Справа № 640/18338/20
Суддя: Пащенко К.С.
Дата ухвалення: 2021-06-17 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

17 червня 2021 року м. Київ № 640/18338/20

Окружний адміністративний суд міста Києва у складі судді Пащенка К.С., за участю секретаря судового засідання Рябого І.П., розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом

Товариства з обмеженою відповідальністю «Мрія-Інвест»
доГоловного управління ДПС у м. Києві
провизнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення
присутні у судовому засіданні представники сторін:позивача - Біцюк В.С.; відповідача - Гайдай В.М.,

(у судовому засіданні 17.06.2021, відповідно до ст. 250 Кодексу адміністративного судочинства України (по тексту - КАС України), проголошено вступну та резолютивну частини рішення (скорочене рішення)),

ВСТАНОВИВ:

Товариством з обмеженою відповідальністю «Мрія-Інвест» (адреса: 01133, м. Київ, вул. Євгена Коновальця, 31, ідентифікаційний код - 32670462) (далі - позивач або ТОВ «Мрія-Інвест») подано на розгляд Окружному адміністративному суду міста Києва позов до Головного управління ДПС у м. Києві (адреса: 04116, м. Київ, вул. Шолуденка, 33/19, ідентифікаційний код - 43141267) (надалі - відповідач або ГУ ДПС у м. Києві), у якому позивач просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві № від 28.02.2020.

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 17.08.2020 (суддя Пащенко К.С.) відкрито провадження у адміністративній справі № 640/18338/20, призначено справу до розгляду за правилами загального позовного провадження в підготовчому судовому засіданні на 15.10.2020.

15.10.2020 судом оголошено перерву на 12.11.2020.

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 12.11.2020 закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті на 28 січня 2021 року.

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 12.11.2020 відмовлено у задоволенні клопотання представника ГУ ДПС у м. Києві Перепелюка О.В., викладене у поясненнях б/н від 12.11.2020, про залучення до участі справі у якості третіх осіб, що не заявляють самостійних вимог на предмет спору Головне управління Держгеокадастру у м. Києві та Департамент земельних ресурсів Київської міської державної адміністрації.

Одночасно вказаною ухвалою задоволено клопотання представника ГУ ДПС у м. Києві Перепелюка О.В., викладене у поясненнях б/н від 12.11.2020, про виклик судових експертів:

Костень Олександра Олександровича (адреса: м. Київ, вул. Волоська, 24, оф. 10);

Германюк Ірину Володимирівну (адреса: м. Київ, б-р Лесі Українки, 26 );

Попову Світлану Олександрівну (адреса: м. Київ, б-р Лесі Українки, 26 ).

28.01.2021 розгляд справи відкладено на 25.02.2021.

25.02.2021 судом оголошено перерву на 11.03.2021.

У судовому засіданні у вказану дату судом досліджено пояснення судового експерта Костень О.О. щодо висновку експерта № 1-02/07/2019-дос.

Сторонам надано можливість поставити питання експерту. Представник відповідача поставив питання з приводу обґрунтування експертного дослідження, яке, на думку суду, вже і так було детально викладено у відповідному висновку та додаткового роз`яснення не потребувало. На запитання суду щодо необхідності виклику інших експертів для надання пояснень, представник відповідача зазначив про бажання задати їм тотожні питання.

В свою чергу, представник позивача на необхідності виклику експертів не наполягав.

З урахуванням наведеного, суд дійшов висновку про відсутність необхідності виклику інших експертів.

11.03.2021, 01.04.2021, 20.05.2021 та 10.06.2021 судом оголошено перерви.

Ухвалами Окружного адміністративного суду міста Києва від 01.04.2021 та від 20.05.20201 витребувано у Головного управління Держгеокадастру у м. Києві належним чином завірені копії витягів з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельних ділянок з кадастровими номерами:

- :90:171:0034 - від 25.09.2019 № 4820/86-19;

- :90/171:0036 - від 25.09.2019 №№ 4795/86-19, № 4796/86-19; від 24.09.2019 № 4803/86-19; від 26.09.2019 № 4855/86-19;

- :90/171:0069 - від 20.09.2019 № 4785/86-19; від 24.09.2019 № 4802/86-19.

22.04.2021 до суду надійшли копії витребуваних документів.

У відкритому судовому засіданні 10.06.2021 представник позивача позовні вимоги підтримав, присутній представник відповідача проти задоволення позовних вимог заперечив. Судом оголошено вступну та резолютивну частину рішення.

В якості підстав позову позивач вказав, що контролюючим органом при розрахунку орендної плати за земельні ділянки використовувались витяги Головного управління Держгеокадастру у м. Києві за 2019 роки та експертне дослідження, отриманого в рамках здійснення досудового розслідування кримінального провадження № 0001297 від 17.10.2017. Позивач наголошує, що експертне дослідження є виключно доказом у кримінальному провадженні та не може бути застосоване для визначення нормативно-грошової оцінки земельних ділянок, разом з тим, отримані відповідачем витяги виготовлено не на замовлення ТОВ «Мрія-Інвест». При цьому, за висновком позивача, діюче законодавство України не передбачає необхідності або обов`язку платника податків отримувати щороку витяги ГУ Держгеокадастру у м. Києві з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельних ділянок.

У відзиві на адміністративний позов Головне управління ДПС у м. Києві проти вимог позивача заперечило, зазначило, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийнято у відповідності до вимог законодавства України. Відповідач зазначив, що саме бездіяльність позивача була направлена на зменшення розміру орендної плати за землю, що підтверджено листом Департаменту земельних ресурсів Київської міської ради (КМДА) та витягом з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки ГУ Держгеокадастру у м. Києві, а отже відсутні підстави для тверджень про незаконність прийнятих податкових повідомлень-рішень.

У відповіді на відзив позивач зауважив, що наданий відповідачем висновок експерта № 1-02/07/2019-дос не був отриманий у порядку, визначеному Податковим кодексом України, а відтак не може бути підставою для розрахунку орендної плати за земельні ділянки.

Від Головного управління ДПС у м. Києві надійшли пояснення, у яких вказано, що до функціональних повноважень податкового органу не входить питання визначення нормативно-грошової оцінки земельної ділянки, разом з тим, підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру. Відповідач повідомив, що Головне управління Держгеокадстру у м. Києві листом від 24.12.2019 № 8-26-0.10-6145/2-19 надало інформацію, що після приведення коду цільового призначення земельних ділянок у відповідність до Класифікації видів цільового призначення земель ГУ Держгеокадастру були виготовлені витяги з технічної документації про нормативно-грошову оцінку земельних ділянок, на підставі яких контролюючий орган дійшов висновку про заниження ТОВ «Мрія-Інвест» податкових зобов`язань.

Розглянувши подані документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив таке.

ТОВ «Мрія-Інвест» зареєстровано 03.09.2003 та взято на податковий облік у ДПІ у Печерському районі Головного управління ДПС у м. Києві.

