Справа № 640/23279/19
Суддя: Глущенко Яна Борисівна
Дата ухвалення: 2021-07-07 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 липня 2021 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Глущенко Я.Б.,

суддів Пилипенко О.Є., Черпіцької Л.Т.,

секретаря Строяновської О.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Науково-виробнича фірма «ТМСОФТ» до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, за апеляційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у місті Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 03 грудня 2020 року, -

В С Т А Н О В И В:

У листопаді 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Науково-виробнича фірма «ТМСОФТ» (далі - позивач, ТОВ «НВФ «ТМСОФТ») звернулось у суд з позовом до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві (далі - ГУ ДПС у м. Києві) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, якими визначено грошове зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб, військовому збору, податка на прибуток та штрафним санкціям.

В обґрунтування позовних вимог зазначає, що всі господарські операції з фізичними особами - підприємцями мали реальний характер, а висновок контролюючого органа про виконання робіт цими особами в рамках трудових відносин є надуманим та не підтверджений належними доказами.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 03 грудня 2020 року позов задоволено.

Не погоджуючись із рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду фактичним обставинам справи, просить його скасувати та прийняти нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначає, що за результатами перевірки встановлено включення до складу витрат суми, сплачені фізичним особам - підприємцям за господарськими договорами, в рамках яких такі особи виконували роботу, яка дублює їх функціональні обов`язки працівників позивача. Відповідно, суб`єктами господарювання одночасно із виконанням трудових обов`язків за основним місцем роботи оформлялось виконання робіт (послуг) як фізичними особами - підприємцями. Наведене, на переконання контролюючого органа, свідчить про здійснення позивачем безпідставного документального оформлення господарських операцій з одержання (купівлі) робіт, послуг. Проведення оплати робіт (послуг) за господарськими договорами, які за своєю суттю є трудовими обов`язками працівників, мало наслідком заниження сум податка на доходи фізичних осіб та військового збора. На обґрунтування своєї позиції надає додаткові докази, які просить врахувати при розгляді справи, та зазначає, що такі докази були відсутні на момент розгляду справи місцевим судом.

У відзиві на апеляційну скаргу позивач наголошує на тому, що договори, укладені із фізичними особами - підприємцями, відповідають вимогам цивільного та господарського законодавства, у встановленому законом порядку нечинними або недійсними не визнані. Акцентує увагу, що роботи, виконані такими особами на підставі господарських договорів не входили до функціональних обов`язків останніх як найманих працівників. Зауважує, що всі докази, отримані в рамках кримінального провадження, є неналежними, оскільки таке провадження порушено та здійснюється із порушенням норм кримінально-процесуального законодавства. З метою дотримання вимог Кодексу адміністративного судочинства України всі надані відповідачем докази, у разі їх прийняття судом, мають бути перевірені під час розгляду справи. Посилання відповідача на постанови Верховного Суду уважає недоречними, оскільки у таких не наведено позицій щодо застосування норм права, а обставини справ, у яких такі постанови ухвалені, відрізняються від даної справи.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи та доводи скарги, колегія суддів уважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду - без змін, з таких підстав.

Судом установлено, що у період з 15 квітня по 08 травня 2019 року Головне управління Державної фіскальної служби у місті Києві провело документальну планову виїзну перевірку ТОВ «НВФ «ТМСОФТ» з питань дотримання вимог податкового, валютного законодавства за період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року, сплати єдиного соціального внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2011 року по 31 грудня 2018 року, за результатами якої 15 травня 2019 року складено акт.

30 травня 2019 року позивач подав заперечення на зазначений акт перевірки.

За результатами розгляду таких заперечень контролюючий орган дійшов висновку про необхідність проведення документальної позапланової виїзної перевірки з питань, що стали предметом оскарження.

