Справа № 826/5761/18
Суддя: Земляна Галина Володимирівна
Дата ухвалення: 2021-06-30 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 826/5761/18 Суддя (судді) першої інстанції: Смолій І.В.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 червня 2021 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого - судді Земляної Г. В.

суддів: Мєзєнцева Є.І., Файдюка В.В.

за участю секретаря Масловської К.І.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної податкової служби

на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 26 січня 2021 року

у справі №826/5761/18 (розглянуто у відкритому судовому засіданні)

за позовом Товариство з обмеженою відповідальністю "ТриМоб"

до відповідача Офісу великих платників податків Державної податкової служби

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И Л А :

У квітні 2018 року до Окружного адміністративного суду міста Києва звернулося Товариство з обмеженою відповідальністю "ТриМоб" (надалі - позивач, ТОВ "ТриМоб") з адміністративним позовом до Офісу великих платників податків Державної податкової служби (надалі - відповідач), в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 11.01.2018 №, №, №.

В обґрунтування позовних вимог позивачем зазначено, що оскаржуваними рішеннями відповідачем було безпідставно зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 1057393,00 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 264348,25 грн., зменшено від`ємне значення суми податку на додану вартість у розмірі 17227337,00 грн., застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмірі 3737118,00 грн.

Рішенням Окружного адміністративного суду м.Києві від 11 вересня 2018 року позов ТОВ "ТриМоб" задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Офісу великих платників податків ДФС від 11.01.2018 № , № , № . Присуджено на користь ТОВ "ТриМоб" судові витрати в сумі 334293,88грн. за рахунок бюджетних асигнувань Офісу великих платників податків ДФС.

Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, суди виходили із того, що висновки Офісу про завищення ТОВ "ТриМоб" суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, та суми бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку, не ґрунтуються на вимогах чинного податкового законодавства.

Не погоджуючись з судовим рішенням, відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить суд апеляційної інстанції скасувати оскаржуване рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову відмовити в повному обсязі.

Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 12 листопада 2018 року апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби залишено без задоволення. Рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 18.09.2018 без змін.

Суд апеляційної інстанції зазначив, що ТОВ "ТРИМОБ" здійснює постачання самостійно виготовлених телекомунікаційних послуг, база оподаткування яких відповідно до пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України не може бути нижче звичайних цін, у зв`язку з чим Відповідачем безпідставно зроблено висновок, що база оподаткування послуг не може бути нижче їх виробничої собівартості, визначеної відповідно до П(С)БО 16 "Витрати".

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального права просив судові рішення скасувати та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

Постановою Верховного Суду від 10 серпня 2020 року касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС задоволено частково. Рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 11.09.2018 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 12.11.2019 скасовано. Справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Скеровуючи справу на новий розгляд Верховний Суд зазначив, що у ході розгляду справи судами попередніх інстанцій належним чином не перевірено обставин щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) при реалізації продукції власного виробництва за цінами нижче виробничої собівартості та не перевірено обставин щодо наявності факторів, які зумовили збитковість господарських операцій.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 26 січня 2021 року адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "ТриМоб" - задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкові повідомлення-рішення Офісу великих платників податків ДПС від 11.01.2018 № , № , № .

Не погоджуючись з зазначеним вище судовим рішенням, відповідачем (надалі - апелянт ) подано апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю. В своїй апеляційній скарзі апелянт посилається на незаконність, необґрунтованість та необ`єктивність рішення суду, порушення судом норм матеріального та процесуального права, що є підставою для скасування судового рішення. Свої вимоги обґрунтовує ти, що протягом 2014, 2016, 2017 років ТОВ «ТриМоб» реалізовано послуги зв`язку нижче їх собівартості, що в результаті призвело до виникнення від`ємного значення з податку на додану вартість та неправомірного формування сум, що підлягають бюджетному відшкодуванню. До того ж Позивачем не складено та не зареєстровано податкові накладні на суму такого заниження.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 09 червня 2021 року продовжити строк розгляду апеляційної скарги Офісу великих платників податків Державної податкової служби. Зобов`язано Офіс великих платників податків Державної податкової служби надати до суду апеляційної інстанції: письмові пояснення та докази на їх підтвердження на підставі чого відповідач дійшов висновку, що протягом 2014, 2016, 2017 років ТОВ «ТриМоб» реалізовано послуги мобільного зв`язку нижче їх собівартості, що в результаті призвело до виникнення від`ємного значення з податку на додану вартість та неправомірного формування сум, що підлягають бюджетному відшкодуванню. Зобов`язано Товариство з обмеженою відповідальністю "ТриМоб" надати до суду апеляційної інстанції: письмові пояснення та докази на їх підтвердження про понесення витрат позивачем в період з 2014 - 2016 роки, у сумі: 9,2 млн. грн; 93,9 млн. грн. до Державного бюджету України та 12,8 млн. грн. до Державного підприємства «УДЦР»; письмові пояснення щодо погашення фінансової допомоги у період з 2014 - 2016 роки.