ТОВ «Мрія-Інвест» надано в оренду земельні ділянки:

1) 8 000 000 000:90:171:0034 на підставі договору від 09.11.2005 (рішення Київської міської ради від 07.07.2005 № 608/3184) по просп. Миколи Бажана та вул. Ревуцького (в районі озера Вирлиця) у Дарницькому районі міста Києва, розміром 197194 кв.м., цільове призначення - для будівництва, експлуатації та обслуговування торговельно-розважального та офісно-виставкового комплексу у складі багатофункціональної планувальної структури;

відповідно до Договору зміна нормативної грошової оцінки земельної ділянки та її індексація проводиться без внесення змін та доповнень до цього Договору у порядку та випадках, передбачених законодавством України;

2) 8 000 000 000:90:171:0069 на підставі договору від 11.04.2008 (рішення Київської міської ради від 12.07.2007 № 1064/1725) по просп. Миколи Бажана та вул. Ревуцького (в районі озера Вирлиця) у Дарницькому районі міста Києва, розміром 4,0996 га., цільове призначення - для благоустрою прилеглої території без права капітального будівництва;

відповідно до Договору зміна нормативної грошової оцінки земельної ділянки та її індексація проводиться без внесення змін та доповнень до цього Договору у порядку та випадках, передбачених законодавством України;

3) 8 000 000 000:90:171:0036 на підставі договору від 13.10.2005 (рішення Київської міської ради від 07.07.2005 № 608/3184) по просп. Миколи Бажана та вул. Ревуцького (в районі озера Вирлиця) у Дарницькому районі міста Києва, розміром 197194 кв.м., цільове призначення - для благоустрою прилеглої території озера;

відповідно до Договору зміна нормативної грошової оцінки земельної ділянки та її індексація проводиться без внесення змін та доповнень до цього Договору у порядку та випадках, передбачених законодавством України.

Головним управлінням ДПС у м. Києві була проведена невиїзна документальна перевірка ТОВ «Мрія - Інвест» з питань дотримання вимог податкового законодавства при визначенні податкових зобов`язань з орендної плати за землю за 2017, 2018, 2019 роки.

У результаті перевірки Головним управлінням ДПС у м. Києві складено акт від 28.01.2020 № 18/1-2-15-05-03-05-10/32670462, у якому зазначено, що для отримання інформації, необхідної при проведенні контрольно перевірочних заходів, з метою якісного документування порушень ГУ ДПС у м. Києві направлено лист до Головного управління Держгеокадастру у м. Києві з проханням надати інформацію щодо нормативної грошової оцінки земельної ділянки.

Головним управлінням Держгеокадастру у м. Києві листом від 29.08.2019 № 8-26-0.10-4325/2-19 було повідомлено, що з 01 січня 2017 року введено в дію Порядок нормативної грошової оцінки земель населених пунктів, затверджений наказом Міністерства аграрної політики та продовольства України від 25.11.2016 № 489 (зі змінами), зареєстрований в Міністерстві юстиції України від 19.12.2016 № 1647/29777.

Відповідно до п. 5 Порядку коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки (Кф), встановлюється на підставі Класифікації видів цільового призначення земель, затвердженої наказом Державного комітету України із земельних ресурсів від 23.07.2010 № 548, зареєстрований в Міністерстві юстиції України 01.11.2010 за № 1011/18306.

Згідно з примітками до додатку 1 Порядку у разі якщо у відомостях Державного земельного кадастру відсутній код Класифікації видів цільового призначення земель для земельної ділянки, коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки (Кф) застосовується із зазначенням 3,0 (до 17.07.2018 коефіцієнт (Кф) застосовується із значенням 2,0).

У акті перевірки зазначено, що з 01.01.2017 по дату надання відповіді, на підставі відповідних заяв зацікавленої особи виготовлено витяги (за заявою ОСОБА_3 :

8 000 000 000:90:171:0036 від 30.05.2019 № 3726/86-19, згідно з яким нормативна грошова оцінка земельної ділянки з коефіцієнтом, який характеризує функціональне використання земельної ділянки, що дорівнює 3,0, становить 133995600,84 грн.;

8 000 000 000:90:171:0069 від 22.02.2019 № 2359/86-19, згідно з яким нормативна грошова оцінка земельної ділянки з коефіцієнтом, який характеризує функціональне використання земельної ділянки, що дорівнює 3,0, становить 124967488,89 грн»;

8 000 000 000:90:171:0034 від 15.01.2019 № 153/86-19, від 22.02.2019 №2358/86-19, згідно з яким нормативна грошова оцінка земельної ділянки з коефіцієнтом, який характеризує функціональне використання земельної ділянки, що дорівнює 3,0, становить 473209136,72 грн.

Разом з тим, належним чином завірених копій наведених витягів відповідачем не надано.

Водночас, листом від 24.12.2019 № 8-26.010-6145/2-19 Головне управління Держгеокадастру у м. Києві повідомило, що державними кадастровими реєстраторами у порядку, передбаченому постановою Кабінету Міністрів України від 17.10.2012 № 1051 «Про затвердження Порядку ведення Державного земельного кадастру» внесено відомості (зміни до них) до Державного земельного кадастру про земельні ділянки:

8 000 000 000:90:171:0036 в частині коду цільового призначення - 03.10 «для будівництва, експлуатації та обслуговування будівель ринкової інфраструктури (адміністративних будинків, офісних приміщень та інших будівель громадської забудови, які використовуються для здійснення підприємницької та іншої діяльності, пов`язаної з отриманням прибутку)», дата внесення змін - 12.09.2019;

8 000 000 000:90:171:0069 в частині коду цільового призначення - 07.1 «для будівництва та обслуговування об`єктів рекреаційного призначення», дата внесення змін - 12.09.2019;

8 000 000 000:90:171:0034 в частині коду цільового призначення - 03.15 «для будівництва та обслуговування інших будівель громадської забудови», дата внесення змін - 12.09.2019.