З 03 та 09 липня 2017 року ГУ ДФС у м. Києві провело документальну позапланову виїзну перевірку позивача, за результатами якої 16 липня 2019 року складено акт.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог:

- пункта 44.1 статті 44, підпункта 134.1.1 пункта 134.1 статі 134 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 7073954 грн., у тому числі за 2016 рік у сумі 1858659 грн., за 2017 рік - 2152381 грн., за 2018 рік - 3062914 грн.;

- підпункта 164.2.1 пункта 164.2 статті 164, пункта 167.1 статті 167, підпункта 168.1.1 пункта 168.1 статті 168, пункта 171.1 статті 171 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 6764389,92 грн.;

- підпунктів 1.1, 1.3, 1.5 пункта 161 підрозділа 10 розділа ХХ Податкового кодексу України, підпункта 164.2.1 пункта 164.2 статті 164, пункта 167.1 статті 167, підпункта 168.1.1 пункта 168.1 статті 168, пункта 171.1 статті 171 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податкові зобов`язання з військового збора, що підлягають сплаті до бюджету в загальній сумі 563699,16 грн.;

- пункта 1 частини 2 статті 6, пункта 1 частини 1 статті 7 та пункта 5 статті 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», в результаті чого занижено зобов`язання по сплаті єдиного внеска на загальну суму 1905232,38 грн.;

- статті 51, пункта 70.16 статті 70, підпункта «б» пункта 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, розділа ІІІ Порядка заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13 січня 2015 року №4, а саме подання з недостовірними відомостями податкової звітності щодо сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податка і сум утриманого з податка за І, ІІ, ІІІ ІV квартали 2016 року, І, ІІ, ІІІ ІV квартали 2017 року, І, ІІ, ІІІ ІV квартали 2018 року.

Не погоджуючись з висновками акта, позивач подав заперечення, за результатами розгляду яких такі залишені без змін.

На підставі зазначеного акта перевірки контролюючим органом 03 вересня 2019 року прийняті наступні рішення:

податкове повідомлення - рішення № , яким збільшено суму грошового зобов`язання позивача з податку на доходи фізичних осіб на 9393822,29 грн, з яких основний платіж - 5582620,32 грн та штрафні санкції 3811201,97 грн.;

податкове повідомлення - рішення № , яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на 782738,92 грн, з яких основний платіж - 465172,87 грн та 317566,05 грн штрафні санкції;

податкове повідомлення - рішення № 2, яким збільшено суму грошового зобов`язання позивача з податка на прибуток на 8842443,00 грн, з яких основний платіж складає 7073954,00 грн. та 1768489,00 грн. штрафні санкції;

податкове повідомлення - рішення №, яким до позивача застосовано штрафну санкцію у розмірі 510,00 грн. за порушення вимог підпункта «б» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України.

Відповідні рішення оскаржені позивачем в адміністративному порядку. Однак, рішенням Державної податкової служби від 06 листопада 2019 року скарга залишена без задоволення.

Не погоджуючись з правомірністю податкових рішень, ТОВ «НВФ «ТМСОФТ» звернулось з даним позовом до суду.

Постановляючи рішення про задоволення позову, суд першої інстанції виходив з того, що за результатами співставлення змісту актів виконаних робіт змісту посадових інструкцій, виконання фізичними особами - підприємцями обов`язків за укладеними договорами про надання послуг не було можливе у рамках здійснення такими особами своїх трудових функцій на підприємстві, адже відповідні роботи не передбачені посадовими інструкціями таких працівників. При цьому, неможливість посадових осіб контролюючого органу розмежувати виконання зазначених робіт (послуг) з обов`язками працівників позивача не може бути підставою для донарахування грошових зобов`язань, адже в розумінні частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України саме на відповідача покладено обов`язок довести ідентичність робіт, що виконані фізичними особами - підприємцями із роботами, що виконані цими ж особами як працівниками позивача.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів приходити до наступного.

Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (стаття 1 Податкового кодексу України).