В судовому засіданні представник відповідача підтримав доводи викладені в апеляційній скарзі та зазначив, що рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню, а в задоволенні позовних вимог слід відмовити.

Представник позивача в судовому засіданні проти апеляційної скарги заперечував в повному обсязі з підстав зазначених у відзиві на апеляційну скаргу.

Згідно зі статтями 315, 316 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Відповідно до положень статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає судові рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, а рішення суду слід залишити без змін, з наступних підстав.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, що співробітниками Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю "ТриМоб" з питання відповідності формування від?ємного значення з податку на додану вартість у декларації за вересень 2017.

За результатами перевірки складено акт від 19.12.2017 р. № 4892/28-10-42-09/37815221 (надалі - Акт перевірки)

В акті перевірки контролюючим органом встановлено наступні порушення:

- п.188.1 ст.188, п.189.1 ст.189, абз. "г" п.198.5 т.198 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження податкового зобов?язання з ПДВ на суму 18284730,00 грн, що призвело до: а) завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в сумі 17227337,00 грн.; б) завищення суми бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку всього в сумі 1057393,00 грн., в тому числі за вересень 2017 року в сумі 1057393,00 грн.

- п. 201.10 ст.201 розділу V Податкового кодексу України у зв`язку з відсутністю реєстрації податкових накладних на суму ПДВ 7474236,00 грн.

Не погоджуючись з висновками Акту перевірки позивачем подано до контролюючого органу заперечення.

За результатами розгляду заперечень на Акт перевірки від 19.12.2017 р. № 4892/28-10-42-09/37815221 Офісом великих платників податків ДФС у м.Києві надано відповідь від 19.01.2018 р., якою висновки Акту перевірки залишено без змін.

На підставі висновків викладених у акті перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення 11.01.2018 року:

- № , яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 1057393,00 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмірі 264348,25 грн;

- № , яким позивачу зменшено від?ємне значення суми податку на додану вартість у розмірі 17227337,00 грн;

- № , яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмірі 3737118,00 грн.

Позивачем подано скаргу до Державної фіскальної служби України про скасування винесених відповідачем податкових повідомлень-рішень. Однак, рішенням Державної фіскальної служби України від 28.02.2018 р. № 11056/6/99-99-11-01-02-25, яким залишено без змін податкові повідомлення-рішення від 11.01.2018 р. № , № , № , а скаргу - без задоволення.

Вважаючи податкові повідомлення-рішення протиправними та такими, що підлягає скасуванню, позивач звернувся до адміністративного суду з відповідною позовною заявою.

Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що позивач здійснює постачання самостійно виготовлених телекомунікаційних послуг, база оподаткування яких відповідно до пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України не може бути нижче звичайних цін, у зв`язку з чим Відповідачем безпідставно зроблено висновок, що база оподаткування послуг не може бути нижче їх виробничої собівартості, визначеної відповідно до П(С)БО 16 "Витрати".

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позовних вимог повністю, з огляду на наступне.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема податку на додану вартість врегульовані положеннями Податкового кодексу України (надалі - ПК України).

Порядок визначення бази оподаткування в разі постачання товарів/послуг визначений статтею 188 Податкового кодексу України.

Так, в редакції, чинній протягом 2014 року, абзац перший пункту 188.1 статті 188 ПК України встановлював, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості (у разі здійснення контрольованих операцій - не нижче звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

Так, чинній протягом 2015 року, абзац другий пункту 188.1 статті 188 ПК України передбачав, що база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості, за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.

Законом України від 24 грудня 2015 року №909-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році", який набрав чинності 1 січня 2016 року, внесено зміни, зокрема, до абзацу другого пункту 188.1 статті 188 ПК України і слова "їх собівартості" замінено словами "звичайних цін".