Після приведення коду цільового призначення земельних ділянок у відповідність до Класифікації видів цільового призначення земель Головним управлінням Держгеокадастру у м. Києві були виготовлені витяги з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельних ділянок з кадастровими номерами:

1) 8 000 000 000:90:171:0034

від 25.09.2019 № 4820/86-19 (заявник: ТОВ «Мрія-Інвест»), згідно з яким нормативна грошова оцінка земельної ділянки з коефіцієнтом, який характеризує функціональне використанню земельної ділянки (Кф), що дорівнює 2,5 становить 394 340 947,27 грн.;

2) 8 000 000 000:90:171:0036

від 20.09.2019 № 4795/86-19 (заявник: ТОВ «Мрія-Інвест»), згідно з яким нормативна грошова оцінка земельної ділянки з коефіцієнтом, який характеризує функціональне використанню земельної ділянки (Кф), що дорівнює 0,5 становить 22 332 600,14 грн.,

від 20.09.2019 № 4796/86-19 (заявник: ОСОБА_4 ), згідно з яким нормативна грошові оцінка земельної ділянки з коефіцієнтом, який характеризує функціональне використанні земельної ділянки (Кф), що дорівнює 0,5 становить 22 332 600,14 грн.,

від 24.09.2019 № 4803/86-19 (заявник: ТОВ «Мрія-Інвест»), згідно з яким нормативна грошові оцінка земельної ділянки з коефіцієнтом, який характеризує функціональне використанні земельної ділянки (Кф), що дорівнює 0,5 становить 22 332 600,14 грн.,

від 26.09.2019 № 4855/86-19 (заявник: ТОВ «Мрія-Інвест»), згідно з яким нормативна грошові оцінка земельної ділянки з коефіцієнтом, який характеризує функціональне використанні земельної ділянки (Кф), що дорівнює 0,5 становить 22 332 600,14 грн.,

3) 8 000 000 000:90:171:0069

від 20.09.2019 № 4785/86-19 (заявник: ОСОБА_4 ), згідно з яким нормативна грошова оцінка земельної ділянки з коефіцієнтом , який характеризує функціональне використання земельної ділянки (Кф), що дорівнює 0,7 становить 29 159 080,74 грн.;

від 24.09.2019 № 4802/86-19 (заявник: ТОВ «Мрія-Інвест»), згідно з яким нормативна грошова оцінка земельної ділянки з коефіцієнтом , який характеризує функціональне використання земельної ділянки (Кф), що дорівнює 0,7 становить 29 159 080,74 грн.

З тексту акту вбачається, що на підставі висновку експертного дослідження № 1-02/07/2019-дос розраховано нормативно грошову оцінку земельних ділянок на підставі даних Головного управління Держгеокадастру у м. Києві від 15.05.2019 № 10-26-0.22-2677/2-19 та визначено суми податкових зобов`язань з орендної плати, що підлягали декларуванню, щодо земельних ділянок кадастрові номери №№ 8 000 000 000:90:171:0034, 8 000 000 000:90:171:0036, 8 000 000 000:90:171:0069 за відповідні роки:

у 2017 році - 19 624 092,31 грн.;

у 2018 році - 25 413 199,55 грн.;

у 2019 році - 26 875 896,35 грн.

Таким чином, податковим органом визначено загальну суму зобов`язання з орендної плати за 2018-2019 роки у розмірі 71 913 188,21 грн.

При цьому, ТОВ «Мрія-Інвест» у відповідні періоди задекларовано орендну плату у сумі 20 858 156,82 грн., зокрема, у 2017 році - 6 952 718,94 грн., у 2018 році - 6 952 718,94 грн., у 2019 році - 6 952 718,94 грн.

В результаті перевірки встановлено порушення ТОВ «Мрія-Інвест» п.п. 271.1.1 п. 271.1 ст. 271 та п. 286.2 п. 286.4 ст. 286 Податкового кодексу України, що призвело до заниження орендної плати, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 51 055 031,39 грн. в т.ч. за 2017 рік на суму 12 671 373,37 грн. за 2018 рік на суму 18 460 480,61 грн. та за 2019 рік 19 923 177,41 грн.

14.02.2020 ТОВ «Мрія-Інвест» подано заперечення на акт перевірки від 28.01.2020 № 18/1-2-15-05-03-05-10/32670462, однак рішенням Головного управління ДПС у м. Києві від 02.03.2020 акт перевірки залишено без змін, а заперечення без задоволення.

На підставі акту перевірки від 28.01.2020 № 18/1-2-15-05-03-05-10/32670462 у зв`язку з встановленням порушення ТОВ «Мрія-Інвест» пп. 271.1.1 п. 271.1 ст. 271 та п. 286.2 п. 286.4 ст. 286 Податкового кодексу України Головним управлінням ДПС у м. Києві прийнято податкове повідомлення-рішення № від 28.02.2020, яким збільшено суму грошового зобов`язання з орендної плати з юридичних осіб (18010600) на 47 979 572,52 грн., з них за податковим зобов`язанням 38 383 658,02 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 9 595 914,50 грн.

Позивач, не погоджуючись з вказаним рішенням Головного управління ДПС у м. Києві, оскаржив його в адміністративному порядку та 16.03.2020 подав до Державної податкової служби України скаргу.

Рішенням про результати розгляду скарги від 06.07.2020 № 21037/6/99-00-06-02-06-06 Державною податковою службою України залишено без змін податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві № від 28.02.2020, а скаргу ТОВ «Мрія-Інвест» - без задоволення.

Позивач також направив копію скарги на податкове повідомлення - рішення № від 28.02.2020 до Ради Бізнес-омбудсмена.

Рада Бізнес-омбудсмена за наслідками розгляду скарги ТОВ «Мрія-Інвест» № 030 на податкове повідомлення - рішення № від 28.02.2020 визнала вказану скаргу обґрунтованою та рекомендувала ДПС забезпечити повний, всебічний та неупереджений розгляд скарги ТОВ «Мрія-Інвест» від 16.03.2020 із урахуванням аргументації Ради, наведеної в листі № 25456 від 03.06.2020.

Не погоджуючись з прийнятим податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся з цим позовом до суду.

Розглядаючи справу по суті, суд виходить з наступного.

Спірні правовідносини регулюються Конституцією України, Податковим кодексом України.

Статтею 6 Конституції України визначено, що органи законодавчої, виконавчої та судової влади здійснюють свої повноваження у встановлених Конституцією межах та відповідно до законів України.

Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 № 727 затверджено «Порядок оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами» (нижче - Порядок).

Вказаний Порядок розроблено відповідно до вимог Податкового кодексу України та Митного кодексу України для застосування посадовими особами контролюючих органів при оформленні результатів документальних перевірок платників податків - юридичних осіб, їх відокремлених підрозділів, постійних представництв та представництв нерезидентів (далі - платники податків) дотримання законодавства з питань державної митної справи, про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок), податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Згідно Розділу ІІ Порядку, акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

В акті документальної перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.