Положеннями статті 14 ПК України надано визначення таких понять:

- заробітна плата для цілей розділу IV цього Кодексу - основна та додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, які виплачуються (надаються) платнику податку у зв`язку з відносинами трудового найму згідно із законом (підпункт 14.1.48.);

- податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу (підпункт 14.1.180.);

- працівник - фізична особа, яка безпосередньо власною працею виконує трудову функцію згідно з укладеним з роботодавцем трудовим договором (контрактом) відповідно до закону (підпункт14.1.195);

- роботодавець - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ чи її представництво) або самозайнята особа, яка використовує найману працю фізичних осіб на підставі укладених трудових договорів (контрактів) та несе обов`язки із сплати їм заробітної плати, а також нарахування, утримання та сплати податку на доходи фізичних осіб до бюджету, нарахувань на фонд оплати праці, інші обов`язки, передбачені законами.

Для цілей розділа IV цього Кодексу до роботодавця прирівнюються юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ чи її представництво), постійне представництво нерезидента або самозайнята особа, які нараховують (виплачують) дохід за виконання роботи та/або надання послуги згідно із цивільно-правовим договором у разі, якщо буде встановлено, що відносини за таким договором фактично є трудовими (підпункт 14.1.222 ПК України);

Відповідно до пункта 164.1 статті 164 ПК України базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб є загальний оподатковуваний дохід з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.

Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Згідно з положеннями підпункта 164.2.1 пункта164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються: доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту).

Відповідно до підпунктів 168.1.1,168.1.2 пункта 168.1 статті 168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу. Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.

За змістом підпункта 168.1.5 цього пункта якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.

Особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку (пункт 171.1 статті 171 ПК України).

Пунктом 177.8 статті 177 ПК України передбачено, що під час нарахування (виплати) фізичній особі - підприємцю доходу від здійснення нею підприємницької діяльності, суб`єкт господарювання та/або самозайнята особа, які нараховують (виплачують) такий дохід, не утримують податок на доходи у джерела виплати, якщо фізичною особою - підприємцем, яка отримує такий дохід, надано копію документу, що підтверджує її державну реєстрацію відповідно до закону як суб`єкта підприємницької діяльності. Це правило не застосовується в разі нарахування (виплати) доходу за виконання певної роботи та/або надання послуги згідно з цивільно-правовим договором, коли буде встановлено, що відносини за таким договором фактично є трудовими, а сторони договору можуть бути прирівняні до працівника чи роботодавця відповідно до підпунктів 14.1.195 та 14.1.222 пункта 14.1 статті 14 цього Кодексу.

Пунктом 161 підрозділа 10 розділа ХХ «Перехідні положення» ПК України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлено військовий збір.

Підпунктом 1.2 цього пункта передбачено, що об`єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу (загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід фізичної особи).

Аналіз наведеного правового врегулювання дає підстави для висновку, що визначальною передумовою для сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збора є наявність між суб`єктом господарювання та фізичною особою - підприємцем відносин, які фактично є трудовими, а сторони договору можуть бути прирівняні до працівника чи роботодавця.

За таких обставин в умовах дії такого принципу фінансової звітності, як превалювання сутності над формою, який полягає в тому, що операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми, встановлення дійсної сутності правовідносин між суб`єктом господарювання та фізичною особою - підприємцем мають визначальне значення для вирішення спору.

Верховний Суд неодноразово висловлював позицію щодо відмінностей між трудовими та цивільними правовідносинами.

Так, зокрема у постанові від 26 вересня 2018 року по справі №822/723/17 Верховним Судом зазначено, що основною ознакою, що відрізняє цивільні відносини від трудових, є те, що трудовим законодавством регулюється процес організації трудової діяльності. За цивільно-правовим договором процес організації трудової діяльності залишається за його межами, метою договору є отримання певного матеріального результату. Виконавець, який працює за цивільно-правовим договором, на відміну від працівника, який виконує роботу відповідно до трудового договору, не підпорядковується правилам внутрішнього трудового розпорядку, хоча і може бути з ними ознайомлений, він сам організовує свою роботу і виконує її на власний ризик, працівник не зараховується до штату установи (організації), не вноситься запис до трудової книжки та не видається розпорядчий документ про прийом його на роботу на певну посаду.

