/34085176 від 13.07.2020 про неможливість проведення фактичної перевірки ПП "Карпатнафтопродукт" та про відсутність посадових осіб за місцем здійснення діяльності (а.с.113), а також акти про відсутність платника податків від 02.07.2020, 03.07.2020, 06.07.2020, 07.07.2020, 08.07.2020, 09.07.2020, 10.07.2020 (а.с.114-134).
У зв`язку із вказаними обставинами, Управління податкових перевірок, трансферного ціноутворення та міжнародного оподаткування Головного управлінням ДПС в області доповідною запискою від 13.07.2020 за №104/09-19-05-06-26 від 13.07.2020 повідомило в.о. начальника ГУ ДФС в Івано-Франківській області та передало запит №976/09-19-06-05/34085176 на встановлення місцезнаходження платника податків до оперативного управління (а.с.97-98).
Головним управлінням ДПС в області видано оскаржувані накази №673 від 27.07.2020 "Про внесення змін до наказу ГУ ДПС від 02.07.2020 №573", №674 від 27.07.2020 "Про внесення змін до наказу ГУ ДПС від 02.07.2020 №572" та №675 від 27.07.2020 "Про внесення змін до наказу ГУ ДПС від 02.07.2020 №574" (а.с.70, 71, 72).
Як з`ясовано судом, відповідно до наказу №673 від 27.07.2020 і на підставі направлень від 18.06.2020 за №№884, 885, посадовими особами Головного управління ДПС в області проведено фактичну перевірку паливного складу за адресою вулиця Вовчинецька, 69 в м. Івано-Франківську, що належить ПП "Карпатнафтопродукт", за наслідками якої складено акт від 05.08.2020 за №483/09/15/РРО/34085176 (бланк №090168) (а.с.31-32).
При проведенні вказаної фактичної перевірки встановлено наступні порушення вимог чинного законодавства:
- відсутність реєстрації в єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників на місці відпуску пального паливом з акцизного складу в кількості 1 штука, чим порушено пункт 230.1.2. статті 230 Податкового кодексу України;
- не обладнання (відсутність) рівнемірів-лічильників рівня пального на введених в експлуатацію резервуарах, розташованих на акцизному складі в кількості 1 штука, чим порушено пункт 230.1.2. статті 230 Податкового кодексу України;
- роздрібна торгівля пальним без наявності ліцензії, чим порушено вимоги статті 15 Закону України "Про державне регулювання виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального" №481/95-ВР від 19.12.1995.
Посадовими особами Головного управління ДПС в області відповідно до наказу №674 від 27.07.2020 "Про внесення змін до наказу ГУ ДПС від 02.07.2020 №572" і на підставі направлень від 18.06.2020 за №886, 887 проведено фактичну перевірку паливного складу за адресою вул. Дудаєва, 31/А, м. Івано-Франківськ, що належить ПП "Карпатнафтопродукт", за наслідками якої складено акт від 05.08.2020 за №484/09/15/РРО/34085176 (бланк №090170) (а.с.43-45).
В ході проведенні вказаної фактичної перевірки встановлено ряд порушень вимог чинного законодавства, а саме:
- відсутність реєстрації в єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників на місці відпуску пального паливом з акцизного складу в кількості 4 штуки, чим порушено пункт 230.1.2. статті 230 Податкового кодексу України;
- не обладнання (відсутність) на місці відпуску пального витратоміра-лічильника на акцизному складі в кількості 1 штука, чим порушено пункт 230.1.2. статті 230 Податкового кодексу України;
- не обладнання (відсутність) рівнемірів-лічильників рівня пального на введених в експлуатацію резервуарах, розташованих на акцизному складі в кількості 5 штук, чим порушено пункт 230.1.2. статті 230 Податкового кодексу України;
- роздрібна торгівля пальним без наявності ліцензії, чим порушено вимоги статті 15 Закону України "Про державне регулювання виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального" №481/95-ВР від 19.12.1995.
Відповідно до наказу №675 від 27.07.2020 і на підставі направлень від 18.06.2020 за №№888, 889, посадовими особами Головного управління ДПС в області проведено фактичну перевірку паливного складу за адресою вулиця Рамішвілі, 2 в м. Надвірна, що належить ПП "Карпатнафтопродукт", за наслідками якої складено акт від 05.08.2020 за №482/09/15/РРО/34085176 (бланк №090169) (а.с.37-38).