Описова частина акта (довідки) документальної перевірки складається таким чином:

1) результати документальної перевірки дотримання податкового законодавства групуються за окремими видами податків, зборів відповідно до затвердженого плану перевірки. У цій частині акта (довідки) документальної перевірки відображаються задекларовані платником податків у податковій та іншій звітності показники, результати перевірки цих показників та робиться відповідний запис щодо встановлення або невстановлення порушень. При цьому до акта (довідки) документальної перевірки у разі необхідності додаються відповідні аналітичні таблиці. Крім того, наводяться дані про наявність та результати перевірки пільг, наданих відповідно до законів (код пільги, на яку суму і на який податок, збір отримано пільги з розбивкою за роками в межах звітних періодів, що перевіряються);

2) у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення необхідно:

чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів (міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування), що порушені платником податків, зазначити період (календарний день, місяць, квартал, півріччя, три квартали, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, при здійсненні якої вчинено це порушення;

зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення;

у разі відсутності первинних документів, документів податкового або бухгалтерського обліку, інших документів, що підтверджують факт порушення, або у разі ненадання їх для перевірки - зазначити перелік цих документів;

у разі отримання під час перевірки копій документів, які підтверджують факт виявленого порушення, про це робиться запис із відображенням підстав для їх отримання, а також переліку цих документів;

у разі відмови посадових осіб платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові посадової особи платника податків, уповноваженої здійснювати від його імені юридичні дії (його законного представника), та переліку документів, які йому запропоновано подати, факт складання такого акта відображається в акті (довідці) документальної перевірки;

у разі надання посадовими особами платника податків або його законними представниками посадовим особам контролюючого органу письмових пояснень щодо встановлених порушень податкового законодавства та/або причин ненадання первинних та інших документів, що підтверджують встановлені порушення, або їх копій факти надання таких пояснень необхідно відобразити в акті документальної перевірки, а факт відсутності або порушення правильності ведення податкового та/або бухгалтерського обліку фіксується в описовій частині акта документальної перевірки.

Висновок акта (довідки) документальної перевірки складається таким чином:

1) зазначається опис виявлених перевіркою порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, з посиланням на підпункти, пункти, статті законодавчих актів або загальний висновок щодо відсутності таких порушень;

2) інформація щодо виявлених порушень податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, відображається у національній валюті України у розрізі податків та зборів, єдиного внеску з розбивкою за роками та податковими (звітними) періодами у межах періоду, що перевіряється. Виявлені порушення валютного законодавства відображаються у розрізі зовнішньоекономічних договорів (контрактів). Виявлені порушення подання звітів про контрольовані операції та/або повноти відображення в них таких операцій відображаються в розрізі звітів та/або звітних періодів;

3) інформація щодо виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи відображається за видами порушень у розрізі видів митних платежів у національній валюті України;

4) в акті документальної перевірки не допускається визначення виду і розміру штрафних (фінансових) санкцій за встановлені порушення;

5) відображається кількість складених примірників акта (довідки) документальної перевірки та відмітка про вручення (направлення) одного примірника платнику податків або його законним представникам.

Як видно зі змісту Акта, він складається з чотирьох частин: вступної, загальних положень, описової частини та висновку.

З урахуванням наведених вимог, акт податкової перевірки має обов`язково містити опис виявлених перевіркою порушень законодавства, посилання на первинні та інші документи, на підставі яких здійснюється обрахунок податкових зобов`язань.

Згідно із ч. 1 ст. 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Частиною 2 ст. 2 КАС України, встановлено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:

1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України;

2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано;

3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії);

4) безсторонньо (неупереджено);

5) добросовісно;

6) розсудливо;

7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації;

8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія);

9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;

10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

З урахуванням наведеного, лише у разі дотримання вимог щодо порядку складення акту податкової перевірки, рішення, прийняте за викладеними у ньому висновками, буде вважатись таким, що прийняте на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; буде відповідати критерію обґрунтованості, тобто прийняте з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).

Суд відмічає, що предметом податкової перевірки ТОВ «Мрія-Інвест» стало дотримання вимог податкового законодавства при визначенні податкових зобов`язань з орендної плати за землю за 2017-2019 роки.

Відповідно до пп.14.1.147 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України, плата за землю є обов`язковим платежем у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Приписами ст. 270 Податкового кодексу України визначено, що об`єктами оподаткування є: земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні; земельні частки (паї), які перебувають у власності.

При цьому, п.288.7 ст.288 Податкового кодексу України передбачено, що податковий період, порядок обчислення орендної плати, строк сплати та порядок її зарахування до бюджетів застосовується відповідно до вимог статей 285-287 цього розділу.

Так, відповідно до п.285.1 ст.285 Податкового кодексу України базовим податковим (звітним) періодом для плати за землю є календарний рік.

Відповідно до п. 286.1 ст. 286 Податкового кодексу України, підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру. Центральні органи виконавчої влади, що реалізують державну політику у сфері земельних відносин та у сфері державної реєстрації речових прав на нерухоме майно, у сфері будівництва щомісяця, але не пізніше 10 числа наступного місяця, а також за запитом відповідного контролюючого органу за місцезнаходженням земельної ділянки подають інформацію, необхідну для обчислення і справляння плати за землю, у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до п. 286.2 ст. 286 Податкового кодексу України, платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов`язку подання щомісячних декларацій. При поданні першої декларації (фактичного початку діяльності як платника плати за землю) разом з нею подається довідка (витяг) про розмір нормативної грошової оцінки земельної ділянки, а надалі така довідка подається у разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі.

Підпунктом 271.1.1 п. 271.1 ст. 271 Податкового кодексу України визначено, що базою оподаткування є: нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим розділом.

Ставка податку за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено, встановлюється у розмірі не більше 3 відсотків від їх нормативної грошової оцінки, а для сільськогосподарських угідь та земель загального користування - не більше 1 відсотка від їх нормативної грошової оцінки (п.274.1 ст. 274 Податкового кодексу України).

При цьому, підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру (пункт 286.1 статті 286 Податкового кодексу України).

Центральні органи виконавчої влади, що реалізують державну політику у сфері земельних відносин та у сфері державної реєстрації речових прав на нерухоме майно, у сфері будівництва щомісяця, але не пізніше 10 числа наступного місяця, а також за запитом відповідного контролюючого органу за місцезнаходженням земельної ділянки подають інформацію, необхідну для обчислення і справляння плати за землю, у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до п.289.1 ст.289 Податкового кодексу України для визначення розміру податку та орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок. Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин здійснює управління у сфері оцінки земель та земельних ділянок.

Згідно з п.289.2 ст.289 Податкового кодексу України центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин за індексом споживчих цін за попередній рік щороку розраховує величину коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки земель, на який індексується нормативна грошова оцінка сільськогосподарських угідь, земель населених пунктів та інших земель несільськогосподарського призначення за станом на 1 січня поточного року, що визначається за формулою: Кi = І:100, де І - індекс споживчих цін за попередній рік. У разі якщо індекс споживчих цін перевищує 115 відсотків, такий індекс застосовується із значенням 115. Коефіцієнт індексації нормативної грошової оцінки земель застосовується кумулятивно залежно від дати проведення нормативної грошової оцінки земель.

Пунктом 289.3 статті 289 Податкового кодексу України встановлено, що центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин, Рада міністрів Автономної Республіки Крим, обласні, Київська та Севастопольська міські державні адміністрації не пізніше 15 січня поточного року забезпечують інформування центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, і власників землі та землекористувачів про щорічну індексацію нормативної грошової оцінки земель.