Трудовий договір - це угода щодо здійснення і забезпечення трудової функції. За трудовим договором працівник зобов`язаний виконувати роботу з визначеної однієї або кількох професій, спеціальностей, посади відповідної кваліфікації, виконувати визначену трудову функцію в діяльності підприємства. Після закінчення виконання визначеного завдання трудова діяльність не припиняється. Предметом трудового договору є власне праця працівника в процесі виробництва, тоді як предметом договору цивільно-правового характеру є виконання його стороною певного визначеного обсягу робіт.

Як убачається із матеріалів справи та установлено апеляційним судом, на обґрунтування правомірності податкових повідомлень - рішень контролюючий орган зазначає такі підстави, як перебування фізичних осіб - підприємців (далі ФОП) із позивачем у трудових відносинах та можливість виконання робіт (надання послуг), які передбачені господарськими договорами та актами виконаних робіт (наданих послуг), такими особами в рамках своєї трудової діяльності.

На підтвердження наведеного відповідач зазначає про:

наявність суперечностей між встановленням неповного робочого дня для працівників, з якими укладено господарські договори, та встановленням робочого часу для інших працівників товариства;

підтвердження допитаними в рамках кримінального провадження в якості свідків ФОПами факта дистанційної роботи у робочий час;

відсутність у технічних завданнях, що надавались позивачем ФОПу для виконання договора, інформації від кого та кому направлялися такі, з якої електронної адреси та на яку;

наявність суперечностей між датами відкриття рахунків, зазначених у договорах, укладених між позивачем та ФОПами, та датами укладення таких договорів;

відсутність погодження Філії ГІОЦ ПАТ «Укрзалізниця» залучення позивачем третіх осіб для виконання договора, укладеного між філією та позивачем;

наявність кримінального провадження, порушеного за ознаками кримінальних правопорушень, визначених частиною 3 статті 212 та частиною 1 статті 2121 Кримінального кодексу України.

Надаючи оцінку таким доводам відповідача, колегія суддів зауважує на таке.

Як установлено контролюючим органом під час перевірки, господарські договора про виконання робіт (надання послуг) укладено з ФОПами, які на той момент обіймали у позивача посади: президента компанії - ОСОБА_1 , першого заступника генерального директора - ОСОБА_2 , начальника сектора транспортно-логістичних технологій - ОСОБА_3 , технічного директора - ОСОБА_4 , комерційного директора - ОСОБА_5 , першого заступника начальника сектора СВР відділа залізничних розробок - ОСОБА_6 , директора з проектно-технологічної роботи - ОСОБА_7 , інженерів - програмістів сектора веб-розробок - ОСОБА_8 , ОСОБА_9 , директора з питань залізничних розробок - ОСОБА_10 , начальника відділу залізних розробок - ОСОБА_11 , начальника відділу розробок функціональних задач - ОСОБА_12 , адміністратора баз даних сектора ДБА - ОСОБА_13 , провідного інженера - програміста сектора СВР - ОСОБА_14 , заступника начальника відділа залізничних розробок - ОСОБА_15 , інженерів - програмістів сектора СВР відділа залізничних розробок - ОСОБА_16 , ОСОБА_17 , ОСОБА_18 , ОСОБА_19 , фахівця з розробки та тестування програмного забезпечення відділа нормоконтролю та тестування - ОСОБА_20 , інженерів - програмістів сектора веб-розробок - ОСОБА_21 , ОСОБА_22 , інженера - програміста аналітичного відділа - ОСОБА_23 , аналітика комп`ютерних систем аналітичного відділа - ОСОБА_24 , інженерів - технологів аналітичного відділа - ОСОБА_25 , ОСОБА_26 , ОСОБА_27 , адміністратора баз даних сектора ДБА - ОСОБА_28 , заступника начальника відділа залізничних розробок - ОСОБА_29 .