Відповідно до визначень понять, наданих пунктом 14.1 статті 14 ПК України, звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу (підпункт 14.1.71); ринкова ціна - ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах (підпункт 14.1.219).

Варто зазначити, що собівартість - це витрати підприємства на виробництво (виробнича собівартість) та реалізацію (собівартість реалізації) власної продукції. Сума витрат на виробництво і реалізацію товару називається повною собівартістю. Собівартість формується безпосередньо на підприємстві і відображає індивідуальні витрати та умови виробництва, а також конкретні результати господарювання цього виробничого підприємства.

Стаття 10 Закону України від 21 червня 2012 року № 5007-VI "Про ціни і ціноутворення" встановлює, що суб`єкти господарювання під час провадження господарської діяльності використовують: вільні ціни; державні регульовані ціни. Ціни на товари, які призначені для реалізації на внутрішньому ринку України, установлюються виключно у валюті України, якщо інше не передбачено міжнародними угодами, ратифікованими Україною, та постановами Кабінету Міністрів України.

Відповідно до статті 11 наведеного Закону вільні ціни встановлюються суб`єктами господарювання самостійно за згодою сторін на всі товари, крім тих, щодо яких здійснюється державне регулювання цін.

Системний аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що суб`єкти господарювання реалізують продукцію за цінами, самостійно визначеними сторонами договору. Така ціна, якщо не доведено зворотне, вважається такою, що відповідає рівню ринкових цін.

У 2014 році редакція 188.1 статті 188 ПК України не ставила у залежність базу оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг від їх собівартості.

Проте, Податковий кодекс України передбачав обов`язок визначати базу оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг виходячи з розміру, який не може бути нижче їх собівартості, у період з 1 січня 2015 року до 31 грудня 2015 року. У разі продажу їх нижче собівартості складалося і реєструвалося дві податкові накладні на одну господарську операцію. Перша - на суму фактичної реалізації, друга - на суму перевищення собівартості.

З 1 січня 2016 року змінено порядок обчислення бази оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг. Встановлено, що база оподаткування цих операцій не може бути нижче звичайних цін, за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 2015 року №1307 затверджено форму податкової накладної та Порядок заповнення податкової накладної (надалі - Наказ №1307, Порядок №1307 відповідно).

Відповідно до пункту 15 Порядку №1307 у разі постачання товарів/послуг, база оподаткування яких, визначена відповідно до статей 188 і 189 Податкового кодексу України, перевищує фактичну ціну постачання таких товарів/послуг (зокрема, якщо база оподаткування визначається виходячи із ціни придбання товарів/послуг, звичайної ціни самостійно виготовлених товарів/послуг або балансової (залишкової) вартості необоротних активів і перевищує суму постачання таких товарів/послуг, необоротних активів, визначену виходячи з їх договірної вартості, тобто ціна придбання / звичайна ціна / балансова (залишкова) вартість перевищує фактичну ціну (договірну вартість) постачання), постачальник (продавець) складає дві податкові накладні: одну - на суму, розраховану виходячи з фактичної ціни постачання, іншу - на суму, розраховану виходячи з перевищення ціни придбання / звичайної ціни / балансової (залишкової) вартості над фактичною ціною, або може скласти не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням сум податку, розрахованих виходячи з перевищення бази оподаткування над фактичною ціною, визначених окремо за кожною операцією з постачання товарів/послуг.

У податковій накладній (в тому числі зведеній), яка складена на суму такого перевищення, робиться позначка відповідно до пункту 8 цього Порядку (15 - Складена на суму перевищення бази оподаткування, визначеної відповідно до статей 188 і 189 Податкового кодексу України, над фактичною ціною постачання). Така податкова накладна отримувачу (покупцю) не надається. При цьому у рядках такої податкової накладної, відведених для зазначення даних покупця, постачальник (продавець) зазначає власні дані.

Отже, датами виникнення податкових зобов`язань у такому випадку були:

1) дата першої події (дата зарахування коштів або дата відвантаження товарів);

2) дата визначення бази оподаткування ПДВ за цими операціями, виходячи з суми перевищення звичайних цін над фактичною вартістю, якщо реалізація самостійно виготовлених товарів/послуг відбувалась за цінами меншими за звичайні (ринкові).