Отже, визначення платниками суми орендної плати проводиться на підставі даних Державного земельного кадастру та з використанням нормативної грошової оцінки земельної ділянки, визначеної у встановленому порядку.

Згідно статті 1 Закону України «Про оцінку земель» нормативна грошова оцінка земельних ділянок - капіталізований рентний дохід із земельної ділянки, визначений за встановленими і затвердженими нормативами. Тобто грошова оцінка земель залежить від доходу, який можна отримати від передбаченого використання конкретної земельної ділянки.

Підставою для проведення оцінки земель (бонітування ґрунтів, економічної оцінки земель та нормативної грошової оцінки земельних ділянок) є рішення органу виконавчої влади або органу місцевого самоврядування.

Нормами статті 18 Закону України «Про оцінку земель» передбачено, що нормативна грошова оцінка земельних ділянок розташованих у межах населених пунктів незалежно від їх цільового призначення проводиться не рідше ніж один раз на 5-7 років, юридичними особами, які є розробниками документації із землеустрою відповідно до Закону України «Про землеустрій».

У відповідності до ст. 20 Закону України «Про оцінку земель» дані про нормативну грошову оцінку окремої земельної ділянки оформляються як витяг з технічної документації з нормативної грошової оцінки земель.

Згідно з ч. 1-3 ст. 23 Закону України «Про оцінку земель» технічна документація з бонітування ґрунтів, економічної оцінки земель та нормативної грошової оцінки земельних ділянок у межах населених пунктів затверджується відповідною сільською, селищною, міською радою.

Технічна документація з бонітування ґрунтів, економічної оцінки земель та нормативної грошової оцінки земельних ділянок, розташованих за межами населених пунктів, затверджується районними радами.

Витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку окремої земельної ділянки видається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин.

Отже, виходячи із системного аналізу норм права, базою оподаткування земельним податком є нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, нормативна грошова оцінка земельної ділянки проводиться у визначеному законом порядку, підставою для нарахування податку є дані державного земельного кадастру.

Відповідно до п.п. 54.3.2 п. 54.3 ст. 54 Податкового кодексу України, контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

Згідно з п. 86.10 ст. 86 Податкового кодексу України, в акті перевірки зазначаються як факти заниження, так і факти завищення податкових зобов`язань платника.

Таким чином, відтак, при визначенні правомірності нарахування податкових зобов`язань з орендної плати за землю, податковий орган в силу вимог Податкового кодексу України у відповідності до Порядку оформлення результатів документальних перевірок, має на підставі первинної документації, а також інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків, зборів, визначити базу оподаткування на відповідний період та визначити розмір заборгованості.

З пункту 2.6 акту перевірки вбачається, що при перевірці податковим органом було використано, зокрема, дані податкових декларацій з орендної плати за землю за період з 01.01.2017 по 31.12.2019; інформацію надану Департаментом земельних ресурсів КМДА, Головним управлінням Держгеокадастру у м. Києві; висновок експертного дослідження № 1-02/07/2019-дос; інформацію, що міститься у системі ІС «Податковий блок»; документи надані ТОВ «Мрія-Інвест» на запит Головного управління ДПС у м. Києві: копії рішень Київської міської ради, копії договорів оренди земельних ділянок, копії довідок про нормативні грошові оцінки земельних ділянок.

Разом з тим, аналізуючи зміст описової частини акту перевірки, вбачається, що в основу розрахунку покладено відомості експертного висновку, як матеріалу, що в силу пп. 83.1.3 п. 83.1 ст. 83 Податкового кодексу України, є підставою для висновків податкового органу під час проведення перевірок.

Саме відповідно до висновку Головним управлінням ДПС у м. Києві відповідач дійшов висновку про належні для декларування суми орендної плати щодо ділянок № 8 000 000 000:90:171:0034, № 8 000 000 000:90:171:0069, № 8 000 000 000:90:171:0036 за 2017 рік - 19624092,31 грн., за 2018 рік - 25413199,55 грн., за 2019 рік 26875896,35 грн., що відповідають розрахунку в додатку до акту № 3.

Як вбачається з наданої копії висновку, останній складено 02.07.2019 на підставі листа першого заступника начальника ГУ ДФС у м. Києві І. Скорохода за № 120041/10/26-15-21-2609 від 25.06.2019 у межах кримінального провадження № 0001297 від 17.10.2017.

Експерту поставлено такі питання:

«Яка сума орендної плати за землю ймовірно не донарахована та не сплачена до місцевого бюджету, службовими особами ТОВ «Мрія-Інвест» () за використання земельних ділянок з кадастровими номерами:

:90;171:0034 площею 19,7194 га, при умові що нормативно-грошова оцінка у період з 2017 рік по 30.06.2018 становить - 297 615 809,00 грн., з 30.06.2018 по теперішній час - 473209137 грн.;

:90:171:0036 площею 6,1672 га, при умові що нормативно-грошова оцінка у період з 2017 року по 30.06.2018 становить - 84 273 962,80 грн., з 30.06.2018 по теперішній час - 133 995 601,00 грн.;

:90:171:0069 площею 4,0996 га, при умові що нормативно-грошова оцінка у період з 2017 року по 30.06.2018 становить - 78 595 905,00 грн., з 30.06.2018 по теперішній час - 124 967 489,00 грн., які знаходяться за адресою просп. М. Бажана та вул. Ревуцького у Дарницькому районі м. Києва, та які норми податкового законодавства при цьому порушені?».

Для проведення висновку надано такі документи:

1. Реєстраційні дані підприємства ТОВ «Мрія-Інвест»;

2. Копії податкових декларацій з плати за землю ТОВ «Мрія-Інвест» за 2017-2019 роки;

3. Лист Головного управління Держгеокадастру у м. Києві від 15.05.2019 № 10-26-0,22-2677/2-19.

Експерт при дослідженні керувався:

Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996;

Податковим кодексом України від 02.12.2010 № 2755-VI зі змінами та доповненнями;

Земельним кодексом України;

Законом України «Про оренду землі» від 06.10.1998 № 161-ХІV зі змінами та доповненнями.

В результаті дослідження судовий експерт Костень О.О. прийшов до висновку, що службовими особами ТОВ «Мрія-Інвест» (), в порушення п. 286.2 ст. 286, п. 288.1 ст. 288, п. 287.4 ст. 287 Податкового Кодексу України ймовірно не донарахована орендна плата за використання земельних ділянок з кадастровими номерами :90:171:0034 площею 19.7194 га, :90:171:0036 площею 6.1672 га та :90:171:0069 площею 4.0996 га. що знаходяться за адресою просп. М. Бажана та пул. Ревуцького Дарницького району м. Києва в період 2017- 2019 роки у сумі 55 381 441,82 га не сплачена за період 2017-2018 років та з січня по травень2019 року сумі - 41 235 848,91 грн.