Наслідки такої фактичної перевірки засвідчили наявність ряду порушень вимог чинного законодавства, зокрема:
- відсутність реєстрації в єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників на місці відпуску пального паливом з акцизного складу в кількості 1 штука, чим порушено пункт 230.1.2. статті 230 Податкового кодексу України;
- не обладнання (відсутність) рівнемірів-лічильників рівня пального на введених в експлуатацію резервуарах, розташованих на акцизному складі в кількості 1 штука, чим порушено пункт 230.1.2. статті 230 Податкового кодексу України;
- роздрібна торгівля пальним без наявності ліцензії, чим порушено вимоги статті 15 Закону України "Про державне регулювання виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального" №481/95-ВР від 19.12.1995.
Позивач, не погоджуючись із прийняттям відповідачем наказів №673 від 27.07.2020 "Про внесення змін до наказу ГУ ДПС від 02.07.2020 №573", №675 від 27.07.2020 і №674 від 27.07.2020, вважаючи їх такими, що оформлені з порушенням вимог Податкового кодексу України, та без наявності на те обґрунтованих підстав, звернувся до суду за захистом своїх порушених прав.
Надаючи правову оцінку публічно-правовим відносинам, суд виходить із наступних підстав та мотивів.
У відповідності до вимог пункту 3 частини 1 статті 244 КАС України, визначаючи яку правову норму слід застосувати до спірних правовідносин, суд зазначає, що при вирішенні даної справи керується нормами Законів та підзаконних нормативно-правових актів в тій редакції, яка чинна на момент виникнення чи дії конкретної події, обставини і врегулювання відповідних відносин.
Правовідносини з приводу предмету адміністративного позову між позивачем та відповідачем в першу чергу врегульовані положеннями Податкового кодексу України.
Відповідно до підпункту 62.1.3. пункту 62.1 статті 62 ПК України податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки (пункт 75.1 статті 75 Податкового кодексу України).
За приписами підпункту 75.1.3. пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
У відповідності до пункту 80.1, підпунктів 80.2.2., 80.2.5. пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з передбачених підстав:
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Пунктом 81.1. статті 81 Податкового кодексу України визначено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, відповідних документів.
Поряд з іншим, у пункті 81.1 статті 81 Податкового кодексу України викладені вимоги до наказу на проведення перевірки, відповідно до яких у наказі обов`язково зазначаються наступні відомості: дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.
З аналізу наведених норм права слідує, що податкове законодавство надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення фактичної перевірки за наявності відповідних на те підстав (у спірному випадку на підставі підпунктів 80.2.2., 80.2.5. пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України), та за умови прийняття відповідного наказу із зазначенням у ньому таких підстав на її проведення.
Як уже з`ясовано судом Головним управлінням ДПС в області видано накази від 02.07.2020 за №№572, 573, 574 "Про проведення фактичної перевірки" паливних складів та офісу ПП "Карпатнафтопродукт" з питань контролю за дотриманням суб`єктами господарювання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, реалізації підакцизних товарів, дотримання вимог законодавства України щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками. Як підставу визначено підпункт 80.2.2., 80.2.5. пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України (а.с.94-96).
За доводами відповідача, підставою для прийняття коментованих наказів від 02.07.2020 слугував лист Нафтової Асоціації України від 02.07.2020 за №67 щодо посилання контролю за суб`єктами господарювання, які отримали ліцензію на право зберігання пального, оптову торгівлю пальним за відсутністю місць оптової торгівлі пальним, оскільки всупереч вимогам законодавства здійснюють роздрібну торгівлю пальним. Такий лист містив додаток із переліком інформації про порушників (а.с.74).
На переконання суду, лист Нафтової Асоціації України від 02.07.2020 за №67 є належною та достатньою підставою для проведення фактичної перевірки ПП "Карпатнафтопродукт" та винесення попередніх наказів на проведення перевірки від 02.07.2020 з огляду на наступне.
Державна податкова служба України за наслідками розгляду звернення Нафтової Асоціації України 02.07.2020 скерувала на адресу Головного управління ДПС України в Івано-Франківській області лист, в якому вказала на необхідність здійснення контрольно-перевірочних заходів з дотримання вимог Податкового кодексу України (а.с.137, 146).
Як пояснив відповідач, контролюючим органом здійснено аналіз поданих позивачем 18.12.2018 і 01.07.2019 повідомлень №20-ОПП де зазначено і інші адреси місцезнаходження об`єктів оподаткування (паливних складів), окрім Вовчинецька, 69 м. Івано-Франківськ, зокрема: вул. Дудаєва, 31/А, м. Івано-Франківськ та вул. Рамішвілі, 2, м. Надвірна, які також включені до переліку місць фактичні перевірки (а.с.135, 136).