Особливо важливе значення має факт доведення реалізації самостійно виготовлених товарів/послуг за цінами, які не відповідають ринковим. Цей факт має доводити особа, яка вважає, що ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, не відповідає ринковим.

Як вбачається з Акту перевірки, що за результатами аналізу фінансово-господарської діяльності позивача, а саме - регістрів бухгалтерського обліку по рахунках 70, 80, 90 - ТОВ "ТриМоб" у звітному періоді продавало послуги мобільного зв`язку нижче їх собівартості та, відповідно, не виписувало і не реєструвало податкові накладні. Так, перевіркою встановлено заниження податкових зобов`язань з ПДВ на загальну суму 18284730,00 грн., у т.ч.:

- за березень 2014 року в сумі 299388,00 грн.,

- за червень 2014 року в сумі 1251357,00 грн.,

- за лютий 2016 року в сумі 472410,00 грн.,

- за березень 2016 року в сумі 568150,00 грн.,

- за квітень 2016 року в сумі 640199,00 грн.,

- за травень 2016 року в сумі 657911,00 грн.,

- за червень 2016 року в сумі 670375,00 грн.,

- за липень 2016 року в сумі 882293,00 грн.,

- за серпень 2016 року в сумі 875709,00 грн.,

- за вересень 2016 року в сумі 1043348,00 грн.,

- за жовтень 2016 року в сумі 1114903,00 грн.,

- за листопад 2016 року в сумі 1138548,00 грн.,

- за грудень 2016 року в сумі 1195903,00 грн.,

- за січень 2017 року в сумі 1079679,00 грн.,

- за лютий 2017 року в сумі 1294414,00 грн.,

- за березень 2017 року в сумі 1120699,00 грн.,

- за квітень 2017 року в сумі 1342186,00 грн.,

- за травень 2017 року в сумі 1350319,00 грн.,

- за серпень 2017 року в сумі 1286939,00 грн.

Вказане порушення призвело до завищення суми від?ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на 17227337,00 грн. та суми бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку на 1057393,00 грн. (податкові повідомлення-рішення № та № ).

Судом першої інстанції встановлено, що позивач є оператором зв`язку, який надає послуги рухомого (мобільного) зв`язку стандарту UMTS/WCDMA. Основним видом діяльності підприємства відповідно до класифікації видів економічної діяльності, зазначених у відомостях Єдиного державного реєстру про юридичну особу, є діяльність у сфері безпроводового електрозв`язку. Для забезпечення безперебійної роботи мережі та надання послуг рухомого (мобільного) телефонного зв`язку абонентам, позивачем щомісячно здійснюється придбання товарів/послуг, а саме - орендуються майданчики для розміщення обладнання базових станцій, приміщення для розташування персоналу, забезпечується електроживлення мережі, запчастин для елементів мережі, послуг технічного обслуговування обладнання мережі, оплачується доступ до мереж технологічних партнерів та послуги радіочастотного моніторингу тощо.

Так, Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 09 червня 2021 року зобов`язано Товариство з обмеженою відповідальністю "ТриМоб" надати до суду апеляційної інстанції: письмові пояснення та докази на їх підтвердження про понесення витрат позивачем в період з 2014 - 2016 роки, у сумі: 9,2 млн. грн; 93,9 млн. грн. до Державного бюджету України та 12,8 млн. грн. до Державного підприємства «УДЦР»; письмові пояснення щодо погашення фінансової допомоги у період з 2014 - 2016 роки.

На виконання вимог ухвали суду апеляційної інстанції позивачем надано суду письмові пояснення та докази на їх підтвердження.

Як вбачається з наданих документів позивачем, колегією встановлено, що за період 2011-2012 рр. ТОВ «ТриМоб» було понесені витрати, а саме сплачено: 9,2 млн. грн. до Державного бюджету України, що складаються з витрат на видачу ліцензії на здійснення відповідного виду діяльності у сфері телекомунікацій, ліцензії на користування радіочастотним ресурсом України; 93,9 млн. грн. до Державного бюджету України збору за користування радіочастотним ресурсом України; 12,8 млн. грн. до ДП «УДЦР», що складається з витрат на оформлення та переоформлення дозволів на експлуатацію радіоелектронних засобів для надання послуг рухомого (мобільного) телефонного зв`язку на території України, оформлення висновків щодо електромагнітної сумісності та витрат на проведення радіочастотного моніторингу.