У відповідності до ст. 83 Податкового кодексу України, для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є:

83.1.1. документи, визначені цим Кодексом;

83.1.2. податкова інформація;

83.1.3. експертні висновки;

83.1.4. судові рішення;

83.1.5. виключено;

83.1.6. інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.

Статтею 84 Податкового кодексу України визначено порядок проведення експертизи під час здійснення податкового контролю контролюючими органами.

Так, відповідно до п.п. 84.1, 84.2 ст. 84 Податкового кодексу України, експертиза проводиться у разі, коли для вирішення питань, що мають значення для здійснення податкового контролю, необхідні спеціальні знання у галузі науки, мистецтва, техніки, економіки та в інших галузях. Залучення експерта здійснюється на договірних засадах та за рахунок коштів сторони, що є ініціатором залучення експерта.

Експертиза призначається за заявою платника податків або за рішенням керівника (або його заступника) контролюючого органу, в яких зазначаються: підстави для залучення експерта; прізвище, ім`я та по батькові експерта; реквізити платника податків, стосовно якого здійснюється податковий контроль; питання, поставлені до експерта; документи, предмети та інші матеріали, які подаються на розгляд експерта.

Згідно з п. 84.3 ст. 84 Податкового кодексу України, контролюючий орган, керівник (або заступник) якого призначив проведення експертизи, зобов`язаний ознайомити платника податків (його представника) з рішенням про проведення експертизи, а після закінчення експертизи - з висновком експерта.

Позивачем надано копію листа першого заступника начальника ГУ ДФС у м. Києві І. Скорохода за № 120041/10/26-15-21-2609 від 25.06.2019, на підставі якого здійснено експертизу Костеньом О.О. та складено експертний висновок № 1-02/07/2019-дос, з якого вбачається, що вказана експертиза складена у межах кримінального провадження № 0001297 від 17.10.2017, а не у межах податкового контролю у відповідності до ст. 84 Податкового кодексу України.

Окрім того, у порушення вимог п. 84.3 ст. 84 Податкового кодексу України, з рішення про проведення експертизи, пояснень відповідача та матеріалів справи не підтверджується факт ознайомлення платника податків (його представника) з відповідним рішенням та висновком експерта після його складення.

Окремо суд відмічає, що під час надання висновку експертом безпосередньо не досліджувались дані державного земельного кадастру, відповідні документи щодо нормативної грошової оцінки земельних ділянок, рішення місцевої ради, договори оренди, що лише у сукупності дають можливість визначити базу оподаткування земельним податком та розмір податкових зобов`язань у певний період.

Відповідно до п. 6 ст. 13 Закону України «Про судову експертизу» судові експерти мають право проводити на договірних засадах експертні дослідження з питань, що становлять інтерес для юридичних і фізичних осіб.

Згідно з п. 1.3 Інструкції про призначення та проведення судових експертиз та експертних досліджень, затвердженої наказом Мінюсту від 08.10.1998 № 53/5, за дорученням юридичних і фізичних осіб виконуються експертні дослідження, що потребують спеціальних знань та використання методів криміналістики і судової експертизи. Результати експертних досліджень викладаються у письмових висновках експертних досліджень згідно з чинним законодавством України.

За п. 4.23 Інструкції № 53/5, експертні дослідження виконуються в порядку, передбаченому для проведення експертиз. Хід і результати таких досліджень викладаються у висновку експертного дослідження.

Висновок експертного дослідження складається за структурою і змістом висновку експерта, за такими винятками:

у вступній частині висновку зазначається, хто і коли звернувся до установи чи безпосередньо до експерта із замовленням про проведення дослідження;

опускається запис, який стосується відповідальності особи, що проводить дослідження, за надання завідомо неправдивого висновку.

Відповідно до п. 2.3. Інструкції № 53/5 експерту забороняється, зокрема, вирішувати питання, які виходять за межі спеціальних знань експерта та з`ясування питань права і надавати оцінку законності проведення процедур, регламентованих нормативно-правовими актами.

В порушення наведених вимог Інструкції № 53/5, висновок № 1-02/07/2019-дос містить правову оцінку дій службових осіб ТОВ «Мрія-Інвест» щодо справляння плати за землю та висловлює лише ймовірність щодо існування розбіжностей у сплаті платником податку податкових зобов`язань.

Враховуючи наведене в цілому, на думку суду, відповідний висновок експерта № 1-02/07/2019-дос не може вважатися належною та достатньою підставою для висновків посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірки в частині визначення сум орендної плати ТОВ «Мрія-Інвест» у період з 2017 по 2019 роки, що вказані у акті перевірки від 28.01.2020 № 18/1-2-15-05-03-05-10/32670462 та у додатку 3 до нього на загальну суму 51 055 031,39 грн., з них: за 2017 рік 12 671 373,37 грн., за 2018 рік 18 460 480,61 грн. та за 2019 рік 19 923 177,41 грн.

Слід також відмітити, що розрахунок орендної плати відповідно до додатку № 3 акту перевірки за 2017-2018 роки застосовано нормативно грошову оцінку земельної ділянки відповідно до експертного дослідження від 02.07.2019 № 1-02/07/2019-дос.

При визначенні зобов`язання за період з 01.01.2018 по 30.06.2018 та з 01.01.2019 по 31.12.2019 контролюючим органом використано висновки дослідження від 02.07.2019 № 1-02/07/2019-дос, а також витяги Держгеокадастру № 153/86-19 від 15.01.2019, № 2359/86-18 від 22.02.2019, № 3726/86-19 від 30.05.2019.

Слід відмітити, що вказані витяги відповідачем під час розгляду справи не надано, у матеріалах адміністративної справи такі документи відсутні.

Посилання відповідача на лист ГУ Держгеокадастру у м. Києві № 8-26-0.10-4325/2-19 від 29.08.2019 як на формулу розрахунку нормативно-грошової оцінки земельної ділянки не можуть бути прийняті судом, оскільки такий документ не є відповідним та належним витягом з кадастру на підставі якого визначається нормативного грошова оцінка земельної ділянки та здійснюється обрахування орендної плати.

В контексті спірних правовідносин щодо визначення бази нарахування та нарахування орендної плати, суд відмічає, що відповідно до ст. 36 Податкового кодексу України, податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.

Податковий обов`язок виникає у платника за кожним податком та збором.

Податковий обов`язок є безумовним і першочерговим стосовно інших неподаткових обов`язків платника податків, крім випадків, передбачених законом.

Виконання податкового обов`язку може здійснюватися платником податків самостійно або за допомогою свого представника чи податкового агента.

Відповідальність за невиконання або неналежне виконання податкового обов`язку несе платник податків, крім випадків, визначених цим Кодексом або законами з питань митної справи.

За приписом ст. 37 Податкового кодексу України, підстави для виникнення, зміни і припинення податкового обов`язку, порядок і умови його виконання встановлюються цим Кодексом або законами з питань митної справи.

В свою чергу, податковий обов`язок виникає у платника податку з моменту настання обставин, з якими цей Кодекс та закони з питань митної справи пов`язує сплату ним податку.