Згідно копій договорів, укладених між позивачем та зазначеними ФОПами, всі вони мають однакові умови. Зокрема, замовник доручає, а виконавець приймає на себе обов`язки по виконанню, впровадженню всього терміну дії договору, інформаційно-консультаційних послуг, робіт по обслуговуванню офісної техніки, локальної мережі, серверів в інтересах замовника, та наданню інших послуг (робіт). Також договора передбачають, що за порушення своїх зобов`язань сторони несуть відповідальність, передбачену чинним законодавством України.

В рамках таких договорів позивачем та ФОПами підписано додаткові угоди, які передбачали виконання наступних робіт, зокрема, але не виключно, адміністрування серверів, актуалізації інформації на серверах, виконання тестового відновлення баз даних з резервниз копій, аналіз використання дискового простору, адміністрування облікових записів домена, забезпечення доступу користувачів системи до інформаційних ресурсів відповідно до політики розмежування доступу, проведення технічної інвентаризації обладнання, аналіз використання телефонних послуг на базі журналів офісної АТС, роботи з розробки структури даних для визначення платежів, пов`язаних з використанням вагонів, роботи з розробки методики визначення рейтингів варіантів пересилки порожніх вагонів у забезпечення заявок на навантаження з урахуванням економічних та організаційних критеріїв, роботи з розробки алгоритмів визначення клієнтів залізничного транспорта для надання інформації по відправленням вантажів, роботи з розробки алгоритмів визначення відправників, одержувачів, вантажовласників із застосуванням кодів структурних підрозділів при оформленні первинних документів, доопрацювання програмного забезпечення по виправленню помилок, роботи по створенню інсталяційного пакета для програмно-апаратного комплексу «Архів електронного документообігу», адмініструванням автоматизованого робочого місця «Експедитор» та заповнення для нього довідника, додаткове тестування програмного забезпечення АРМ ТВК, роботи з розробки вимог до автоматичного нарахування збора за переоформлення перевізних документів, розробка технології інформаційного обміну автоматизованих систем у процесі визначення платежів, роботи з виконання порівняльного аналіза порядку оформлення перевізних документів за різними типами накладних.

На спростування тверджень відповідача ТОВ «НВФ «ТМСОФТ» зазначає, що всі зазначені роботи (послуги) не могли бути виконані фізичними особами в рамках трудової діяльності, оскільки їх посадові обов`язки не передбачали такого.

Отже, визначальним питанням для вирішення спору є встановлення факта здійснення підприємницької діяльності фізичними особами, які одночасно були працівниками позивача та уклали з останнім господарські договора.

Відповідно до підпункта 14.1.36 пункта 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно з частиною 2 статті 3 Господарського кодексу України (далі - ГК України) встановлено, що господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб`єкти підприємництва - підприємцями.

За приписами статті 42 цього кодексу, підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

Відповідно до частини 5 статті 128 ГК України громадянин-підприємець здійснює свою діяльність на засадах свободи підприємництва та відповідно до принципів, передбачених у статті 44 цього Кодексу.

Статтею 44 ГК України визначено, що підприємництво здійснюється на основі: вільного вибору підприємцем видів підприємницької діяльності; самостійного формування підприємцем програми діяльності, вибору постачальників і споживачів продукції, що виробляється, залучення матеріально-технічних, фінансових та інших видів ресурсів, використання яких не обмежено законом, встановлення цін на продукцію та послуги відповідно до закону; вільного найму підприємцем працівників; комерційного розрахунку та власного комерційного ризику; вільного розпорядження прибутком, що залишається у підприємця після сплати податків, зборів та інших платежів, передбачених законом; самостійного здійснення підприємцем зовнішньоекономічної діяльності, використання підприємцем належної йому частки валютної виручки на свій розсуд.

Відповідно до приписів статті 42 Конституції України, кожний громадянин має право на підприємницьку діяльність, яка не заборонена законом. Це право закріплено також у статті 50 Цивільного кодексу України. При цьому, визначено, що фізична особа здійснює своє право на підприємницьку діяльність за умови її державної реєстрації у порядку, встановлену законом.