Крім того, позивачем сплачено рентну плату за користування радіочастотним ресурсом України (до 2015 року збір за користування радіочастотним ресурсом України) та платежі до ДП «УДЦР» за оформлення та переоформлення дозволів на експлуатацію радіоелектронних засобів і т.ін. є платежами, які підлягають сплаті на регулярній основі.

Так, у період з 2013 по 2015 рік ТОВ «ТриМоб» до Державного бюджету України було сплачено податку (збір за користування радіочастотним ресурсом України/ рентна плата за користування радіочастотним ресурсом України): у 2013 році - 98,3 млн. грн.; у 2014 році - 130,1 млн. грн.; у 2015 році - 148,9 млн.грн.; у 2016 році - 142,9 млн. грн.; у 2017 році - 155,2 млн. грн.

До Державного підприємства «УДЦР» за оформлення та переоформлення дозволів на експлуатацію радіоелектронних засобів для надання послуг рухомого (мобільного) телефонного зв`язку на території України, оформлення висновків щодо електромагнітної сумісності та роботи з проведення радіочастотного моніторингу було сплачено: 8,6 млн. грн. - у 2013 році; 7,5 млн. грн. - у 2014 році; 6,2 млн. грн. - у 2015 році; 5,9 млн. грн. - у 2016 році; 5,9 млн. грн. - у 2017 році.

Колегією суддів досліджено матеріали справи та встановлено, що позивачем до Державного бюджету України та до ДП «УДЦР» у період з 2011 до 2017 року сплачено вищезазначені обов`язкові платежі та підтверджується платіжними дорученнями, які залучено до матеріалів справи.

Так, відповідно до п. 15 Порядку №1307 у разі постачання товарів/послуг, база оподаткування яких, визначена відповідно до статей 188 і 189 Податкового кодексу України, перевищує фактичну ціну постачання таких товарів/послуг (зокрема, якщо база оподаткування визначається виходячи із ціни придбання товарів/послуг, звичайної ціни самостійно виготовлених товарів/послуг або балансової (залишкової) вартості необоротних активів і перевищує суму постачання таких товарів/послуг, необоротних активів, визначену виходячи з їх договірної вартості, тобто ціна придбання/звичайна ціна/балансова (залишкова) вартість перевищує фактичну ціну (договірну вартість) постачання), постачальник (продавець) складає дві податкові накладні: одну - на суму, розраховану виходячи з фактичної ціни постачання, іншу - на суму, розраховану виходячи з перевищення ціни придбання/звичайної ціни/балансової (залишкової) вартості над фактичною ціною, або може скласти не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням сум податку, розрахованих виходячи з перевищення бази оподаткування над фактичною ціною, визначених окремо за кожною операцією з постачання товарів/послуг.

У податковій накладній (в тому числі зведеній), яка складена на суму такого перевищення, робиться позначка відповідно до пункту 8 цього Порядку (15 - Складена на суму перевищення бази оподаткування, визначеної відповідно до статей 188 і 189 Податкового кодексу України, над фактичною ціною постачання). Така податкова накладна отримувачу (покупцю) не надається. При цьому у рядках такої податкової накладної, відведених для зазначення даних покупця, постачальник (продавець) зазначає власні дані.

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПК України, в редакції, що діяла на час виникнення спірних правовідносин, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:

товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;

газу, який постачається для потреб населення.

Підпунктом 14.1.71 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу.

За визначенням з підпункту 14.1.219 пункту 14.1 статті 14 ПК України ринкова ціна - ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах.

Приписами підпунктом 14.1.159 пункту 14.1 статті 14 ПК України окреслено, що пов`язані особи - юридичні та/або фізичні особи, відносини між якими можуть впливати на умови або економічні результати їх діяльності чи діяльності осіб, яких вони представляють, з урахуванням таких критеріїв, зокрема для юридичних осіб, як: одна юридична особа безпосередньо та/або опосередковано (через пов`язаних осіб) володіє корпоративними правами іншої юридичної особи у розмірі 20 і більше відсотків; одна і та сама юридична або фізична особа безпосередньо та/або опосередковано володіє корпоративними правами у кожній такій юридичній особі у розмірі 20 і більше відсотків;

кінцевим бенефіціарним власником (контролером) таких юридичних осіб є одна і та сама фізична особа.