Як встановлено судом, відповідно до п. 286.2 ст. 286 Податкового кодексу України, платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов`язку подання щомісячних декларацій.

При поданні першої декларації (фактичного початку діяльності як платника плати за землю) разом з нею подається довідка (витяг) про розмір нормативної грошової оцінки земельної ділянки, а надалі така довідка подається у разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі.

Підпунктом 271.1.1 п. 271.1 ст. 271 Податкового кодексу України визначено, що базою оподаткування є: нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим розділом.

Ставка податку за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено, встановлюється у розмірі не більше 3 відсотків від їх нормативної грошової оцінки, а для сільськогосподарських угідь та земель загального користування - не більше 1 відсотка від їх нормативної грошової оцінки (п.274.1 ст. 274 Податкового кодексу України).

Пунктом 289.3 статті 289 Податкового кодексу України встановлено, що центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин, Рада міністрів Автономної Республіки Крим, обласні, Київська та Севастопольська міські державні адміністрації не пізніше 15 січня поточного року забезпечують інформування центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, і власників землі та землекористувачів про щорічну індексацію нормативної грошової оцінки земель.

В свою чергу, підставою для проведення оцінки земель (бонітування ґрунтів, економічної оцінки земель та нормативної грошової оцінки земельних ділянок) є рішення органу виконавчої влади або органу місцевого самоврядування.

Суд відмічає, що станом на період 2017-2019 роки нормативна грошова оцінка у місті Києві проведена, Технічна документація з нормативної грошової оцінки земель міста Києва затверджена рішенням Київської міської ради від 03.07.2014 № 23/23 «Про затвердження технічної документації з нормативної грошової оцінки земель міста Києва», яке введено в дію 01.07.2015 року.

Пунктом 3 вказаного рішення від 03.07.2014 № 23/23 уповноважено Департамент земельних ресурсів виконавчого органу Київської міської ради (Київської міської державної адміністрації) забезпечити внесення до міського земельного кадастру даних технічної документації з нормативної грошової оцінки земель міста Києва.

Пунктом 4 рішення від 03.07.2014 № 23/23, вказано Департаменту земельних ресурсів виконавчого органу Київської міської ради (Київської міської державної адміністрації), Головному управлінню Держземагентства у місті Києві вжити заходів щодо забезпечення суб`єктів земельних правовідносин даними з нормативної грошової оцінки земель міста Києва.

З матеріалів справи вбачається, що ТОВ «Мрія-Інвест» здійснювало розрахунок орендної плати за 2017-2019 роки на підставі довідок про розмір нормативної грошової оцінки земельних ділянок:

№ Ю-15664/2015 (№ 1282 від 15.10.2015) (кадастровий номер з/д 8 000 000 000:90:171:0034) - Кф 0,50, розмір нормативно грошової оцінки - 72 971 191,04 грн.;

№ Ю-15663/2015 (№ 1283 від 15.10.2015) (кадастровий номер з/д 8 000 000 000:90:171:0036) - Кф 0,50, розмір нормативно грошової оцінки - 21 504 953,48 грн.;

№ Ю-15660/2015 (№ 1284 від 15.10.2015) (кадастровий номер з/д 8 000 000 000:90:171:0069) - Кф 0,50, розмір нормативно грошової оцінки - 17 212 656,06 грн.

Водночас, суд відмічає, що з 01.01.2017 року набрав чинності наказ Міністерства аграрної політики та продовольства України від 25.11.2016 № 489 (зареєстрований у Мінюсті 19.12.2016 за № 1647/29777), яким затверджено Порядок нормативної грошової оцінки земель населених пунктів, що є обов`язковим для територіальних органів Держгеокадастру при формуванні витягів з технічної документації про нормативно грошову оцінку земельних ділянок.

Згідно пункту 3 Розділу І та пункту 2 Розділу II зазначеного вище Порядку № 489 , інформаційною базою для нормативної грошової оцінки земель населених пунктів є затверджені генеральні плани населених пунктів, плани зонування територій і детальні плани територій, відомості Державного земельного кадастру, дані інвентаризації земель та державної статистичної звітності.

В основі нормативної грошової оцінки земель населених пунктів лежить капіталізація рентного доходу, що отримується залежно від місця розташування населеного пункту в загальнодержавній, регіональній і місцевій системах виробництва та розселення, облаштування його території та якості земель з урахуванням природно-кліматичних та інженерно-геологічних умов, архітектурно - ландшафтної та історико-культурної цінності, екологічного стану, функціонального використання земель.

Нормативна грошова оцінка всіх категорій земель та земельних ділянок населених пунктів (за винятком земель сільськогосподарського призначення та земельних ділянок водного фонду, що використовуються для риборозведення) визначається згідно з формулою 1.

Визначення нормативної грошової оцінки одного квадратного метра земельної ділянки населених пунктів визначається за формулою:

деЦн-нормативна грошова оцінка квадратного метра земельної ділянки (у гривнях);
В-витрати на освоєння та облаштування території з розрахунку на квадратний метр (у гривнях);
Нп-норма прибутку (6%);
Нк-норма капіталізації (3%);
Кф-коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки;
Км-коефіцієнт, який характеризує місце розташування земельної ділянки.
Відповідно до п. 5 Розділу ІІ Порядку № 489, коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки (Кф), встановлюється на підставі Класифікації видів цільового призначення земель, затвердженої наказом Державного комітету України із земельних ресурсів від 23 липня 2010 року № 548, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 01 листопада 2010 року за № 1011/18306 (додаток 1).

Згідно примітки до Додатку № 1 до Порядку нормативної грошової оцінки земель населених пунктів, для земельних ділянок, інформація про які не внесена до відомостей Державного земельного кадастру, коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки (Кф), застосовується із значенням 2,0.

У разі якщо у відомостях Державного земельного кадастру відсутній код Класифікації видів цільового призначення земель для земельної ділянки, коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки (Кф), застосовується із значенням 2,0.

Наказом Міністерства аграрної політики та продовольства № 162 від 27.03.2018 внесено зміни до Додатку № 1 до Порядку нормативної грошової оцінки земель населених пунктів, та встановлено, що для земельних ділянок, інформація про які не внесена до відомостей Державного земельного кадастру, коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки (Кф), застосовується із значенням 3,0.

У разі якщо у відомостях Державного земельного кадастру відсутній код Класифікації видів цільового призначення земель для земельної ділянки, коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки (Кф), застосовується із значенням 3,0.

Відтак, суд наголошує, що як вбачається з акту перевірки, так і з листа Головного управління Держгеокадастру у м. Києві від 24.12.2019 № 8-26-0.10-6145/2-19, коди цільового призначення земельних ділянок № 8 000 000 000:90:171:0034, № 8 000 000 000:90:171:0036 та № 8 000 000 000:90:171:0069 приведено у відповідність до Класифікації видів цільового призначення земель лише у вересні 2019 року.