Вказана обставина у спірному випадку і слугувала підставою для винесення відповідачем наказів від 02.07.2020 за №№572, 573, 574 "Про проведення фактичної перевірки" ПП "Карпатнафтопродукт", що відповідає підпункту 80.2.5. пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, як отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Таким чином, доводи позивача з приводу відсутності юридичних підстав для проведення фактичної перевірки, в тому числі при винесення наказів від 02.07.2020 за №№572, 573, 574 "Про проведення фактичної перевірки" та оскаржуваних наказів №673 від 27.07.2020 "Про внесення змін до наказу ГУ ДПС від 02.07.2020 №573", №674 від 27.07.2020 "Про внесення змін до наказу ГУ ДПС від 02.07.2020 №572" та №675 від 27.07.2020 "Про внесення змін до наказу ГУ ДПС від 02.07.2020 №574", суд вважає безпідставними та не обґрунтованими, оскільки всі документи на проведення спірних перевірки датовані або в один день 02.07.2020, або після цієї календарної дати.
Водночас слід відмітити, що відповідно до підпункту 1.2.2 пункту 1.2 Розділу І Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної фіскальної служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом Державної фіскальної служби України 31.07.2014 за №22 (надалі по тексту також Методичні рекомендації) при організації проведення документальної позапланової (крім перевірок, визначених у підпункті 1.2.3 цього пункту) або фактичної перевірки обґрунтовані пропозиції щодо необхідності її проведення оформлюються доповідною запискою (висновком) за підписом керівника відповідного структурного підрозділу, який має інформацію, що може слугувати підставою для проведення документальної позапланової або фактичної перевірки відповідно до чинного законодавства.
Доповідна записка (висновок) надається на розгляд керівника (його заступника або уповноваженої особи) органу ДФС, який приймає рішення про доцільність проведення такої перевірки та визначає підрозділ, який буде здійснювати (очолювати) цю перевірку, відповідати за її організацію, у тому числі направлення повідомлення до Інформаційно-аналітичної групи, координацію дій залучених до перевірки працівників інших структурних підрозділів та органів ДФС, а також реалізацію матеріалів перевірки.
Підпунктом 1.4.5. пункту 1.4 Розділу ІV Методичних рекомендацій визначено організацію роботи у разі неможливості проведення перевірки у зв`язку з відсутністю платника податків за місцезнаходженням.
Так, відповідно до підпункту 1.4.5. пункту 1.4 Розділу ІV Методичних рекомендацій у разі коли при організації документальної планової та позапланової виїзної або фактичної перевірки встановлено неможливість проведення перевірки у зв`язку з відсутністю платника податків (посадових осіб платника податків або його законних (уповноважених) представників) за місцезнаходженням, у той же день складається відповідний акт у довільній формі, що засвідчує цей факт. У такому акті рекомендується зазначати інформацію про підстави для проведення перевірки (реквізити наказу, направлень тощо), дату встановлення факту та причини неможливості проведення перевірки, адресу місцезнаходження платника податків, за якою встановлено відсутність платника, та інші фактичні обставини, що засвідчують такі факти.
Матеріалами справи підтверджено, що посадовими особами відповідача, на виконання наказів від 02.07.2020 за №№572, 573, 574 "Про проведення фактичної перевірки" ПП "Карпатнафтопродукт" здійснено ряд заходів за адресами підприємства, а саме: вулиця Дудаєва, 31/А та вулиця Вовчинецька, 69, що у місті Івано-Франківську, а також за адресою: вулиця Рамішвілі, 2 у місті Надвірна, за наслідком чого встановлено відсутність посадових осіб ПП "Карпатнафтопродукт" за вказаними адресами, у тому числі за юридичною адресою по вулиці Кисілевської, 41 в м. Івано-Франківську.
У зв`язку із вказаними обставинами відповідачем складено відповідні акти про відсутність платника податків від 02.07.2020, 03.07.2020, 06.07.2020, 07.07.2020, 08.07.2020, 09.07.2020, 10.07.2020.
Абзацами 5 і 11 підпункту 1.4.5. пункту 1.4 Розділу ІV Методичних рекомендацій визначено, що підрозділ органу ДФС, який здійснює (очолює) перевірку та встановив неможливість проведення перевірки у зв`язку з відсутністю платника податків (посадових осіб платника податків або його законних (уповноважених) представників) за місцезнаходженням, протягом 2-ох робочих днів з дня, наступного за днем складання цього акта, доповідною запискою повідомляє про це керівника (його заступника або уповноважену особу) органу ДФС та передає запит на встановлення місцезнаходження платника податків до оперативного підрозділу відповідного територіального органу ДФС за основним місцем обліку платника податків.