Собівартість - це витрати підприємства на виробництво (виробнича собівартість) та реалізацію (собівартість реалізації) власної продукції. Сума витрат на виробництво і реалізацію товару називається повною собівартістю. Собівартість формується безпосередньо на підприємстві і відображає індивідуальні витрати та умови виробництва, а також конкретні результати господарювання цього виробничого підприємства (постанова Верховного Суду від 16.12.2019 року в справі № 200/12345/18-а).

Статтею 10 Закону України «Про ціни і ціноутворення» визначено, що суб`єкти господарювання під час провадження господарської діяльності використовують: вільні ціни; державні регульовані ціни. Ціни на товари, які призначені для реалізації на внутрішньому ринку України, установлюються виключно у валюті України, якщо інше не передбачено міжнародними угодами, ратифікованими Україною, та постановами Кабінету Міністрів України.

Відповідно до статті 11 вказаного Закону вільні ціни встановлюються суб`єктами господарювання самостійно за згодою сторін на всі товари, крім тих, щодо яких здійснюється державне регулювання цін.

Системний аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що суб`єкти господарювання реалізують продукцію за цінами, самостійно визначеними сторонами договору. Така ціна, якщо не доведено зворотне, вважається такою, що відповідає рівню ринкових цін.

При цьому Податковий кодекс України (п. 188.1 ст. 188 Кодексу) лише у період з 01.01.2015 по 31.12.2015 визначав, що база оподаткування податком на додану вартість з реалізації самостійно виготовлених товарів залежала від собівартості таких товарів та не могла бути меншою їх собівартості. У період з 01.01.2015 року по 31.12.2015 року платник податків був зобов`язаний визначати базу оподаткування податком на додану вартість операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг виходячи з розміру, який не може бути нижче їх собівартості.

Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 12.04.2018 року по справі № 808/2519/16, від 16.12.2019 року по справі № 200/12345/18-а та від 05 січня 2021 року по справі № 160/6018/19 та відповідно до частини 5 статті 242 КАС України, підлягає врахуванню судом при розгляді цієї справи.

Отже, посилання відповідача на те, що при визначенні бази оподаткування має враховуватися розмір собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг, не відповідає положенням податкового законодавства, які були чинними протягом періоду, що перевірявся.

Так, при визначенні бази оподаткування ПДВ операцій з постачання продукції власного виробництва враховується рівень звичайних цін на таку продукцію. База оподаткування ПДВ операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг (не враховуючи норми для окремих видів операцій) не може бути нижче звичайних цін, що відповідають ринковим.

Верховний Суд в постанові від 16.12.2019 року по справі № 200/12345/18-а зазначив, що в таких справах особливо важливе значення має факт доведення реалізації самостійно виготовлених товарів/послуг за цінами, які не відповідають ринковим. Цей факт має доводити особа, яка вважає, що ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, не відповідає ринковим.

Ураховуючи викладене, обов`язок доведення невідповідності ціни договору рівню звичайних цін покладається на контролюючий орган.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом в постанові від 04.06.2019 року в справі № 818/2186/14 та відповідно до частини 5 статті 242 КАС України, підлягає врахуванню судом при розгляді цієї справи.

Відповідно до пункту 13 Указу Президента України від 23.07.1998 року № 817/98 «Про деякі заходи з дерегулювання підприємницької діяльності» індикативні або звичайні ціни на товари (роботи, послуги) для застосування їх у податкових або митих цілях установлюються на підставі статистичної оцінки рівня цін реалізації таких товарів (робіт, послуг) на внутрішньому ринку України, яка проводиться уповноваженим державним органом у визначеному ним порядку. Індикативні або звичайні ціни не можуть встановлюватися органами виконавчої влади, які використовують їх для нарахування та стягнення податків і зборів (обов`язкових платежів) та неподаткових платежів, крім випадків відсутності статистичних даних про рівень цін на окремі види товарів (робіт, послуг).

Тобто, з`ясування рівня звичайних цін має відбуватись відповідно до визначеної процедури, а необхідна інформація - надаватись уповноваженим державним органом.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом в постановах від 04.06.2019 року в справі № 818/2186/14, від 12.09.2019 року в справі № 815/527/14. В цій справі відповідач при здійсненні контрольного заходу не звертався до уповноваженого державного органу із запитом про надання інформації щодо рівня звичайних цін на товари, які реалізував позивач протягом відповідного спірного періоду, та, відповідно, таку інформацію не поклав в основу оскарженого податкового повідомлення-рішення.