При цьому, Порядок № 489 визначає процедуру проведення нормативно грошової оцінки земель населених пунктів, за якої нормативна грошова оцінка земельних ділянок проводиться юридичними особами, які є розробниками документації із землеустрою відповідно до Закону України «Про землеустрій».

Таким чином, на думку суду, коефіцієнт функціонального використання земельної ділянки (Кф) має використовуватись під час складання та затвердження технічної документації з нормативної грошової оцінки та внесення до неї змін.

Однак, впродовж спірного періоду технічна документація з нормативної грошової оцінки земель міста Києва, а також положення договорів щодо оренди земельних ділянок в частині оплати не змінювалися, зміни до Державного земельного кадастру не вносились до вересня 2019 року, а відтак обов`язок ТОВ «Мрія-Інвест» на подання оновленої довідки у разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі був відсутній, що в свою чергу свідчить про відсутність підстав для застосування відповідних коефіцієнтів 2,0 та 3,0 за періоди до моменту приведення у відповідність кодів цільового призначення земельних до Класифікації видів цільового призначення земель.

В свою чергу, положення наказу Міністерства аграрної політики та продовольства України від 25.11.2016 №489 не передбачає коригувань раніше проведених нормативних грошових оцінок земель, не зобов`язує платника податків отримувати нові довідки (витяги) про розмір нормативної грошової оцінки земельної ділянки, що спростовує висновок відповідача щодо обов`язку ТОВ «Мрія-Інвест» задекларувати суму орендної плати за період 2017-2019 років у розмірі 71913188,21 грн., обраховану з застосуванням Кф 2,0 та 3,0 без отримання у встановленому законодавством порядку нових витягів про нормативну грошову оцінку у відповідні роки.

В свою чергу, форма витягу з технічної документації про нормативну грошову оцінку земель на час виникнення спірних правовідносин була визначена Додатком 9 до Порядку (пункт 1 розділу ІІІ) та не містила будь-яких приміток, у тому числі і стосовно того, грошова оцінка земельної ділянки визначена станом на минулі роки.

Суд звертає увагу, що податкове законодавство України ґрунтується, зокрема, на принципі презумпції правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

У практиці, зокрема, адміністративного судочинства застосовується загальний принцип in dubio pro tributario (пріоритет з найбільш сприятливим для особи тлумаченням норми права): у разі якщо норма закону або іншого нормативного акта, виданого на основі закону, або якщо норми різних законів або нормативних актів дозволяють неоднозначне або множинне тлумачення прав та обов`язків особи у її взаємовідносинах з державою (в особі відповідних суб`єктів владних повноважень), тлумачення такого закону здійснюється на користь особи (суб`єкта приватного права).

За приписом ч. 1 ст. 19 Конституції України, правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.

З аналізу положень ст. 286 Податкового кодексу України, а також Порядку нормативної грошової оцінки земель населених пунктів не встановлено приписів, які б зобов`язували платника податку отримувати новий витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки у певний податковий звітний період за відсутності обставин затвердження нової нормативної грошової оцінки землі та у зв`язку з затвердженням коефіцієнту, який характеризує функціональне використання земельної ділянки, у залежності від інформації, внесеної до відомостей Державного земельного кадастру, що вказує на відсутність ознак податкового правопорушення у діях платника податків під час подання декларацій по орендній платі за землю в оскаржуваний період.

У контексті зазначеного, відповідачем нормативно не обґрунтовано наявності у позивача обов`язку вживати усіх заходів для правильного обрахунку сум податку (у тому числі брати відповідні відомості у державних органах), отримувати витяг із технічної документації про нормативно грошову оцінку земельної ділянки за існуючих обставин, а також подавати уточнюючий розрахунок декларації по платі за землю у минулі податкові періоди після отримання нового витягу.

З огляду на викладене, суд приходить до висновку про безпідставність висновків податкового органу з приводу заниження позивачем податкового зобов`язання по орендній платі за землю з юридичних осіб (код платежу 18010600), визначеного ТОВ «Мрія-Інвест» за період 2017-2019 роки, а відтак оскаржуване податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві № від 28.02.2020 не відповідає вимогам ч. 2 ст. КАС України, є протиправним та підлягає скасуванню.

Суд акцентує увагу на тому, що відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідно до ч. 1 ст. 90 КАС України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).

У відповідності до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.

У пункті 50 рішення Європейського суду з прав людини «Щокін проти України» (№ 23759/03 та № 37943/06) зазначено, що перша та найважливіша вимога статті 1 Першого Протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року полягає в тому, що будь-яке втручання публічних органів у мирне володіння майном повинно бути законним. Говорячи про «закон», стаття 1 Першого Протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року посилається на ту саму концепцію, що міститься в інших положеннях цієї Конвенції (див. рішення у справі «Шпачек s.r.о.» проти Чеської Республіки» (SPACEK, s.r.o. v. THE CZECH REPUBLIC № 26449/95). Ця концепція вимагає, перш за все, щоб такі заходи мали підстави в національному законодавстві. Вона також відсилає до якості такого закону, вимагаючи, щоб він був доступним для зацікавлених осіб, чітким та передбачуваним у своєму застосуванні (див. рішення у справі «Бейелер проти Італії» (Beyeler v. Italy № 33202/96).

У Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення.

При цьому, зазначений Висновок, крім іншого, акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

Наведена позиція ЄСПЛ також застосовується у практиці Верховним Судом, що, як приклад, відображено у постанові від 20.05.2019 (справа № 417/3668/17).

Отже, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України, оцінки поданих сторонами доказів за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному розгляді всіх обставин справи в їх сукупності, суд приходить до висновку, що вимоги позивача є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню в повному обсязі.

Згідно з ч. 1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Таким чином, на користь позивача належить стягнути сплачений ним судовий збір у розмірі 19 210,00 грн. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у м. Києві.

Керуючись статтями 2, 6, 8, 9, 72-77, 241-246, 250, 255 КАС України, суд, -

ВИРІШИВ:

1. Позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Мрія-Інвест» - задовольнити повністю.

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві № від 28.02.2020.

3. Cтягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Мрія-Інвест» (адреса: 01133, м. Київ, вул. Євгена Коновальця, 31, ідентифікаційний код - 32670462), на будь-який рахунок, виявлений державним виконавцем під час виконання рішення суду, за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у м. Києві (адреса: 04116, м. Київ, вул. Шолуденка, 33/19, ідентифікаційний код - 43141267) понесені Товариством з обмеженою відповідальністю «Мрія-Інвест» витрати по сплаті судового збору у розмірі 19 210,00 грн. (дев`ятнадцять тисяч двісті дев`ятнадцять гривень).

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо у судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного ухвали.

Повний текст рішення складено 08.07.2021.

Суддя К.С. Пащенко