У разі встановлення місцезнаходження платника податків оперативний підрозділ органу ДФС не пізніше наступного робочого дня письмово направляє ініціатору запиту інформацію про встановлене місцезнаходження. У разі необхідності працівниками оперативного підрозділу складається відповідна довідка.
На виконання коментованих положень Методичних рекомендацій Управління податкових перевірок, трансферного ціноутворення та міжнародного оподаткування Головного управлінням ДПС в області доповідною запискою від 06.07.2020 за №101/09-19-05-06-26, від 13.07.2020 за №104/09-19-05-06-26 від 13.07.2020 повідомило в.о. начальника ГУ ДФС в Івано-Франківській області та передало запит №976/09-19-06-05/34085176 на встановлення місцезнаходження платника податків до оперативного управління (а.с.73, 97-98)
Після усунення причин, передбачених підпунктами 1.4.5-1.4.6 пункту 1.4 розділу І Методичних рекомендацій, через які своєчасно не розпочато перевірку, видається наказ про внесення відповідних змін до попереднього наказу на проведення перевірки, або видається новий наказ про її проведення (з дотриманням порядку, встановленого пунктом 1.2 розділу І Методичних рекомендацій), копія якого вручається платнику податків у встановленому Кодексом порядку (підпункт 1.2.7. пункту 1.2. Розділу І Методичних рекомендацій).
Враховуючи відсутність посадових осіб ПП "Карпатнафтопродукт" за адресами фактичного знаходження підприємства та здійснення ним фактичної діяльності, що унеможливило проведення відповідачем фактичної перевірки, та слугувало підставою для скерування відповідного запиту з метою місцезнаходження платника податків, відповідач на виконання підпункту 1.2.7. пункту 1.2. Розділу І Методичних рекомендацій виніс оскаржувані накази №673 від 27.07.2020 "Про внесення змін до наказу ГУ ДПС від 02.07.2020 №573", №674 від 27.07.2020 "Про внесення змін до наказу ГУ ДПС від 02.07.2020 №572" та №675 від 27.07.2020 "Про внесення змін до наказу ГУ ДПС від 02.07.2020 №574" (а.с.70, 71, 72).
З огляду на встановлені обставини, норми Податкового кодексу України та положення Методичних рекомендацій, суд констатує дотримання відповідачем підстав призначення і порядку проведення фактичної перевірки ПП "Карпатнафтопродукт".
Суд вважає за необхідне звернути увагу на те, що предметом судового оскарження у даній справі є накази про внесення змін до наказів про проведення фактичної перевірки ПП "Карпатнафтопродукт" та підстави їх прийняття і оформлення.
Згідно з пунктом 19 частини першої статті 4 КАС України індивідуальний акт акт (рішення) суб`єкта владних повноважень, виданий (прийняте) на виконання владних управлінських функцій або в порядку надання адміністративних послуг, який стосується прав або інтересів визначеної в акті особи або осіб, та дія якого вичерпується його виконанням або має визначений строк.
В абзаці 4 пункту 1 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 23.06.1997 №2-зп у справі №3/35-313 вказано, що "…за своєю природою ненормативні правові акти, на відміну від нормативних, встановлюють не загальні правила поведінки, а конкретні приписи, звернені до окремого індивіда чи юридичної особи, застосовуються одноразово й після реалізації вичерпують свою дію".
У пункті 5 Рішення Конституційного Суду України від 22.04.2008 №9-рп/2008 в справі №1-10/2008 вказано, що при визначенні природи "правового акту індивідуальної дії" правова позиція Конституційного Суду України ґрунтується на тому, що "правові акти ненормативного характеру (індивідуальної дії)" стосуються окремих осіб, "розраховані на персональне (індивідуальне) застосування" і після реалізації вичерпують свою дію.
За змістом рішення Конституційного Суду України вбачається, що оскаржувати наказ після його реалізації вичерпав свою дію , оскільки такий вже трансформувався в іншу якість перевірку, акт, податкові повідомлення-рішення тощо.
Отже, у разі якщо суб`єктом владних повноважень була проведена перевірка на підставі наказу про її проведення і за наслідками такої перевірки прийнято рішення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження після допуску контролюючого органу до проведення перевірки не є належним способом захисту права, оскільки наступне скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Належним способом захисту порушеного права у такому випадку є саме оскарження рішення, прийнятого за результатами перевірки.
В той же час, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної суб`єктом владних повноважень перевірки у вигляді прийнятих за її результатами рішень, скаржник не позбавлений можливості посилатись на порушення вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність прийнятих, за її результатами, рішень.