На виконання вимог Верховного Суду, які викладені в постанові від 10 серпня 2020 року судом першої інстанції та судом апеляційної інстанції було витребувано у відповідача письмові пояснення та докази на їх підтвердження на підставі чого відповідач дійшов висновку, що протягом 2014, 2016, 2017 років ТОВ «ТриМоб» реалізовано послуги мобільного зв`язку нижче їх собівартості.

Зокрема, Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 09 червня 2021 року зобов`язано Офіс великих платників податків Державної податкової служби надати до суду апеляційної інстанції: письмові пояснення та докази на їх підтвердження на підставі чого відповідач дійшов висновку, що протягом 2014, 2016, 2017 років ТОВ «ТриМоб» реалізовано послуги мобільного зв`язку нижче їх собівартості, що в результаті призвело до виникнення від`ємного значення з податку на додану вартість та неправомірного формування сум, що підлягають бюджетному відшкодуванню.

Колегія суддів звертає увагу, що на виконання вимог суду відповідачем надано фінансову звітність позивача за період 2014 - 2017 року, при цьому не надано доказів того, що позивачем реалізовано продукцію (мобільний зв`язок) за нижчою ціно.

З аналізу матеріалів справи та норм права, колегія суддів звертає увагу, що відповідач не надав жодних доказів, що після дотримання такої процедури самостійно здійснив дії у відповідності до порядку, про який йдеться в п. 13 Указу Президента України від 23.07.1998 року № 817/98, тобто що ним у відповідності до такого порядку досліджено відповідний ринок цін та проведено аналіз цін на продукцію позивача за період, що перевірявся; не надав доказів, на підставі яких фактичних даних ним встановлено, що ціни, за якими позивач у перевіряємий період реалізовував продукцію власного виробництва, не були звичайними цінами (або не відповідали їх рівню), і що такі дії ґрунтувалися на вимогах відповідного порядку, тобто на вимогах законодавства.

Так, нормами пп. "а" п.185.1 ст.185 ПКУ передбачено, що об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю. База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів). При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення. До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов`язань. До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

Враховуючи, що база оподаткування податком на додану вартість є вартісною характеристикою усієї операції, яка ст.185 ПК України визнана об`єктом оподаткування, виключається можливість виникнення декількох баз оподаткування за однією операцією (зокрема, за операціями з постачання послуг мобільного зв?язку). До бази оподаткування усієї операції застосовується єдина ставка податку на додану вартість, яка визначається в залежності від виду господарської операції незалежно від співвідношення собівартості реалізованого товару та фактичної ціни його реалізації.

Правила складення податкової звітності з податку на додану вартість, передбачені Порядком заповнення податкової накладної, затвердженим наказом Міністерства фінансів України № 1307 від 31.12.2015, не змінюють передбачений Податковим кодексом України порядок визначення бази оподаткування та ставку податку на додану вартість, яка застосовується до цих операцій.

Відповідно, передбачена пунктом 20 цього Порядку вимога щодо складення двох податкових накладних: однієї - на суму, розраховану виходячи з фактичної ціни постачання, іншої - на суму, розраховану виходячи з перевищення ціни придбання/собівартості/балансової (залишкової) вартості/звичайної ціни над фактичною ціною - у випадку здійснення контрольованих операцій, в яких ціна придбання/ собівартість/ балансова (залишкова) вартість/ звичайна ціна перевищує фактичну ціну (договірну вартість) постачання, не впливає на обсяг податкового зобов`язання платника податку.

Аналізуючи вищевикладене, висновки відповідача про завищення позивачем суми від?ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, та суми бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку суд вважає такими, що не відповідають нормам чинного податкового законодавства.

Відповідно до пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

У разі встановлення, що мета господарської операції є недобросовісною (зокрема, у випадку збитковості з причин реалізації товару нижче собівартості без наявності об`єктивних економічних причин для цього) відповідна операція може бути кваліфікована як така, що вчинена поза межами господарської діяльності. У такому випадку платник втрачає право на включення до податкового кредиту суми податку на додану вартість у складі собівартості тих товарів/послуг, які не використані у господарській діяльності, що, однак, не збільшує базу оподаткування податку на додану вартість за операцією з постачання (продажу) цих товарів/послуг.