Юридичний статус фізична особа-підприємець сам по собі ніяким чином не обмежує будь-яких прав фізичної особи, які випливають з її цивільної право - та дієздатності.

Тобто, фізична особа, перебуваючи у статусі суб`єкта підприємницької діяльності, може здійснювати договірні відносини від свого імені, як фізична особа, разом з тим, слід враховувати наступне.

Цивільний кодекс України (стаття 50) передбачає право фізичної особи на здійснення нею підприємницької діяльності, не забороненої законом. Фізична особа здійснює своє право на підприємницьку діяльність за умови її державної реєстрації в порядку, встановленому законом. Інформація про державну реєстрацію фізичних осіб-підприємців є відкритою.

Стаття 51 Цивільного кодексу України передбачає, що до підприємницької діяльності фізичних осіб застосовуються нормативно-правові акти, що регулюють підприємницьку діяльність юридичних осіб, якщо інше не встановлено законом або не випливає із суті відносин.

Колегія суддів зазначає, що підприємницькою діяльністю можна вважати сукупність постійно або систематично здійснюваних дій щодо виробництва матеріальних і нематеріальних благ, реалізації товарів, виконання робіт або надання послуг з метою отримання прибутку. Аналізуючи ознаки притаманні підприємницькій діяльності, можна зробити висновок про те, що остання передбачає систематичне прийняття особою самостійних рішень щодо здійснення операцій, спрямованих на отримання прибутку, що супроводжується прийняттям взятих на себе ризиків, що пов`язані з такою діяльністю.

У відповідності до пункта 4 постанови Пленуму Верховного України «Про практику застосування судами законодавства про відповідальність за окремі злочини у сфері господарської діяльності» від 25 квітня 2003 року № 3 під здійсненням особою, не зареєстрованою як суб`єкт підприємництва, будь-якого виду підприємницької діяльності з числа тих, що підлягають ліцензуванню, слід розуміти діяльність фізичної особи, пов`язану із виробництвом чи реалізацією продукції, виконанням робіт, наданням послуг з метою отримання прибутку, яка містить ознаки підприємницької, тобто провадиться зазначеною особою безпосередньо самостійно, систематично (не менше ніж три рази протягом одного календарного року) і на власний ризик.

З метою з`ясування зазначених обставин судом апеляційної інстанції витребувано у сторін докази.

Згідно наданих відповідачем копій декларацій фізичних осіб - підприємців, такі мали господарські відносини не тільки з позивачем. Зокрема, ОСОБА_2 , ОСОБА_26 , ОСОБА_17 , ОСОБА_27 , ОСОБА_4 , ОСОБА_25 , ОСОБА_3 , ОСОБА_6 , ОСОБА_1 , ОСОБА_16 , ОСОБА_7 , згідно задекларованих доходів, отримували такі не лише від позивача.

А наданими позивачем копіями наказів про звільнення підтверджується факт надання послуг фізичними особами вже після припинення трудових відносин з позивачем.

З огляду на викладене, колегія суддів приходить до висновку, що відповідачем не доведено факта виконання фізичними особами робіт та надання послуг в рамках їх трудової діяльності.

Такий висновок суду узгоджується з позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 31 січня 2020 року у справі №826/14889/18.

Відповідно до статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до пункта 1 частини 1 статті 315 Кодексу адміністративного судочинства України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Приписи статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З огляду на викладене, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції судове рішення ухвалено з дотриманням норм чинного матеріального та процесуального права і підстави для його скасування відсутні.

Керуючись статтями 33, 34, 243, 310, 316, 321, 322, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у місті Києві залишити без задоволення.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 03 грудня 2020 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя Я.Б. Глущенко

Судді О.Є. Пилипенко

Л.Т. Черпіцька

(Повний текст постанови складений 07 липня 2021 року.)