При цьому, порушення процедури прийняття рішення суб`єктом владних повноважень саме по собі може бути підставою для визнання його протиправним та скасування у разі, коли таке порушення безпосередньо могло вплинути на зміст прийнятого рішення.
Враховуючи викладене, суд вважає, що позовні вимоги в частині скасування наказів №673 від 27.07.2020 "Про внесення змін до наказу ГУ ДПС від 02.07.2020 №573", №674 від 27.07.2020 "Про внесення змін до наказу ГУ ДПС від 02.07.2020 №572" та №675 від 27.07.2020 "Про внесення змін до наказу ГУ ДПС від 02.07.2020 №574" не підлягають до задоволення, з огляду на факт вичерпання останніми своєї дії внаслідок їх реалізації.
Відповідно до частини 5 статті 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Разом з цим суд погоджується із доводами позивача про відсутність у спірних наказах, окрім посилання на нумероване позначення підпунктів 80.2.2, 80.2.5. пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, стислого та/або обґрунтованого змісту підстав для проведення фактичної перевірки.
Проте, на думку суду, окремі дефекти оформлення наказів про призначення податкової перевірки, зокрема, відсутність або неповнота інформації, відомостей та інших даних щодо її організації і проведення, у спірному випадку (за умови дослідження і встановлення судом при розгляді справи про наявність таких підстав) не можуть слугувати єдиною, самостійною і як наслідок достатньою підставою для визнання оскаржуваних наказів протиправними.
Відповідно до частин 1, 2 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
В той же час, в адміністративному судочинстві діє принцип офіційності, який полягає в активній позиції суду щодо з`ясування всіх обставин у справі (пункт 4 частини 3 статті 2, частини 2, 4 статті 9, частина 3 статті 77, частина 6 статті 94 КАС України).
Суд вжив всіх заходів на з`ясування обставин, які мають значення для даної справи, в тому числі витребував пояснення і докази з власної ініціативи (пункти 6, 7 і 8 ухвали суду про відкриття провадження у справі від 23.04.2021).
Представлені відповідачем докази у своїй сукупності дають підстави вважати що оскаржувані накази є правомірними, прийнятими обґрунтовано, з дотриманням норм чинного законодавства.
Разом з тим позивачем не доведено протиправності наказів Головного управління ДПС в області №673 від 27.07.2020 "Про внесення змін до наказу ГУ ДПС від 02.07.2020 №573", №674 від 27.07.2020 "Про внесення змін до наказу ГУ ДПС від 02.07.2020 №572" та №675 від 27.07.2020 "Про внесення змін до наказу ГУ ДПС від 02.07.2020 №574".
Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
За такого правового врегулювання та обставин справи, суд вважає, що відповідач діяв в межах повноважень та у спосіб, що передбачені законами України, з урахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії) та неупереджено.
Враховуючи вищенаведене, суд робить висновок про не обґрунтованість адміністративного позову в цілому, а позовні вимоги такими, що не підлягають до задоволення.
З приводу розподілу судових витрат суд зазначає, що позивач за подання до суду адміністративного позову немайнового характеру сплачено судовий збір в розмірі 6 810,00 гривень, на підтвердження чого в матеріалах справи міститься платіжне доручення від 16.04.2021 за №1127 (а.с.23).
Зважаючи на висновок суду про необґрунтованість адміністративного позову в силу вимог статті 139 КАС України не підлягають стягненню із відповідача суб`єкта владних повноважень судового збору та витрат на правничу допомогу.
Сторонами не подано до суду будь-яких доказів про понесені ними інші судові витрати при розгляду даної справи, відтак у суду відсутні підстави для вирішення питання щодо розподілу таких витрат.
На підставі статті 129-1 Конституції України, керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
В задоволенні позову відмовити.
Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку.

Відповідно до статей 255, 295, 297 КАС України апеляційна скарга на рішення суду подається до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Івано-Франківський окружний адміністративний суд протягом тридцяти днів з дня складення рішення в повному обсязі.

Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручене у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження рішення суду, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.

Строк на апеляційне оскарження також може бути поновлений в разі його пропуску з інших поважних причин, крім випадків, визначених частиною другою статті 299 цього Кодексу.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

Учасники справи:

позивач Приватне підприємство "Карпатнафтопродукт" (ідентифікаційний код юридичної особи 34085176), вул. Кисілевської, 41, м. Івано-Франківськ, 76002;

відповідач Головне управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області (ідентифікаційний код юридичної особи 43142559), вул. Незалежності, 20, м. Івано-Франківськ, 76018.

Суддя /підпис/ Чуприна О.В.