Так, матеріалами перевірки при проведенні розрахунку суми ПДВ згідно з п.198.5 ст.198 ПКУ враховано дохід від реалізації послуг мобільного зв?язку, відображений позивачем у бухгалтерському обліку на рахунку 703191 "Доходи від послуг мобільного зв?язку". Таким чином, податковим органом було підтверджено отримання ТОВ "ТриМоб" у спірному періоді доходів від проведення господарської дільності, що відповідає ст.14 ПКУ (податкове повідомлення-рішення № ).

Проте, ст. 22, п. 23.1, п. 23.2 ст. 23 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об`єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов`язує виникнення у платника податкового обов`язку. Базою оподаткування визнаються конкретні вартісні, фізичні або інші характеристики певного об`єкта оподаткування. База оподаткування - це фізичний, вартісний чи інший характерний вираз об`єкта оподаткування, до якого застосовується податкова ставка і який використовується для визначення розміру податкового зобов`язання. База оподаткування і порядок її визначення встановлюються цим Кодексом для кожного податку окремо.

Положеннями п. 44.1, п. 44.2 ст.44 ПК України встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Окрім того, Законом України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні" визначено принципи, на яких ґрунтується бухгалтерський облік і фінансова звітність. При цьому доходи і витрати відображаються в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності в момент їх виникнення, незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів.

Відповідно до п.7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318, витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов?язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Пунктом 11 зазначеного Положення визначено, що собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат.

Під час розгляду справи, у спірному періоді позивачем надавалися послуги мобільного (стільникового) зв`язку. Перевіркою позивача не встановлено конкретних операцій, що не є господарською діяльністю платника податків. Натомість, належність оспорюваних операцій до господарської діяльності позивача повністю підтверджується наявними в матеріалах справи договорами та актами приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг).

Таким чином, оскільки придбання товарів, робіт/послуг, необоротних активів пов`язано із забезпеченням безперебійної роботи мережі та наданням послуг зв`язку, що є основним видом діяльності позивача, у ТОВ "ТриМоб" відсутні підстави для нарахування податкових зобов`язань з ПДВ відповідно до пп. "г" п. 198.5 ст.198 ПК України.

Враховуючи викладене вище, висновки відповідача про порушення позивачем вимог п.201.10 ст.201 ПК України, а саме - граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму ПДВ 7474236,00 грн. не підтверджуються матеріалами справи.

З аналізу матеріалів справи та норм колегією суддів встановлено, що на теперішньому етапі розвитку ТОВ "ТриМоб" отримує прибуток від власної діяльності, що дозволяє зробити висновок, що товариство проводить господарську діяльність, а отриманні раніше збитки були специфікою діяльності з надання послуг зв`язку та обумовлені економічними чинниками.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів доходить висновку, що апеляційна скарга апелянта є необґрунтованою, а рішення суду першої інстанції щодо визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень прийнято у відповідності до вимог законодавства.

Крім того, колегією суддів враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Крім того, колегія суддів звертає увагу, що зміст апеляційної скарги є ідентичним відзиву (запереченню) на позовну заяву, а отже, доводи, викладені заявником в апеляційній скарзі були предметом дослідження суду першої інстанції і не знайшли свого належного підтвердження під час розгляду апеляційної скарги.

При цьому апеляційна скарга не містять посилання на обставини, передбачені статтями 317-319 Кодексу адміністративного судочинства України, за яких рішення суду підлягає скасуванню.

Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 Кодексу адміністративного судочинства України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

За змістом частини першої статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.

Зважаючи на вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, дав їм належну оцінку та прийняв законне та обґрунтоване рішення у відповідності з вимогами матеріального та процесуального права, в зв`язку з чим апеляційна скарга залишається без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 34, 242, 243, 246, 308, 311, 316, 321,322, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів,

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної податкової служби - залишити без задоволення.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 26 січня 2021 року - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів із дня складання повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного суду у порядку ст. ст. 328-331 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст постанови буде складено протягом п`яти днів з моменту його проголошення.

Головуючий суддя: Г. В. Земляна

Судді: Є. І. Мєзєнцев

В. В. Файдюк

Повний текст постанови складено 05 липня 2021 року.